以上のとおり，①本件不動産１－１～６は，遅くとも平成１５年９月１日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，②本件不動産１－７～１３は，遅くとも平成１５年９月１日から平成１６年３月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞を投棄する場所として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる。したがって，本件不動産１は，本件告知処分１に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ａ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。(4)本件不動産２が本件告知処分２に係る第二次納税義務の賦課期間において
滞納会社の事業の用に供されていたか否かについて
滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産２に係る養鶏場（Ｐ２５）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)アの不動産別紙不動産目録１ないし５」欄，乙３４の別表１参照）に照らせば，本件不動産２は，亡Ｐ１がその所有権を取得した平成１５年６月１８日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたことが認められる(乙３１。なお，原告らは，その平成２２年１１月８日付け第１準備書面第２の９冒頭において，被告の答弁書第４の１(2)エ(ｲ)〔本件不動産２が滞納会社の事業の用に供されていた期間に関する被告の主張を含む部分〕の全体につき「否認乃至争う。」との認否をしているものの，本件不動産２につき，亡Ｐ１がこれを取得する以前に発生した国税について同人が第二次納税義務者となることはない旨，滞納会社が本件不動産２を養鶏場として使用していた期間の始期を，被告と同様に亡Ｐ１が当該不動産を取得した平成１５年６月１８日とする趣旨と理解し得る主張をする一方で，その終期については具体的に主張していないこと〔前記第２の５(3)イ(ｲ)〕に照らせば，原告らにおいて，本件不動産２が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間については，積極的に争っていないものといい得るところである。）。そうすると，本件不動産２は，本件告知処分２に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ｂ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。
(5)本件不動産３が本件告知処分３に係る第二次納税義務の賦課期間において
滞納会社の事業の用に供されていたか否かについて
滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産２に係る養鶏場（Ｐ２６農場）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)イの不動産別紙不動産目録６ないし１１」欄，乙３４の別表１参照）に照らせば，本件不動産３は，少なくとも平成１４年１０月１日～平成１６年２月９日の期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたことが認められる(乙３１。なお，原告らは，その平成２２年１１月８日付け第１準備書面第２の９冒頭において，被告の答弁書第４の１(2)エ(ｲ)〔本件不動産３が滞納会社の事業の用に供されていた期間に関する被告の主張を含む部分〕の全体につき「否認乃至争う。」との認否をしているものの，滞納会社が本件不動産３を養鶏場として使用していた期間の始期につき何ら主張しないまま，平成１６年２月９日まで滞納会社において養鶏場として使用していたことは認めるとの主張をしていること〔前記第２の５(3)イ(ｳ)〕に照らせば，原告らにおいて，本件不動産３が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間については，実質的には争っていないものといい得るところである。）。
そうすると，本件不動産３は，本件告知処分３に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ｃ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。
(6)本件不動産４が本件告知処分４に係る第二次納税義務の賦課期間において
滞納会社の事業の用に供されていたか否かについて
ア本件不動産４－４以外の本件不動産４について


本件不動産４は，亡Ｐ１が平成１５年７月７日にＰ６から売買により所有権を取得したものであるところ（前提事実(2)エ），①亡Ｐ１がその所有権を取得した後も，滞納会社が，引き続き当該不動産（第１農場～第３農場）において養鶏をしていたこと（前提事実(2)オ，前記(2)の事実，乙３３，４６），②滞納会社の代表者である亡Ｐ１は，旧水海道市長に対し，平成１６年４月２２日，「水海道の農場については全て閉鎖致します。」と申し出て，<ｱ>第４農場の鶏舎については同年５月５日までに，<ｲ>第５農場の鶏舎については同年６月末までに，<ｳ>その他の鶏舎（本件不動産４に係る第１農場～第３農場）については同年９月末までに，いずれも「鶏アウト及び鶏糞処理を完了」する旨を約したが，同年９月３０日の時点においても，第１農場～第３農場は閉鎖されていなかったこと（前記(3)ア(ｱ)ｃ，乙３３，４６），③滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産４に係る養鶏場（第１農場～第５農場）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)ウの不動産別紙不動産目録１２ないし２８」欄，乙３４の別表１参照），④旧水海道市内の養鶏場において平成１７年６月及び７月に鳥インフルエンザが発生したことに関する当時の新聞記事等の内容（乙４０，４２の１・２，４４。殊に，乙４４〔同年７月１日付けの記事〕中のＰ１７の発言は，第１農場～第３農場及び第５農場において，平成１６年７月以降も継続的に養鶏業が営まれてきたことを前提としていると理解することができるものである。），⑤原告Ｐ７は，その陳述書（甲８）において，本件不動産４－１４～１７（甲８添付の図面，乙３７の１・２，３８，３９）が「堆肥置場」として使用されていた旨述べていることに照らすと，本件不動産４－４以外の本件不動産４については，平成１５年７月７日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所（堆肥置場）として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる（なお，原告らは，その平成２２年１１月８日付け第１準備書面第２の９冒頭において，被告の答弁書第４の１(2)エ(ｲ)〔本件不動産４が滞納会社の事業の用に供されていた期間に関する被告の主張を含む部分〕の全体につき「否認乃至争う。」との認否をしているものの，本件不動産２につき，亡Ｐ１がこれを取得する以前に発生した国税について同人が第二次納税義務者となることはない旨，滞納会社が本件不動産４〔ただし，原告らにおいて滞納会社の事業の用に供されたこと自体を否認している本件不動産４－４を除く。〕を養鶏場として使用していた期間の始期を，被告と同様に亡Ｐ１が当該不動産を取得した平成１５年７月７日とする趣旨と理解し得る主張をする一方で，その終期については具体的に主張していないこと〔前記第２の５(3)イ(ｲ)〕に照らせば，原告らにおいて，本件不動産４－４を除く本件不動産４が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間については，積極的に争っていないものといい得るところである。）。
イ本件不動産４－４について
(ｱ)①本件不動産４－４は，第３農場の鶏舎の南西側に隣接して位置しているところ(前提事実(2)オ，乙３７の１，３８，３９，４５)，②上記①のような位置関係や，亡Ｐ１が本件不動産４の全てにつき同時にその所有権を取得していること（前提事実(2)エ）に照らせば，亡Ｐ１においては，本件不動産４－４を含む本件不動産４を一体的に利用することを念頭に置いて，その所有権を取得したものと見るのが自然であるというべきこと，③旧水海道市役所農政課職員は，平成１５年８月２０日，Ｐ１７から，「Ｐ１８養鶏となり」（Ｐ１８養鶏は第３農場の鶏舎を指す。）の土地において，滞納会社の養鶏場から排出された鶏糞を堆肥化させている旨を聴取していること（前記(2)イ，乙４６），④乙４６の別紙１４の各写真（平成１６年２月から同年９月にかけて旧水海道市役所農政課職員が撮影したもの。同別紙中に，これらの写真が上記②の「Ｐ１８養鶏」〔Ｐ２のいう「第３鶏舎」〕の周囲の写真であることを示すものと解される書込みがされていることや，被告指定代理人が平成２３年１０月に撮影した乙４５の別紙４の写真との対比〔乙４５の別紙４の写真⑬，⑰及び⑱，乙４６の別紙１４の写真⑥，⑦，⑨，⑩，⑱～⑳，<29>及び<32>〕に照らすと，第３農場の周囲を撮影したものと認められ，また，土地と建屋の位置関係によれば，乙４６の別紙１４の写真⑦，⑨，⑩，⑬～⑳，<24>～<26>，<28>～<30>及び<32>は，第３農場の鶏舎と上記①のような位置関係にある本件不動産４－４を撮影したものと認められる。）によれば，<ｱ>平成１６年２月から４月にかけて，第３農場の鶏舎の西側に位置する入口付近には，大量の鶏の死骸が放置され（乙４５の別紙４の写真⑱，乙４６の別紙１４の写真①～⑥），<ｲ>同月１４日以降には，掘削された本件不動産４－４に鶏糞が投棄された上で盛土がされ(乙４６の別紙１４の写真⑦，⑨～⑱)，<ｳ>同年７月２２日には，同不動産に大量の鶏糞ベルトと思われる廃棄物が投棄され(乙４６の別紙１４の写真⑲及び⑳)，<ｴ>同年８月１３日には，同不動産に大量の鶏の死骸が投棄されていた（乙４６の別紙１４の写真<24>～<26>）と認められることに照らせば，本件不動産４－４は，平成１５年８月～平成１６年８月の期間において，滞納会社の養鶏場から排出された鶏糞を堆肥化させる場所並びに鶏の死骸及び廃棄物を投棄する場所として使用されていたものと認められる。


(ｲ)この点，原告らは，本件不動産４－４が養鶏場として使用されたことはないとした上で，Ｐ１７が旧水海道市農政課職員を案内した「たい肥置場」は，本件不動産１の土地の一部又は本件不動産４の他の土地に設けられていたものであって（甲８），乙４６の別紙３の「Ｐ１８養鶏となり」との記載は誤りであり，また，平成１６年８月に，猛暑のため死んだ鳥の搬出が間に合わず，本件不動産４－４にこれを一時期置いたことがあるが，１０㎡にも満たない範囲に短期間置いたものにすぎないなどと主張するが，前記(ｱ)掲記の各証拠に照らし，これらの主張は，いずれも採用することができない。
ウ小括
以上のとおり，本件不動産４は，平成１５年７月７日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞，死鶏，廃棄物等を投棄する場所として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる。したがって，本件不動産４は，本件告知処分４に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ｄ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。
(7)争点３についての結論
以上のとおり，本件各不動産は，本件各告知処分(本件告知処分１については，本件裁決による一部取消し後のもの)に係る第二次納税義務の賦課期間において，いずれも養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞，死鶏，廃棄物等を投棄する場所として，滞納会社の事業に供されていたものと認められる。
２本件各不動産が重要財産に当たるか否か（争点１）について(1)前記１(1)において述べた徴収法３７条の趣旨に照らせば，同条柱書にいう「納税者の事業の遂行に欠くことができない重要な財産」（重要財産）とは，仮に当該財産がなかったとした場合には，納税者の事業の遂行ができなくなるか又はできないおそれがある状態になると認められる程度に上記事業の遂行に関係を有する財産をいうものと解するのが相当である。(2)ア前提事実，前記１(2)における認定事実，後掲の各証拠及び弁論の全趣旨によれば，次の事実が認められる。
(ｱ)滞納会社の売上げの大部分は，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３に対する鶏卵の販売取引によるものであったところ，滞納会社は，本件各不動産等において営んでいた自社の養鶏場で生産された鶏卵を「原料鶏卵」としてＰ３に対して納入する一方，Ｐ３が鶏卵を加工した液卵を，Ｐ４を介して仕入れ，その液卵をＰ２に対して納品していた（乙３１，３２）。なお，滞納会社からＰ３に対して平成１４年１０月～平成１６年８月に液卵の原料として納入された鶏卵の大部分（納入数量の９６．９５％）は，滞納会社が本件各不動産等において営んでいた養鶏場において生産されたものであった（乙３１，３２，３４）。(ｲ)Ｐ３と滞納会社の間における液卵の販売取引は，Ｐ２に対して液卵の「納品枠」を有していたが割卵設備を所有していなかった滞納会社が，Ｐ３に対し，滞納会社の生産した鶏卵を割卵してほしいとの申出をしたことから始まったものであり，滞納会社においてＰ２に納品する液卵をＰ３から調達するに当たっては，Ｐ３が，その液卵の販売数量に見合った数量の原料鶏卵を滞納会社から仕入れることが取引の条件とされていた（乙３２）。
(ｳ)Ｐ２においては，滞納会社に対し，液卵については毎日発注しており，冷凍卵については液卵を調達することができない場合に発注していたところ，液卵の取引単価は，鶏卵市況（全農の取引相場Ｍ・Ｌ平均）を基に定められていた（乙３３）。なお，滞納会社が前記(ｱ)のとおり仕入れた液卵の販売先はＰ２のみであり，滞納会社のＰ２に対する液卵の販売取引において，Ｐ３が加工した液卵は，Ｐ３からＰ２の工場へ直接納品されていた（乙３２）。
(ｴ)滞納会社のＰ３に対する原料鶏卵の納入及びＰ４を介したＰ３の滞納会社に対する液卵の販売という相互の取引は，①滞納会社とＰ３の間では，実質的には，滞納会社において，Ｐ２に対して液卵を納品するために，Ｐ３に対して原料鶏卵を提供し，液卵の生産を委託したようなものであると理解されていたものであり，②また，前記(ｳ)のとおり滞納会社とＰ２の間における液卵の取引単価が鶏卵市況を基準として決まるものであったことから，Ｐ３からすれば，いわば原料鶏卵の価格に液卵の加工賃を上乗せするだけの取引であり，確実に液卵の加工賃に相当する額の利益を得ることができるものであったことから，Ｐ３において滞納会社からの原料鶏卵の仕入単価は余り重視されておらず，Ｐ３における滞納会社からの原料鶏卵の仕入単価は，他社からのそれと比較して高い部類であった（乙３２）。
(ｵ)自社生産の原料鶏卵を加工する場合には，いわゆるコストメリットをいかすことができることから，鶏卵の生産原価の観点からは，一般的には，いわゆる外部調達よりも自社生産の方が有利であるとされる（乙３２，３３）。
イ前記アの各事実によれば，①滞納会社における，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引，Ｐ３に対する鶏卵の販売取引並びに本件各不動産等における養鶏場の経営は，別個独立の事業ではなく，全体として不可分一体の事業を成すものとみるのが相当であるというべきところ，②本件各不動産等において営まれていた滞納会社の養鶏業は，<ｱ>Ｐ３に対する原料鶏卵の販売単価を他社のそれと比較して高く設定することを可能とさせるものであるとともに，Ｐ２に対する液卵販売の原価面において，鶏卵市況の影響を避けつつ安価に原料鶏卵を調達することを可能とするものであって，Ｐ３への原料鶏卵の供給及びＰ２への液卵の販売の安定化に大きく貢献するものである上，<ｲ>滞納会社が必要な時期に必要な数量の鶏卵を供給することを担保し，滞納会社の取引先としての信用を高めるという点でも，滞納会社の事業に貢献するものであるということができる。以上からすれば，本件各不動産は，上記①のような滞納会社の事業の遂行にとって不可欠な財産であって，重要財産に当たるものというべきである。


ウこの点，原告らは，①Ｐ３に対して納入する鶏卵のうち，滞納会社が生産したものの割合は約２０％にすぎず，滞納会社がＰ２に販売した液卵は，滞納会社が生産した鶏卵とは全く関係がない，②滞納会社が営んでいた養鶏場における鶏卵の生産は，鶏卵が不足した場合の調整のためであって，養鶏場がなくても滞納法人の事業の遂行に支障はなかった，③滞納会社の養鶏業は赤字であり，養鶏業を経営することによって得た所得について，本件における滞納会社の滞納国税は発生していないなどとして，本件各不動産は重要財産に当たらない旨主張する。
しかし，上記①及び②の主張は，これまでの当裁判所の認定，判断と異なる事実関係を前提とするものであって，採用することができず，上記③の主張についても，前記イ①のとおり，滞納会社における，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引，Ｐ３に対する鶏卵の販売取引並びに本件各不動産等における養鶏業は，全体として不可分一体の事業を成すものとみるのが相当であることに照らし，本件各不動産等において営まれていた養鶏業のみの収支がどのようなものであるかは，本件各不動産が重要財産に当たるか否かを左右するものではないというべきであるから，採用することができない。
３本件各不動産に関して生ずる所得が滞納会社の所得となっていたか否か（争点２）について
(1)前記１(1)において述べた徴収法３７条の趣旨に照らせば，同条柱書にいう「財産に関して生ずる所得が納税者の所得となっている場合」とは，重要財産から直接又は間接に生ずる所得が納税者の所得となっている場合及び所得税法その他の法律の規定又はその規定に基づく処分により納税者の所得とされる場合というものと解すべきところ，前記２(2)イのとおり，本件各不動産等における滞納会社による養鶏場の経営が，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３に対する鶏卵の販売取引と全体として不可分一体の事業を成すものであり，Ｐ３への原料鶏卵の供給及びＰ２への液卵の販売の安定化に大きく貢献するとともに，滞納会社の取引先としての信用を高めるという点でも滞納会社の事業に貢献するものであることからすれば，本件各不動産から直接又は間接に生ずる所得が納税者である滞納会社の所得となっていたものと認めるのが相当である。
(2)この点，原告らは，滞納会社の所得のうち約７０％は，他の鶏卵販売業者から購入した鶏卵の販売により得たものであって，本件各不動産を使用して養鶏場を経営することによって得たものではなく，また，滞納会社の養鶏業は，いわゆる赤字であるから，本件における滞納会社の滞納国税は，本件各不動産が供されている事業（養鶏業）によって発生したものではないなどと主張するが，これまで述べた当裁判所の認定，判断と異なる事実関係を前提とし，あるいは，本件各不動産等における滞納会社による養鶏場の経営が，滞納会社のＰ２及びＰ３との取引と全体として不可分一体の事業を成すものであることを念頭に置いていないものであって，採用することができない。
４本件各処分の適法性について
(1)本件各告知処分の適法性について
前提事実及び争点１～３に関する当裁判所の認定，判断に照らせば，本件各告知処分は，徴収法３７条所定の要件をいずれも満たすものであり，また，亡Ｐ１に対するこれらの告知も，同法３２条１項前段の規定に従ったものであって（乙９～１２），いずれも適法なものと認められる。
(2)本件各督促処分の適法性について
本件各告知処分がいずれも適法なものであることは前記(1)のとおりであり，また，亡Ｐ１に対する督促の手続も徴収法３２条２項の規定に従ったものであるから（前提事実(4)ウ，乙１３～１６），本件各督促処分は，いずれも適法なものと認められる。
(3)本件各差押処分の適法性について
本件各告知処分及び本件各督促処分がいずれも適法なものであることは前記(1)及び(2)のとおりであり，また，本件各差押処分は，いずれも徴収法４７条１項の規定に従ってされたものであり，本件各差押処分に係る差押財産は，本件各告知処分の納付限度とされる不動産である（前提事実(4)エ）から，本件各差押処分は，いずれも適法なものと認められる。
５結論
以上の次第であって，原告らの請求は，いずれも理由がないからこれらを棄却することとして，主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第３部
裁判長裁判官          八      木      一      洋裁判官          田      中      一      彦裁判官          塚      原      洋      一
（別紙１）
処分目   録
１東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年５月３０日付けでした，納税者株式会社Ｐ５農場（本店所在地・東京都練馬区δ×番１号Ｐ２７ビル。以下「滞納会社」という。）の滞納に係る別表Ａ－１の国税につき納付限度額を別紙２「不動産目録１」記載の各不動産（これらを総称して，以下「本件不動産１」といい，個々の不動産を指して，以下「本件不動産１－１」〔ハイフンの後の数字は，同別紙における順号を指す。〕のようにいう。）とする第二次納税義務の納付告知処分（同日付け東局徴特○－特第○号の納付通知決議書によるもの。以下「本件告知処分１」という。）のうち，次の(1)及び(2)を除く部分(1)別表Ａ－１の番号１－１，番号２，番号３，番号６及び番号７の国税に関
する部分
(2)別表Ａ－１の番号１－３の国税のうち本件不動産１－７～１３を限度とす
る部分
２東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月８日付けでした本件告知処分１の第二次納税義務に係る国税の納付の督促処分（同日付け第○号の納付催告決議書によるもの。以下「本件督促処分１」という。）３東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月２８日付けでした本件不動産１についての差押処分（以下「本件差押処分１」という。）４東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年５月３０日付けでした滞納会社の滞納に係る別表Ｂ－１の国税につき納付限度を別紙３「不動産目録２」記載の各不動産（これらを総称して，以下「本件不動産２」という。）とする第二次納税義務の納付告知処分（同日付け東局徴特○－特第○号の納付告知決議書によるもの。以下「本件告知処分２」という。）


平成２７年３月２６日判決言渡
平成２３年（行ウ）第７１８号消費税更正処分等取消請求事件
主                文
１原告の請求をいずれも棄却する。
２訴訟費用は原告の負担とする。
事実及   び理由
第１請求
１処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成１９年１月１日から同年３月３１日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額５６５８万４５４８円を下回る部分及び還付地方消費税額１４１４万６１３７円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。２処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成１９年４月１日から同年６月３０日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額５１８７万９０７６円を下回る部分及び還付地方消費税額１２９６万９７６９円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。３処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成１９年７月１日から同年９月３０日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額６５３７万３９０４円を下回る部分及び還付地方消費税額１６３４万３４７６円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。４処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成１９年１０月１日から同年１２月３１日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額６１３０万８０２６円を下回る部分及び還付地方消費税額１５３２万７００６円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。５処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成２０年１月１日から同年３月３１日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額６７３６万８６７１円を下回る部分及び還付地方消費税額１６８４万２１６７円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。６処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成２０年４月１日から同年６月３０日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額５５０７万４５８６円を下回る部分及び還付地方消費税額１３７６万８６４６円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。７処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成２０年７月１日から同年９月３０日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額４８３２万３１２９円を下回る部分及び還付地方消費税額１２０８万０７８２円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。８処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成２０年１０月１日から同年１２月３１日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額２９８８万９８９５円を下回る部分及び還付地方消費税額７４７万２４７３円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。９処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成２１年１月１日から同年３月３１日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額２６５１万８７１３円を下回る部分及び還付地方消費税額６６２万９６７８円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。10処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成２１年４月１日から同年６月３０日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額２３０３万８４７５円を下回る部分及び還付地方消費税額５７５万９６１８円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。11処分行政庁が平成２２年４月２８日付けで原告に対してした平成２１年７月１日から同年９月３０日までの課税期間分の消費税及び地方消費税の更正のうち還付消費税額３４３２万５２７８円を下回る部分及び還付地方消費税額８５８万１３１９円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。
第２事案の概要
本件は，旅行業法に基づく旅行業等を目的とする日本法人である原告が，外国法人であるＡ,inc.（以下「Ａ社」という。）の主催する訪日旅行ツアー（以下「本件訪日ツアー」という。また，本件訪日ツアーに参加する外国人旅行客を「本件訪日旅行客」という。）についてＡ社との間で行っている取引（以下「本件取引」という。）が消費税法７条１項により消費税が免税される取引に当たるとして（以下，消費税法７条１項により消費税が免除される取引を広く「輸出免税取引」という。），平成１９年１月１日から同年３月３１日までの課税期間（以下「平成１９年３月期」といい，同様に本件において係争の対象とされている原告の３箇月ごとの課税期間を，順に「平成１９年６月期」，「平成１９年９月期」，「平成１９年１２月期」，「平成２０年３月期」，「平成２０年６月期」，「平成２０年９月期」，「平成２０年１２月期」，「平成２１年３月期」，「平成２１年６月期」及び「平成２１年９月期」という。）から平成２１年９月期までの各課税期間（以下「本件各課税期間」という。）の消費税及び地方消費税（以下，併せて「消費税等」という。）につき，本件取引に基づいてＡ社から受領した対価の額を課税標準額に算入せずに確定申告をしたところ，処分行政庁から，本件取引が輸出免税取引に該当せず，本件取引の対価の一部が消費税の課税標準額に算入されるとして，平成２２年４月２８日付けで各更正（以下「本件各更正処分」という。また，平成１９年３月期の更正を「平成１９年３月期更正処分」といい，他の課税期間についても同様とする。）及び各過少申告加算税賦課決定（以下「本件各賦課決定処分」という。また，平成１９年３月期の過少申告加算税賦課決定を「平成１９年３月期賦課決定処分」といい，他の課税期間についても同様とする。）を受けたため，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分が違法であるとして，本件各更正処分のうち還付金額が確定申告額を下回る部分及び本件各賦課決定処分の取消しを求める事案である。
１関係法令の定め
本件の関係法令の定めは，別紙１のとおりである。
２前提事実（証拠等の掲記がないものは当事者間に争いがない。）
(1)当事者等


ア原告は，本邦において，平成１７年９月１日に旅行業法に基づく旅行業，観光ガイド業などを目的として設立された法人であり，Ａ社の海外子会社の一つである。Ａ社は，原告の株式の７０％を保有している。原告は，平成１７年１０月２０日，消費税法１９条１項４号に基づき，処分行政庁に対し，課税期間を３箇月ごとの期間に短縮する消費税課税期間特例選択届出書を提出している。（甲３５，乙１２，１３）イＡ社は，大韓民国（以下「韓国」という。）において旅行業を営む本邦内に主たる事務所を有しない非居住者たる外国法人である。Ａ社は，韓国及び英国において上場をし，世界各地において企画旅行を主催しており，世界に８の海外子会社と２０の連絡事務所，海外子会社の支店又は総販売代理店を有しているが，本邦内には，支店，出張所その他の事務所を有していない。
韓国の法令である観光振興法は，旅行業を経営する者が国外旅行をしようとする旅行者のために旅行の目的地，日程，旅行者が提供を受ける運送又は宿泊等のサービス内容及びその料金等に関する事項をあらかじめ定めてそれに参加する旅行者を募集して実施する旅行を「企画旅行」とし（同法２条３号），同法４条１項に基づき旅行業の登録をした者が，韓国の法令である文化体育観光部令で定める要件を備えて，同令で定めるところにより企画旅行を実施することができるところ（同法１２条），Ａ社は，同法４条１項に基づく登録をしている。（甲８，３５，３８，４０）
(2)本件取引
原告は，本件取引において，Ａ社に対し，本件訪日旅行客の国内における飲食場所，宿泊先，交通手段等を確保し，これらを組み合わせて提供している。
(3)本件各更正処分及び本件各賦課決定処分に至る経緯等ア原告は，別表１のとおり，法定申告期限までに，処分行政庁に対し，本件各課税期間の消費税等の確定申告をした。原告は，本件取引は輸出免税取引に該当し，本件取引に基づいてＡ社から受領した対価は輸出免税取引に係る対価であるとして，当該対価の額を課税標準額に算入せず，一方，原告が本件訪日ツアーにおける国内での飲食，宿泊，運送等についてレストラン，ホテル，バスや電車等の各種サービス提供機関に対して支払う利用料金を課税仕入れ（消費税法２条１項１２号）に係る支払対価の額に算入した。
イ処分行政庁は，平成２２年４月２８日付けで，原告に対し，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分をした。なお，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分には理由が付記されていないが，処分行政庁は，同日，消費税等が課されることにより所得金額が減算されたこと等を理由としてした原告の法人税の更正処分において，本件訪日ツアーにおける国内での飲食，宿泊，運送等の役務の提供は国内において直接便益を享受するものであることから，消費税法施行令１７条２項７号により輸出免税取引に該当せず，国内において行う課税資産の譲渡等に該当することから課税売上げとすべきものであるとしており，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分の理由も同様であった。（甲５，弁論の全趣旨）
ウ原告は，平成２２年６月２３日，東京国税局長に対し，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分について異議申立てをしたところ，東京国税局長は，同年９月１５日付けで，異議申立てを棄却する旨の決定をした。棄却の理由は，本件訪日ツアーにおける国内での飲食，宿泊，運送等の役務の提供は，原告がこれらの役務の提供を受けると同時にＡ社に対して（Ａ社は非居住者である本件訪日旅行客に対して）これを提供したものと認めることが相当であり，原告からＡ社に対する本件訪日ツアーにおける国内での飲食，宿泊，運送等の役務の提供は，非居住者に対して行われる役務の提供で国内における飲食又は宿泊及びこれらに準ずるもので国内において直接便益を享受するものに該当すると認められ，本件取引のうち国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供は輸出免税取引に該当せず，国内において行う課税資産の譲渡等，すなわち，課税取引に該当するというものであった。（甲６）
エ原告は，平成２２年１０月１５日，国税不服審判所長に対し，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分について審査請求をした。原告は，審査請求において，東京国税局長に対し，①国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供を行う主体は誰か，②国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供を受ける対象は誰か，③国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供の具体的内容は何か，④本件取引が消費税法施行令１７条２項７号イないしハのいずれに該当するか等の釈明を求めたところ，東京国税局長は，①国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供を行う主体は，消費税法７条１項，消費税法施行令１７条２項７号の適用上，原告である，②国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供を受ける対象は，消費税法７条１項，消費税法施行令１７条２項７号の適用上，Ａ社である，③国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供とは，飲食，宿泊，旅客運送又は催し物への入場等の役務の提供を受けることである，④宿泊又は飲食については同号ロに該当し，旅客運送又は催し物への入場等については同号ハに該当する旨回答した。国税不服審判所長は，平成２３年６月１４日付けで，審査請求を棄却する旨の裁決をした。（甲７，８，２５）
オ原告は，平成２３年１２月１２日，本件訴訟を提起した。（顕著な事実）３被告の主張する本件各更正処分及び本件各賦課決定処分の適法性の根拠被告が本件訴訟において主張する本件各更正処分及び本件各賦課決定処分の適法性の根拠は，別紙２のとおりである。
被告は，被告が本件訴訟において主張する原告の本件各課税期間の納付すべき消費税等の合計額は，本件各更正処分における納付すべき消費税等の額を上回るから，本件各更正処分はいずれも適法であり，被告が本件訴訟において主張する原告の過少申告加算税の各金額は，本件各賦課決定処分における過少申告加算税の各金額と同額であるから，本件各賦課決定処分はいずれも適法であると主張している。
４争点及び争点に関する当事者の主張の要旨


