Hace pocos días, la Corte Suprema de Justicia de la Nación se pronunció en la causa "Cooperativa Farmacéutica de Provisión y Consumo Limitada" determinando que el art. 9°, inc. b), pto. I, de la Ley N°23.548 establece el propósito de lucro como un requisito al que deben sujetarse las legislaturas locales al definir el hecho imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos (IIBB).
En este caso, la contribuyente había solicitado la declaración de inconstitucionalidad por vulnerar el régimen de coparticipación, del art. 116 del Código Tributario de la Provincia de Chaco y la nulidad de las resoluciones administrativas que, con fundamento en dicha norma, habían determinado una deuda en concepto de IIBB por la actividad sin fines de lucro desarrollada por esa cooperativa en el territorio provincial.
Régimen de Coparticipación
Al respecto cabe recordar que el régimen de coparticipación se encuentra consagrado en el art. 75 inc. 2 de la Constitución Nacional y reglado por la Ley N° 23.548, a la cual la provincia de Chaco -al igual que el resto de las jurisdicciones-, adhirió sin limitaciones ni reservas. El artículo 9, inciso "b", apartado 1 de la ley citada dispone que el IIBB deberá recaer "…sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro…". Sin embargo, el Código Tributario chaqueño establece que para configurar el hecho imponible del IIBB solo se requiere onerosidad, lo que incluye actividades lucrativas y no lucrativas.
Tal como hemos señalado, en las actividades lucrativas, es decir las que tienen fin de lucro, se verifica el propósito de obtener un beneficio, mientras que la onerosidad indica la existencia de una contraprestación a cambio de la actividad desplegada (1).
Por ello, resulta clara la contradicción existente entre el Código Tributario local, que grava las actividades onerosas, aunque carezcan de fin de lucro y la Ley Nº23.548 que establece la finalidad de lucro como requisito del hecho imponible del IIBB.
Sin embargo, el Máximo Tribunal chaqueño había convalidado "la constitucionalidad de la norma local que grava con el IIBB cualquier actividad "lucrativa o no" con el argumento de que "no contradice, sino que complementa al art. 9° de la Ley Nacional N° 23.548, constituyendo ambos parte del marco jurídico que regula el impuesto sobre los ingresos brutos".
Criterio de la CSJN
Ahora bien, la Corte Suprema de justicia de la Nación (CSJN) rechaza dicha interpretación que "desvirtúa y vuelve inoperante la solución normativa prevista en la ley de coparticipación federal de impuestos actualmente vigente, lo que torna arbitraria la sentencia en este punto" toda vez que "la ley de coparticipación federal dispone en su art. 9° una serie de obligaciones que asumen las provincias —por sí y por sus municipios— que adhieren voluntariamente a su régimen… entre las que se encuentra la de "ajustarse" a las "características básicas" del IIBB, de modo de alcanzar el grado de homogeneidad normativa perseguido por el régimen".
Y aclaró que la expresión "características básicas" no se refiere a pautas mínimas para complementar y especificar el IIBB según los propios intereses locales, pues dicha interpretación va en desmedro patente del mencionado propósito de homogeneidad normativa perseguido por la ley. Más aún, consideró que dicha interpretación "torna superflua y carente de toda operatividad a la expresión "con fines de lucro" empleada por el art. 9°, inc. b), pto. I, de la ley 23.548".
En dicho orden de ideas nuestro Alto Tribunal concluye que la sentencia recurrida resulta arbitraria debido a que "al atribuir a la expresión "ejercicio de toda otra actividad habitual", empleada en la parte final de la norma citada, el carácter de una cláusula residual que habilitaría a gravar con el impuesto a cualquier actividad habitual onerosa aunque carezca de propósito de lucro, el tribunal a quo ha desvirtuado y vuelto inoperante el texto expreso que exige la finalidad de lucro."
Por ello la Corte decide hacer lugar a la queja, declarar procedente el recurso extraordinario planteado y revocar la sentencia apelada, ordenando al tribunal de origen dictar un nuevo fallo con arreglo a lo expresado.
Consideración final
Así las cosas, nuestro Máximo Tribunal ha confirmado que la normativa provincial que regula el IIBB debe ajustarse a las pautas básicas fijadas en la Ley N°23.548, entre las cuales se encuentra el requisito de propósito de lucro; y en consecuencia los tribunales y las administraciones tributarias locales deberían actuar conforme al precedente comentado, mientras se implementan las modificaciones normativas en el sentido indicado.
[1] Coronello, Silvina – Iglesias Araujo Fabiana "Inconstitucionalidad de Ingresos Brutos respecto de actividades sin fin de lucro" publicado en el Suplemento Novedades Fiscales de Ámbito Financiero del 20 de septiembre de 2022.
Abogada (UBA). Especialista en Derecho Tributario (UBA). Doctora en Derecho Fiscal (UBA). Estudio Coronello & Asociados. Docente de grado y posgrado en distintas universidades.