W interpretacji ogólnej minister finansów nie wypowiedział się co do obliczania proporcji czasu pracy przeznaczonego w danym miesiącu na realizację działalności badawczo-rozwojowej przez pracownika – twierdzi resort finansów. Co innego jednak czytamy w tej interpretacji.
Zdaniem MF minister zajął w niej stanowisko tylko co do wynagrodzeń za czas urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej absencji. Potwierdził, że ono również jest kosztem kwalifikowanym dla celów ulgi B+R.
A co z wyliczaniem czasu pracy? W interpretacji znalazły się wyjaśnienia, co należy rozumieć przez ogólny czas pracy, mimo że MF teraz temu zaprzecza.
Na niekonsekwencję ministra co do kwestii obliczania ogólnego czasu pracy zwrócił uwagę jeden z doradców podatkowych w piśmie do MF.
Problem dotyczy interpretacji ogólnej z 13 lutego 2024 r. (nr DD8.8203.1.2021).
Ulga i jej interpretacja
Przypomnijmy, że dzięki uldze B+R koszty kwalifikowane można odliczyć w sumie trzykrotnie: raz jako koszty uzyskania przychodu oraz – w podwójnej wysokości – w ramach dodatkowej preferencji, o której mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT oraz art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Ulga obejmuje wynagrodzenia i składki ZUS w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.
W tym celu należy wziąć pod uwagę dwa czynniki:
- podstawę, na którą składają się m.in. wynagrodzenie i składki ZUS, oraz
- proporcję, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje do ogólnego czasu pracy danej osoby.
Interpretacja ogólna miała dotyczyć głównie pierwszej kwestii. Minister potwierdził, że do koszów kwalifikowanych wlicza się wynagrodzenie za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy, np. z powodu urlopu, choroby.
Ogólny czas pracy
Jednocześnie w interpretacji ogólnej czytamy, że „ogólny czas pracy pracownika uwzględnia również okres urlopu wypoczynkowego (wymiar urlopu określają przepisy prawa pracy) i analogicznie m.in. urlop okolicznościowy, czy okres zwolnienia przysługującego na mocy art. 188 kodeksu pracy oraz okres przestoju niezawiniony przez pracownika zgodnie z art. 81 Kodeksu pracy. Dodatkowo, na mocy art. 92 kodeksu pracy pracownikowi przysługuje wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy. Zatem do ogólnego czasu pracy zaliczyć należy również okres pozostawania pracownika na zwolnieniu lekarskim”.
Przedsiębiorcy uważają inaczej – że czasu absencji nie wlicza się do ogólnego czasu pracy.
Na problem ten wskazaliśmy w artykule „Ulga B+R nie tak korzystna, jak ją minister maluje” (DGP nr 50/2024). Wyjaśniliśmy go wtedy na następującym przykładzie:
Przykład
Jeśli do ogólnego czasu pracy należy zaliczyć również okres pozostawania pracownika na zwolnieniu lekarskim (tak jak czytamy w interpretacji ogólnej), to u pracownika, który zajmuje się tylko działalnością B+R, ale w danym miesiącu był na zwolnieniu lekarskim dwa tygodnie, a przez pozostałe dwa pracował, proporcja wynosiłaby 1/2 (bo dwa tygodnie to czas przeznaczony na realizację działalności B+R, a cztery tygodnie to ogólny czas pracy, liczony wraz z czasem choroby).
Przedsiębiorcy natomiast uważają, że proporcja wynosi 1/1 (bo dwa tygodnie to czas przeznaczony na realizację działalności B+R, a dwa tygodnie to ogólny czas pracy, liczony bez okresu choroby).
Co na to NSA
Rację przyznał przedsiębiorcom Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 21 marca 2023 r. (sygn. akt II FSK 2275/20), 29 czerwca 2022 r. (II FSK 2921/19), 11 stycznia 2022 r. (II FSK 1247/21) i 5 lutego 2021 r. (II FSK 1038/19). Stwierdził, że ogólny czas pracy pracownika wykonującego działalność B+R to czas, w jakim pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy, tj. bez uwzględnienia urlopu i zwolnienia lekarskiego.