本件の争点は，①本件取引が消費税法７条１項１号に該当するか否か（消費税法７条１項１号該当性），②本件取引が消費税法７条１項５号，消費税法施行令（平成２３年政令第１９８号による改正前のもの。以下同じ。）１７条２項６号に該当するか否か（消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号該当性），③本件取引が消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号に該当するか否か（消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号該当性），④理由の差替えの可否である。争点に関する当事者の主張の要旨は，以下のとおりである。
(1)消費税法７条１項１号該当性（争点(1)   ）
ア原告
（ア）a    消費税法７条１項１号の「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡」における「資産の譲渡」とは，「事業として対価を得て行われる資産の譲渡」（同法２条１項８号）である。「資産」とは，棚卸資産，固定資産等の有形資産から商標権，特許権等の無形資産まで，およそ取引の対象となる全ての資産を含む広い概念であり，「資産の譲渡」とは，資産の同一性を維持しつつ，それを他人に移転することであるとされている。
ｂ   本件取引は，原告があらかじめ一定数かつ一定条件で各種サービス提供機関から飲食，宿泊，運送等の役務の提供を受ける権利（以下「サービス利用権」という。）を確保し，市場の動向を踏まえた自らの企画によってこれらを組み合わせて組成された旅行パッケージ商品（以下「本件旅行パッケージ商品」という。）をＡ社に販売するというものであり，旅行者が韓国内の旅行代理店から購入する本件訪日ツアーの詳細が決定してからＡ社の依頼を受けて各種サービス提供機関との交渉を始めるというものではない。
したがって，本件取引は，売買契約としての性質を有するものである。
原告がＡ社との間で作成した業務提携契約書（以下「本件業務提携契約書」という。），業務提携付属約定書（以下「本件業務提携付属約定書」という。），原告が各種サービス提供機関との間で作成した契約書ないし覚書（以下「本件契約書等」という。）の各文言と現実の具体的な取引には多くの異なる部分がある。また，税務調査における原告代表者及び原告の次長の答述を記載したとする平成２１年７月２３日付け調査報告書（以下「本件調査報告書」という。）は，原告代表者及び原告の次長の答述内容を正確に記載していない。
ｃ   以上に基づき消費税法７条１項１号の該当性を検討すると，まず，本件旅行パッケージ商品は，無形資産であるサービス利用権を組み合わせて一体として組成された商品であるから「資産」に該当する。そして，本件取引は，かかる「資産」をその同一性を保持しつつＡ社に販売，移転しているから，本件取引は「資産の譲渡」に該当する。なお，「資産の譲渡」に該当することは，原告が各種サービス提供機関との間で固定料金を定めている場合があり，本件取引において売上総損益の段階で赤字となるリスクを負担していることからも明らかである。
さらに，Ａ社は，国内に支店，出張所その他の事務所を有していないため，Ａ社に対する本件旅行パッケージ商品の販売は「本邦からの輸出として行われる」といえる。
ｄ   以上のとおり，本件取引はＡ社に対する本件旅行パッケージ商品の販売であり，「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡」に当たり，消費税法７条１項１号に該当する。
（イ）消費税法施行規則５条１項１号は「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡又は貸付け」のうち輸出の許可を受ける貨物の場合について定めたものであるから，本件取引に係る輸出免税取引の証明については，同号は適用されず，同項４号が適用される。
そして，同号は，当該資産の譲渡等を行った相手方との契約書その他の書類で，①当該資産の譲渡等を行った事業者の氏名又は名称及び当該事業者のその取引に係る住所等（当該資産の譲渡等が消費税法施行令６条２項６号に掲げる役務の提供である場合には，同号に定める場所を含む。）（イ），②当該資産の譲渡等を行った年月日（ロ），③当該資産の譲渡等に係る資産又は役務の提供の内容（ハ），④当該資産の譲渡等の対価の額（ニ）並びに⑤当該資産の譲渡等の相手方の氏名又は名称及び当該相手方のその取引に係る住所等（ホ）が記載されているものが必要であるとしているところ，原告は，取引の相手方であるＡ社の住所等を始め，譲渡年月日，本件旅行パッケージ商品やサービス利用権の内容，対価の額等が記載された書類を事務所に保存しており，同号の要件を充たしている。
イ被告
（ア）ａ原告が譲渡したと主張する本件旅行パッケージ商品については，そもそもサービス利用権の内容が曖昧である上，各種サービス提供機関が原告に対してサービス利用権を設定ないし譲渡したとは認められず，また，原告がＡ社に本件旅行パッケージ商品という無形資産を譲渡したとも認められない。
ｂ消費税法７条１項１号の「輸出」とは，貨物を外国に仕向けられた船舶又は航空機に積み込むことをいい，船舶又は航空機への積込みという貨物の物理的な移転行為を捉えた概念であるから，同号の「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡又は貸付け」とは，資産を譲渡し又は貸し付ける取引のうち，当該資産を外国に仕向けられた船舶又は航空機に積み込むことによって当該資産の引渡しが行われるものをいうと解するのが相当である。しかるに，原告が，本件取引において主張する「資産」である本件旅行パッケージ商品とは，無形資産であるサービス利用権を組み合わせて一体として組成された商品であり，無形のものであるというのであるから，上記の「外国に仕向けられた船舶又は航空機に積み込むことによって当該資産の引渡しが行われるもの」に当たらず，本件取引は，原告の主張を前提としても，消費税法７条１項１号の輸出免税取引に該当しない。


ｃ以上によれば，本件取引は「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡」に当たらず，消費税法７条１項１号に該当しない。（イ）消費税法７条２項は，当該課税資産の譲渡等が同条１項各号に掲げる資産の譲渡等に該当するものであることについて，財務省令で定めるところにより証明がされたものでない場合には，同項の規定を適用しない旨定めているところ，消費税法施行規則５条１項１号は，消費税法７条１項１号の「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡」に該当する輸出免税取引として輸出免税を受けるためには，当該資産の輸出に関する税関長証明書類を整理し，当該課税資産の譲渡等を行った日の属する課税期間の末日の翌日から２月を経過した日から７年間，これを納税地又はその取引に係る事務所等に保存することによって，当該資産の譲渡等が同号に定める輸出免税取引に該当することを証明しなければならず，また，税関長証明書類には消費税法施行規則５条１項１号イないしニに定められた事項（当該資産を輸出した事業者の氏名又は名称及び住所若しくは居所又は事務所等の所在地（イ），当該資産の輸出の年月日（ロ），当該資産の品名並びに品名ごとの数量及び価額（ハ），当該資産の仕向地（ニ））が記載されていることを要する旨定めている。原告は，本件訴訟において，本件取引が輸出免税取引に該当すると主張しており，同号にのっとり，輸出免税取引に該当することが証明されたものであることを明らかにすべきであるところ，これを明らかにしていないから，消費税法７条１項を適用するための手続的要件も備わっていない。
なお，仮に，原告の主張のとおり本件取引に係る輸出免税取引の証明に消費税法施行規則５条１項４号が適用されると解しても，原告が当該資産の譲渡等に係る資産又は役務の内容が記載された書面を保存しているとは認められない。
(2)消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号該当性（争点(2)   ）
ア原告
（ア）ａ環境省及び経済産業省は，京都議定書に基づく二酸化炭素等の温室効果ガスの排出削減の約束を達成するために，温室効果ガスの排出実績量に相当する量以上のクレジット（温室効果ガスの排出削減量（枠）として，システム上１ｔ単位の識別番号で表示されるもの）を保有する必要があり，クレジットが電子的に管理され，政府間あるいは事業者間で取引が行われていることから，クレジットに資産性があるものと考え，また，クレジットが非居住者に対して譲渡された場合には，当該クレジットが消費税法施行令６条１項５号に掲げる資産に準ずるものとして，同施行令１７条２項６号が適用され，輸出免税取引に該当するものと解し，これらに対する回答を国税庁に求めたところ，国税庁の回答は当該解釈に異を唱えず，クレジットの取引が輸出免税取引に該当するものと判断しているものである。ｂそうすると，国税庁は，消費税法施行令６条１項４号ないし７号が当該条文に掲げられた資産にとどまらず，当該資産以外の各種権利を含む無体財産権を指すと解したものと考えられ，この立場からすると，原告がＡ社に譲渡した各種サービス利用権で構成される本件旅行パッケージ商品についても，同項４号ないし７号に掲げる資産に準ずるものに該当することとなる。
ｃしたがって，本件取引は消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号に該当する。
（イ）本件取引が消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号に該当するとすると，本件取引に係る輸出免税取引の証明には消費税法施行規則５条１項４号が適用されることとなるところ，原告は，取引の相手方であるＡ社の住所等を始め，譲渡年月日，本件旅行パッケージ商品やサービス利用権の内容，対価の額等が記載された書類を事務所に保存しており，同号の要件を充たしている。
イ被告
（ア）ａ原告の指摘する国税庁の回答は，一定の事実関係の下で，クレジットが消費税法施行令６条１項５号に掲げる特許権等の特定の資産に準ずるものとして，クレジットの取引が輸出免税取引に該当し得ることを認めた事例にすぎず，一般論として，同項４号ないし７号に掲げられた資産以外の無形資産が広くこれらに掲げる資産に準ずるものであることを明らかにしたものではない。
ｂ原告のいうサービス利用権や各種サービス利用権で構成される本件旅行パッケージ商品という概念は，そもそもいかなる内容の権利ないし資産であるか，また，そのような権利ないし資産が取引の対象として認識されているのか否かさえ明らかではなく，このようなサービス利用権やサービス利用権で構成される本件旅行パッケージ商品は，クレジットのように法律上の利益又は地位としての実体を有し，取引するための基本的な法的基盤が整備されたものと同列に論じることができないのは明らかである。
ｃ以上によれば，本件取引は，消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号に該当しない。
（イ）前記のとおり，サービス利用権という権利ないし資産がいかなる内容の権利ないし資産であるのか，また，そのような権利ないし資産が取引の対象として認識されているのか否かすら明らかではないから，少なくとも，当該資産の譲渡等に係る資産又は役務の内容（消費税法施行規則５条１項４号ハ）が記載された書類を保存しているとは認められず，同号の証明がされたと認めることはできない。
(3)消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号該当性（争点(3)   ）
ア原告
（ア）ａ消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号を併せて読むと，事業者が国内において行う課税資産の譲渡等のうち，非居住者に対して行われる役務の提供で，国内における飲食又は宿泊及びこれらに準ずるもので国内において直接便益を享受するもの以外のものは，輸出免税取引に該当する。これを文理解釈すれば，「役務の提供」は，「事業者」が「非居住者」に対して行ったものでなければならない。
したがって，事業者以外の者が行った役務の提供若しくは非居住者以外の者が受けた役務の提供は，同号における「役務の提供」には含まれない。
ｂそして，「役務の提供」とは，課税物件となる国内取引（消費税法４条１項）である役務の提供をいい，「非居住者」とは，課税物件となる国内取引である役務の提供を国内において受けることとなる相手方をいう。


ｃこのように解すると，仮に本件取引について「役務の提供」と解する余地があるとしても，それは事業者である原告から非居住者であるＡ社に対して行われる国内において行う各種サービス提供機関の手配及び本件旅行パッケージ商品の企画又は製作という役務の提供と解されるが，かかる役務の提供は消費税法施行令１７条２項７号ロ及びハに規定するところの「国内における飲食又は宿泊」及び「国内において直接便益を享受するもの」には当たらない。したがって，本件取引のうち各種サービス提供機関の手配及び本件旅行パッケージ商品の企画又は製作という役務の提供は，消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号イないしハに当たらないため，本件取引は，消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号に規定されるところの輸出免税取引に該当する。（イ）本件取引が消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号に該当するとして，本件取引は，消費税法施行規則５条１項４号の要件を充たしている。
イ被告
（ア）ａ消費税は，付加価値税としての性質を有する租税であり，原則として全ての物品とサービスの消費に広く薄く課税することをその目的，性質とするものであり，消費税法施行令１７条２項７号は，このような消費税の目的，性質から，非居住者に対して行われる役務の提供であっても，同号イないしハのように役務の提供によってもたらされる便益が国内において直接享受（消費）され，その役務の提供が国境をまたがずに国内において完結するようなものについては，輸出免税取引の対象とならないことを規定したものである。本件取引は，次のｂないしｄの構成により同号ロ又はハに該当する。ｂ原告は，本件取引において，国内における飲食，宿泊，運送等を本件訪日旅行客に提供する役割を担っており，各種サービス提供機関との取引関係を用いることにより，本件訪日旅行客に対して，国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供を行い，これによって本件訪日旅行客は，国内において，レストラン等で飲食し，ホテル等で宿泊し，バスや電車等によって運送され，その他の各種サービス提供機関からこれら以外の役務の提供を受けてその便益を享受するものである。
これらの役務の提供と消費税法施行令１７条２項７号イないしハに掲げる役務の提供の内容を照らし合わせると，本件取引については，同号イの「国内に所在する資産に係る運送又は保管」に該当するものはなく，本件訪日旅行客に対するこれらの役務の提供のうち，飲食及び宿泊の提供は，同号ロの「国内における飲食又は宿泊」に該当する。
また，バスや電車等による旅客の運送等の役務の提供については，同号ロの「国内における飲食又は宿泊」には当てはまらないものの，「国内における飲食又は宿泊」のように本件訪日旅行客が国内において通常利用し，消費するものであるから，「国内における飲食又は宿泊」に準ずるものといえ，国内においてその便益を直接享受するものでもある。したがって，バスや電車等による旅客の運送等の役務の提供は，同号ハに掲げる役務の提供に該当する。以上のとおり，原告の本件訪日旅行客に対する役務の提供は，消費税法施行令１７条２項７号ロ及びハに該当する。
ｃまた，原告は，Ａ社から，本件取引により，Ａ社が本件訪日旅行客に対して実現すべき各種サービスのうち国内での飲食，宿泊，運送等の提供を実現する依頼を受け，Ａ社からその対価を得るという取引を行っているものであり，原告は，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務の提供を行うものである。そして，Ａ社は，原告が本件訪日旅行客に対して飲食，宿泊，運送等の役務を提供することによって自らが主催する本件訪日ツアーにおける国内の行程を実行，実現することができることとなるから，Ａ社は，原告による「本件訪日旅行客に対して国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務の提供によってもたらされる便益を国内で直接享受するものである。
この場合，「非居住者」はＡ社であり，原告は，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務の提供を行っているところ，原告がＡ社に対して提供するこの役務は，本件訪日旅行客に対する国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供と等しく重なる。すなわち，原告は，本件訪日旅行客に対して国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供することによって，Ａ社に対する役務の提供を行っているのであり，原告のＡ社に対する役務の提供は，その内容を個々に見れば，本件訪日旅行客に対する「国内における飲食又は宿泊」といった役務の提供や，本件訪日旅行客に対する国内における運送や各種サービス提供機関から受ける各種の役務の提供，すなわち国内における飲食又は宿泊に準ずるもので，国内において直接便益を享受する役務の提供と，性質上等しく重なる。
したがって，原告のＡ社に対する役務の提供の性質，内容を踏まえれば，原告は，「非居住者」であるＡ社に対して，「国内における飲食又は宿泊」及びこれに「準ずるもので，国内において直接便益を享受するもの」という本件訪日旅行客に対する役務の提供と等しく重なる役務の提供を行っているから，原告のＡ社に対する役務の提供もまた，「国内における飲食又は宿泊」（消費税法施行令１７条２項７号ロ）及びこれに「準ずるもので，国内において直接便益を享受するもの」（同号ハ）に該当すると評価することができる。ｄさらに，消費税法施行令１７条２項７号が「国内に所在する資産に係る運送又は保管」，「国内における飲食又は宿泊」及びこれらに「準ずるもので，国内において直接便益を享受するもの」を輸出免税取引から除外しているのは，これらが国境をまたがない，正に国内において消費されるサービスであり，輸出と捉え得るものではないという点にあることに加え，消費税が事業者から消費者に提供される物品，サービスの消費全体に広く薄く税負担を求める租税であることにも照らすと，同号ハにいう「（イ及びロに）準ずるもので，国内において直接便益を享受するもの」の範囲を殊更に限定的に解釈することは相当でなく，本件のように，本件取引により，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務を提供することも同号ハの「（イ及びロに）準ずるもの」に含まれると解すべきである。以上によれば，原告のＡ社に対する役務の提供は，仮に同号ロにいう「国内における飲食又は宿泊」自体ではないと評価されるとしても，同号ハにいう「イ及びロに準ずるもので，国内において直接便益を享受するもの」に当たるというべきである。
ｅしたがって，原告の役務の提供は，消費税法施行令１７条２項７号ロ及びハあるいは同号ハのみに該当する。


（イ）原告は，消費税法施行規則５条１項４号にのっとって，本件取引が輸出免税取引に該当することが証明されたものであることを明らかにすべきであるところ，原告がこれを明らかにしているとはいえないから，消費税法７条１項を適用するための手続的要件が備わっているとも認め難い。
(4)理由の差替えの可否（争点(4)   ）
ア原告
（ア）一般に，行政処分に理由の付記が求められるのは，処分行政庁の判断の慎重さ及び合理性を担保してその恣意を抑制する（処分適正化機能）とともに，処分の理由を相手方に知らせて不服申立ての便宜を与える（争点明確化機能）ことにある。したがって，理由の差替えを自由に認めることは，不服申立て段階において原告が争う機会を失わせるものといわざるを得ず，原告の手続的権利に格別の支障を生じさせることとなるから許されないというべきである。
（イ）本件各更正処分は消費税に係るものであるため，法人税及び所得税の青色申告に対する更正処分（法人税法１３０条２項，所得税法１５５条２項）に求められているような理由の付記は法定されていないが，平成２２年４月２８日付けでされた本件各更正処分に係る法人税更正処分において，原告は，日本に支店等を持たない非居住者であるＡ社が主催する本件訪日ツアーに係る国内における行程の企画，手配を行い，国内における旅行サービスをパッケージ商品としてＡ社に提供し，Ａ社から受ける当該サービスの対価を本件各課税期間の消費税の計算において輸出免税売上げとしているところ，当該役務の提供のうち国内における飲食，宿泊，運送等の役務の提供については国内において直接便益を享受するものであることから消費税法施行令１７条２項７号により輸出免税取引に該当せず，国内において行う課税資産の譲渡等に該当することから課税売上げとすべきものであるとの更正の理由が付記されていたところである。
また，原告は，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分についての異議申立てをしているところ，東京国税局長は，異議申立てに理由がないとしてこれを棄却する旨の決定をしている。このような決定においては，異議申立てに理由がないとする根拠として付記されている当該決定の理由の内容が当該処分の理由の内容を示すものである。そうすると，処分行政庁が本件各更正処分の理由としているものは，当該決定の理由である，原告が行う役務の提供の相手方である非居住者はＡ社であり，その非居住者に対する役務の提供の内容は，原告が自ら役務の提供を行うもの以外のものについては，各種サービス提供機関が本件訪日旅行客に対して行うというものである。したがって，被告，処分行政庁ないし異議審理庁である東京国税局長はその後の審査請求及び取消訴訟においてもかかる理由によって処分の適法性を主張すべきである。この点，東京国税局長は，審査請求において，原告が行う役務の提供の相手方である非居住者はＡ社であるとする主張は維持したものの，役務の提供の内容については，Ａ社が原告から国内における飲食，宿泊，運送等のサービスを受けていたとする主張に変更している。しかしながら，理由の付記が法定されていない処分について，当該処分に対する異議申立てに理由がないとしてこれを棄却する旨の決定に理由が付記されて当該処分が維持され，これを不服として審査請求が行われる場合に，その審理中に，当該処分行政庁ないし異議審理庁は，弁明書などをもって，決定に付記されている理由に新たな理由を追加し又はこれを別異の理由として差し替えることは許されないものというべきである。さらに，被告は，本件訴訟において，これまで原告が役務の提供を行っていた非居住者はＡ社であると主張していたにもかかわらず，一転して，国内の飲食，宿泊，運送等の役務は本件訪日旅行客に対して提供されたものであるなどとその主張内容を変更している。しかしながら，取消訴訟の審理中に，被告ないし処分行政庁が既に明示している処分の理由に新たな理由を追加し又はこれを別異の理由と差し替えることは，それまでその被告ないし処分行政庁が明示している処分の理由を争ってきた原告をないがしろにする被告ないし処分行政庁の行為であるといわなければならない。とりわけ，異議申立て，審査請求に対する決定，裁決が前置されている取消訴訟の審理中に，被告ないし処分行政庁が既に明示している処分の理由に新たな理由を追加し又はこれを別異の理由と差し替えることは，原告が異議申立て，審査請求，取消訴訟と引き続いて被告ないし処分行政庁が明示する処分の理由を争ってきた経緯を突然に無きものとするに等しい行為であって，それは，とりもなおさず，被告ないし処分行政庁が争いの対象となっているこれまでの自らが明示する処分の理由を無にするものであり，処分についてはもとより，決定，裁決についても，実質的にはその決定，裁決の理由が付記されていなかったことと同じである。ましてや，原告は，東京国税局長に対し，審査請求において，課税要件に係る重要な事実に対する釈明をし，東京国税局長はこれを明らかにしたものであって，それにもかかわらず，本件訴訟においてその重要な事実に関する主張のほとんどを変更することは，原告を不利益な状況に置くものであり，原告の手続的権利に格別の支障を生じさせることとなる。
（ウ）以上のとおり，本件訴訟における被告ないし処分行政庁の理由の差替えによる主張は，原告の手続的権利に格別の支障を生じさせることとなるから，許されない。
イ被告
（ア）被告ないし処分行政庁は，本件取引が消費税法施行令１７条２項７号の規定に基づき輸出免税取引とならないことを本件各更正処分の理由として一貫して主張しているものであり，本件訴訟における被告の主張は，原告の手続的権利に格別の支障を生じさせることとなる理由の差替えには該当しない。
（イ）課税処分の取消訴訟における訴訟物は，処分の主体，内容，手続及び方式等全ての面における違法，すなわち，処分の違法性一般であるとされている。この場合，課税処分の同一性の捉え方によって，訴訟物の範囲は異なってくるが，判例は，課税処分の同一性を，それによって確定される税額の同一性によって捉えるという総額主義を採ることを明らかにしている。
この総額主義によれば，課税処分によって確定された税額が，総額において租税実体法によって客観的に定まっている税額を超えていなければ，当該課税処分は適法である。そのため，課税処分の取消訴訟における審理の範囲は，課税処分によって確定された税額が総額において処分時に客観的に存した税額を上回るか否かを判断するに必要な事項の全部に及び，処分理由は単なる攻撃防御の方法にすぎないから，民事訴訟法１５６条及び１５７条によって主張が制限される場合があることは別として，被告ないし処分行政庁は，処分時の処分理由とは異なる理由を主張することができる。


