□ 미술품의 물납충당순서 결정은 미술품 물납을 도입하는 목적을 어떻게 설정하느냐와 직접적으로 연관되어 있는 문제로 보임.
○ 미술품 물납을 단순히 납세의무자의 금전납부 부담을 덜어주기 위한 납세의무자의 편의 도모 차원에서 접근한다고 하면, 물납자산의 매각을 통한 조세수입 충당이라는 물납제도의 본질에 비추어 볼 때, 비록 입법적으로 해결할 성질의 것이기는 하나, 환가성이 상대적으로 유리한 부동산, 유가증권보다 선순위를 부여하는 것은 적절하지 못한 측면이 있음.
○ 그러나, 미술품 물납제도의 도입 목적을 모든 국민의 문화향유권 확대를 위한 측면에 주안점을 두고, 납세의무자가 금전납부가 곤란하여 상속세 납부를 위하여 미술품을 경매 등을 통하여 현금화하려 할 경우 국가가 선제적으로 이러한 미술품을 확보할 수 있는 기회를 보장받도록 한다는 차원에서 접근한다고 하면, 미술품의 경우에 다른 물납대상자산보다 충당순서에 있어서 우선순위를 부여할 필요성이 있을 수 있음.