Inne rozumienie ogólnego czasu pracy oznaczałoby faktyczne wyłączenie wynagrodzenia za czas urlopu czy przebywania na zwolnieniu lekarskim z kosztów kwalifikowanych, co jest sprzeczne z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT – uznał sąd kasacyjny.
Innego zdania był jedynie w wyroku z 8 lutego 2023 r. (II FSK 1537/20). Wprawdzie oddalił wtedy skargę kasacyjną fiskusa, ale tylko z powodu innego zdania co do podstawy wyliczania kosztu kwalifikowanego. Natomiast w kwestii ustalania proporcji NSA zgodził się z dyrektorem KIS, że w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT mowa jest o „ogólnym czasie pracy”, a nie o „czasie pracy”. Dlatego przy wyliczaniu proporcji należy przyjąć czas, który pracownik powinien był przepracować w danym miesiącu – orzekł sąd kasacyjny.
Brak konsekwencji
Problem polega na tym, że w interpretacji ogólnej minister z jednej strony wypowiedział się niekorzystnie dla przedsiębiorców co do pojęcia ogólnego czasu pracy, ale z drugiej powołał się na korzystne dla nich wyroki NSA (np. II FSK 1038/19, II FSK 1247/21). Na tę niekonsekwencję zwrócił uwagę jeden z doradców podatkowych. Dlatego spytał resort finansów, czy minister zmieni swoją interpretację.
W odpowiedzi resort wyjaśnił, że interpretacja ogólna dotyczy wyłącznie możliwości kwalifikowania do kosztów ulgi B+R składników wynagrodzenia dotyczących usprawiedliwionej nieobecności pracownika (z powodu np. urlopu czy choroby).
„Zgodnie z określonym zakresem ww. interpretacji ogólnej minister finansów potwierdził jedynie, że możliwe jest kwalifikowanie powyższych składników wynagrodzenia do kosztów kwalifikowanych uwzględnianych w uldze B+R jako kosztów związanych z wynagrodzeniem pracowników wykonujących działalność. Minister finansów nie wypowiedział się w tej interpretacji w zakresie obliczania proporcji czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności B+R przez pracownika w danym miesiącu” – czytamy w piśmie.
Przedsiębiorcy wciąż więc nie mają pewności, jakie jest stanowisko ministra w tej drugiej kwestii.©℗
Wystarczyłoby zdanie, a jest cały wywód
Winterpretacji ogólnej zagadnienie obliczania proporcji czasu pracy przeplata się z możliwością zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas absencji. Wynika to z tego, że są to zagadnienia tak silnie ze sobą związane, że nie da się wyjaśnić jednej kwestii, nie poruszając drugiej. Ministerstwo Finansów twierdzi jednak, że minister finansów nie wypowiedział się w interpretacji ogólnej co do obliczania proporcji czasu poświęconego na działalność B+R.
Gdyby faktycznie tak było i celem interpretacji ogólnej byłoby jedynie potwierdzenie, co można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, to w zasadzie powinna ona zawierać jedno zdanie: „Do kosztów kwalifikowanych podatnicy mogą także zaliczać wynagrodzenia pracowników za czas absencji.”
A jednak w interpretacji tej znajdujemy cały wywód, jak należy liczyć proporcję czasu pracy. Przywołane zostały fragmenty wyroku NSA odnoszące się właśnie do czasu pracy oraz przepisy kodeksu pracy regulujące czas pracy.
Co więcej, dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykorzystuje to stanowisko w wydawanych przez siebie interpretacjach.
Przyglądając się sygnaturze interpretacji ogólnej (zawiera ona „2021”), można wnioskować, że prace nad nią trwały od 2021 r., a więc ok. trzech lat. Przez tyle czasu można było naprawdę wyjaśnić niektóre kwestie. Niestety tak się nie stało, szkoda.
Na przyszłość warto rozważyć konsultowanie projektu interpretacji, zanim zostanie ona opublikowana.
Podstawa prawna
Pismo z 6 maja 2024 r. podpisane przez Łukasza Kuśmierza, zastępcę dyrektora departamentu podatków dochodowych w MF, znak sprawy DD8.8223.4.2024
Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone. Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A. Kup licencję