そして，本件各更正処分は消費税等に係る更正処分であり，消費税法上，理由の付記は法定されていないところ，判例は，処分の正当性を維持する理由として，更正の段階において考慮されなかった事実を新たに主張することも許されると解するのが相当と判示している。したがって，本件訴訟における被告ないし処分行政庁の主張が仮に理由の差替えに該当するとしても，被告ないし処分行政庁は，上記のとおり，本件各更正処分に係る処分時の処分理由と異なる理由を主張することができ，本件各更正処分の段階において考慮されなかった事実を新たに主張することも許されるのであるから，その主張が制限される理由はない。
第３当裁判所の判断
１消費税法７条所定の輸出免税取引該当性についての主張立証責任消費税法７条１項は，事業者が国内において行う課税資産の譲渡等のうち，同項各号に掲げるものに該当するものについては消費税を免除することとして，同項各号に輸出免税取引となる取引類型を列挙しているところ，同法は，課税資産の譲渡等の対価の額を消費税の課税標準と定めており（同法２８条１項本文），課税資産の譲渡等があれば，その対価については原則として消費税が課税され，それが免除されることが例外であること，同法７条１項各号所定の輸出免税取引に該当すれば，当該取引に係る課税資産の譲渡等の対価については消費税が免除され，納税者がその利益を享受するものであることからすれば，輸出免税取引該当性が問題となっている更正の取消訴訟において，納税者が行った取引が輸出免税取引に該当することについては，納税者である原告が主張立証責任を負担するものと解するのが相当である。
２本件取引の性質及び内容
本件の各争点は，本件取引が輸出免税取引に該当するか否かに関連しているところ，これらを判断する前提として，まず本件取引の性質及び内容を検討する。
(1)認定事実
掲記の証拠及び弁論の全趣旨によれば，次の事実が認められる。
ア本件取引の流れ
原告とＡ社との間の本件取引の流れは，概要，以下のとおりであった。（ア）原告は，Ａ社との間で，本件業務提携契約書及び本件業務提携付属約定書を作成するとともに，各種サービス提供機関との間で，本件契約書等を作成した。（甲２０，２９の１・２，３０，乙１４ないし１６，２１ないし２３）
（イ）原告は，本件契約書等を前提に，その時点での市場の動向に合わせ，飲食場所，宿泊先，交通手段等を組み合わせたプランを新たに企画し，又は既にあるプランの一部を変更したプランを企画した上で，あらかじめ各種サービス提供機関に主に電話で連絡をして，企画したプランの日程のサービスを確保しておいた。そして，原告は，Ａ社に対し，Ａ社との間で構築されたイントラネット上のメール等を利用して，企画したプランを提案した。Ａ社は，場合によっては，この提案に対して，韓国の市場の動向等の情報提供をすることがあり，原告は，このような提供された情報をプランに反映させた。原告は，プランが完成するまで，各種サービス提供機関に連絡を取りつつ，プランに合った飲食場所，宿泊先，交通手段等を選定して組み合わせていた。
プラン完成の段階で，原告と各種サービス提供機関との間で，日時，受入れ人数等が確定することになるが，この確定は，個別契約書を作成するという方法ではなく，メール，ＦＡＸ又は電話などによる方法により行われていた。
Ａ社は，プランが完成すると，完成したプランに飛行機による運送サービス及びＡ社所属の従業員のツアーガイドを組み合わせて本件訪日ツアーを組成して，本件訪日ツアーの内容が掲載されたパンフレット等を作成し，旅行代理店を通して顧客に対して交付したり，インターネット上に掲載したりして，本件訪日旅行客を募集し，申込みのあった人数をイントラネット上で順次更新していた。原告は，イントラネット上に掲載されている申込み人数を確認し，各種サービス提供機関に対して，人数の調整等を行っていた。
原告は，日程，地域，ホテル，食事，交通手段等が具体的に確定した後，韓国出国日の１ないし３週間前頃までに，Ａ社に対し，手配確定書を交付した。
また，原告は，本件訪日ツアーの催行日の遅くとも前営業日までに，Ａ社に対し，指示書を交付した。（甲９ないし１２，５３，乙１６，１８，１９，弁論の全趣旨）
（ウ）本件訪日ツアーは，Ａ社のツアーガイドが引率した。なお，Ａ社は，韓国のＢ株式会社Ｃ支社（以下「Ｂ」という。）との間で，旅行保険包括契約を締結していた。同旅行保険の保険契約者はＡ社，被保険者はＡ社があっせん，主催して通知する旅行者であり，本件訪日旅行客も被保険者であった。Ａ社は，Ｂに通知した本件訪日旅行客について，本件訪日ツアーの催行中の事故により保険金支給の事由が発生したときは，診断書，医療機関の診療関連書類，保険金請求書及びその他の必要な書類をＢに提出し，Ｂは，支給保険金額が決定されれば直ちに保険金を支払うという約定となっていた。（甲１３の１・２，１７，１８，弁論の全趣旨）
イ本件業務提携契約書の内容
原告は，２００７年（平成１９年）１０月３１日付けで，Ａ社との間で，本件取引に関する本件業務提携契約書（以下，本件業務提携契約書に基づく業務提携契約を「本件業務提携契約」という。）を作成した。本件業務提携契約書の内容は，要旨次のとおりである。（乙１４）（ア）本件業務提携契約は，原告とＡ社が相互間に業務提携を通して，顧客に事前に約束された日程及び条件について現地サービスを充実させ正確に提供することにより，顧客の満足を創出し，原告とＡ社の共同発展と相互利益を図ることを目的とする（１条）。
（イ）Ａ社は，韓国内の旅行ホールセラーとして，企画旅行商品について韓国全域の代理店での代行販売を通して旅行客を募集し，日本に送客する（３条１項）。
（ウ）Ａ社は，日本への送客のため，必要な全てのマーケティング及び販売業務を遂行する（３条２項）。
（エ）Ａ社は，現地での円滑なランドサービスのため，旅客情報（旅客数，ルームタイプ等）を誠実に告知する義務がある（３条３項）。（オ）原告は，「自体的に」企画，製作した旅行商品をＡ社に販売してサービスを提供する（４条１項）。
（カ）原告は，Ａ社との行事条件と契約内容を誠実に履行する義務がある（４条２項）。


（キ）原告は，国内での商品提供サービスの開始前に手配確定書を発行してＡ社に告知し，商品提供の進行中に起きた問題についても，Ａ社に告知すると同時に，問題解決のためＡ社と協力して最善を尽くし，過失がある場合は責任を負い，損害について補償する（４条３項）。（ク）原告は，相互の円滑な業務協力のため，Ａ社のイントラネットに基盤を置いたインターネットを必ず設置する（５条１項）。（ケ）具体的な事項及び団体別行事費，その他行事関連内容は本件業務提携付属約定書に従う（５条２項）。
（コ）Ａ社は，原告に対し，両社間で協議した商品代金を両者間で協議した通貨で支払う（６条１項）。
（サ）商品代金の決済は，原則的に，行事終了後，Ａ社が原告に送金する（６条２項）。
ウ本件業務提携付属約定書の内容
原告は，２００７年（平成１９年）１０月３１日付けで，Ａ社との間で，本件業務提携付属約定書を作成した。本件業務提携付属約定書の内容は，要旨次のとおりである。（乙１５）
（ア）原告は，Ａ社のイントラネット上の当該商品日程を徹底的に確認し，日程の変更がある場合は，即時，Ａ社に告知して確定日程表に反映するようにし，これを履行しない場合に生じる問題について責任を負う（１条２項）。
（イ）Ａ社と原告の各旅行商品代金及びその他の地上費は，Ａ社の担当部署と協議後進行する（２条１項）。
（ウ）原告は，Ａ社からの予約要請を受けてから２４時間以内に，Ａ社に予約進行状況を通知する（３条１項）。
（エ）その他の手配業務進行手順は，Ａ社の各部署と協議し進行する（３条２項）。
（オ）原告は，上記（ウ）及び（エ）の手配業務進行による現地地上サービスの確定により，①出発及び到着の航空便及び時刻，観光地等，詳しい日程等が明記された確定日程表，②ホテル，食事，車両等の行事条件，③ショッピング，④    オプション，⑤ＩＮＶＯＩＣＥを内容とする手配確定書を団体出発の２０日以前までにＡ社に提出することを原則とする（４条）。
（カ）原告は，顧客からショッピングに関する苦情が発生した場合には，行事進行中又は行事終了後，苦情処理に万全を尽くす（５条１項）。（キ）Ａ社は，顧客の購買した物品について一切責任がなく，原告が現地ショッピングの全ての責任を持つ（５条２項）。
（ク）原告は，現地で進行される全ての旅行日程において発生する事故により顧客に発生した被害を賠償する保険に加入する（６条１項）。（ケ）原告は，予想することができなかった不意の事故（天災地変，戦争，暴動，窃盗及び交通事故）により顧客が被害を受けた場合，直ちにそれに適切な救急対処案を設け，施行し，Ａ社にその事実を告知し，Ａ社の要請事項に最善を尽くし，履行し，顧客の安全のためにその被害を極小化するよう全ての措置をとる（６条２項）。
エ本件契約書等の内容
原告は，以下のとおり，株式会社Ｄ（以下「Ｄ」という。），Ｅ株式会社（以下「Ｅ」という。），Ｆ株式会社（以下「Ｆ」という。），Ｇ株式会社（以下「Ｇ」という。），有限会社Ｈ（以下「Ｈ」という。）並びにＩ株式会社が経営するＪ及びＫとの間で，本件契約書等を作成した。（ア）原告は，平成１８年７月１日付けでＤとの間で，覚書を作成した。その要旨は次のとおりである。（甲２９の２）
ａ原告は，原告の主催する旅行団体の輸送のためにＤの買上げバスを使用する（１条）。
ｂ運賃の精算はＤが毎月１０日毎に締め，運賃を集計して原告に請求し，原告は，翌月２５日までに手数料１０％を差し引いた残額の合計をＤの指定銀行に振り込む（３条）。
ｃ１日当たりの運賃は，１年を通じて５万５６５０円（税込み）とし，１箇月の最低保障は２９日間（ただし２月は２８日間）とする（４条い）。
（イ）原告は，平成１９年４月１日付けでＥとの間で，覚書を作成した。その要旨は次のとおりである。（乙２３）
ａ原告とＥは，原告が実施するツアーの旅客が，Ｅが経営する施設を利用することについて覚書を締結する（前文）。
ｂＥは，原告の旅客を，自らの施設である観光船，レストラン，ホテルにおいて受け入れる（２条(1)）。
ｃＥの施設において原告が利用する際の運賃及び料金は，事前に取り決めた金額を適用する（２条(2)）。
ｄ天候，交通機関の途絶等，当日のやむを得ない状況により原告の旅客がＥの施設に来店することができなかった場合のキャンセル料の負担は，双方で協議する（５条）。
ｅ原告は，Ｅに対し，覚書締結後，事前に５０万円をデポジットとしてＥの指定した金融機関の口座に入金する（６条）。
ｆＥは，原告の利用代金を，１０日ごとにまとめて原告に確認する（７条１項）。
ｇＥは，原告の利用代金を，原告との確認後，前記ｅのデポジットにより相殺する。Ｅは，原告の利用代金が当該時点におけるデポジット額を超過することが予想される場合，原告に対し，不足金額を請求する（７条２項）。
（ウ）原告は，平成１９年５月１日付けでＦとの間で，旅客あっせん契約書を作成した。その要旨は次のとおりである。（乙２１）ａＦは，原告に対し，旅客のあっせんを依頼し，原告は，旅客の求めに応じてＦにあっせんする（１(1)）。
ｂＦは，原告のあっせんする旅客に対し，品質の維持向上及び接遇サービスの向上に努める（１(2)）。
ｃ適用団体は，原告が主催する北海道企画団体又は原告が手配する旅客である（３）。
ｄＦが経営する施設１４店舗における昼食に係る取扱販売手数料は１５％とするが，「Ｌ」については１３％とする（５）。ｅ原告は，前払金として所定の金額をＦに送金し，Ｆは，不足金が発生しないように管理をし，残金額が少なくなったら，原告に連絡をして送金してもらう（６）。


ｆ原告は   ,送客人員の確認のためバウチャー又は団体食事利用確認書を作成し，Ｆに発行して，相互に確認を行う（７）。
ｇＦは，各種損害賠償責任保険に加入し，事故に備えなければならない。Ｆは，旅客が事故に遭遇したときは，賠償しなければならない（９）。
ｈ原告は，予約が取り消された場合，所定の違約金を支払う（１１）。
（エ）原告は，平成１９年５月１日付けでＧとの間で，契約書を作成した。その要旨は次のとおりである。（甲２０）
ａ原告は，商品，企画販売する旅客の輸送をＧに委託し，Ｇは，これを受託し，Ｇが所有する貸切り専用バスで輸送する（１条）。ｂ借上げ金額は，１台当たり，１年間１０５０万円とし，ただし，これには，乗務員宿泊料等の附帯料金は含まないものとする（５条１項）。
ｃ支払方法は，毎月末締めの翌５日とし，８７万５０００円を支払う（５条３項）。
ｄチャーター以外のバス料金は，大型１日３万６０００円，中型１日３万４０００円，小型１日３万２０００円とする（８条）。（オ）原告は，平成１９年７月１１日付けでＨとの間で，契約書を作成した。その要旨は次のとおりである。（甲２９の１）
ａ原告は，商品，企画販売する旅客の輸送をＨに委託し，Ｈは，これを受託し，Ｈが所有する貸切り専用バスをもって輸送する（１条１項）。
ｂチャーター契約による借上げ金額は，ハイデッカー１台当たり１年間１３００万円×２台＝２６００万円とし，スーパーハイデッカー１台当たり１年間１３００万円×２台＝２６００万円とする（５条１項）。
ｃチャーターバスの借上げ金の支払方法は，平成１９年８月３１日，同年１１月３０日，平成２０年２月２９日及び同年５月３１日に各１０００万円，同年７月３１日に１２００万円とする（５条４項）。ｄチャーター以外のバス料金は，大型バス４万２０００円，マイクロバス３万円，新車指定とバスがとれずにやむを得ずに新車になった場合の大型バス４万５０００円，マイクロバス３万５０００円とする（８条）。
（カ）原告は，平成２０年３月１１日付けでＪとの間で，覚書を作成した。その要旨は次のとおりである。（甲３０）
ａＪは，原告の送客する外国人旅行客について，客室買取分及びルームブロック（ルームブロックとは，ホテル側が一定の部屋数について，ほかの予約を入れずに部屋を確保しておくことをいう。）分に分けて所定の料金で受け入れる。客室買取分は，ツインルーム１室当たり８０４０円で１日１０室であり，ルームブロック分は，客室タイプ別に１泊当たりの利用料金を定めている（２条）。
ｂ原告は，客室買取分と客室買取分以外とに分けて，料金を所定の期限までにＪの指定する銀行口座に入金する（５条）。
（キ）原告は，平成２０年６月４日付けでＫとの間で，覚書を作成した。その要旨は次のとおりである。（乙２２）
ａ原告とＫは，Ｋへの送客について覚書を締結する（前文）。ｂＫは，原告が送客する外国人旅行客について，一人当たり，１泊２食付８０００円（サービス料込み，税金別）で受け入れる。ただし，土曜日及び特定日の利用は９０００円（サービス料込み，税金別）とし，お盆及び年末年始の特別シーズンは１万２０００円（サービス料込み，税金別）とする（２条(1)）。
ｃＫは，原告に対し，利用料金の１４％の送客手数料を支払う（３条）。
ｄＫは，原告に対し，原則として，５箇月前に１日当たり３０ルームブロックを提供する（５条(1)）。
ｅ原告のＫへのルームブロックの解除（キャンセル）は５日前を自動手仕舞いとする。それ以後の解除についてはキャンセル料が発生する（５条(3)）。
ｆ原告は，Ｋに対し，ツアー催行の有無を，出発日の１４日前までに通知する（５条(4)）。
ｇＫは，利用代金をツアーごとにまとめて原告に請求し，原告は，１週間以内に，利用代金をＫの指定する口座に入金する（６条）。ｈ原告は，Ｋに対し，事前に１００万円のデポジット（預り金）を送金し，原告が上記ｇの支払を怠った場合，Ｋは，原告のデポジットにより相殺する（７条）。
オ原告がＡ社に対して交付していた手配確定書等の内容（ア）原告がＡ社に対して交付していた手配確定書には，手配確定書を交付する時点における本件訪日ツアーの日程（出発及び到着の航空便，時刻，観光地等），行事条件（食事の内容，宿泊機関名及び用いる交通手段）等の本件訪日ツアーの概要が具体的に記載されていた。（乙１８）（イ）原告がＡ社に対して交付していた指示書には，Ａ社が設定するツアーコード，本件訪日ツアーにおける原告からＡ社に対する請求金額のほか，参加者数，行程，飲食施設，飲食内容，宿泊機関，交通機関，注意事項等の本件訪日ツアーの詳細な内容が具体的に記載されていた。また，原告の電話番号と原告の担当者の携帯電話番号も記載されていた。（乙１９，原告代表者）
カＡ社のイントラネット上のウェブページの内容
Ａ社のイントラネット上のウェブページには，行程，所要時間，観光内容，飲料の提供，宿泊機関等の本件訪日ツアーの詳細な内容が具体的に掲載されていた。また，現地緊急連絡先として原告の代表電話番号が掲載されていた。（乙２０，原告代表者）
キ各種サービス機関が作成した残高表等の内容
各種サービス提供機関が作成した残高表等には，次のような表記がある。
（ア）Ｆが作成した残高表においては，Ｆが原告から支払を受けるべき金額について「利用金額」とされている。（甲２１）
（イ）Ｋが作成した請求書においては，Ｋが原告から支払を受けるべき金額について，「ご利用代金」あるいは「ご宿泊代」とされている。添付の利用明細書においても，請求の項目について，「ご宿泊代」とされている。（甲２２）
（ウ）Ｅが作成した請求確認表においては，Ｅが原告から支払を受けるべき金額について，「乗船代」あるいは「お食事代」とされている。（甲２４）
（エ）Ｊが作成した請求書においては，Ｊが原告から支払を受けるべき金額について，「宿泊代」とされている。（甲３２の１，３３の１，３４の１）


ク本件取引に係る原告の経理処理
（ア）原告は，本件取引に係る会計について，会計ソフトである○に入力して，次のとおり，管理及び処理をしていた。（乙１６，１７，２５）ａ原告は，本件訪日ツアー毎にツアーコードを設定し，本件取引に係るＡ社に対する売上げは，仕訳日記帳において摘要欄にツアーコードを記載して本件訪日ツアー毎に，その出発日を基準として，本件訪日ツアーに係るＡ社に対する請求額をもって，売上計上をしていた。ｂ原告は，本件取引に係る仕入れも，仕入高の仕訳日記帳において摘要欄にツアーコードを記載して本件訪日ツアー毎に管理し，さらに，本件訪日ツアーの行程において原告が本件契約書等に基づいて各種サービス提供機関に対して支払う金額が，相手先ごとに，補助科目として相手先名及び名目（「入場料」，「ホテル」等）を付した上で計上されていた。
ｃ原告の本件取引に係る損益表は，本件訪日ツアー毎に，原告がＡ社に対して請求する金額（売上金として○に計上している金額と同額）と，原告が本件契約書等に基づいて各種サービス提供機関に対して支払う金額の合計額（仕入高として○に計上している金額と同額）とを対応させて，損益額が計算されていた。
ｄ原告は，仕訳日記帳において，仕入高について消費税区分の入力を個別に行っており，当該仕入高が消費税の課税対象であるか課税対象外であるかを区別し，当該仕入高に含まれる消費税等相当額等が入力されていた。
（イ）本件訪日ツアーの行程中，ツアーガイドが支払をする際には，原告名で領収書を受領することとされていた。（乙１９）
ケ税務調査における原告代表者及び原告の次長の答述本件調査報告書によれば，原告代表者及び原告の次長は，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分に係る税務調査において，次のとおり答述していた。（乙１６）
（ア）原告は，Ａ社が企画主催する本件訪日ツアーについて，国内のレストラン，ホテル，バス等の手配をして，ユニット商品としてＡ社に販売するビジネスを行っている。
（イ）原告は，Ａ社が本件訪日旅行客と旅行契約を締結するＡ社の主催する本件訪日ツアーについて，国内分を企画して本件旅行パッケージ商品としてＡ社に提案し，販売している。航空券は，Ａ社が航空会社等から仕入れている。
（ウ）原告は，Ａ社との間で，本件業務提携契約書及び本件業務提携付属約定書を作成している。本件業務提携契約書における自体的に企画し提案するとは，原告が，本件訪日ツアーの国内分の企画，製作を行い，Ａ社に提案する，すなわち，原告が各種サービス提供機関との間で，送客契約の締結に係る本件契約書等を作成するなどして，本件旅行パッケージ商品を企画，開発して提案し，Ａ社に本件訪日ツアーの募集を行ってもらっているということである。
（エ）Ａ社への販売価格は，原告が，食事代，ホテル代等のコストを積み上げた金額に原告の利益分を乗せてＡ社に対して提案し，最終的にはＡ社との話合いで決定する。原告は，Ａ社に積算書類等を提出しておらず，原告の利益分をＡ社に示すことはない。決定した販売価格は，原告が指示書に記載してＡ社へ送付する。
（オ）上記（エ）の指示書とは，原告において，本件訪日ツアーのうち催行が決定したものについて，出発日までに，一人当たりの単価，人数，合計金額を記載してＡ社へ送付するものであり，Ａ社は，指示書を受領することにより原告からの請求金額を確認する。また，指示書には，本件訪日ツアーの日程等が記載されているので，Ａ社のツアーガイドに交付され，本件訪日ツアーの実施マニュアルとしても使用されている。（カ）本件取引に係る売上げは，原告の主力業務に係る売上げであり，本件訪日ツアーごとに損益を出して集計している。原告は，本件取引に係る売上計上及び仕入計上の基準日を本件訪日ツアーの出発日としているが，Ａ社に対する請求書は，数箇月分まとめて一括で提出している。コ韓国の法令及びＡ社の「顧客不満処理指針及び手順」（ア）韓国の民法によれば，旅行契約は，旅行給付を内容とする旅行業者と旅行者との間の契約であり，旅行業者が飲食，宿泊，運送の提供，名勝地，遺跡，博物館等の探訪，観光案内，出入国手続等を含む包括的な行為である包括的な旅行給付を提供し，その給付に対して旅行者が包括代金を支払うことを内容とする契約である。旅行業者は，旅行契約に基づき，旅行者が宿泊，運送，観光等のサービスの提供を受けられるように一切の旅行計画を企画，主催して，これを実施し，旅行者は，その対価である旅行代金を支払うこととなる。
また，旅行業者は，瑕疵のない完全な旅行を履行する義務を負い，旅行給付に瑕疵があるときは，その帰責事由を問わず，その瑕疵に対する担保責任を負うこととなり，さらに，旅行契約上の付随義務として旅行者の生命，身体，財産等の安全を確保するために，旅行の目的地，旅行日程等に関してあらかじめ十分に調査，検討して，専門業者としての合理的な判断を行い，旅行中に発生するおそれのある危険に対して合理的な対策をとる信義則上の義務を負うものと解釈されている。（甲３９，４１）
（イ）観光振興法は，観光事業者は，当該事業に関連し事故が発生した場合又は観光客に損害が発生した場合には，文化体育観光部令で定めるところにより，被害者に保険金を支給することを内容とする保険又は共済に加入する等しなければならないと規定している（９条）。（甲３８）（ウ）Ａ社は，２００２年（平成１４年）４月１日，「顧客不満処理指針及び手順」（以下「本件指針等」という。）を作成し，Ａ社の企画する商品及びサービスを提供するに当たっての顧客に対するＡ社の法律及び約定上の責任を規定し，顧客に対する信頼の維持と回復のための最低限の指針を定めているところ，これによれば，顧客の不満は，出発前は営業部，行事中は営業部及び担当手配チーム，帰国後は顧客満足部が対処することとされており，現地行事中の日程変更には顧客の同意が必要であり，観光地の抜け落ちは禁止されるとし，確定日程表に明示された宿泊先等が変更された場合等は，顧客に対して補償することなどが明示されている。（甲４２）
(2)検討
ア原告とＡ社との関係について


（ア）前記認定事実によれば，本件業務提携契約書において，①本件業務提携契約は，顧客に事前に約束された日程及び条件について現地サービスを充実させ正確に提供することにより，顧客の満足を創出し，原告とＡ社の共同発展と相互利益を図ることを目的とするとされ，②Ａ社は，韓国内の旅行ホールセラーとして旅行客を募集して日本に送客し，日本への送客のため，必要なマーケティング及び販売業務を遂行し，現地での円滑なランドサービスのため，旅客情報を正確に告知する義務があるとされ，③原告は，「自体的に」企画，製作した旅行商品をＡ社に販売してサービスを提供し，Ａ社との行事条件と契約内容を誠実に履行する義務があり，商品提供の進行中に起きた問題についても，Ａ社に告知すると同時に，問題解決のためＡ社と協力して最善を尽くし，過失がある場合は責任を負い，損害について補償するとされ，④商品代金の決済は，原則的に，行事終了後，Ａ社が原告に送金するとされていた（前記(1)イ）。
（イ）また，前記認定事実によれば，本件業務提携付属約定書において，①原告は，Ａ社のイントラネット上の当該商品日程を徹底的に確認し，日程の変更がある場合は，即時Ａ社に告知して確定日程表に反映するようにし，これを履行しない場合に生じる問題について責任を負うとされ，②原告は，手配確定書を事前にＡ社に提出することを原則とするとされ，③Ａ社は，顧客の購買した物品について一切責任がなく，原告が現地ショッピングの全ての責任を持つとされ，④原告は，現地で進行される全ての旅行日程において発生する事故により顧客に発生した被害を賠償する保険に加入し，また，予想することができなかった不意の事故により顧客が被害を受けた場合，直ちにそれに適切な救急対処案を設け，施行し，Ａ社にその事実を告知し，Ａ社の要請事項に最善を尽くし，履行し，顧客の安全のためにその被害を極小化するよう全ての措置をとるとされていた（前記(1)ウ）。
（ウ）さらに，前記認定事実によれば，①原告がＡ社に対して交付している手配確定書には，手配確定書を送付する時点における本件訪日ツアーの日程，行事条件等の本件訪日ツアーの概要が具体的に記載されており，②原告がＡ社に対して交付している指示書には，Ａ社が設定するツアーコード，本件訪日ツアーにおける原告からＡ社に対する請求金額のほか，参加者数，行程，飲食施設，飲食内容，宿泊機関，交通機関及び注意事項など，本件訪日ツアーの詳細な内容が具体的に記載されている上，原告の電話番号と原告の担当者の携帯電話番号も記載されており，③Ａ社のイントラネット上のウェブページには，本件訪日ツアーの現地緊急連絡先として原告の代表電話番号が掲載されていた（前記(1)オ，カ）。
（エ）以上の点に鑑みれば，原告とＡ社との関係は，Ａ社が，本件訪日ツアーを主催し，本件訪日旅行客を募集して，本件訪日旅行客を日本に送客し，各種サービス提供機関による本件訪日旅行客に対する役務の提供に必要な情報を提供する役割を担い，一方，原告は，本件訪日ツアーのうち，国内の旅程部分の日程，本件訪日旅行客が受けることができる飲食，宿泊，運送等の役務の内容，Ａ社が支払うべき対価に関する事項を定めた旅行に関する計画を作成し，国内における飲食，宿泊，運送等の役務を確保し，本件訪日旅行客に対して確実に提供する役割を担い，さらに，原告が本件訪日旅行客に対して国内における飲食，宿泊，運送等の役務を確保し，提供した対価として，役務の提供の完了後である行事終了後に代金の支払を受けるものであると認められる。
そして，上記認定は，おおむね本件取引に係る原告の経理処理（前記(1)ク）や税務調査における原告代表者及び原告の次長の答述（前記(1)ケ）とも矛盾しないものである。
イ原告と各種サービス提供機関との関係について
（ア）前記認定事実によれば，原告とＦとの間の旅客あっせん契約書においては，①原告は，Ｆに対し，旅客をあっせんし，Ｆは，原告のあっせんする旅客に対し，サービスの向上等に努めるとされ，②Ｆは，原告に対し，原告のあっせんした旅客がＦが経営する施設で昼食を取った場合には，一定の率の販売手数料を負担するとされ，③原告は，前払金として所定の金額をＦに送金し，Ｆは，残金額が少なくなったら，原告に送金を依頼するとされ，④原告は，予約が取り消された場合には，一定の違約金を支払うとされていた（前記(1)エ   (ウ)   ）。また，原告とＫとの間の覚書においては，①同覚書は，Ｋへの送客についての覚書であるとされ，②Ｋは，原告が送客する外国人旅行客について，一定の料金で受け入れるとされ，③Ｋは，原告に対し，一定の旅客手数料を支払うとされ，④一定の日以降の解除について，原告のＫに対する一定のキャンセル料が発生し，原告は，Ｋに対し，ツアー催行の有無を前もって通知するとされ，⑤Ｋは，原告に対し，利用代金を請求し，原告は，利用代金をＫの指定する口座に入金するとされ，⑥原告は，Ｋに対し，事前にデポジットを送金するとされていた（前記(1)エ（キ   ））。
そして，原告とＥとの間の覚書においても，①同覚書は，原告が実施するツアーの旅客が，Ｅが経営する施設を利用することについての覚書であるとされ，②Ｅは，原告の旅客をＥの施設において受け入れ，Ｅの施設において原告が利用する際の運賃及び料金は，事前に取り決めた金額を適用するとされ，③当日のやむを得ない状況により原告の旅客がＥの施設に来店することができなかった場合のキャンセル料の負担は，双方で協議を行うとされ，④原告は，Ｅにデポジットを入金するとされ，⑤Ｅは，原告の利用代金を，原告との確認後，デポジットにより相殺するとされていた（前記(1)エ（イ   ））。（イ）前記認定事実によれば，原告が他の各種サービス提供機関との間で作成した本件契約書等もおおむね同様の内容となっていた（前記(1)エ（ア），（エ），（オ），（カ））。


