Podmiot będący rolnikiem ryczałtowym może być – w pozostałym zakresie swojej działalności pozarolniczej – podatnikiem VAT czynnym (niekorzystającym ze zwolnienia). Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) i jednocześnie podatnika VAT czynnego.
Wówczas – chociaż w pozostałej części podatnik prowadzi działalność opodatkowaną niezwiązaną z działalnością rolniczą – dostawa własnych produktów rolnych oraz świadczenie usług rolniczych jest zwolniona od podatku – uznał Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej.
W sprawie rozpoznanej przez dyrektora Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji podatkowej z 9 kwietnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.6.2024.1.ICZ podatnik prowadzi działalność gospodarczą wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej. W jej ramach wykonuje głównie działalność usługową związaną z leśnictwem (pozyskiwanie drewna). Wszystkie usługi związane z leśnictwem wykonuje na zlecenie innych firm. Nie jest właścicielem, użytkownikiem wieczystym, posiadaczem samoistnym lub zależnym terenów leśnych, na których działalność wykonuje, a tym samym nie ciąży na nim obowiązek podatkowy w podatku leśnym. Powyższe usługi podatnik wykonuje wykorzystując swoje maszyny i urządzenia. Nie zatrudnia pracowników.
Świadczone przez podatnika w ramach działalności gospodarczej usługi leśne mieszczą się w dziale 02 Polskiej Klasyfikacji wyrobów i Usług. Wynagrodzenie otrzymuje od firm, na rzecz których wykonuje usługi, na podstawie wystawionej faktury. W ramach świadczonych usług leśnych, które są usługami rolnymi, jest rolnikiem ryczałtowym i korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Rolnik ryczałtowy to zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o VAT rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, z wyjątkiem rolnika zobowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.
W ramach działalności pozarolniczej, tj. transport drogowy towarów, pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany, roboty budowlane związanie ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, podatnik korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Podatnik chciał wiedzieć, czy po przekroczeniu limitu wskazanego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu prowadzenia działalności w zakresie działalności rolniczej (usługi leśne) może pozostać rolnikiem ryczałtowym i korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w zakresie działalności rolniczej, a w zakresie działalności pozarolniczej być podatnikiem VAT czynnym.
Podatnik w swoim stanowisku podkreślił, że świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu. Innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nie uprawniająca go do zwolnienia (np. działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji, dzierżawa, świadczenie usług innych niż rolnicze), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu wg stawek właściwych dla tych czynności. Zatem, podmiot będący rolnikiem ryczałtowym może być – w pozostałym zakresie swojej działalności pozarolniczej – podatnikiem VAT czynnym (niekorzystającym ze zwolnienia). Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) i jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wówczas – chociaż w pozostałej części podatnik prowadzi działalność opodatkowaną niezwiązaną z działalnością rolniczą – dostawa własnych produktów rolnych oraz świadczenie usług rolniczych jest zwolniona od podatku.
Dlatego, zdaniem podatnika w ramach wykonywanej działalności rolnej będzie posiadał status rolnika ryczałtowego i może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, a z tytułu prowadzonej działalności innej niż rolna będzie podatnikiem podatku VAT czynnym, po przekroczeniu limitu przychodów określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1. Ponadto, na mocy art. 113 ust. 10 ustawy o VAT, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.
Zatem podmiot odpłatnie świadczący usługi w zakresie: transport drogowy towarów, pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany, roboty budowlane związanie ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków może korzystać ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu tych czynności do momentu przekroczenia limitu zwolnienia określonego w ww. przepisie, tj. 200 000 zł. Do kwoty sprzedaży nie wlicza się między innymi dostawy produktów rolnych dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenia usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.
W sytuacji, gdy wynagrodzenie za usługi przekroczy limit zwolnienia, zwolnienie to traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę. W przypadku rolnika ryczałtowego zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1` pkt 3 ustawy o VAT wynika z mocy prawa – rolnik ryczałtowy nie ma bowiem obowiązku rejestrowania się jako podatnik zwolniony, co wynika z art. 117 ustawy o VAT.
W konsekwencji zdaniem podatnika po przekroczeniu limitu (200 tys. zł.) wskazanego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu prowadzenia działalności w zakresie działalności rolniczej (usługi leśne), może Pan pozostać rolnikiem ryczałtowym i korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.
