Ответ
В рассматриваемом нами случае Организация приобретает у иностранной компании права на программный продукт (лицензию) и услуги по технической поддержке.
Стоимость лицензии признается доходом от источника в РФ, подлежащим обложению налогом на прибыль в силу подпункта 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а стоимость услуг по технической поддержке относится к доходам от оказания услуг на территории РФ, которые не подлежат обложению налогом на прибыль на территории РФ согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ.
Соответственно, в адрес иностранной организации выплачивается два вида дохода, имеющих отличный порядок налогообложения налогом на прибыль.
В Налоговом расчете Организации следует отразить доход, выплачиваемый в связи с получением прав на использование ПО (лицензию), а также доход, уплачиваемый в связи с приобретением услуг по технической поддержке.
В Налоговом расчете Организации следует заполнить 1 лист подраздела 3.2 в отношении дохода за право использования ПО и 1 лист подраздела 4.2 в отношении дохода за услуги по технической поддержке.
Обоснование
В соответствии со статьей 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.
Пунктом 3 статьи 247 НК РФ установлено, что прибылью для иных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянные представительства в РФ, признаются доходы, полученные от источников в РФ.
Перечень доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью на территории РФ, но относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом у источника выплаты дохода, приведен в пункте 1 статьи 309 НК РФ.
Так, в силу подпункта 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранной организации от источников в РФ, подлежащим обложению налогом на прибыль, относятся доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.
Пунктом 2 статьи 309 НК РФ установлено, что доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5, 6 и 9.1 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, за исключением указанных в подпункте 9.2 пункта 1 настоящей статьи, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Из приведенных положений следует, что к доходам, полученным иностранными организациями от источников в РФ, относятся:
доходы, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ, которые подлежат обложению налогом на прибыль;
доходы реализации товаров, работ, услуг на территории РФ, указанные в пункте 2 статьи 309 НК РФ, которые не облагаются налогом на прибыль.
В рассматриваемом нами случае Организация приобретает права на программный продукт (лицензию) и услуги по технической поддержке.
Стоимость лицензии признается доходом от источника в РФ, подлежащим обложению налогом на прибыль в силу подпункта 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а стоимость услуг по технической поддержке относится к доходам от оказания услуг на территории РФ, которые не подлежат обложению налогом на прибыль на территории РФ согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ.
Соответственно, можно сделать вывод о том, что в адрес иностранной организации выплачивается два вида дохода, имеющих отличный порядок налогообложения налогом на прибыль.
Пунктом 4 статьи 310 НК РФ установлено, что налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 НК РФ, представляет налоговый расчет в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Приказом ФНС РФ от 26.09.2023 № ЕД-7-3/675@ утверждена форма налогового расчета и порядок ее заполнения (далее - Порядок), которую налоговые агенты обязаны применять с 01.01.2024.
Следовательно, по итогам 2023 года Организации необходимо представить Налоговый расчет по форме, утвержденной Приказом ФНС РФ от 26.09.2023 № ЕД-7-3/675@.
Пунктом 1 Порядка установлено, что Налоговый расчет сумм доходов, выплаченных иностранным организациям, и сумм удержанных налогов заполняется в соответствии со статьей 80, пунктом 1 статьи 289, а также пунктом 4 статьи 310 НК РФ организациями, постоянными представительствами иностранных организаций и индивидуальными предпринимателями, выплачивающими иностранным организациям доходы от источников в РФ (далее — налоговый агент).
Соответственно, Налоговый расчет подлежит заполнению в случае выплаты дохода иностранной организации, признаваемого доходом от источника в РФ, не зависимо от того, подлежит обложению налогом на прибыль такой доход в силу пункта 1 статьи 309 НК РФ или освобожден от налогообложения в силу пункта 2 статьи 309 НК РФ.
Таким образом, применительно к рассматриваемой нами ситуации в Налоговом расчете Организации следует отразить доход, выплачиваемый в связи с получением прав на использование ПО (лицензию), а также доход, уплачиваемый в связи с приобретением услуг по технической поддержке.
В силу пункта 52 Порядка раздел 3 заполняется в отношении подлежащих налогообложению доходов от источников в РФ, предусмотренных пунктом 1 статьи 309 НК РФ, выплаченных иностранным организациям в последнем истекшем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода, а также налогов, исчисленных и подлежащих удержанию налоговым агентом с таких доходов в последнем истекшем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода.
На основании пункта 111 Порядка раздел 4 заполняется в отношении выплаченных иностранной организации в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода доходов от продажи имущественных прав и иного имущества (за исключением доходов от продажи товаров), осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящих к образованию постоянного представительства в РФ, предусмотренных пунктом 2 статьи 309 НК РФ, а также в отношении доходов, предусмотренных пунктом 2.3 статьи 309 НК РФ.
На основании изложенного, считаем, что в Налоговом расчете Организации следует заполнить 1 лист подраздела 3.2 в отношении дохода за право использования ПО и 1 лист подраздела 4.2 в отношении дохода за услуги по технической поддержке.
Коллегия Налоговых Консультантов (20 марта 2024 года)
Тг-канал https://t.me/knk_audit