（ウ）さらに，前記認定事実によれば，①Ｆが作成した残高表においては，Ｆが原告から支払を受けるべき金額について，「利用金額」とされ，②Ｋが作成した請求書においては，Ｋが原告から支払を受けるべき金額について，「ご利用代金」あるいは「ご宿泊代」とされ，添付の利用明細書も，請求の項目について，「ご宿泊代」とされ，③Ｅが作成した請求確認表においては，Ｅが原告から支払を受けるべき金額について，「乗船代」あるいは「お食事代」とされ，④Ｊが作成した請求書においては，Ｊが原告から支払を受けるべき金額について，「宿泊代」とされていた（前記(1)キ）。
（エ）以上の点に鑑みれば，原告と各種サービス提供機関との関係は，各種サービス提供機関が，原告があっせんないし送客する本件訪日旅行客に対して飲食，宿泊，運送等の国内における役務を提供し，原告は，当該サービスの提供に係る対価を，自ら負担すべきものとして各種サービス提供機関に支払うものであると認められる。
そして，上記認定は，おおむね本件取引に係る原告の経理処理（前記(1)ク）や税務調査における原告代表者及び原告の次長の答述（前記(1)ケ）とも矛盾しないものである。
ウ小括
以上の原告とＡ社との関係及び原告と各サービス提供機関との関係を総合すれば，原告は，本件訪日ツアーのうち，国内の旅程部分の日程，本件訪日旅行客が受けることができる飲食，宿泊，運送等の役務の内容，Ａ社が支払うべき対価に関する事項を定めた旅行に関する計画を作成し，自己の計算において，各種サービス提供機関との間で，本件訪日旅行客に提供するために必要と見込まれる役務の提供に係る契約を締結していたものであり，原告は，Ａ社から，行事終了後に，各種サービス提供機関により本件訪日旅行客に対して飲食，宿泊，運送等の役務を提供したことの対価を受けているものである（旅行業法２条１項１号及び２号参照）。そうであるとすれば，本件取引は，原告が，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して各種サービス提供機関による役務の提供という方法により国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務を提供するものであると解するのが相当である。
エ本件業務提携契約書等の信用性
原告は，本件業務提携契約書，本件業務提携付属約定書，本件契約書等の各文言と現実の具体的な取引には多くの異なる部分があるとか，本件調査報告書は，原告代表者等の答述内容を正確に記載していないなどと主張する。
しかしながら，本件業務提携契約書，本件業務提携付属約定書及び本件契約書等は，特段の事情のない限り，原告とＡ社あるいは原告と各種サービス提供機関との間で合意した内容を反映したものと推認するのが相当である。仮に，現実の取引内容について実情と異なる部分があれば，通常であれば改定が行われるはずであるところ，本件全証拠によっても，このような改定が行われた事実は認められない。なお，原告以外の他の会社とＡ社の契約書の体裁が，本件業務提携契約書や本件業務提携付属約定書と異なっているとしても（甲６２参照），そのこと自体は，本件取引の内容が本件業務提携契約書や本件業務提携付属約定書と異なることを裏付けるものではない。
本件調査報告書についてみても，その記載に誤りがあるとか，本件答述自体に誤解があったといったことをうかがわせるような具体的な事情は何ら存しない。
したがって，原告の主張は採用することができない。
(3)本件取引が本件旅行パッケージ商品の販売であるとの原告の主張についてア原告は，本件取引は，原告があらかじめ一定数かつ一定条件で各種サービス提供機関から飲食，宿泊，運送等のサービス利用権を確保し，Ａ社に対し，無形資産であるサービス利用権を組み合わせて組成された本件旅行パッケージ商品を販売するものである旨主張する。
イしかしながら，原告の主張するサービス利用権の具体的内容は，本件業務提携契約書や本件業務提携付属約定書，更には手配確定書や指示書によっても不明であるし，本件契約書等においても，サービス利用権について何ら記載がないものである（前記(1)イないしオ）。なにより，サービス利用権やこれを組み合わせて組成された本件旅行パッケージ商品といった概念自体，極めて曖昧なものであるというほかない。
また，前記認定事実によれば，原告は，本件訪日ツアーの催行中にも様々な義務を負っており，これらの義務は，各種サービス提供機関による役務の提供の手配ミス等の，単に本件旅行パッケージ商品そのものから発生する瑕疵に基づく義務にとどまるものではない（前記(1)イ（カ），（キ），ウ（カ）ないし（ケ））。
前記認定事実によれば，原告が各種サービス提供機関との間で固定料金を定めていることが認められるが（前記(1)エ（ア），（エ）ないし（カ）），そのこと自体は，各種サービス提供機関との間の役務の提供の対価の定め方にすぎず，本件取引を役務の提供と考えることと両立するものである。また，原告が本件取引において売上総損益の段階で赤字となるリスクを負担していることも，本件取引の性質及び内容が前記(2)ウのとおりのものであるとすれば，当然，原告はサービス提供機関との交渉の結果，赤字となるリスクを負担しているものといえるのであるから，本件取引が資産の譲渡であることを裏付けるものではない。
ウさらに，前記認定事実によれば，Ａ社は，韓国の法令や本件指針等により本件訪日旅行客に対し，飲食，宿泊，運送等の役務の提供に関し第一次的な義務ないし責任を負っていると認められるが（前記(1)コ），このことは，原告が何らの責任を負わないことを意味するものとはいえず，原告が第二次的に，あるいはＡ社と併存的に本件訪日旅行客に対し義務を負うことはあり得るものということができる。
エむしろ，本件取引は，前記   (2)ウのとおり，原告が，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して各種サービス提供機関による役務の提供という方法により国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務を提供するものと解するべきであり，原告の主張は採用することができない。
３争点   (1)（消費税法７条１項１号該当性）について(1)消費税法４条１項は，国内において事業者が行った資産の譲渡等には，消費税を課する旨規定し，同法５条１項は，事業者は，国内において行った課税資産の譲渡等につき，消費税を納める義務がある旨規定しているところ，同法２条１項８号は，資産の譲渡等とは，事業として対価を得て行われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供をいう旨規定している。この点，同法７条１項１号は，「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡又は貸付け」としていることから，同号に該当するためには，本件取引が「資産の譲渡又は貸付け」である必要がある。


前記２で検討したとおり，本件取引は，原告が，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して各種サービス提供機関による役務の提供という方法により国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務を提供するものであるから，同号の「資産の譲渡又は貸付け」に当たらず，同号の輸出免税取引に該当しない。
(2)ア   原告は，本件取引が消費税法７条１項１号に該当すると主張するところ，本件取引は，無形資産であるサービス利用権を組み合わせて組成された本件旅行パッケージ商品の販売である旨主張する。そこで，仮に，本件取引が無形資産である本件旅行パッケージ商品の販売であるとして，同号の「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡又は貸付け」に当たるか否かを念のため検討することとする。イ「輸出」という語は，外国為替及び外国貿易法，輸出貿易管理令，輸出入取引法などの各種法令で用いられており，一般には，貨物を本邦以外の外国に向けて送り出すこと，すなわち，外国に仕向けられた船舶又は航空機に積み込むことを指すとされている（甲１５参照）。関税法では，特に，内国貨物を外国に向けて送り出すことを「輸出」としているが（同法２条１項２号），これは，保税地域からの外国貨物の積戻し（同法７５条）と区別するための定義規定であり，内国貨物の「輸出」に限っていえば，上記のような一般的な意義と異なるものではない。消費税法７条１項１号にいう「輸出」も，同法中に特に定義規定が置かれていないことから，上記のような一般的な意義を有する語として用いられているものと解される。
このように「輸出」とは，貨物を外国に仕向けられた船舶又は航空機に積み込むことをいうのであり，船舶又は航空機への積込みという貨物の物理的な移転行為を捉えた概念であるから，同号にいう「本邦からの輸出として行われる資産の譲渡又は貸付け」とは，資産を譲渡し又は貸し付ける取引のうち，当該資産を外国に仕向けられた船舶又は航空機に積み込むことによって当該資産の引渡しが行われるものをいうと解するのが相当である。
ウ上記のとおり，「輸出」とは，船舶又は航空機への積込みという貨物の物理的な移転行為を捉えた概念であるから，無形資産については「輸出」を観念し得ないというべきである。このことは，無体財産権（鉱業権，特許権，著作権，営業権等）の譲渡又は貸付けで，非居住者に対して行われるものを輸出免税とする旨規定している消費税法施行令１７条２項６号が，その規定中に「輸出」という文言を使用していないことからも裏付けられる。
実質的に考えても，無形資産については，本邦から輸出されたかどうかとのメルクマールが極めて曖昧なものである。原告は，Ａ社が国内に支店，出張所その他の事務所を有していないことを捉えて輸出がされたと主張するが，このメルクマール自体極めて間接的なものであって，このメルクマールからは輸出が行われた時期すら特定できないものである。
エ以上によれば，本件取引の性質及び内容について原告の主張を前提としたとしても，本件取引が消費税法７条１項１号の輸出免税取引に該当すると認めることはできない。
４争点   (2)（消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号該当性）(1)本件取引が消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号に該当するか否かについて検討するに，同号は，同法７条１項５号の政令で定める資産の譲渡等として，同施行令６条１項４号から７号までに掲げる資産の譲渡又は貸付けで非居住者に対して行われるものを規定しているところ，前記２のとおり，原告は，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して各種サービス提供機関による役務の提供という方法により国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務を提供するものであるから，消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号の「資産の譲渡又は貸付け」に当たらない。
したがって，本件取引は，消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項６号の輸出免税取引に該当しない。
(2)また，仮に原告の主張するように，本件取引が無形資産である本件旅行パッケージ商品の販売であるとしても，本件旅行パッケージ商品は，消費税法施行令６条１項４号から７号までに掲げる資産の譲渡には当たらない。すなわち，確かに，原告の主張するように，クレジットが同項５号に掲げる特許権等の特定の資産に準じるものとして，その取引が輸出免税取引に該当し得ることを認めた国税庁の回答はあるものの，この回答は，同項４号から７号までに掲げられた資産以外の無形資産を広く含むことを認めたものと解することはできないし，前記２(3)イでも説示したとおり，原告の主張するサービス利用権及び本件旅行パッケージ商品という概念は極めて曖昧なものといわざるを得ず，クレジットの場合と同様に考えることはできないというべきである。
したがって，仮に本件取引が本件旅行パッケージ商品という無形資産の譲渡であったとしても，消費税法７条１項５号，消費税法１７条２項６号の輸出免税取引に該当すると認めることはできない。
５争点   (3)（消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号該当性）(1)本件取引が，消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号に該当するか否かについて検討するに，同号ハは，非居住者に対して行われる役務の提供で，国内に所在する資産に係る運送又は保管及び国内における飲食又は宿泊に準ずるもので，国内において直接便益を享受するものについては，輸出免税取引に該当しない旨規定している。
そして，同号ハが上記のものを輸出免税取引から除外しているのは，これが国境をまたがない，正に国内において消費されるサービスであり，輸出と捉え得るものではないという点にあることに加え，消費税が事業者から消費者に提供される物品，サービスの消費全体に広く薄く税負担を求める租税であることに鑑みると，同号ハの範囲を殊更限定的に解釈するのは相当ではなく，国内に所在する資産に係る運送又は保管及び国内における飲食又は宿泊に類するものであり，かつ，国内において消費されるサービスについて，広く同号ハに該当するというべきである。
この点，消費税法基本通達７－２－１６（乙３０）は，消費税法施行令１７条２項７号において輸出免税の対象となるものから除かれる非居住者に対する役務の提供として，①国内に所在する資産に係る運送や保管，②国内に所在する不動産の管理や修理，③建物の建築請負，④電車，バス，タクシー等による旅客の運送，⑤国内における飲食又は宿泊，⑥理容又は美容，⑦医療又は療養，⑧劇場，映画館等の興行場における観劇等の役務の提供，⑨国内間の電話，郵便又は信書便及び⑩日本語学校等における語学教育等に係る役務の提供を挙げているところ，これらは飽くまでも例示であって，輸出免税の対象となるものから除かれる非居住者に対する役務の提供がこれら又はこれらに類するものに限られるものとはいえない。


(2)前記２(2)   ウのとおり，本件取引は，原告が，Ａ社に対し，「本件訪日旅行客に対して各種サービス提供機関による役務の提供という方法により国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務を提供するものである。
したがって，本件取引は，非居住者であるＡ社に対して行われる役務の提供である。また，「本件訪日旅行客に対して各種サービス提供機関による役務の提供という方法により国内における飲食，宿泊，運送等の役務を提供する」という役務は，国内に所在する資産に係る運送又は保管及び国内における飲食又は宿泊に類するものであり，かつ，国内において消費されるサービスであるということができるから，同号ハに該当するというべきである。(3)以上によれば，本件取引は，消費税法７条１項５号，消費税法施行令１７条２項７号の輸出免税取引に該当しない。
６争点   (4)（理由の差替えの可否）について(1)課税処分の取消しの訴えにおける審判の対象は，当該課税処分により課された税額の適否であり，その税額が総額において適正な税額を超えるものでなければ，当該課税処分は適法なものということができること及び本件各更正処分が消費税等に係る更正処分であり，理由の付記が求められない処分であることからすれば，被告ないし処分行政庁は，本件訴訟において，納税者に格別不利益を与える等の特段の事情のない限り，本件各更正処分に係る処分時の処分理由と異なる理由を主張することができ，本件各更正処分の段階において考慮されなかった事実を新たに主張することも許されるものである。
(2)これを本件についてみるに，確かに，被告ないし処分行政庁は，本件取引における役務の提供の相手方や非居住者に対する役務の提供の内容について，その主張を変遷させてはいるが，一貫して，これが「資産の譲渡」ではなく「役務の提供」であるとした上で，消費税法施行令１７条２項７号の規定に基づき輸出免税取引とはならない旨主張しているのであって，納税者に格別不利益を与える等の特段の事情も認められない。
(3)したがって，本件において理由の差替えは許されないとする原告の主張は採用することはできない。
７本件各更正処分及び本件各賦課決定処分の適法性(1)以上のとおり，本件取引は，消費税法施行令１７条２項７号ハにより輸出免税取引に該当しないから，本件取引の対価の額である本件訪日ツアーに係る原告のＡ社に対する売上金額（ただし，消費税等の額を除く。）は消費税等の課税標準額に算入すべきこととなり，これにより算出した原告の本件各課税期間に係る消費税等の課税標準額及び納付すべき税額は，別紙２の(1)のとおりであると認められ（乙２４，弁論の全趣旨），これらの各金額及び各税額は本件各更正処分における原告の本件各課税期間に係る消費税等の課税標準額及び納付すべき税額を上回るから，本件各更正処分はいずれも適法である。
(2)また，上記のとおり本件各更正処分は適法であるところ，本件各賦課決定処分において過少申告加算税の対象とした各税額の計算の基礎となった各事実が本件各更正処分前における各税額の計算の基礎とされなかったことについて国税通則法６５条４項に規定する正当な理由があると認められるものがあるとは認められないから，原告の本件各課税期間に係る各過少申告加算税の額は，別紙２の(2)のとおりであると認められ，いずれも本件各賦課決定処分における各過少申告加算税の額と同額であるから，本件各賦課決定処分もいずれも適法である。
(3)したがって，本件各更正処分及び本件各賦課決定処分はいずれも適法である。
第４結論
以上によれば，原告の請求はいずれも理由がないから棄却することとし，主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第２部
裁判長裁判官     増    田              稔裁判官    齊    藤      充      洋裁判官      佐    野      義      孝
別紙１
関係法令の定め
(1)消費税法
ア消費税法２条１項８号は，同法において，資産の譲渡等とは，事業として対価を得て行われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供をいう旨規定し，同項９号は，同法において，課税資産の譲渡等とは，資産の譲渡等のうち，同法６条１項の規定により消費税を課さないこととされるもの以外のものをいう旨規定し，同項１２号は，同法において，課税仕入れとは，事業者が，事業として他の者から資産を譲り受け，若しくは借り受け，又は役務の提供を受けることをいう旨規定している。
イ消費税法４条１項は，国内において事業者が行った資産の譲渡等には，消費税を課する旨，同条３項１号は，資産の譲渡等が国内において行われたかどうかの判定は，資産の譲渡又は貸付けである場合は，当該譲渡又は貸付けが行われる時において当該資産が所在していた場所（当該資産が船舶，航空機，鉱業権，特許権，著作権，国債証券，株券その他の政令で定めるものである場合には，政令で定める場所）が国内にあるかどうかにより行うものとする旨規定している。
ウ消費税法５条１項は，事業者は，国内において行った課税資産の譲渡等につき，消費税を納める義務がある旨規定している。
エ消費税法７条１項は，事業者が国内において行う課税資産の譲渡等のうち，次に掲げるものに該当するものについては，消費税を免除する旨規定し，同条２項は，同条１項の規定は，その課税資産の譲渡等が同項各号に掲げる資産の譲渡等に該当するものであることにつき，財務省令で定めるところにより証明がされたものでない場合には，適用しない旨規定している。（ア）本邦からの輸出として行われる資産の譲渡又は貸付け（１号）
（イ）外国貨物の譲渡又は貸付け（２号）
（ウ）国内及び国内以外の地域にわたって行われる旅客若しくは貨物の輸送又は
通信（３号）
（エ）専ら前号に規定する輸送の用に供される船舶又は航空機の譲渡若しくは貸
付け又は修理で政令で定めるもの（４号）
（オ）前各号に掲げる資産の譲渡等に類するものとして政令で定めるもの（５号）
オ消費税法２８条本文は，課税資産の譲渡等に係る消費税の課税標準は，課税資産の譲渡等の対価の額とする旨規定している。
(2)消費税法施行令（平成２３年政令第１９８号による改正前のもの。以下同じ。）


平成２２年１月２９日判決言渡同日原本領収裁判所書記官
平成２０年(ワ)第１４６８１号補償金請求事件
口頭弁論終結日平成２１年１０月３０日
判決
埼玉県朝霞市＜以下略＞
原告Ａ
同訴訟代理人弁護士平井哲史
同志村新
東京都千代田区＜以下略＞
被告株式会社バーズ情報科学研究所
同訴訟代理人弁護士坂田英明
主文
１原告の請求を棄却する。
２訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１請求
被告は，原告に対し，１０００万円及びこれに対する平成２０年６月６日か
ら支払済みまで年６％の割合による金員を支払え
第２事案の概要
１本件は，光学的文字読取装置（ＯＣＲ）に関するパターン認識方法，同装置及び同辞書作成方法に係る発明の発明者である原告が，被告に対し，平成１６年法律第７９号による改正前の(同法附則２条１項参照)特許法３５条以下旧（「３５条」という）に基づき，原告が被告に承継させた上記発明に係る特許を。受ける権利の相当対価(ただし，外国において特許を受ける権利に係るものを除く。)の内金として１０００万円及びこれに対する本件訴状送達日の翌日である平成２０年６月６日から支払済みまで商事法定利率年６分の割合による遅延損害金の支払を求める事案である（なお，原告は，相当対価の算定の基礎として，特許権が消滅するまでの間に被告が自ら発明を実施することにより得た利益に限定して主張，立証をしているから，当裁判所の判断もこれに沿ってする。。）
２前提となる事実
(1)当事者
ア原告は，昭和６３年４月に被告に入社し，主に認識科学研究室に所属し，ＯＣＲ等の研究開発に従事していたが，平成９年１１月，被告を退職した。
(争いのない事実)
イ被告は，昭和５７年に設立された経営管理システム開発の総合コンサルティング，情報処理サービスとそのコンサルティング等を目的とする株式会社である。(争いのない事実，弁論の全趣旨)
(2)本件発明に至る経緯
被告は，原告が入社する２年前の昭和６１年ころから，ＯＣＲソフトウェアの開発に取り組み始め，昭和６３年６月以降，ＯＣＲソフトウェアを販売していた。平成２年４月，原告は，この開発を担当する認識科学研究室に配属となった。しかし，同研究室において開発したＯＣＲソフトウェアの性能が相対的に低く，事業部門としては赤字が続いたことから，被告は，平成３年１２月にＯＣＲ開発事業を大幅に縮小することを決定した。原告は，平成４年４月から開発部システム３部に異動し，ＣＡＤ開発事業に携わった。原告は，平成４年４月，当時の被告代表者に，ＯＣＲの研究開発をさせてほしい旨を申し入れたが聞き入れられず，ＣＡＤ開発業務に携わる傍ら，独自にパターン認識技術の研究を開始した。同年７月には被告の了承も得られたことから，ＯＣＲ開発業務に専従した。
平成５年１月ころ，原告は，被告に対し，上記成果について特許を出願することを提案した。
(争いのない事実，乙１，弁論の全趣旨)
(3)本件発明の成立
原告は，遅くとも平成５年１１月までに，次の特許権(以下「本件特許権」，「」。   「」といいこれに係る特許を   本件特許という)に係る発明(以下   本件発明という。)をした。
ア登録   番号特許第２９３７７２９号
イ発明   の名称   パターン認識方法及び装置及び辞書作成方法
ウ出願   日平成５年１２月２１日
エ公開   日平成７年７月２１日
オ登録   日平成１１年６月１１日
(4)本件発明の内容及び特許請求の範囲
本件特許の特許請求の範囲は，下記アのとおりであり，また，本件発明の内容は，本件特許発明に係る明細書及び図面(以下，併せて「本件明細書」という。)に記載されたもの(本件発明)と同一であり，その関係部分の記載は，下記イのとおりである(なお，本件発明に係る特許公報〔甲２〕を別紙として添付する。)。
ア特許請求の範囲
「請求項１】パターン入力部(１)からの入力パターンを，辞書(２)を【参照してパターン認識処理部(３)により認識するパターン認識方法に於い
て，
前記辞書(２)は，手本パターン対応にＮ個の要素からなる特徴ベクトルを求め，該特徴ベクトルのＮ個の要素の上位又は下位から順に選択組合せを行って，１個～(Ｎ－１)個の要素からなる特徴集合を形成し，該特徴集合と文，，，字名数字名   各種パターン名等のカテゴリー名とを対応させた構成を有し前記パターン認識処理部(３)は，前記パターン入力部(１)からの入力パターンについて，Ｎ個の要素からなる特徴ベクトルを求め，該特徴ベクトルのＮ個の要素の上位又は下位から順に選択組合せを行って，１個～(Ｎ－１)個の要素からなる特徴集合を形成した後，該特徴集合と前記辞書(２)の特徴集合との類似度を前記カテゴリー名対応に求め，該類似度が昀大となるカテゴリー名を，前記入力パターンのカテゴリー名と判定することを特徴とするパターン認識方法。
【請求項２】パターンを格納したメモリ或いはパターンの走査読取りを
行うパターン入力部(１)と，
文字名，数字名，各種パターン名等のカテゴリー名のそれぞれに対して単一又は複数の手本パターンを基に，各手本パターン対応にＮ個の要素からなる特徴ベクトルを求め，該特徴ベクトルの複数のＮ個の上位又は下位から順，，に選択組合せを行って１個～(Ｎ－１)個の要素からなる特徴集合を形成し該特徴集合と前記カテゴリー名とを対応させてメモリに格納したパターン認
識用の辞書(２)と，
前記パターン入力部(１)からの入力パターンについて，Ｎ個の要素からなる特徴ベクトルを求め，該特徴ベクトルのＮ個の要素の上位又は下位から順，，に選択組合せを行って１個～(Ｎ－１)個の要素からなる特徴集合を形成し該特徴集合と，前記辞書(２)の特徴集合との類似度を前記カテゴリー名対応に求め，該類似度が昀大となるカテゴリー名を，前記パターン入力部(１)からの入力パターンのカテゴリー名と判定するパターン認識処理部(３)とを備えたことを特徴とするパターン認識装置。