Natomiast faktury za usługi leśne (usługi rolnicze) będzie wystawiać ze stawką VAT zwolnioną, ponieważ w ramach tych usług pozostanie rolnikiem ryczałtowym i będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.
Stanowisko fiskusa
Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej uznał stanowisko za prawidłowe w części. Wskazał, że rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych stanowi wykonywanie działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
Z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Ponadto w myśl art. 43 ust. 3 ustawy o VAT, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego. Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 5 ustawy o VAT podatnicy, którzy zrezygnowali ze zwolnienia od podatku, mogą po upływie 3 lat od daty rezygnacji ze zwolnienia ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 pkt 3. Zwolnienie obowiązuje pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca (kwartału), od którego podatnicy ci ponownie chcą skorzystać ze zwolnienia.
Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w wyraźnie wskazanym zakresie. Świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nie uprawniająca go do zwolnienia (np. działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji, dzierżawa, świadczenie usług innych niż rolnicze), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu wg stawek właściwych dla tych czynności.
Biorąc pod uwagę definicję działalności rolniczej, zawartą w art. 2 pkt 15 ustawy, należy uznać, że rolnicy, prowadzący taką działalność, z wyjątkiem tych, którzy dobrowolnie dokonali rejestracji w zakresie VAT jako podatnicy VAT czynni oraz takich, którzy na podstawie odrębnych przepisów mają obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, z mocy ustawy są rolnikami ryczałtowymi w zakresie działalności rolniczej, tj. zarówno sprzedaży produktów rolnych pochodzących z tej działalności, jak również świadczenia usług rolniczych, ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi dla podatników posiadających status rolnika ryczałtowego.
Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w wyraźnie wskazanym zakresie. Świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Podmiot będący rolnikiem ryczałtowym może być – w pozostałym zakresie swojej działalności pozarolniczej – podatnikiem VAT czynnym (niekorzystającym ze zwolnienia). Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) i jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wówczas – chociaż w pozostałej części podatnik prowadzi działalność opodatkowaną niezwiązaną z działalnością rolniczą – dostawa własnych produktów rolnych oraz świadczenie usług rolniczych jest zwolniona od podatku.
Tym samym prowadzenie działalności innej niż dostawa produktów bądź świadczenie usług o charakterze rolniczym nie ma wpływu na utratę przez podatnika, będącego rolnikiem ryczałtowym, zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Podatnik, jako rolnik ryczałtowy, wykonuje czynności zwolnione od podatku, które to zwolnienie obejmuje konkretne czynności przewidziane w ww. przepisie, a nie całą sprzedaż.
Zdaniem dyrektora Krajowej Izby Skarbowej w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej związanej z transportem drogowym towarów, pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany, roboty budowlane związanie ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, w przypadku przekroczenia limitu wartości sprzedaży 200 000,00 zł w roku podatkowym z tytułu tej działalności, będzie miał obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego jako czynnego podatnika podatku VAT, we właściwym urzędzie skarbowym stosownie do dyspozycji art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy przed dniem, w którym utraci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Czynność, w wyniku której dojdzie do przekroczenia wskazanego limitu, podatnik będzie musiał udokumentować fakturą z wykazaną odpowiednią stawką podatku VAT dla tej usługi.
Ponadto zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o VAT do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, podatnik nie ma obowiązku wliczać wartość sprzedaży usług zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.
Przekroczenie limitu wartości sprzedaży 200 000,00 zł z tytułu działalności związanej z transportem drogowym towarów, pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany, z robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków nie spowoduje utraty zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT dla świadczonych usług leśnych. W takiej sytuacji podatnik będzie łączył dwa statusy: podatnika VAT czynnego z tytułu prowadzenia działalności w zakresie transportu drogowego towarów, pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany, robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, odprowadzania i oczyszczania ścieków i jednocześnie podatnika VAT zwolnionego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT jako rolnika ryczałtowego w zakresie wykonywania usług związanych z leśnictwem.
Zgodnie z art. 117 ustawy o VAT, w związku z art. 118 ustawy o VAT, jako rolnik ryczałtowy, wykonując usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT podatnik jest zwolniony z obowiązku wystawiania faktur VAT w zakresie prowadzonej działalności rolniczej.
Wobec tego urząd uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, za wyjątkiem pytania podatnika dotyczącego wystawiania faktur.