【請求項３】パターン入力部(１)からの入力パターンをパターン認識処理部(３)により認識する為の辞書(２)を作成する方法に於いて，手本パターンよりＮ個の要素からなる特徴ベクトルを求め，該特徴ベクトルのＮ個の要素の中の上位又は下位から順に，該上位又は下位の要素を含めて１個～(Ｎ－１)個の要素の組合せからなる特徴集合を形成し，該特徴集合と前記手本パターンのカテゴリー名とを対応させてメモリに格納する処理を含むことを特徴とするパターン認識用の辞書作成方法。【請求項４】パターン入力部(１)からの入力パターンをパターン認識処理部(３)により認識する為の辞書(２)を作成する方法に於いて，手本パターンの認識対象領域をＮ個の等面積に分割し，該Ｎ個の分割領域に領域番号を付与し，該Ｎ個の分割領域内のドット数の合計を求め，該合計の値が大きい順に前記領域番号を配列して特徴ベクトルとし，該特徴ベクトルのＮ個の要素を構成する前記領域番号を，上位又は下位から順に，該上位又は下位の要素を含めて１個～(Ｎ－１)個の要素の組合せから特徴集合を形成し，該特徴集合と前記手本パターンのカテゴリー名とを対応させてメモリに格納する処理を含むことを特徴とするパターン認識用の辞書作成方法。【請求項５】パターン入力部(１)からの入力パターンをパターン認識処理部(３)により認識する為の辞書(２)を作成する方法に於いて，手本パターンの認識対象領域を，それぞれドット数の合計が同一となるようにＮ個に分割して領域番号を付与し，該Ｎ個の分割領域の面積が大きい順に前記領域番号を配列して特徴ベクトルとし，該特徴ベクトルのＮ個の要素を構成する前記領域番号を，上位又は下位から順に，該上位又は下位の要素を含めて１個～(Ｎ－１)個の要素の組合せからなる特徴集合を形成し，該特徴集合と前記手本パターンのカテゴリー名とを対応させてメモリに格納する処理を含むことを特徴とするパターン認識用の辞書作成方法」。
イ本件明細書の記載
(ｱ)解決課題
「０００６・・・本発明は，辞書作成時間を短縮し，多数の文字種が【】混在するような場合でも認識処理を容易とし，且つ認識率の向上を図ることを目的とする」。
(ｲ)作用
「００１２【作用】(１)パターン認識用の辞書２は，手本パターン対【】応にＮ個の要素からなる特徴ベクトルを求め，その特徴ベクトルのＮ個の要素を上位から順に配列し，例えば，昀上位の要素を１個，次にその昀上位の要素と次の要素との２個，次に，昀上位の要素と次の要素と更にその次の要素との３個，次に，それらを含めて次の要素の４個というように，Ｎ－１個の要素の組合せを求めて特徴集合とし，この特徴集合とカテゴリー名とを対応させて格納したものである。この場合，図１に於ける例として，特徴集合｛１，３｝はカテゴリー名Ａ，Ｂに対応し，特徴集合｛１，３，４｝はカテゴリー名Ａ，Ｃ，Ｄに対応するような場合を示している。又パターン認識処理部３は，パターン入力部１からの入力パターンについて，辞書２を作成する手順と同様にして特徴集合を求め，この特徴集合と，辞書２の特徴集合と。，，の類似度をカテゴリー名対応に求める例えば   入力パターンの特徴集合が｛１，３｛１，３，４・・・・の場合，図示の辞書２の特徴集合とカ｝，｝，，。テゴリー名対応に類似度を求めるとカテゴリー名Ａの類似度が昀大となるそして，類似度が昀大となるカテゴリー名を入力パターンのカテゴリー名と判定する」。
「００１５】(４)又辞書作成方法は，手本パターンの認識領域を等面積【にＮ個に分割し，分割領域内のドット数(白地に黒のパターンの場合，黒ド。。ット数)又は重みづけした値を合計する又分割領域に領域番号を付与するそして，合計した値の大きいものから順に領域番号を配列する。このＮ個の領域番号の配列から，上位又は下位から順に，１個～Ｎ－１個の要素の組合せを形成して特徴集合とする。又例えば，同一文字についての手書き文字，。，印刷文字等の複数の文字種について手本パターンとすることもできる即ち１個のカテゴリー名について複数の手本パターンから特徴集合を求めて格納することができる」。
【００１６】(５)又辞書作成方法は，手本パターンの認識領域内のドット数又はドットに重みづけした値を合計し，その合計した値が同一の面積となるようにＮ個に分割する。この場合，白の多い部分は大きい面積となり，又黒の多い部分は小さい面積となる。或いは，重みづけの大きいドットが多く含まれる部分は小さい面積となる。そして，分割領域に領域番号を付与し，面積の大きいものから順にＮ個の領域番号を配列する。このＮ個の領域番号の配列から，上位又は下位から順に，上位又は下位を含めて１個，２個・，・・Ｎ－１個の領域番号(要素)の組合せからなる特徴集合を形成する。この。」特徴集合と手本パターンのカテゴリー名とを対応させてメモリに格納する
(ｳ)実施例
「００１８】前述のパターン認識用の辞書２は，パターン入力部１又は【，，，他のスキャナー等からの手本パターンについて特徴集合を求めて   文字名数字名，パターン名等のカテゴリー名と対応してメモリに格納したものであり，この特徴集合は，特徴ベクトルから求めるものである。この特徴ベクトルは，手本パターンの認識領域を等面積，等ドット数等に従ってＮ個に分割し，各分割領域のドット数や面積等を要素とするか，又は手本パターンよりＮ個の他の特徴量を求めて要素とするものである。この特徴ベクトルＶは，Ｖ＝｛ｖ，ｖ，ｖ   ・・・ｖ・・ｖ｝   …(１)，，１２３i   Ｎと表すことができる。


【００１９】そして，特徴ベクトルＶの複数の要素Ｖ～Ｖの上位(昀大１Ｎの数)から順に，或いは下位(昀小の数)から順に選択組合せを行って，Ｎ－１個の集合について１の順番に並べた集合の列ＴＴ   ・・・Ｔ，，，   ，１２Ｎ－１を特徴集合列とするものである。例えば，(１)式が大きいものから順に要素が配列(要素の上位から順に配列)されている場合，Ｉ＝１は｛ｖ，Ｉ＝｝１２はｖｖ   Ｉ＝３はｖｖ   ｖとなりＩ＝Ｎ－１は   ｖ｛，｝，｛   ，，｝，｛１２   １２３，ｖ，ｖ・・・，ｖ   ｝となる。これらの各個を特徴集合と称す，１２３   Ｎ－１るものである。この特徴集合と手本パターンのカテゴリー名(文字名，数字名，パターン名等)とを対応させてメモリに格納することにより，パターン認識用の辞書２を作成する」。
【００２０】例えば，図２の(Ａ)に示す文字「Ａ」について，認識領域がＸ(ドット)×Ｙ(ドット)の構成の場合，縦に４等分，横に４等分すると，１６個の等面積の分割領域が形成される。そして，各分割領域に領域番号１～１６を付与し，文字部分を黒とすると，各分割領域内の黒ドット数を計数する。この計数値をそれぞれｖ～ｖとすると，(１)式の特徴ベクトルＶ１１６が得られる。そして，ｖ～ｖの大きいもの順に，順次Ｉ(＝１～Ｎ－１１６１)個を選び，Ｎ－１(＝１６－１＝１５)個の集合を求め，これをＩの順番に並べた集合の列Ｔ～Ｔ(＝Ｔ   ～Ｔ)を特徴集合列とする。１Ｎ－１１１５【００２１】この文字「Ａ」について，領域番号１～１６の分割領域内の黒ドット数が大きいものから順に並べた時，６，７，１０，１１，１３，１６，２，３，９，１２，５，８，１，４，１４，１５であるとすると，特徴
集合列Ｔ～Ｔは，１１５
Ｔ＝｛６｝１
Ｔ＝｛６，７｝２
Ｔ＝｛６，７，１０｝３
Ｔ＝｛６，７，１０，１１｝４
Ｔ＝｛６，７，１０，１１，１３｝５
：：Ｔ＝｛６，７，１０，１１，１３・・・５，８，１，４，１４｝，１５となる。従って，これをカテゴリー名Ａとしてメモリに格納する」。
「図２
」「００２２】又図２の(Ｂ)は，１文字分の黒ドット数が同一となるよう【に１文字分の領域を分割した場合を示し，分割領域の面積に大小の差が生じることになる。この場合，例えば，１文字分の黒ドット数を総て計数し，合計数をＺとすると，縦に４分割，横に５分割する場合，例えば，縦方向に走査して黒ドット数を計数し，順次加算して(Ｚ/４)の値と同一或いは近似した値となった時に，縦に分割した１縦分割領域が得られる。同様に，縦方向に走査して黒ドット数を計数し，順次加算して(Ｚ/４)の値と同一或いは近似した値となるように，縦分割領域を順次形成する。そして，各縦分割領域内を横方向に走査して黒ドット数を計数し，順次加算して〔(Ｚ/４)/５〕の値と同一或いは近似した値となった時に，横にも分割した分割領域が得られる。これを繰り返すことにより，黒ドット数が同一の分割領域を得ることができる。そして，分割領域に番号１～２０を付し，その番号１～２０の分割領域の面積をそれぞれｖ～ｖとすると，(１)式の特徴ベクトルＶが得１２０。，，，られるそして   面積の大きいものから順に(上位のものから順に)或いは面積の小さいものから順に(下位のものから順に)，順次Ｉ(Ｉ＝１～Ｎ－１)個を選びＮ－１(＝２０－１＝１９)個の集合をＩの順番に並べた集合Ｔ，，   １～Ｔ(＝Ｔ～Ｔ   )を特徴集合列とするものである」。Ｎ－１１   １９
「図２
」「００５７】例えば，カテゴリー名「Ａ「Ｂ」について，複数種類の【」，印刷文字，手書き文字等のそれぞれ手本パターンを４種類入力し，認識領域を６個に分割し(特徴ベクトルの次元を６とし)，分割領域番号を１～６として，それぞれの分割領域のドット数を計数した結果，次のようになった場合を仮定する。
領域番号１２３４５６
ＶＡ１＝(１００，９０，   ８０，７０，６０，   ５０)ＶＡ２＝(４０，５０，   ４５，３３，３５，   ３４)ＶＡ３＝(１９８０，１２，２０００，１，   ０，２)ＶＡ４＝(９６，９５，   ９４，９９，９８，   ９７)ＶＢ１＝(２４，２２，   ３０，３２，２８，   ２６)ＶＢ２＝(２４，２２，   ６４，６０，５２，   ５６)ＶＢ３＝(１５４，１５５，１７５，１７４，１６５，１６４)ＶＢ４＝(－６０，－５，   －４，－３，－２，   －１)【００５８】特徴ベクトルＶＡ１～ＶＡ４，ＶＢ１～ＶＢ４から作成される特徴集合ＴＡ１～ＴＡ４，ＴＢ１～ＴＢ４は，特徴ベクトルの要素の大きいものから順に，１個，それと次の要素との２個というように，６個の要素
の中から順次要素１～５個組み合わせるものであり，
｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，．ＴＡ１＝   １１２   １２３１２３４   １２
３．４．５｝
｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，．ＴＡ２＝   ２２３   １２３１２３５   １２
３．５．６｝


｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，．ＴＡ３＝   ３１３   １２３１２３６   １２
３．４．６｝
｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，，ＴＡ４＝   ４４５   ４５６１４５６   １２
４，５，６｝
｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，．ＴＢ１＝   ４３４   ３４５３４５６   １３
４．５．６｝
｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，．ＴＢ２＝   ３３４   ３４６３４５６   １３
４．５．６｝
｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，．ＴＢ３＝   ３３４   ３４５３４５６   ２３
４．５．６｝
｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，，ＴＢ４＝   ６５６   ４５６３４５６   ２３
４，５，６｝」
「図１６
」「００５９】なお，分割領域番号１～Ｎ(Ｎ＝６)の場合に，１個～(Ｎ【－１)個の要素の組合せを得るもので，この場合，１～Ｎ個の要素による組合せとすると，前述のＴＡ１～ＴＡ４は，Ｎ＝６であるから，６個の要素の組合せは，それぞれ同一の｛１，２，３，４，５，６｝となる。従って，これは特徴集合としては意味をなさないので，前述のように，１～(Ｎ－１)個の組合せとしているものである。そして，前述の特徴集合とカテゴリー名とを対応させてメモリに格納して辞書を形成するものであり，図１６は前述の。，｛｝   ，「」例を用いた辞書の一例を示す   例えば特徴集合３はカテゴリー名Ａ「Ｂ」に共通の場合を示している。このように，辞書は，手本パターンより特徴集合を作成し，カテゴリー名と対応させて，特徴集合の順番に並べるものであり，又これらの特徴集合に対して複数のカテゴリー名を対応させるものであるから，辞書作成に要する時間は，手本パターン数に比例した時間で済み，辞書作成の為の所要時間を従来例に比較して大幅に短縮することができる。又手本パターンを追加する時も，辞書の一部を修正，追加するだけで済むから，簡単に追加することができる。又このような辞書構造を有するものであるから，パターン認識処理に於ける所要時間を短縮することが可能となる」。
「００７２】入力パターンから求めた特徴集合と，文字認識用辞書に格【納された特徴集合とについて，前述の(６)式による巾空間類似度を計算し，昀大の類似度となる手本パターンのカテゴリー名を，入力パターンのカテゴリー名と判定するものである。
【００７３】例えば，未知のカテゴリー名の入力パターンＰＸ１，ＰＸ２について，図１６に示すパターン認識用の辞書を用いて認識する場合，入力パターンＰＸ１，ＰＸ２の特徴ベクトルＶＸ１，ＶＸ２が，ＶＸ１＝(６，８８８，９９９９，－５５，７７，－４４４)ＶＸ２＝(２５，１６，３４，   ６１，５２，４３)であるとすると，入力パターンＰＸ１の特徴ベクトルＶＸ１から作成される，｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，｝，｛，，特徴集合は   ３２３   ２３５   １２３   ５１２３，４，５｝となり，入力パターンＰＸ２の特徴ベクトルＶＸ２から作成さ，｛｝，｛，｝，｛，，   ｝，｛，，，   ｝，｛，れる特徴集合は４４   ５４５   ６３４５６１３，４，５，６｝となる。
【００７４】入力パターンＰＸ１の特徴集合と，図１６の辞書の特徴集合とをみると，入力パターンＰＸ１の特徴集合｛３｝はカテゴリー名Ａ，Ｂにリンクし｛２，３｝はＡ｛２，３，５｝は何れにもリンクしていない。，，｛，，，｝，｛   ，，，，｝。又１２３５はＡ   １２３４５はＡにリンクしている従って，前述のリンク１回について１/５点を与えることとすると，入力パターンＰＸ１のカテゴリー名Ａとの類似度は，４/５となり，入力パターンＰＸ１のカテゴリー名Ｂとの類似度は１/５となる。
【００７５】同様計算して，入力パターンＰＸ２のカテゴリー名Ｂとの類似度は３/５となり，入力パターンＰＸ２のカテゴリー名Ｂとの類似度は４/５となる。従って，入力パターンＰＸ１はカテゴリー名Ａと認識し，入力パターンＰＸ２はカテゴリー名Ｂと認識するが，類似度の順に認識候補カテゴリー名を表示することも可能である」。
(ｴ)発明の効果
「００７７【発明の効果】以上説明したように，本発明は，パターン【】入力部１から入力した文字等の入力パターンを，パターン認識処理部３に於いてパターン認識用の辞書２を参照して認識するものであり，入力パターンの特徴集合と，辞書２の特徴集合との類似度を求めて，昀大の類似度のカテゴリー名を入力パターンのカテゴリー名と判定するものであり，認識率が高いことが確認されている。又類似度計算に於いては，辞書が特徴集合の順番に配列し，例えば，２分割法等によってサーチすることにより，辞書の全部の特徴集合との間の類似度計算を行うことなく，その一部を参照すれば済むから，認識所要時間を短縮できる利点がある。又類似度計算は，全カテゴリー名に対して行うものであるから，パターン認識に於ける大分類等に適用できる等の応用性にも優れている利点がある」。


「００８０】又パターン認識用の辞書２は，手本パターンよりＮ個の特【徴量を抽出して特徴ベクトルとし，その特徴ベクトルの要素の大きいものから或いは小さいものから順に，１個の要素，その要素と次の要素との２個，その２個の要素と更に次の要素との３個というように，Ｎ－１個の組合せを特徴集合とし，手本パターンのカテゴリー名と対応させてメモリに格納するものであり，一つの特徴集合に複数のカテゴリー名を対応させることができるので，手本パターン及びカテゴリー名が多数の場合でも，辞書作成に要する時間は短くて済み，経済的に辞書を作成することができる。更に，手本パターンを追加する場合でも，辞書の一部を修正，追加すれば良いから，簡単に追加することができる利点がある」。
(5)本件発明規程
被告は，平成５年１１月，次の内容を含む従業員の発明に関する「社員発明規程」との職務発明規程を定めた(以下「本件発明規程」という。)。(争いの
ない事実，甲１)
「(発明の報告)
第２条社員が，会社の業務範囲に属する事項について，発明をした場合はすみやかに会社に報告しなければならない。
(特許権の承継及び協議)
第３条前条の発明で，その発明をするに至った行為が，会社におけるその者の現在又は過去の職務に属するものについては，会社が，特許を受ける権利又は特許権(外国における場合を含む)を承継する。ただし，会社が必要でないと認めた場合はこの限りではない。
２・・・・・
(譲渡補償金)
第４条前条の規定により，会社が特許を受ける権利を承継して出願した場合は，発明者に対し，譲渡補償金として，１出願につき３０,０００円を。，。支給するただし   出願後の分割出願又は変更出願については支給しない
２・・・・・
３・・・・・
(登録補償金)
第５条第３条の規定により，会社が特許を受ける権利を承継して，特許権を取得した場合は，発明者に対し，登録補償金として３０,０００円を支給する。ただし，特許法第３８条ただし書の規定による２以上の発明を含む特許権については，１５,０００円を加算する。
２・・・・・
３第３条の規定により，会社が特許権を承継した場合は，せん議のうえ相応の補償金を支給する。
(追加補償金)
第６条前２条の補償金を支給した後においても，出願中及び特許権存続期間中の発明実施の成績が顕著であると認めた場合は，追加補償金を支給する」。
(6)本件発明に係る特許を受ける権利の承継
本件発明に係る特許を受ける権利(以下「本件権利」という。)は，平成５年１１月ころ，本件発明規程に基づき，原告から被告に譲渡された。(争いのな
い事実)
(7)本件発明に係る特許出願
被告は，平成５年１２月２１日，特許庁に対し，本件発明に係る特許出願をした。(争いのない事実)
(8)本件発明の実施
ア被告は，平成５年ころから，本件発明を利用したＯＣＲソフトウェアである「カスタムＯＣＲ「手書ＲＥＡＤＥＲ「ＦＡＸＲＥＡＤＥＲ   「郵」，」，」，振ＯＣＲ「字由字在」等の商品を販売した(乙１，２。ただし，この実施」，については補償金請求の基礎とはされていない。)。
イ本件サービス
被告は，平成９年７月，次のような，顧客から依頼された文書等のデジタルデータ化を行うサービス(「バーズｅ－エントリーサービス。以下「本」件サービス」という。)を始めた。(争いのない事実，甲３，１０，１１，乙１，７，８，１４～１６，２４～２６，弁論の全趣旨)
(ｱ)構成
本件サービスを行うシステム(以下「本件システム」という。)は，蒲田セ，，，ンター広島センター   名古屋センター及び中国センターに分かれているがそれぞれの構成はほぼ同様である(以下，主に「蒲田センター」を例に説明する。)。
本件システムは，①クライアントから被告に送信されたＦＡＸ送信の受信等のＦＡＸ処理，文字認識処理及び文字認識後処理などを行うＦＡＸ/認識サーバ(３４サーバ)と，②クライアントから被告に郵送された帳票の読取りなどを行うスキャナと，③ベルトコンベア編集，認識不能帳票の修正，イメージワークフロー入力などを行う編集クライアント(７サーバ，１００～３００端末)と，④クライアントによるデータのダウンロード，イメージデータの照会などを行う通信制御サーバ(２２サーバ)と，⑤顧客管理，データ管理などを行うデータベースサーバ(２サーバ)と，⑥イメージデータ管理などを行うイメージ管理サーバ(２サーバ)と，そのほかに，ＰＢＸ，システム監視サーバ，周辺機器，ハブなどの機器から構成され，それぞれの機器が通信回線により接続されている。システム性能としては，受信能力が１時間当たり約４万枚，処理能力が１時間当たり１万５０００枚及び１日当たり約１５万枚であり，実績値は，昀大受信枚数が１時間当たり２万枚，昀大処理枚数が１時間当たり約１万２０００枚及び１日当たり約１０万５０００枚である。
(ｲ)サービス内容
ａＦＡＸ受付時間は，年中毎日２４時間である。
ｂ帳票受付は，ＦＡＸ又は郵送でされ，処理対象帳票は，ＯＣＲ帳票又は非ＯＣＲ帳票である。ＦＡＸ帳票については，ＦＡＸボードで受信後イメージ処理がされ，郵送帳票については，私書箱経由で受け付け後，スキャナで読み取られる。ＯＣＲ帳票が利用された場合にはＯＣＲの認識結果の全カラムを目視で検査するが，非ＯＣＲ帳票が利用された場合には，イメージデータからオペレータがパンチ入力をする。
ｃ処理サイクルは，スタンダード・タイプとしては，当日(９：００～２０：００)に受信したＦＡＸを翌営業日の午前９時までにデータ化し，エクスプレス・タイプとしては，当日ＦＡＸ受信後３０分以内にデータ化するというものである。
ｄ処理されたデータについては，ＣＳＶ形式などでクライアントがダウンロードすることができる。イメージデータについては，通信回線を利用して原帳票の照会ができるほか，ＣＤ－ＲＯＭ等によりクライアントに提供される。なお，判別不能帳票については，クライアントの指定ＦＡＸに転送される。
ｅＦＡＸ，郵便のほか，Ｗｅｂを利用したサービスもある。
(ｳ)処理手順


ａＦＡＸ処理(サブシステム１)
(a)ＦＡＸ，郵送などによりセンターに送信，送付された帳票を受信し，又はそのイメージをスキャナで取り込む。
(b)ＦＡＸ処理(サブシステム１)は，ＦＡＸ制御(モジュール１)，キュー管理(モジュール２)，受信処理(モジュール３)，送信処理(モジュール４)及び音声応答(モジュール５)から成る。
(c)勤務表についてＦＡＸとＯＣＲを用いた処理をするに当たり，セイコープレシジョン株式会社の「勤怠管理システム」(平成４年９月２日出願，平成８年３月６日公告〔特公平８－２３８９５号〈乙２６，特許第２〉〕１２１３１２号)に係る発明(以下「乙２６発明」という。)が使用されている。なお，被告がセイコープレシジョン株式会社との間で実施許諾契約を締結したのは平成１６年１２月１日であるが，実施許諾は平成８年３月６日に遡ってされており，被告はこれに相応する実施料をセイコープレシジョン株式会社に支払っている。
ｂ認識処理(サブシステム２)
(a)オペレータの目視によるＯＣＲ認識結果の確認及び修正，各種エラーチェック，エラー修正などが行われる。
(b)認識処理(サブシステム２)は，帳票切り出し(モジュール６)，文字切り出し(モジュール７)，文字認識(モジュール８)及び認識後処理(モジュール９)から成る。
(c)帳票切り出し(モジュール６)については「ノイズ成分除去方法及びノ，イズ成分除去プログラムを記録した記録媒体」(平成１０年１月実施，同年８月２６日出願，平成１２年２月１０日登録，特許第３０３０８１４号〈〉「」   。。乙１５)に係る発明(以下   乙１５発明という)が使用されている(d)文字認識(モジュール８)については，本件発明及び「文字認識方法及び認識装置」(平成１７年１２月７日出願，平成１８年４月実施，平成１９年６月２１日公開〔特開２００７－１５６９３８号〈乙１６〕)に係る〉発明(以下「乙１６発明」という。)が使用されている。(e)文字認識(モジュール８)では，ＯＣＲによる漢字認識が実用に供するレベルに達していないため，手書き及び活字の数字(０～９)，英字(Ａ～Ｚ)及びカタカナ(ア～ン)の認識についてのみ実施している。
ｃ後処理(サブシステム３)
共通チェック(モジュール１０)，カスタマイズチェック(モジュール１１)及びデータベース登録(モジュール１２)から成る。
ｄ編集処理(サブシステム４)
(a)ＷＫＦ制御(モジュール１３)，対象外編集(モジュール１４)，先行編集(モジュール１５)ベルトコンベア編集(モジュール１６)エラー編集(モ，，ジュール１７)，再認識処理(モジュール１８)及びリモート編集システム(モジュール１９)から成る。
(b)ベルトコンベア編集(モジュール１６)については「キー入力編集方法，及び編集装置」(平成９年６月１９日出願，同年７月実施，平成１１年１，「」１月１２日登録特許第３０００３４９号)に係る発明(以下   乙１４発明という。)が使用されている(以下，乙１４発明を使用した編集方法を「ベルトコンベア編集」という。)。
ベルトコンベア編集とは，３枚程度の帳票の各カラムの各文字ごとにＯＣＲによる各文字の認識結果をコード順にソートし，上段に元イメージ，下段に認識結果をカラムごとに対応するように表示して，イメージと認識結果を確認するものである。すなわち，上段に各カラム１文字分のイメージ(例・７)を   下段にこの文字に対する認識結果である文字(例・７)「」   ，「」が配置され，これら文字が認識結果である文字種ごとに連続して並べれら「」「」「」「」「」，   「」「」(例・上段に７   ７７・・・   ８８・・・   下段に７７「７・・・８   「８・・・。)，上段のイメージと下段のイメージが一」「」   」「」「」「」「」「」致しないものが修正の対象となる(例・上段が７７   ７７７・・・，下段が「７「９「７   「７「７・・・であれば，２番目の認」」」」」識結果が修正される。乙１４発明を使用した編集方法は，あたかも数字がベルトコンベアに乗って流れてきて，オペレータが不良品を排除するように誤認識した文字を修正することから「ベルトコンベア編集」と名付け，られている。
(c)ベルトコンベア編集の後にページ編集方法を利用した論理チェックが行なわれる。論理チェックとは，例えば，勤務表の休憩時間の結果が「９０」，。０(９時間)となるのは間違っている可能性が高く   これをエラーとするエラーとなった帳票をページ編集(帳票１枚単位の編集方法で，元帳票と同じような配置で各項目ごとに元イメージと認識結果を配置する。)で認識結果を再確認している。
(d)ＯＣＲに向かないフィールド部分のイメージは，イメージワークフロー入力がされる。これは，切り出されたフィールド部分をオペレータの入力画面に表示させ，オペレータはそのイメージを参照しながら，下に配置された入力フィールドに該当の文字をパンチ入力するものである。
ｅデータ処理(サブシステム５)
通信制御(モジュール２０)，ダウンロード(モジュール２１)，イメージ照会(モジュール２２)，各種カスタマイズ(モジュール２３)及びＷｅｂ連携(モジュール２４)から成る。
ｆＷｅｂ処理(サブシステム６)
イメージ照会１(モジュール２５)，着信検索(モジュール２６)，イメージ照会２(モジュール２７)及び各種カスタマイズ(モジュール２８)から成る。
(9)本件特許の成立
特許庁は，平成１１年６月１１日，本件特許権について設定の登録をした。
(争いのない事実)
(10)補償金の支払
被告は，原告に対し，本件発明規程に基づき，平成５年１２月，第４条の譲渡補償金として３万円を，平成１２年，第５条の登録補償金として４万５０００円をそれぞれ支払った。
原告は，平成９年１１月に被告を退職する際に，被告に対して同規程第６条の追加補償金の支払を受けられるかどうかを問い合わせたが，被告は「部門，全体は赤字である」と回答し，その支給はしていない。。
(争いのない事実)
(11)本件サービスの売上高
，。，本件サービスの売上高は次のとおりである(単位：千円)   (乙１９～２１
２３)
１６期(平成９年７月～８月)２２９万２０００円


１７期(平成９年９月～同１０年８月)１億２９３１万５０００円１８期(平成１０年９月～平成１１年８月)１億５１８５万１０００円１９期(平成１１年９月～平成１２年８月)２億３８９０万２０００円２０期(平成１２年９月～平成１３年８月)４億０７９７万４０００円２１期(平成１３年９月～平成１４年８月)５億９１４６万００００円２２期(平成１４年９月～平成１５年８月)７億５６９５万５０００円２３期(平成１５年９月～平成１６年８月)９億６９７０万８０００円２４期(平成１６年９月～平成１７年８月)１０億３７８１万１０００円２５期(平成１７年９月～平成１８年８月)１１億３９９７万５０００円２６期(平成１８年９月～平成１９年３月)６億４４４８万５０００円２７期(平成１９年４月～平成２０年３月)１１億４７６６万９０００円
２８期(平成２０年４月～
平成２０年６月１０日)２億０８５８万４０００円
合計７４億２６９８万１０００円
(12)訴訟提起
平成２０年５月３０日，原告は，本件訴訟を提起した。(顕著な事実)
(13)本件特許権の消滅
平成２０年６月１１日，本件特許権は，年金未納付により消滅した。
(14)時効援用の意思表示
被告は，平成２０年９月１日の本件第１回弁論準備手続期日において後記４(5)ア(ｱ)～(ｳ)の時効について，平成２１年２月１８日の本件第４回弁論準備手続期日において同(ｴ)の時効について，本件補償金請求について消滅時効を援用する旨の意思表示をした。(顕著な事実)
３争点
(相当の対価について)
(1)超過売上高
(2)超過利益
(3)使用者貢献度
(4)相当対価額
(時効消滅について)
(5)時効期間の経過
(6)援用権の喪失
(弁済)
(7)補償金の支払の有無
４争点に関する当事者の主張
(1)超過売上高
ア原告
本件発明により生じた超過売上高は，売上高の１００％であり，少なくとも９０％を下回るものではない。
(ｱ)本件発明の特徴
ａ本件発明のように，特徴ベクトルの値を順位付けして特徴集合を構成させること，各マス目のドット数の値を特徴ベクトルにすること，各マス目の中のドット数が等しくなるような各マス目の面積を特徴ベクトルにすること，及びこれに類似する技術は，すべて原告が独自に考案したものである。
ｂ(a)本件発明の学習処理は，理論的に昀速であり，学習が高速に行える。ＯＣＲソフトウェア開発の過程では，１回の学習で昀終的な認識プログラムが完成するわけではなく，何回かのテストを行い，その結果を検証して学習をやり直すなどの作業が含まれる。そのほかに，研究作業においても，色々な改良手法を何回も試して，学習，テスト，プログラムの修正を繰り返す作業がある。それらのいずれにおいても，学習時間が短いということが，開発期間の短縮と作業効率の向上に大きく寄与している。(b)本件発明の識別処理は，非常に高速である。
認識時間については，他の手法では大型コンピューター(ＦＡＣＯＭ－Ｍ３６０)を使用して１文字当たり０．３７秒であったが，本件発明では平成５年当時のパソコンを使用しても１文字当たり０.０２秒程度であっ。，，，た   また本件発明は学習データをいかに大量に学習させたとしても識別時間が全く変化しない。識別処理が早ければ，それだけ，同じ期間内，。に大量の依頼を受けることができ処理が早ければ顧客満足度も高くなるしたがって，商品としての魅力が高く，市場競争力が高いということになる。しかも，同じ作業をするのに処理速度が速いほうが作業時間を短縮できるため，この作業にかける人件費もより安くて済むことになる。ｃ本件発明は，すべてのカテゴリーに対する類似度情報を返すことから，この類似度を認識結果の信頼性の判断に利用することができる。実用的には，たとえ認識棄却が多くても誤認識を極力排除したいという要求が非常に高いところ，この要求に応えるためには，何らかの方法で認識結果の信頼度を判断しなければならないが，そのためには類似度情報が不可欠である。そして，すべてのカテゴリーに対して類似度情報を返せば，一番類似度の高い情報のみを返す場合と比べて誤認識をより高い確率ではじき出すことが可能となる。数字のようにカテゴリー数が１０個の場合にすべてのカテゴリーに対して類似度を返す識別手法は各種存在するが，漢字のように種類が３０００以上もある場合にすべのカテゴリーに対して類似度情報を返す実用的な手法は現在でさえまれであり，少なくとも本件発明の時点では他に存在しなかった。
ｄ本件発明は，漢字のように種類が何千個もある場合でも，すべてのカテ，。ゴリーに対して類似度情報を返しつつしかも識別処理が速い手法であるしたがって「データマイニング「画像からの一般物体認識」等の大量，」カテゴリーの識別問題に係る分野に応用できる有望な技術である。ｅ(a)本件発明の認識率は高い。


孫ほか２名の「連想整合法に基づく高速文字認識アルゴリズム」(平成３年３月１日発行「情報処理学会論文誌」Ｖｏｌ．３２Ｎｏ．３の４０４～４１３頁。甲９。以下「甲９論文」という。)によると，平成３年３月当時の文字認識技術では，活字文字の認識率は９９.８８％(全数整合法)～９９.８７％(連想整合法)であるが，本件発明の漢字の認識率は，９９.【】「」   。。９７％である(本件明細書００７９   の９９.７％は誤記である   )また，ひらがな，カタカナ，アルファベット，各種記号とＪＩＳ第１水準全文字を合わせた３５０３文字種での認識率は，９９.９３％，これにＪＩＳ第２水準全文字を加えた６８９１文字種での認識率は，９９.９６％であった本件発明を使用した活字用ＯＣＲ商品である字由字在   と読。「」   「取革命ＬｉｔｅＶｅｒ１.０６」(パナソニックソリューションテクノロジー株式会社，平成１９年８月購入)とを対比してみると「字由字在」，の認識率は９８.７８％で「読取革命ＬｉｔｅＶｅｒ１.０６」の認識，率は９８.９４％であったが，その原因は「読取革命ＬｉｔｅＶｅｒ１.０６」がしている文脈処理を「字由字在」がしていないことや「字由字，在」が行切り出しや文字切り出しに失敗していることによるものと考えられ，正味の文字認識性能は「字由字在」の方が上回る可能性があり「字，」，。由字在が本件発明当時   いかに進歩的で優秀なものであったかが分かる(b)仮に被告が主張するように，本件発明の手書き数字の認識率が９７.０～９８.５％程度としても，一般には認識率は９５％程度であるから，やはり本件発明の文字認識率は高い「ＩＰＴＰ手書き数字認識技術調査」。の結果は，対象が様々な筆記具を念頭においた手書き数字に特化していることや，学習用及びテスト用のサンプル数が１万８０００パターン程度と少なかったことから，本件発明の効果が十分発揮されなかったが，それでも，認識率が１８アルゴリズム中７～８位であり，また，認識速度は，パソコンを用いたにもかかわらず２位であった。
(ｲ)代替技術
ａハードウェアを利用するＯＣＲではなく，パソコンで実行できるＯＣＲの技術は，本件発明当時，本件発明以外に産業的実用性のあるものはなかった。したがって，本件発明の識別技術は，製造コストが掛かる専用ハードウェアを利用しなくてもよいため，製品価格が抑えられ，価格競争力の点で有利である。
ｂ被告が本件発明を使用せずに本件サービスを行うためには，他者からハードウェアＯＣＲを導入しなければならなかったが，性能の高いＯＣＲを有する大手メーカーが競合関係に立つ被告に技術をライセンスすることは考えにくく，仮にライセンスを受けても被告にとって支払が不可能なほど高額なものになったに違いなく，それでは被告は本件サービスをすることはなかった。各種認識プログラムが市場に出回っている中において，被告のように企業規模も小さく知名度も低く営業力も低い企業のサービスが売上げを上げることができたのは，本件特許権による排他的効力によるものにほかならない。
ｃ本件特許の審査に当たって参考とされた特開昭６３－７５９８９号公報（乙２９の１）に開示された発明(以下「乙２９①発明」という。)，特開昭６２－１６６４８７号公報（乙２９の２）に開示された発明(以下「乙２９②発明」という。)，特開昭６３－７８０号公報（乙２９の３）に開示された発明(以下「乙２９③発明」という。)，特開昭６３－１０６０８８号公報乙２９の４に開示された発明(以下   乙２９④発明という)（）   「」。及び特開平４－２９９４８４号公報（乙２９の５）に開示された発明(以下「乙２９⑤発明」という。)は，いずれも本件発明と全くつながりがない。
(ｳ)本件サービスへの寄与
ａ本件サービスは，ＯＣＲを利用することによって，大幅な人件費削減が可能となり，かつ，依頼から納品までの時間を短縮することによって顧客層を広げることが可能となり，これによって初めてビジネスとして成り立つのであるから，その中核的な技術はＯＣＲである。すなわち，ＯＣＲを使用すれば，オペレータは，すべての文字を入力する必要はなくなり，その作業量は，①認識結果を目視する作業と，②誤認識又は認識棄却の文字のみを入力する作業の２つだけとなる。例えば，認識率が９７.６９～９６.９７％であればオペレータが入力する文字数は全体の２.３１％～３.，０３％であり，ＯＣＲを使用しない場合と比較して，オペレータの入力作業量は３３分の１～４３分の１に軽減される。また，オペレータはＯＣＲの誤った認識部分のみを入力すればよいから，その入力誤りの率をも減らすことができる。
ｂ本件サービスは，ＦＡＸを受信し，ＯＣＲ処理をし，データを送信するという既存のビジネスモデルに，認識結果を確認編集する部分を追加しただけであるところ，ＯＣＲの認識結果の確認編集技術は各種のものが以前から存在していたから，被告ビジネスモデルは従来技術の単なる組合せにすぎない。実際，別会社が類似のサービスを行っている。
(ｴ)排他的実施
仮に被告が職務発明に基づく通常実施権によって同程度の売上げを得られたかどうかという観点からみるとしても，競合他者が本件発明を使用できるとなれば，高い認識技術を有する企業，多額のコストを負担できる企業のみならず，被告と同程度の中小企業が本件発明の実施許諾を受けて市場に参入するようになり，被告は現在のような売上げを得られなかった。すなわち，被告は本件発明の使用を他者に禁じることによってコストを負担できない中小規模の事業者の参入を抑えていたのである。
イ被告
本件発明の排他的実施権による効果はない。本件発明により生じた超過売上高は，極めて少なく，売上高の１０分の１以下である。
(ｱ)本件発明の特徴


ａ各マス目の中のドット数を特徴ベクトルにしたり，ドット数が等しくなるような各マス目の面積を特徴ベクトルとすることは，既存技術であり，本件発明はこれらの既存技術を利用するものにすぎない。ｂ文字認識の結果，どこが間違っているかはあらかじめ分からないので，結局，全文字を目視により確認しなくてはならないが，この確認作業は決して容易な作業ではない。目視による確認時間とベテランのオペレータが紙からそのまま打鍵する入力時間は同じくらいである。実際にオペレータがかけている時間のほとんどは目視確認の時間であり，ＯＣＲによって軽減される作業量は修正入力時間のみであるが，修正入力時間はごく少ないため，作業時間減少による人件費の節減効果はほとんど生じない。ｃ類似度情報は，実用的には上位２～３文字までのもの(確定，曖昧，不認識が判定できる程度)があれば十分で，すべてのカテゴリーに対する類似度情報は不要である。また，類似度情報が常に正しいとも限らない。結局，実用上は，全件を目視で確認するという作業をせざるを得ない。なお，漢字認識については，本件サービスで実用に供するレベルに達しておらず，採用していない。
ｄ特徴ベクトルを特徴ベクトル値の順位に置き換えてしまう本件発明の手法からして，本件発明が大量カテゴリーの識別問題に応えられるなどというのは過大評価ないし誇張である。
ｅ(a)本件発明の認識率はそれなりの水準にあるものの，反面，誤認識が多く，単純な文字パターンを見誤るという欠点がある。手書き数字の実際の帳票(勤務表)１０００枚をサンプルとした本件発明による認識率は９６.，９７％にすぎない。本件サービスにおける実測値では，おおむね手書き数字で９７.０～９８.５％程度である。したがって，本件発明の認識率は格別優れているというまでのものではない。本件発明を利用したパソコン用ＯＣＲソフトである「字由字在」の世間一般での評価は，極めて低いものであった。
(b)本件明細書に記載された認識率は，辞書作成用の手本パターンと認識率測定用の入力パターンとに同じもの(測定用の文字をあらかじめ辞書登録している。)を用いた認識率であって(本件明細書の段落【００７８【０】，０７９】)，一般の実用(測定用の文字は未知である。)での認識率とは異なる。甲９論文における認識率についても，測定条件が異なるため比較の対象にはならない。
(ｲ)代替技術
ａリコー製，メディアドライブ製，ＮＥＣ製等，他社製の専用ハードウェアを使用しない文字認識プログラムが各種出回っており，本件発明には代，。替技術が存していたから本件特許に他者の参入を阻止できる効果はないｂ被告が本件サービスで本件発明を使用し続けたのは，認識率が高いからではない。いずれ全件を目視確認せざるを得ないため認識率の優劣はさほ，，ど問題でなく一定水準(実装で９７％以上)であればどのＯＣＲでもよく，，，，ただ   自社製品であれば使い慣れておりバグ対応も自社で可能であり周辺ツールも完備している一方，他社製品へ変更すると多額のシステム改修費が必要になるという理由にすぎない。
ｃ原告の主張(ｲ)ｃは争う。
(ｳ)本件サービスへの寄与
ａ原告の主張は，ＯＣＲを全く用いない場合と比較しているだけであり，本件発明の効果を主張するものではない。
ｂ本件サービスの昀大の特徴は，文字認識の弱点である誤認識と不認識についてオペレータによる全文字の確認・修正を実施することにあり，そのために重要なのは，いかに効率的な編集システム，編集設備を準備し，オペレータに効率的な編集を行わせるかであり，文字認識プログラムの良否ではない。被告が他者の参入を抑えて当該分野で独占的な地位を有しているのは，乙１４発明による「ベルトコンベア編集」などの効率的な編集方法を可能とする各発明，及びＦＡＸによる郵送費の削減とデリバリータイムの大幅な削減，ＯＣＲ，ベルトコンベア編集による編集効率・精度の向上と簡単な操作での編集費用の削減，クリーンデータによる顧客側の修正工数の大幅な削減，通信回線を利用した結果(クリーンデータ)の配信によるデリバリータイムの削減，イメージ(デジタルデータ)保管によるリアルタイムの検索など，デジタルサービスを提供するビジネスモデルの構築によるものであり，本件発明のような特定の文字認識技術によるものではない。
(ｴ)排他的実施
原告の主張は争う。
(2)超過利益
ア原告
(ｱ)超過利益率
本件サービスの利益率は，会社全体の利益率を下回ることはないところ，被告の売上高経常利益率は，平成１２年８月決算から平成１６年８月決算までの５年分でみると，平均して２.９５％である。そうすると，超過利益率は，少なくとも２.９５％を下回ることはない。
(ｲ)仮想実施料率
被告の主張は争う。
ａ乙１４発明，乙１５発明及び乙１６発明は，いずれも本件発明の基礎の上にあるものであり，それぞれ単独で本件サービスを成り立たせるようなものではない。
(a)乙１４発明を採用しても，オペレータが目視すべき文字の全体数も，修正すべき文字数も変化しないから，この発明によってオペレータの作業効率はさして向上しない。従来の編集方法でも文字画像と認識結果を並べて表示し目視することはされており，また，イメージデータと認識文字との位置関係が上下以外の場合には乙１４発明の技術的範囲外となるから，この発明を簡単に回避して同等の機能と効果を実現させることができ，乙１４発明に係る特許には，特許権としての効力は皆無である。(b)乙１５発明は，ＦＡＸ特有のノイズ(黒い斑点や黒い線)の出ないスキャナの画像には関係がなく，ＦＡＸ画像のみにしか効力を発揮しないものであり，しかも，その場合でも，乙１５発明によってどの程度誤認識が削減されるかについては全く不明である。例えば，ＯＣＲの誤認識率及び認識棄却率が２.３１～３.０３％であった場合，この発明による入力作業削減の向上率は理論的昀大値でも３.０３％にすぎず，事業の収益性への寄与度は相対的に非常に低い。
(c)乙１６発明のように類似度が一定以上の場合には目視を不要とするという手法は，ごく一般的な考え方として以前から採られていたものにすぎない。また，乙１６発明が，類似度を返す本件発明を前提とする以上，本件発明を離れて独自の技術としての価値を有するものではない。この発明によりどの程度作業が効率化されたかについても全く不明である。なお，乙１６発明は平成１８年４月以降に実施されたにとどまるから，仮に貢献があったとしても，実施期間中のごく一部のみに対してである。(d)乙２６発明の寄与については争う。


ｂプログラムの価値は，機能(モジュール)数で比較されるようなものではない。通信回線を利用してサービスを行うようになれば，内部的なシステム構成とフローも当然それに符合したものになるが，このこと自体はごく当たり前のことであり，それ自体についてビジネス的な先進性は何もない。ｃプログラムの価値は，ステップ数などで比較されるようなものではない。全体の作業のなかで当該プログラムがどのような位置を占め，どのような役割を果たしているかが重要である。
イ被告
(ｱ)超過利益率
原告の主張は争う。
(ｲ)仮想実施料率
，，。仮に超過売上高が存するとしてもその仮想実施料率は   １％以下であるａ本件サービスには，本件発明のほか，次の３つの発明が関係しており，発明の数で多くとも４分の１の役割を果たすにすぎない。(a)被告は，乙１４発明により，大量の帳票を短時間で，かつ，熟練を必要としないオペレータが画面を操作するだけで文字認識の結果の間違いを見つけて修正することを可能とした。その結果，オペレータを廉価なパートか派遣社員によりまかない，かつ，変動するトラフィックに合わせて要員を配置することができ，それでいて専門の熟練されたオペレータと同等の作業をこなすことができるようになった。
被告が先行する大手企業が行っているサービス形態と差別化し，かつ，，，コストを見合わせるサービスができたのは乙１４発明によるものでありこの発明がなければ本件サービスは実現しなかった。
(b)被告は，乙１５発明により，ＦＡＸ帳票のノイズを除去し，認識率の向上と誤認識を低下させることができるようになった。なお，本件サービスではスキャン画像を処理することもあるが，ほとんどがＦＡＸ受信を処理するものである。
(c)被告は，乙１６発明により，超確定認識(絶対に間違えていない確定認識)を実現し，超確定認識した文字については，オペレータの目視確認を，。，不要とし編集効率を改善させることができるようになった   実測値でも１５％～２５％の編集効率が改善できている。
(d)さらに，被告は，乙２６発明について実施許諾を受けたことにより，勤務表についてＦＡＸとＯＣＲを用いた処理を行えることとなった。ｂ本件サービスは，６つのサブシシテムに分かれ，全体として２８の機能(モジュール)に分かれている。本件発明は，機能(モジュール)数で２８分の１の役割を果たすにすぎない。
ｃ本件サービスは，認識処理(サブシステム２)のステップ数が全体の１５分の１であり，さらに，本件発明を利用した文字認識モジュールが，認識処理(サブシステム２)の中のステップ換算で１０％程度となる。したがって，本件発明は，ステップ数で全体の１５０分の１の役割を果たすにすぎない。
(3)使用者貢献度
ア原告
本件発明における被告の貢献度はない。
(ｱ)被告が一般的にＯＣＲの開発を行っていたとしても，本件発明に対する被告の具体的な貢献度は明らかではない。本件発明がされた当時，被告のＯＣＲ開発事業は閉鎖に向かっていたところ，原告は，認識科学研究室からシステム３部に移った後，自ら申し出て，所定労働時間外に単独で本件発明をしたのであり，被告の研究成果は一切利用していない。被告のＯＣＲ技術に係る成果は原告一人の業績に負っており，それ以外の被告がした膨大な研究開発は，原告の研究の礎になるどころか原告に振り分けるべき研究資源を削ったというマイナス要素にしかなっていない。
(ｲ)サンプルデータの収集に被告従業員らの協力があったことは認めるが，何ら発明を基礎付けるものではなく，本件発明を利用したプログラムの性能を高めるためのものにすぎず，発明に対する貢献ではない。(ｳ)発明の実施に当たってした使用者の貢献は，本件補償金の算定について関係がない。いずれにしても，原告は，本件サービスの中核をなすＯＣＲ技術を開発したから，本件サービスに大きく貢献しているといえる。また，原告が本件サービスのシステム開発に従事しなかったのは，被告が原告に対してその従事を指示していなかったからである。
イ被告
本件発明における被告の貢献度は，９５％を下回るものではない。(ｱ)被告は原告が入社する前の昭和６１年ころからＯＣＲの研究を行っており，原告は，平成２年４月以降，認識科学研究室に配属されて上司であった，。，Ｂの指導の下で始めて文字認識技術を学びその認識研究に携わった   また被告は，昭和６１年以降，多額の試験研究費を投じてきている。さらに，ＯＣＲの開発には，認識エンジンの開発だけではなく，検証，辞書登録，操作画面・業務処理の開発，販売を含め多くの社員がかかわっている。本件発明は，そのような経緯と背景があったからこそ成し得たものである。(ｲ)辞書サンプルデータの収集に当たっては，被告の全社員及びその家族等が各自用紙に文字を記入してデータの収集に協力したほか，辞書作成，性能評価に当たっては，新規に補佐要員を採用して本件発明への支援を行った。(ｳ)本件サービスのシステム開発プロジェクトがスタートしたのは，平成８年１月であるが，原告は，このプロジェクトには全く参加しようとせず，事業そのものにも否定的であった。原告は，事業開始の平成９年７月のすぐ後である同年１１月には退職しており，本件サービスを軌道に乗せるまでの企業努力に何のかかわりも持たなかった。
(4)相当対価額
ア原告
相当対価額は，１億７２７４万９０５７円(５８億５５９０万０２５０円〔売上高〕×１００％〔超過売上高〕×２.９５％〔超過利益率〕×１００％〔発明者貢献度〕)を下回るものではない。
イ被告
，〔〕相当対価額は３７万１３４９円(７４億２６９８万１０００円   売上高×１０％〔超過売上高〕×１％〔仮想実施料率〕×５％〔発明者貢献度〕)を上回るものではない。
(5)時効期間の経過
ア被告
(ｱ)権利承継


ａ職務発明の承継に対する相当対価の支払を受ける権利の消滅時効は，特段の事情のない限り，特許を受ける権利を使用者等に承継させた時から進行するが，勤務規則等に使用者等が従業者等に対して支払うべき対価の支払時期に関する条項がある場合には，その支払時期が相当の対価の支払を受ける権利の消滅時効の起算点となる。本件発明規程第６条は「発明実，施の成績が顕著であると認めた場合」に追加補償金を支給すると定めているが，追加補償金の支払時期が発明実施の成績が顕著であることの認定といういわば被告の意思いかんによって左右されるものでないから「発明，実施の成績が顕著であると認めた場合」とは，支払時期を定めたものではなく，支給要件を定めたものである。また，本件発明規程第６条には，追加補償金の支払が「前２条の補償金を支給した後においても」と規定されているが，これは「支給前はもちろん」との意を含むから，追加補償金，の支払時期が譲渡補償金，登録補償金の支払後にされるという趣旨ではない。
ｂ原告が被告に本件権利を承継させたのは平成５年であり，本件訴訟提起までに１０年を経過しているから，被告は上記消滅時効を援用する。
(ｲ)発明の実施
ａ仮に発明実施前の請求は困難であるから起算点を発明実施の時とするにしても，被告は本件発明を平成５年には実施している。ｂ本件訴訟提起までに１０年を経過しているから，被告は上記消滅時効を援用する。
(ｳ)顕著な成績(その１)
ａ原告は，年６分の遅延損害金を請求しているなど，本件請求権を商事債権であると自認している。
ｂ原告が本件発明の実施の成績が顕著になったとする平成１１年８月から本件訴訟提起まで５年を経過しているから，被告は上記消滅時効を援用する。
(ｴ)顕著な成績(その２)
ａ仮に後記原告の主張のとおり起算点を「発明実施の成績が顕著であると客観的に認められる場合」であるとしても，被告は，平成５年４月１日，本件発明について売上に寄与した功績が大きいとして原告を表彰し，本件発明規程も同年１１月１日から実施されたから，原告は，同日から追加補償金を請求することが可能であった。
ｂ同日から本件訴訟提起まで５年ないし１０年の時効期間を経過しているから，被告は上記消滅時効を援用する。
イ原告
(ｱ)権利承継
ａ本件発明規程は，第４条において譲渡補償金の支給時期を権利承継時とし，第５条において登録補償金の支払時期を特許権の取得時点とし，これを受けた第６条において，これら補償金を「支給した後」においても「発明実施の成績が顕著であると認めた場合」に追加補償金を支給するとしているのであるから，その規定振りからみて第６条は支給時期を定めたものである。そして，発明実施の成績が顕著であることが被告の主観により左，「」右されるべきではないから発明実施の成績が顕著であると認めた場合とは「発明実施の成績が顕著であると客観的に認められる場合」を意味，する。
ｂ本件発明の実施の成績が客観的に顕著になったと認められる時期は，平，，成１１年８月末ころであるから本件補償金請求権の消滅時効の起算点は平成１１年８月末である。
(ｲ)発明の実施
被告の主張は争う。消滅時効の起算点を本件発明の実施のときとする根拠はない。
(ｳ)顕著な成績(その１)
被告の主張は争う。本件補償金請求権は法定債権であり，その時効期間は１０年である。
(ｴ)顕著な成績(その２)
被告の主張は争う。
(6)援用権の喪失
ア原告
仮に権利承継時の平成５年を起算点としたとしても，被告は，原告が平成９年１１月の退職時に追加補償金の支払を求めた際，部門全体は赤字なので実績が顕著とは言えない旨を主張して原告の請求を断念させたのであるから，事後，実績が顕著であるとして及んだ本訴請求で消滅時効を援用することは，信義則違反として許されない。
イ被告
被告は，部門全体が赤字なので支払は難しい旨を答えたにすぎず，黒字になったら支払うなどの約束はしていない。
(7)補償金の支払の有無
ア被告
仮に原告が被告に対して補償金請求権を有するとしても，次のとおり，弁済がされている。
(ｱ)被告は，平成５年，原告に対し，本件発明について表彰するとともに１０万円を支払った。
(ｲ)被告は，平成５年，原告を一般社員から２階級特進させ，主任研究員(ＰＬ級)とした。この進級は，通常の昀短での進級に比べても２年ほど早く，その差額分を金額に換算すると，２００万円ほどになる。
イ原告
(ｱ)原告が平成５年に表彰を受け金一封を支給されていることは認めるが，これは，表彰を受ける者の功績をたたえ，将来の励みにする趣旨のものにすぎない。
(ｲ)原告が平成５年に主任研究員に昇進したことは認めるが，功績のあった社員を昇級させる人事は，会社組織においては当然のことであり，単なる通常の人事がされたというにすぎない。
第３当裁判所の判断
１旧３５条４項の「その発明により使用者等が受けるべき利益の額」について旧３５条４項の「その発明により使用者等が受けるべき利益の額」については，特許を受ける権利が，将来特許を受けることができるか否かも不確実な権利であり，その発明により使用者等が将来得ることのできる独占的実施による利益をその承継時に算定することが極めて困難であることからすると，当該発明の独占的実施による利益を得た後の時点において，その独占的実施による利益の実績をみて法的独占権に由来する利益の額を事後的に認定することも，同条項の文言解釈として許容されると解される。
また，使用者等は，職務発明について特許を受ける権利又は特許権を承継することがなくても当該発明について同条１項が規定する通常実施権を有することにかんがみれば，同条４項にいう「その発明により使用者等が受けるべき利益の額」とは，自己実施の場合には，単に使用者が有する通常実施権(法定通常実施権)に基づいて得るべき利益をいうものではなく，これを超えて，使用者が従業員等から特許を受ける権利を承継し，その結果特許を受けて発明の実施を排他的に独占し又は独占し得ることによって得られる独占の利益と解すべきである。そして，ここでいう「独占の利益」とは，自己実施の場合には，他者に当該特許発明の実施を禁止したことに基づいて使用者が上げた利益，すなわち，他者に対する禁止権の効果として，他者に許諾していた場合に予想される売上高と比較してこれを上回る売上高(以下，この差額を「超過売上高」という。)を得たことに基づく利益(以下「超過利益」という。)が，これに該当するものである。


この超過利益については，超過売上高に対する利益率なるものが認定困難である一方，その額は，仮に本件特許発明を他者に実施許諾した場合に第三者が当該超過売上高の売上げを得たと仮定した場合に得られる実施料相当額を下回るものではないと考えられることからすると，超過売上高に当該実施料率(仮想実施料率)を乗じて算定する方法によることが許されるものと解される。
２争点(1)(超過売上高)について
(1)本件発明の実施の範囲につき
ア前記第２，２前提となる事実(8)イによれば，本件サービス中に本件発明が実施されているのは，同(8)イ(ｳ)ｂ(d)の認識処理サブシステム中の文字認識モジュール部分だけであり，証拠(甲２，７，８，乙１８)及び弁論の全趣旨によれば，その実施態様は，概略「手本パターンの認識対象領域を面，積又は黒ドット数に従って等分割し，当該分割領域に含まれる黒ドット数又は当該分割領域の面積の大小に従って各分割領域を順序付けした後，その順番に従って，順に，要素を１，２・・・Ｎ－１個(分割数－１)取り出して，１～Ｎ－１個の要素を組み合わせた特徴集合として形成したものを１つの手本パターンとし，入力パターンについて，その１～Ｎ－１個の集合列について，それぞれの集合につき，かつ，すべての手本パターンとの対照を行い，各手本パターンに合致する度合いを評価したものを類似度とし，昀も類似度の高かったものを当該入力パターンに該当する手本パターンとするパターン認識方法及びパターン認識装置の使用並びに当該文字認識方法における辞書の作成方法」と認められる。これによると，本件発明として排他的に実施されているのは特許請求の範囲の請求項４又は請求項５に対応する発明とこれに関係する請求項１～３に対応する発明であると認められる。，，イ一方特許請求の範囲の請求項１～３のその余に対応する発明については被告がこれを排他的に実施していることを認めるに足りる証拠はなく，そもそも，これら発明には事実上においても他者の実施を禁止する効力があるものとは認め難い。
すなわち，これら請求項の内容は，前記第２，２前提となる事実(4)アのとおり「請求項１   ・・・手本パターン対応にＮ個の要素からなる特徴，【】ベクトルを求め，該特徴ベクトルのＮ個の要素の上位又は下位から順に選択組合せを行って・・・「   請求項２・・・Ｎ個の要素からなる特徴ベク，」，【】トルを求め，該特徴ベクトルの複数のＮ個の上位又は下位から順に選択組合せを行って・・・「   請求項３・・・Ｎ個の要素からなる特徴ベクトル，」，【】を求め，該特徴ベクトルのＮ個の要素の中の上位又は下位から順に，該上位又は下位の要素を含めて１個～(Ｎ－１)個の要素の組合せからなる特徴集合，」。，を形成し   ・・・というものである上記特許請求の範囲の記載によれば請求項１～３記載の発明においては，どのような特徴ベクトルを抽出するかが文字の認識率に昀も影響する点であるにもかかわらず，何が「要素」であるかを特定していないものであるのみならず，仮に，文言どおり特徴ベクトルの要素をその要素に従って上位又は下位から順に選択して組み合わせるというのであれば，手本パターン及び入力パターンの特徴がいずれも全く失われてしまうから(例えば，ドット数に従って上位から順に組み合わせただけでは，当該ドット数がどの場所を示すのかという領域番号に関する情報がないまま組み合わせたものになるにすぎない。)，パターン認識に資するところがない。
，，ウまた乙１６発明に係る特開２００７－１５６９３８号公報(乙１６)には次の記載がある。
①「請求項１】入力文字パターンから文字を認識する文字認識方法に於い【
て，
文字パターンの認識対象文字領域をＮ個の領域に分割して領域番号を付与し，該Ｎ個の分割領域の前記文字パターンによる特徴量を求めて，該特徴量を要素とする特徴ベクトルを作成し，該特徴ベクトルのＮ個の要素の中の昀大から昀小の順序に配列し，昀大の１個の要素，該昀大の要素と次の要素との２個の要素，以下昀大の要素を先頭に順次組み合わせ配列した(Ｎ－１)個の特徴集合を作成し，該特徴集合とカテゴリー名とを対応させて格納した第１認識辞書を備え，前記入力文字パターンの特徴集合を求めて前記第１認識辞書の特徴集合との類似度を求め，該類似度が昀大となるカテゴリー名を第１認識処理による認識結果の候補文字とし，前記昀大となる類似度が，他の候補文字の類似度との差が大きい場合の前記入力文字パターンに対して，上下左右方向から見た文字の輪郭と特徴量とを求め，認識辞書を参照して候補文字を判定する文字輪郭抽出法と，文字のほぼ中心の線上の白ドットから上下左右に見た黒ドットの配置を線状の組み合わせと，該線状の組み合わせ対応の特徴量とを求め，認識辞書を参照して候補文字を判定する位相情報抽出法とによる第２認識処理を行い，前記文字輪郭抽出法による認識結果と，前記位相情報抽出法による認識結果と，前記第１認識処理による認識結果とが一致した時に，認識属性
を超確定とする過程を含む
ことを特徴とする文字認識方法」。
②「請求項２】前記第１認識処理に於ける認識属性が確定認識で，且つ文【字パターンのかすれやノイズを含まない前記入力文字パターンに対して，前記第２認識処理に移行し，該第２認識処理に於ける前記文字輪郭抽出法による認識結果と，前記位相情報抽出法による認識結果とが前記第１認識処理による認識結果と一致した時に，認識属性を超確定とし，一致しない時は，前記第１認識処理による認識結果を採用し，且つ認識属性を確定認識又は曖昧認識又は不認識とする過程を含むことを特徴とする請求項１記載の文字認識方法」。
③「請求項３】入力文字パターンから文字を認識する文字認識装置に於い【
て，
文字パターンの認識対象文字領域をＮ個の領域に分割して領域番号を付与し，該Ｎ個の分割領域の前記文字パターンによる特徴量を求めて，該特徴量を要素とする特徴ベクトルを作成し，該特徴ベクトルのＮ個の要素の中の昀大から昀小の順序に配列し，昀大の１個の要素，該昀大の要素と次の要素との２個の要素，以下昀大の要素を先頭に順次組み合わせ配列した(Ｎ－１)個の特徴集合を作成し，該特徴集合とカテゴリー名とを対応させ
て格納した第１認識辞書と，
前記入力文字パターンに対して前記特徴集合を求め，前記第１認識辞書の特徴集合との類似度を求め，該類似度が昀大となるカテゴリー名を認識
結果の候補文字として出力する第１認識処理部と，


文字パターンに対して，上下左右方向から見た文字の輪郭と特徴量とを求めて，スコアを付与して格納した文字輪郭抽出法の認識辞書と，文字のほぼ中心の線上の白ドットから上下左右に見た黒ドットの配置を線状の組み合わせと特徴量とを求めて，スコアを付与して格納した位相情報抽出法
の認識辞書とを含む第２認識辞書と，
前記第１認識処理部の認識結果の候補文字と前記入力文字パターンとを入力して，該入力文字パターンに対して上下左右方向から見た文字の輪郭と特徴量とを求めて，前記第２認識辞書の文字輪郭抽出法の認識辞書の特徴量と一致する該特徴量のスコアを加算して，昀大スコアとなる文字を文字輪郭抽出法による候補文字とし，前記入力文字パターンの文字のほぼ中心の線上の白ドットから上下左右に見た黒ドットの配置を線状の組み合わせと特徴量と求めて，前記第２認識辞書の位相情報抽出法の辞書の特徴量と一致するスコアを加算して，昀大スコアとなる文字を位相情報抽出法による候補文字とし，前記各候補文字が一致する時に認識属性を超確定とし
た認識文字を出力する第２認識処理部と
を備えたことを特徴とする文字認識装置」。
④「０００６】本発明は，従来の問題を解決するもので，認識結果が絶対【に誤っていない確からしさ示す超確定の区分を設け，この超確定区分の認，。」識結果については見直しを必要としないようにすることを目的とする⑤「発明の効果【００１０】第１認識処理の次に，文字輪郭抽出法及び【】位相情報抽出法を含む第２認識処理を実施して，それぞれの認識結果の候補文字が一致した時に，超確定の認識属性とし，この超確定の認識属性の認識結果文字については，信頼性が高いので，照合作業を省略することが可能となる。従って，文字認識処理後の照合作業等が軽減されることになる。例えば，手書き文字をファクシミリ送信し，受信した文字を光学的に読み取り，前述の文字認識処理を，約５００万文字について検証実験を行った結果，約２０％の１００万文字が超確定の認識属性となり，信頼性を向上すると共に照合確認作業の著しい削減を図ることができた」。以上の記載からすると，乙１６発明は，第１認識処理(本件発明)で候補となった文字について，文字輪郭抽出法及び位相情報抽出法で構成された第２認識処理における認識とも一致した場合には「超確定」として，オペレータによる見直しの対象から外すとした文字認識方法に関する発明であり，本件発明を前提としたものと認められる。しかし，乙１６発明は，単純に３つの認識方法を組み合わせただけのものであって，類似度を返す同様の効果を有する発明であれば，本件発明以外の文字認識に係る発明であっても，代替が可能であると認められる（そのような発明の存在は，第２，４争点に関する当事者の主張(2)ア(ｲ)ａ(c)において，原告が自認するところである。。）そのほか，前記第２，２前提となる事実(8)イの本件サービスの実施態様によると，本件サービスにおいて，本件発明による文字認識処理とその他の部分とが一体不可分の関係にあるとは認められないから，本件サービスが，本件発明を必須の構成としているものとは認められない。
(2)本件発明の特徴につき
ア従来技術
(ｱ)乙２９①発明
ａ乙２９①発明に係る特開昭６３－７５９８９号公報(乙２９の１)には，次の記載がある。
①「特許請求の範囲〕認識すべき画像を囲む所定形状の領域を画定する〔
領域画定手段と，
該領域画定手段で画定された所定形状の領域を所定の複数の副領域に
分割する分割手段と，
該分割手段で分割された各副領域内に存在する画像の画素数を求める
画素数算出手段と，
該画素数算出手段で求めた各副領域の画素数の多い順に前記複数の副，，領域を順位付けし各副領域に対する順位値を求める順位値算出手段と該順位値算出手段で求めた各副領域の順位値を基準画像の各副領域の順位値と比較して両者の順位相関を求める順位相関算出手段と，該順位相関算出手段で求めた順位相関に基づいて認識すべき画像が基
準画像と同じであるか否かを判定する判定手段と，
を有することを特徴とする画像認識方式」。
②「１頁右欄３～５行目〕本発明は，画像認識方式に関し，特に文字パ〔ターン等の画像を順位相関を使用して適確に認識する画像認識方法に関する」。
③「２頁右上欄１９行目～左下欄４行目・・・この文字パターンを含〔〕むまたは囲む昀小矩形を(ｂ)に示すように算出し，更にこの矩形を大きさの等しい複数の副領域，すなわち第１図の(ｃ)に示すようにＭ×Ｎ個の複数のブロックに分割する(ステップ１１０，１２０)」。④「２頁左下欄６～７行目〕次に，Ｍ×Ｎ個に分割された各ブロック内〔に存在する画素数，図示の場合には黒画素数を求める」。⑤「２頁左下欄１１～１８行目〕それから，このように求めた各ブロッ〔ク毎の画素数の多い順に各ブロックに順位付けを行う(ステップ１３０)。第１図の(ｅ)は第１図の(ｄ)に示す画素数に基づいてその多い順に番号を１から１６までの順位値を付したものであるが，画素数が『８５』と昀も多いブロックが順位値１を付され，画素数が「５」の昀も少ないブロックが順位値１６を付されている」。
⑥「２頁右下欄１５～１９行目・・・すべての文字パターンに対する〔〕順位値αを求め，これらの順位値αを各文字パターンに対応してメｊｊモリ等に記憶して辞書データを構成しておくのである」。⑦「３頁左上欄１～４行目・・・この辞書パターンの順位値α   を上述〔〕ｊしたように算出した入力文字パターンの順位値ｉと比較し，両パターｊンの順位相関ｒを求める(ステップ１４０)」。ｉα⑧「３頁左上欄１０～１２行目〕両パターンの順位相関ｒを求めた〔   ｉα後は，この順位相関ｒの昀大値ｒを求める(ステップ１５０)   」。ｉαα＊⑨「３頁左上欄１４～１９行目〕そして，この順位相関ｒの昀大値〔   ｉαｒをすべての辞書パターンに対して求め，この昀大値ｒの昀もα   ＊α＊大きな辞書パターンαの画像，すなわち文字パターンを入力文字パタ＊ーンに対応する文字パターンとして認識するのである(ステップ１６０)」。


⑩「３頁左下欄２～９行目〕なお，上記実施例においては，文字パター〔ンを含む昀小矩形を求め，これを分割しているが，この形状は矩形に限，。定されるものでなく認識すべき画像パターンを含む他の形状でもよいまた，各ブロック内で算出する画素数は黒画素数に限定されるものでなく，反対に黒画素数のない白または無画素あるいはこれに相当するものを用いてもよい」。
以上の記載によれば，乙２９①発明は，概略「手本パターンの認識対，象領域を複数の領域に等分割し，当該分割領域に含まれる画素数の大小に従って各分割領域を順序付けした後，その順序に従って配列した順位値を１つの手本パターンとし，入力パターンについて，その順位値につき，かつ，すべての手本パターンと対照を行い，順位相関が昀大のものを当該入力パターンに該当する手本パターンとする画像認識方式」の発明と認め。られる。
ｂ以上からすると，本件発明のうち，手本パターンの認識対象領域を面積に従って等分割し，当該分割領域に含まれる黒ドット数の大小に従って各分割領域を順序付けした後，これを利用して形成した集合を１つの手本パターンとし，入力パターンについて，この集合につき，かつ，すべての手本パターンとの対照を行い，昀も類似度が高いものを当該パターンに該当する手本パターンとするパターン認識方法は，公知の技術であると認められる。
(ｲ)乙２９④発明
ａ乙２９④発明に係る特開昭６３－１０６０８８号公報(乙２９の４)には，次の記載がある。
①「特許請求の範囲〕(１)一定のアルゴリズムにより２値の文字画像に〔特徴付けを行い，それと同時にまたはその後に特徴画素の総数とＸ方向およびＹ方向への射影のヒストグラムＨＸ，ＨＹを求め，前記総数ｉｊおよび前記ヒストグラムＨＸ，ＨＹに基づき特徴画素をほゞ均等にｉｊ含む複数のメッシュ領域に前記文字画像をＸ方向およびＹ方向に分割することを特徴とする領域分割方式」。
②「２頁左下欄６～９行目〕本発明は前記問題点に鑑みてなされたもの〔であり，安定した特徴抽出を可能にするために，分割すべき文字画像に。」応じて分割点を適正化する領域分割方式を提供することを目的とする③「２頁右下欄７～１９行目〕まず，ステップ１００において，文字画〔像に特徴付け処理が施される。この実施例においては，この特徴処理により，文字画像の文字線輪郭画素(白画素)に第２図に示すような方向コードが付けられる。なお，文字線輪郭部の黒画素に同様に方向コードを付けるようにしてもよい。
このような処理は，文字画像のラスタースキャンを行いながら，注目している白画素の上下左右の画素のパターンを調べることにより行われるが，この処理と同時に，方向コード付与画素(特徴画素)の総数ＰＥとＸ方向軸およびＹ方向軸への射影のヒストグラムＨＸ，ＨＹが求めｉｊられてテーブルに登録される」。
以上の記載によれば，乙２９④発明は，概略「方向コードを付与した，特徴画素について，その総数とＸ方向およびＹ方向ごとの数に従って，特徴画素を分割された領域に均等に配分する方式」の発明と認められる。。ｂしたがって，本件発明のうち，認識対象領域を注目する画素数（ドット数）が均等になるように領域を分割する方法は，公知の技術であるといえる。
(ｳ)乙２９②発明
ａ乙２９②発明に係る特開昭６２－１６６４８７号公報(乙２９の２)には，次の記載がある。
①「特許請求の範囲〕(１)入力パタンから生成した入力特徴ベクトルと〔カテゴリに対応した標準パタンからあらかじめ生成してある標準特徴ベクトルとの間の類似性の大小関係に基づいて候補カテゴリを抽出するパタン照合装置において，前記標準特徴ベクトルの各ベクトル要素ごとにカテゴリ名を要素値の大きさ順にソートしてなる辞書を格納した辞書メモリと，入力特徴ベクトルの要素値の大きさにしたがって各ベクトル要素ごとに前記辞書メモリから一部のカテゴリ名を選択して読み出す選択処理手段と，この選択処理手段によって各ベクトル要素ごとに読み出されるカテゴリ名に基づいてカテゴリ別に評価値を累積する評価値累積処理手段と，この評価値累積処理手段から出力されるカテゴリ別の評価値の累積値の大小関係によって候補カテゴリを抽出するソート処理手段とで構成したことを特徴とするパタン照合装置」。
②「２頁左上欄１３～１７行目〕この発明は，パタン認識に用いるパタ〔ン照合装置に関し，特に手書き漢字認識等における変形を許容した入力パタンと多数の標準パタンとの照合を高能率で実行するパタン照合装置に関するものである」。
③「３頁左上欄１８行目～右上欄１行目〕そこでこの発明の目的は，全〔部のカテゴリでなく一部のカテゴリに対する累計計算によって高精度，かつ高速に全カテゴリから候補カテゴリを抽出できるパタン照合装置を提供することにある」。
④「４頁右下欄４～１２行目・・・入力特徴ベクトルの要素値ｉｘ(ｉ〔〕，ｉ，……ｉの任意のものを示す)にしたがって下限がｉｘ－Δ，１２   ｍ上限がｉｘ＋Δに相当するベクトル１の要素値ｊ，ｊを計算し，ｌｘ   ｈｘ要素値の大きさの範囲ｊ≦ｊ≦ｊ   を選択範囲，これ以上の要素ｌｘｘｈｘ値の大きさの範囲を非選択範囲とする。ここでΔは，特徴ベクトルの要素値の変動幅等にしたがって決められる値である」。⑤「５頁左上欄４～７行目〕次いで評価値累積処理では，第９図の原理〔図に示すように，選択範囲に含まれるカテゴリには評価値ｅ，非選択範囲に含まれるカテゴリには”０”を対応させる」。
⑥「５頁右上欄３～１１行目〕次のソート処理では，第１図のソート処〔理手段４において，評価値累積処理手段３から与えられる全カテゴリ分の評価値累積値と対応するカテゴリ名を評価値累積値が大きい方から順に第８図の候補カテゴリーテーブルに並べ替える処理を行う。並べ替えが終了した時点で，評価値累積値が昀大の第１候補カテゴリから所定の順位までの候補カテゴリを出力することによって，１入力パタン分のパタン照合処理を完了する」。
⑦「５頁左下欄１７行目～右下欄３行目〕以上説明した第１の実施例の〔パタン照合装置では，各ベクトル要素の選択範囲に含まれるカテゴリ数分の累積計算で，入力特徴ベクトルと全カテゴリの標準特徴ベクトルとのベクトル間距離に相当する評価値累積値が得られるため，従来の総当たりでベクトル間距離を計算するパタン照合処理よりも高速に処理を実行することができる」。


以上の記載から，乙２９②発明は，概略「標準特徴ベクトルと入力特，徴ベクトルとの対比に当たり，標準特徴ベクトルの各ベクトル要素ごとに複数の候補パターンが準備されている辞書から，入力特徴ベクトルの各ベクトル要素ごとに所定の条件範囲に含まれる候補パターンを選択し，その評価値を累積させ，昀大の評価値から所定の順位までの候補カテゴリを出力することを特徴とするパタン照合装置」の発明と認められる。。ｂしたがって，本件発明のうち，特徴ベクトルの要素ごとに，各手本パターンに合致する度合いを評価したものを累積させ，もっとも類似度の大きいものを入力パターンに該当する手本パターンとするパターン認識装置は，公知の技術であると認められる。
(ｴ)乙２９③発明
ａ乙２９③発明に係る特開昭６３－７８０号公報(乙２９の３)には，次の記載がある。
①「特許請求の範囲（１)多層方向ヒストグラム法によるパターン認識〔〕方式において，辞書パターンの特徴ベクトルはその成分を標準偏差または分散の大きい次元順に予め並べ替えた形で辞書に登録されており，未知パターンから抽出された特徴ベクトルは，辞書パターンの特徴ベクトルの成分の並べ替え順に従って成分が並べ替えられたのち，上位次元の成分から優先的に辞書パターンの特徴ベクトルの対応次元成分との距離または類似度が演算されることを特徴とするパターン認識方式」。②「１頁右欄２～４行目〕本発明は文字などのパターンの認識方式に関〔し，さらに詳細には，多層方向ヒストグラム法によるパターン認識方式に関する」。
③「１頁右欄１１行目～２頁左上欄１行目〕この多層方向ヒストグラム〔法によるパターン認識方式においては，文字などのパターンの輪郭画素に方向コードを付け，そのパターンの枠の各辺から対向する辺に向かってパターンを走査して白画素(背景)の次に出現する方向コードを検出し，その方向コードをそれが走査線上で何番目に検出されたかによって複数の層に層別する。そして，パターンの枠内の分割領域毎に，ある層までの層別の方向コードのヒストグラムを求め，それぞれのヒストグラムを成分(特徴量)としてベクトルを，パターンの特徴ベクトルとして用いる」。
④「２頁右下欄４～１０行目・・・パターン識別能力の高い部分から〔〕優先的に距離または類似度を演算することにより，パターン識別能力の高い一部の成分について距離または類似度を演算した段階で，候補となり得ない辞書パターンを排除し，候補となり得る辞書パターンを早い段階で絞り込むことができるであろう」。
⑤「４頁右上欄８～１８行目〕このように，この実施例では，パターン〔識別能力の高い上位Ｎ次元に関して距離演算を行い，その距離を閾値と比較することにより，未知パターンの候補パターンとなり得ない辞書パターンを排除し，候補パターンとなり得る辞書パターンについてだけ全次元を対象とした距離演算を行う。つまり，上位Ｎ次元だけのマッチングにより未知パターンの大分類(候補パターンの絞り込み)を行い，無駄な距離演算を排除している。このような絞り込みにより，無駄な距離演算が大幅に減少し，マッチング効率の大幅な向上が達成される」。以上の記載からすると，乙２６③発明は，概略「特徴ベクトルを識別，力の高い標準偏差又は分散の大きい次元順に並べ替えておき，より上位の成分と優先的に対応を行うパターン認識方式」の発明であると認められ。る。
ｂしたがって，本件発明のうち，特徴ベクトルの要素を所定の基準に従って並べ替えて類似度が演算されるパターン認識方法は，公知の技術であると認められる。
イ本件発明の特徴点
前記(1)アの本件発明の内容と上記アの従来技術とを対比すると，結局，本件発明の特徴は，領域番号に置き換えられた特徴ベクトルの要素を構成する集合の１～Ｎ－１個の部分集合を辞書とし，これとすべての標準パターンとの照合をする点にあるものと認められる。そして，本件発明は，領域番号の順序情報に従い部分集合を構成しておきながら，この部分集合における順序情報を捨象し，そのようにして構成されたすべての部分集合との照合を逐一行うなど重複した処理を繰り返すものであって，独創性はあるものの，文字認識方法としての技術的な優位性は高いものとは認め難い。
(3)認識率の対比
ア本件明細書には，次の記載がある。
「００７８】実際に，ドットプリンタにより，半角文字のアルファベッ【トの大小５２文字と，数字１０文字とをプリントアウトし，分解能３００(ｄｐｉ；ドット/インチ)のスキャナーにより読取って，辞書作成用の手本パターンと，認識率測定用の入力パターンとした。その場合，辞書に使用した文字数は６２文字種×８０セット＝４９６０文字，認識率測定用に入力した文字数は６２文字種×４０セット＝２４８０文字とした。その結果，辞書作成に要する時間は，パーソナルコンピュータを使用した場合，約１３００秒，認識率は９８.７５％であった。この場合，大文字と小文字とが殆ど類似のパターンを有することにより，誤認識が生じたが，文字の大きさの情報を入力することにより，認識率を９９.７５％とすることができる。【】，００７９又ＪＩＳ第１水準の漢字２９６５文字種をプリントアウトし前述のスキャナーにより読取って辞書作成用の手本パターン及び認識率測定用の入力パターンとした。その場合，認識率は，９９.７％であった。この場合の１文字当たりの認識所要時間は約０.１４秒であった。又０～９及びＡ～Ｘの手書き文字について辞書作成及び認識率測定を行った。その場合，全文字数１０９９４に対して，認識率は９８.８６％であった。即ち，実用充分な認識率を得ることができた」。


上記記載によれば，本件発明は，ドットプリンタにより印刷された活字体を対象とし，かつ，手本パターンと認識パターンを同一のものとした場合の認識率で９９.７５％に達するものの，手本パターンと認識パターンを同一のものとした場合でも，手書き文字の認識率は９８.８６％である。イ他方，郵政省郵政研究所が平成７年度に各参加機関に参加を求め実施した手書き数字データベース「ＩＰＴＰＣＤ－ＲＯＭ１」を対象とした認識実験(１６機関１８アルゴリズム)には，被告も本件発明を使用した製品でこれに参加した。なお「ＩＰＴＰＣＤ－ＲＯＭ１」とは，実際の年賀はがき，に記載された３桁の手書き郵便番号の画像イメージを収録したものであり，収録部分は郵便番号枠を含む横３０ｍｍ，縦１５ｍｍの部分であり，データ数は１万２０００サンプル(３万６０００字)，使用筆記具はボールペン(２，，。，５％)   万年筆(１５％)サインペン(３２％)及び筆(２８％)であるまた調査方法は，郵政省郵政研究所が定めた調査要綱に基づき各参加機関が認識実験を行い，その結果を同研究所に報告するというものであり，サンプルデータは，半分を学習データに使用し，残り半分を評価データに用い，郵便番号枠の除去処理，文字切出し処理等の前処理は同研究所の指定した方式で行うというものである。(乙３１の１～３)
この結果によると，本件発明のアルゴリズムは，正読率(３文字すべてが正しく認識できた場合)が９６.９５％で，学習データ，評価データとも指定外のものを使用したアルゴリズムを除く１２アルゴリズム中７位であり，評，価データのみ指定のものを使用した７アルゴリズム中でも４位であり(なお筆を除いた場合でも，本件発明のアルゴリズムの認識精度の順位はほとんど変わらない。)，認識速度は，１文字当たり０.０１６秒で，学習データ，評価データとも指定外のものを使用したアルゴリズムを除く１３アルゴリズム中２位であった。
ウ原告及び中川正樹の「線形時間学習及び定数時間識別の一パターン識別手法」(平成１８年１１月発行「電子情報通信学会論文誌」Ｖｏｌ．Ｊ８９－ＡＮｏ．１１の９８１～９９２頁。甲７)によると，本件発明を原型とする手法であるＰＳＳによる公開されている手書き数字データベースＭＮＩＳＴに対する認識率は，９５.９４％にすぎなかった。
エ手書き数字による実際の帳票(勤務表)１０００枚をサンプルとして，本件発明による文字認識率を調査したところ，９６.９７％であった。(乙３，１７)。
(4)代替技術
ア平成４年５月社団法人日本電子工業振興協会作成の光学文字読取装置(Ｏ「ＣＲ)に関する技術動向調査報告書」(乙３０の１)によると，平成３年度，同協会が，光学文字読取装置(帳票ＯＣＲ)について６３社に対してアンケート調査をした結果，被告の１機種を含む１５社３２機種の回答が得られた。その回答内容は，①読取り字種については，手書き及び活字とも，漢字３０００字種までは５０％超，４０００字種も一部では可，②字形自由度については，数字は自由手書きまで５０％超，英字・記号・片仮名は常用手書きま，，，では５０％超自由手書きも一部で可   平仮名は常用手書きまでは５０％超漢字は制限手書きは５０％超，常用手書きが一部で，③文字切出しについては，フリーピッチまでは５０％超，重なり文字や接触文字も一部で可，④文字枠については，表形式や黒線枠までは５０％超，文字枠なしも一部で可，⑤帳票制限緩和については，ＯＣＲ帳票，小型帳票は５０％超，罫線様式帳票や従来帳票も一部で可というものであった。
イ平成６年３月社団法人日本電子工業振興協会作成の光学文字読取装置(Ｏ「ＣＲ)に関する技術動向調査報告書」(乙３０の２)によると，同協会が，平成５年度に帳票ＯＣＲ装置について６９社にアンケート調査をした結果，１１社３１機種の回答が得られ，その回答内容は，２５機種(８１％)が手書き漢字まで読み取れる機種であったというものであった。ウ平成７年１０月社団法人日本電子工業振興協会ＯＣＲ専門委員会作成の参，，，考資料(乙３０の４)によると手書きＦＡＸ対応の帳票ＯＣＲ製品としてＮＥＣ「Ｎ６３７０Ｒ/１０」ほか(平成３年７月～平成７年８月発売)，沖電気工業「ＦＡＸ－ＯＣＲＳシリーズ」ほか(平成６年７月発売)，日立製作所「ＨＴ－４１７２」ほか(平成３年９月～平成５年１２月発売)，富士通・ＰＦＵ「ＤＡＴＡＥＹＥ－２００」ほか(平成４年１０月～平成７年３月発売)，東邦ビジネス管理センター「カンタンＯＣＲ読丸くん」(平成７年１月発売)，日本アイビーエム「ＩＢＭ日本語ＯＣＲシステム」(平成３年１月発売)が販売されていたことが認められる。
エ平成９年３月社団法人日本電子工業振興協会作成の「入力装置に関する調査報告書第Ⅲ部ＯＣＲに関する調査」(乙３０の６)によると，平成９年３月当時，手書帳票ＯＣＲ製品として，本件発明を使用した被告「ＢＩＲＤＳ手書きＲＥＡＤＥＲＶ３.０」のほか，メディアドライブ「ＷｉｎＲｅａｄｅｒＨａｎｄＶ２.０」及び「Ｗｉｎ   ＲｅａｄｅｒＨａｎｄＶ３.０，日本ＩＢＭ「ＩＢＭ   ＳｏｆｔＲｅｃｏｆｏｒＯＳ/２」Ｖ１，日立「Ｆｒｉｅｎｄｌｙ－ＯＣＲ，富士通・ＰＦＵ「認識ユー」」ティリティ」が存在していたことが認められる。


オ平成８年のＯＣＲ関連装置/ソフトの出荷状況は，デバイスタイプ(伝票処理用)が６５８４台(１５９億６９００万円)，デバイスタイプ(文書用)が１７２３台(５億６１００万円)，ソフトウェアタイプ(伝票処理用)が１１８７個(１０億６８００万円)ソフトウェアタイプ(文書用)が９万６１８２個(１，４億２４００万円)であった。(乙３０の６)
(5)上記(1)～(4)に検討したところによれば，本件サービスは，本件発明を必須の構成とするものではない上，文字認識方法として本件発明は従来技術に比して格別技術的な優位性を有するものではなく，遅くとも本件サービス実施時，認識率において他の製品に比して格別顕著な差を有していたものではないこと，他方，文字認識に係る代替技術は，市場に多く存在していたことが認められるというのであるから，被告と競合する他者は，いつでも，文字認識部分について，本件発明と技術的に同等以上の代替技術を使用して，本件発明を使用することなく，本件サービスと同様のサービスを行うことができたものというべきである。そうすると，被告が，本件発明を排他的に実施していたことによって，すなわち，他者に対する禁止権の効果として，超過売上高を得たという関係を認めることはできない。
(6)原告の主張につき
ア「本件発明の特徴」に関して
(ｱ)原告は，本件発明はすべて原告が独自に考案したものである旨を主張するが，それが採用できないことは前記(2)において説示したとおりである。(ｲ)原告は，本件発明を使用した文字認識の学習処理及び識別処理が高速である旨を主張する。
しかしながら，学習処理時間は，既に完成したプログラムを運用する本件サービスにおいて格別の効果を有するとは認め難い。また，本件サービスの開始された平成９年当時，本件発明の文字認識の識別処理時間が，オペレータの待ち時間の有無又はその程度につき，他の技術と比して有意な差があったことを認めるに足りる証拠はない。
(ｳ)原告は，すべてのカテゴリーに対する類似度情報を返す本件発明は，誤認識をより高い確率ではじき出すことが可能となるなどと主張するが，すべてのカテゴリーに対して類似度情報を返すことにより原告主張の効果が生じると認めるに足りる証拠はなく，採用することができない。(ｴ)原告は，本件発明が大量カテゴリーの識別問題に係る分野に応用できる旨を主張するが，被告がそのような発明を実施していることを認めるに足りる証拠はない。
(ｵ)原告は，本件発明の認識率は高い旨を主張するが，その主張を採用することができないことは，上記(3)，(4)に説示したところから明らかである。
イ「代替技術」に関して
(ｱ)原告は，本件発明は専用ハードウェアを利用しなくてもよい点で有利である旨を主張するが，自社実施形態である本件サービスの実施に当たっては，上記の点は格別有利に働くものとは認められず，原告の上記主張は採用することができない。
(ｲ)原告は，被告は競合他者からライセンスを受けられる立場にはなかった旨を主張するが，被告は職務発明である本件発明を無償で実施でき，それを妨げる理由はないのであるから，被告が競合他者からライセンスを受ける必要性は，いずれにしても生じ得ない。原告の上記主張は前提を誤るものであり失当である。
(ｳ)原告は，乙２９①～⑤発明のいずれもが本件発明と全くつながりがない旨を主張するが，その主張が採用することのできないものであることは，前記(2)に認定のとおりである。
ウ「本件サービスへの寄与」に関して
(ｱ)原告は，本件サービスはＯＣＲを利用することによって初めて成り立つ旨を主張する。
しかしながら，被告はいずれにしても職務発明である本件発明を実施できるのであって，その実施による効率化は，本件権利の譲渡を受けて実施する場合と法定通常実施権に基づき実施する場合とで何らの差異を見いだすことができない。原告の上記主張は，本件発明を実施していない場合と本件発明を実施している場合との対比を述べるのみであり，本件発明の譲渡を受けて実施する場合と法定通常実施権に基づき実施する場合においていかなる差異が生じるかを述べているものではない。原告の主張は，前提を誤るものであって，採用することができない。
(ｲ)原告は，本件サービスは，本件発明を除けば従来技術の単なる組合せにすぎない旨を主張するが，仮にそうであるとしても，本件発明についてもまた代替技術が存する以上，本件サービスの性質が本件発明の排他的実施による利益を基礎付けるものではない。原告の主張は，採用することができない。
エ「排他的実施」について
原告の主張の趣旨は，必ずしも明らかではないが，いずれにしても，本件サービス実施時に本件発明と同等以上の代替技術が存していた以上，競合他者はその技術を使用して市場に参入すればよく，被告が本件発明を排他的に実施していたことによって超過売上高を得たという関係を認めることができないことは，上記(5)のとおりであるから，原告の上記主張は，採用することができない。
(7)まとめ
以上の次第であり，被告に超過売上高があったことを認めることはできないから，前記１に説示したところに照らし本件発明について旧３５条に基づく相当対価を認めることはできないというべきである。
３結論
よって，その余の点について判断するまでもなく，原告の請求は理由がないから，これを棄却することとして，主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第４０部
裁判長裁判官
岡本岳
裁判官
中村恭
裁判官
鈴木和典


平成２８年３月８日判決言渡
平成２７年（行ケ）第１００９７号審決取消請求事件
口頭弁論終結日平成２８年２月４日
判     決
原告                パナソ   ニック   株式会   社訴訟代   理人弁   理士             豊岡静   男
同廣   瀬文雄
同松   本隆芳
同大   山丈二
同安   武成記
被告                Ｙ
主     文
１特許庁が無効２０１４－８０００１３号事件について平成２７年４月６日にした審決を取り消す。
２訴訟費用は被告の負担とする。
事実及び理由
第１請求
主文第１項と同旨
第２事案の概要
１特許庁における手続の経緯等
(1)原告は，平成１９年８月１３日，平成１６年１２月１５日に出願した特願２００４－３６３５３４号の一部を分割して，発明の名称を「発光装置」とする発明について，新たな特許出願（特願２００７－２１０８８８号，優先件主張平成１６年４月２７日，同年６月２１日及び同月３０日。以下「本件出願」という。）をし，平成２０年３月１４日，特許第４０９４０４７号（請求項の数１。以下「本件特許」という。）として特許権の設定登録を受けた（甲１８）。
(2)被告は，平成２６年１月２２日，本件特許に対して特許無効審判を請求した。
特許庁は，上記請求を無効２０１４－８０００１３号事件として審理を行い，同年９月２４日付けで審決の予告（以下「本件審決予告」という。）をした（甲２５）。
これに対し原告は，同年１１月２８日付けで，本件特許に係る特許請求の範囲及び明細書について訂正請求（以下「本件訂正」といい，本件訂正後の明細書及び図面を「本件訂正明細書」という。）をした（甲１９）。その後，特許庁は，平成２７年４月６日，「請求のとおり訂正を認める。特許第４０９４０４７号の請求項１に係る発明についての特許を無効とする。」との審決（以下「本件審決」という。）をし，その謄本は，同月１６日，原告に送達された。
(3)原告は，平成２７年５月１５日，本件審決の取消しを求める本件訴訟を提起した。
２特許請求の範囲の記載
本件訂正後の特許請求の範囲の請求項１の記載は，次のとおりである（以下，同請求項１に係る発明を「本件訂正発明」という。下線部は本件訂正による訂正箇所である。甲１９）。
【請求項１】
赤色蛍光体と，緑色蛍光体とを含む蛍光体層と，発光素子とを備え，前記赤色蛍光体が放つ赤色系の発光成分と，前記緑色蛍光体が放つ緑色系の発光成分と，前記発光素子が放つ発光成分とを出力光に含む発光装置であって，
前記出力光が，白色光であり，
前記赤色蛍光体は，前記発光素子が放つ光によって励起されて，Ｅｕ２＋で付活され，かつ，６００ｎｍ以上６６０ｎｍ未満の波長領域に発光ピークを有するニトリドアルミノシリケート系の窒化物蛍光体（ただし，Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋を除く）であり，
前記緑色蛍光体は，前記発光素子が放つ光によって励起されて，Ｅｕ２＋又はＣｅ３＋で付活され，かつ，５００ｎｍ以上５６０ｎｍ未満の波長領域に発光ピ
ークを有する緑色蛍光体であり，
前記発光素子は，４４０ｎｍ以上５００ｎｍ未満の波長領域に発光ピークを
有する光を放つ青色発光素子であり，
前記蛍光体層に含まれる蛍光体はＥｕ２＋又はＣｅ３＋で付活された蛍光体の
みを含み，
前記青色発光素子が放つ光励起下において前記赤色蛍光体は，内部量子効率
が８０％以上であり，
前記蛍光体層に含まれる蛍光体の励起スペクトルは，前記青色発光素子の放
つ光の波長よりも短波長域に励起ピークを有し，
前記蛍光体層は，窒化物蛍光体又は酸窒化物蛍光体以外の無機蛍光体を実質的に含まないことを特徴とする発光装置。
３本件審決の理由の要旨
(1)本件審決の理由は，別紙審決書（写し）記載のとおりである。要するに，本件訂正発明は，当業者が，本件出願の優先日前に頒布された刊行物である甲３（特開２００３－２０６４８１号公報）に記載された発明，甲３に記載された事項及び甲１３（特開２００３－１２４５２７号公報）に記載された事項又は周知の技術事項に基づいて容易に発明をすることができたものであるから，特許法２９条２項の規定に違反してされたものであり，同法１２３条１項２号に該当するというものである。
(2)本件審決が認定した甲３に記載された発明（以下「甲３発明」という。），本件訂正発明と甲３発明の一致点及び相違点は，次のとおりである。
ア甲３発明


「光源として少なくとも１つのＬＥＤを備えた照明ユニットであって，このＬＥＤは３００～５７０ｎｍの範囲内で一次放射を発し，この放射はＬＥＤの一次放射にさらされる蛍光体によって部分的に又は完全により長波長の放射に変換され，前記の蛍光体の構造はニトリド又はその誘導体に基づく形式のものにおいて，前記の変換は少なくとも１種の蛍光体を用いて行われ，この蛍光体はカチオンＭ及び窒化ケイ素又はニトリドの誘導体から誘導され，この蛍光体は４３０～６７０ｎｍでのピーク発光の波長で発光し，その際，カチオンは部分的にドーパントＤ，つまりＥｕ２＋又はＣｅ３＋により置き換えられており，この場合にカチオンＭとして二価の金属Ｂａ，Ｃａ，Ｓｒの少なくとも１種及び／又は三価の金属Ｌｕ，Ｌａ，Ｇｄ，Ｙの少なくとも１種が使用され，この蛍光体は次の種類：構造ＭＳｉ３Ｎ５，Ｍ２Ｓｉ４Ｎ７，Ｍ４Ｓｉ６Ｎ１１及びＭ９Ｓｉ１１Ｎ２３のニトリド，構造Ｍ１６Ｓｉ１５Ｏ６Ｎ３２のオキシニトリド，構造ＭＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２，Ｍ１３Ｓｉ１８Ａｌ１２Ｏ１８Ｎ３６，ＭＳｉ５Ａｌ２ＯＮ９及びＭ３Ｓｉ５ＡｌＯＮ１０のサ
イアロンから由来する，
光源として少なくとも１つのＬＥＤを備え，
前記ＬＥＤの白色ＬＥＤでの使用のために，主成分としてシリコ－ン注入樹脂（又はエポキシ注入樹脂）及び赤及び緑に発光する２種のニトリド含有顔料を含有し，他のわずかな成分は，特にメチルエ－テル又はエアロジル（Aerosil）である，凹設部に充填された注入材料を備え，白色光を達成するために一緒に用いる赤及び緑に発光する２種のニトリド含有顔料としてＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースの蛍光体を使用でき，その中で少なくとも１つは前記少なくとも１種の蛍光体であり，赤に発光するＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースのニトリド含有蛍光体として，例えば，組成がＳｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋で発光領域が６２５～６４０
ｎｍの蛍光体を選択肢として有し，
緑に発光するＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースのニトリド含有蛍光体として，例えば，組成がＳｒＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋でMaｘ．Em．が４９７の蛍光体，組成がＳｒＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋で発光領域が４９５～５１５ｎｍの蛍光体，組成がＳｒＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋で発光領域が４９０
～５１０ｎｍの蛍光体を選択肢として有し，
前記光源は，青色発光ＬＥＤである，
照明ユニット。」
イ本件訂正発明と甲３発明の一致点及び相違点
（一致点）
「赤色蛍光体と，緑色蛍光体とを含む蛍光体層と，発光素子とを備え，前記赤色蛍光体が放つ赤色系の発光成分と，前記緑色蛍光体が放つ緑色系の発光成分と，前記発光素子が放つ発光成分とを出力光に含む発光装置
であって，
前記出力光が，白色光であり，
前記蛍光体層は，窒化物蛍光体又は酸窒化物蛍光体以外の無機蛍光体を実質的に含まない発光装置。」である点。
（相違点１）
本件訂正発明の「赤色蛍光体」は，「前記発光素子が放つ光によって励起されて，Ｅｕ２＋で付活され，かつ，６００ｎｍ以上６６０ｎｍ未満の波長領域に発光ピークを有するニトリドアルミノシリケート系の窒化物蛍
光体（ただし，Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ
２＋を除く）であ」るのに対し，
甲３発明の「赤」に発光する「ニトリド含有顔料」は，そのようなものであるのか否か不明である点。
（相違点２）
本件訂正発明の「緑色蛍光体」は，「前記発光素子が放つ光によって励
起されて，Ｅｕ
２＋又はＣｅ３＋で付活され，かつ，５００ｎｍ以上５６０ｎｍ未満の波長領域に発光ピークを有する緑色蛍光体であ」るのに対し，甲３発明の「緑」に発光する「ニトリド含有顔料」は，そのようなものであるのか否か不明である点。
（相違点３）
本件訂正発明の「青色発光素子」は，「４４０ｎｍ以上５００ｎｍ未満の波長領域に発光ピークを有する光を放つ青色発光素子」であるのに対し，甲３発明の「青色発光ＬＥＤ」は，そのようなものであるのか否か不明である点。
（相違点４）
本件訂正発明の「蛍光体層に含まれる蛍光体」は，「Ｅｕ２＋又はＣｅ３＋で付活された蛍光体のみを含」むのに対し，甲３発明の「凹設部に充填された注入材料」が含有するニトリド含有顔料がそのようなものか否か不明である点。
（相違点５）
本件訂正発明の「赤色蛍光体」は，「前記青色発光素子が放つ光励起下において」「内部量子効率が８０％以上であ」るのに対し，甲３発明の「赤」に発光する「ニトリド含有顔料」がそのようなものか否か不明である点。
（相違点６）
本件訂正発明が「前記蛍光体層に含まれる蛍光体の励起スペクトルは，前記青色発光素子の放つ光の波長よりも短波長域に励起ピークを有」するものであるのに対し，甲３発明がそのようなものか否か不明である点。
第３当事者の主張
１原告の主張


(1)取消事由１（甲３発明の認定の誤り，一致点の認定の誤り等）
ア甲３発明の認定の誤り
(ア)甲３の記載全体を参酌しても，甲３には，青色ＬＥＤの光源と，甲３の請求項１記載の蛍光体（「カチオンＭ及び窒化ケイ素又はニトリドの誘導体から誘導され，この蛍光体は４３０～６７０ｎｍでのピーク発光の波長で発光し，その際，カチオンは部分的にドーパントＤ，つまりＥｕ２＋又はＣｅ３＋により置き換えられており，この場合にカチオンＭとして二価の金属Ｂａ，Ｃａ，Ｓｒの少なくとも１種及び／又は三価の金属Ｌｕ，Ｌａ，Ｇｄ，Ｙの少なくとも１種が使用され，この蛍光体は次の種類：構造ＭＳｉ３Ｎ５，Ｍ２Ｓｉ４Ｎ７，Ｍ４Ｓｉ６Ｎ１１及びＭ９Ｓｉ１１Ｎ２３のニトリド，構造Ｍ１６Ｓｉ１５Ｏ６Ｎ３２のオキシニトリド，構造ＭＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２，Ｍ１３Ｓｉ１８Ａｌ１２Ｏ１８Ｎ３６，ＭＳｉ５Ａｌ２ＯＮ９及びＭ３Ｓｉ５ＡｌＯＮ１０のサイアロンから由来する」蛍光体。以下，この蛍光体を「甲３蛍光体」という。）を含む赤及び緑に発光する２種のニトリド含有蛍光体顔料を用いた蛍光体を使用して白色光を得る具体的な構成の記載はないから，本件審決が甲３に甲３発明が記載されていると認定したのは誤りである。
この点に関し，本件審決は，甲３発明の認定の根拠として，①請求項１，②段落【００５３】ないし【００５７】，③段落【００４８】ないし【００５０】，【００５３】ないし【００５５】等，④段落【００６０】ないし【００６２】，表３，表４，図１及び図４，⑤段落【００５３】の各記載事項を挙げているが，以下のとおり，上記各記載事項から甲３発明の各構成を認定することはできない。
ａ請求項１について
本件審決は，甲３の請求項１の記載に基づいて，甲３発明のうち，「光源として少なくとも１つのＬＥＤを備えた照明ユニットであって，このＬＥＤは３００～５７０ｎｍの範囲内で一次放射を発し，この放射はＬＥＤの一次放射にさらされる蛍光体によって部分的に又は完全により長波長の放射に変換され，前記の蛍光体の構造はニトリド又はその誘導体に基づく形式のものにおいて，前記の変換は少なくとも１種の蛍光体を用いて行われ，この蛍光体はカチオンＭ及び窒化ケイ素又はニトリドの誘導体から誘導され，この蛍光体は４３０～６７０ｎｍでのピーク発光の波長で発光し，その際，カチオンは部分的にドーパントＤ，つまりＥｕ２＋又はＣｅ３＋により置き換えられており，この場合にカチオンＭとして二価の金属Ｂａ，Ｃａ，Ｓｒの少なくとも１種及び／又は三価の金属Ｌｕ，Ｌａ，Ｇｄ，Ｙの少なくとも１種が使用され，この蛍光体は次の種類：構造ＭＳｉ３Ｎ５，Ｍ２Ｓｉ４Ｎ７，Ｍ４Ｓｉ６Ｎ１１及びＭ９Ｓｉ１１Ｎ２３のニトリド，構造Ｍ１６Ｓｉ１５Ｏ６Ｎ３２のオキシニトリド，構造ＭＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２，Ｍ１３Ｓｉ１８Ａｌ１２Ｏ１８Ｎ３６，ＭＳｉ５Ａｌ２ＯＮ９及びＭ３Ｓｉ５ＡｌＯＮ１０のサイアロンから由来する」，「光源として少なくとも１つのＬＥＤを備え」た「照明ユニット」の構成（以下「甲３発明の構成①」という場合がある。）を認定した。
しかしながら，甲３の明細書には，請求項１に記載された特定の蛍光体（甲３蛍光体）を青色発光光源と組み合わせて照明ユニットに使用できることについての記載がないから，甲３には，甲３発明の構成①が実施可能に記載されているとはいえない。
したがって，本件審決の上記認定は誤りである。
ｂ段落【００５３】ないし【００５７】について
本件審決は，甲３の段落【００５３】ないし【００５７】の記載に基づいて，甲３発明のうち，「前記ＬＥＤの白色ＬＥＤでの使用のために，主成分としてシリコ－ン注入樹脂（又はエポキシ注入樹脂）及び赤及び緑に発光する２種のニトリド含有顔料を含有し，他のわずかな成分は，特にメチルエ－テル又はエアロジル（Aerosil）である，凹設部に充填された注入材料を備え」との構成（以下「甲３発明の構成②」という場合がある。）を認定した。
本件審決認定の甲３発明は，「前記光源は，青色発光ＬＥＤである」ことを前提とするものであるから，甲３発明の構成②の「前記ＬＥＤ」とは，青色ＬＥＤの光源を意味するものといえる。
しかるところ，段落【００５７】には，図１ａ（別紙２参照）の光源を用いた実施例について，「壁部７はチップ１の青色一次放射線用のリフレクタとして用いられる。」及び「この蛍光体顔料は，赤及び緑に発光する２種（又はそれ以上）のニトリド含有顔料からなる混合物である。」との記載があり，上記記載は，光源が青色に発光することを前提とした記載であるといえるが，一方で，段落【００５７】には，「この光源は，…ピーク発光波長４００ｎｍを有するＩｎＧａＮタイプの半導体デバイス（チップ１）」との記載があり，「ピーク発光波長４００ｎｍ」の半導体デバイスは青色に発光するものといえないから，上記各記載は整合しない。


また，段落【００６８】の「図５は，図３及び４からの青及び緑色に発光するサイアロン並びに公知の赤色発光α－サイアロンＳｒ２Ｓｉ５Ｎ８：Ｅｕ（ＷＯ０１／３９５７４参照）を使用した，図１ａの実施例による３６０ｎｍのピーク発光を示すＩｎＧａＮ－チップを用いた一次励起をベースとする白色ＬＥＤの発光スペクトルを示す。」との記載は，段落【００５７】と同様に，図１ａの光源を用いた実施例を示したものであるが，「３６０ｎｍのピーク発光を示すＩｎＧａＮ－チップ」は青色に発光するものといえないから，段落【００５７】の記載と整合しない。段落【００６８】中に引用する図３及び図４（別紙２参照）を踏まえ，段落【００５７】と段落【００６８】を整合的に理解するとすれば，段落【００５７】における「この蛍光体顔料は，赤及び緑に発光する２種（又はそれ以上）のニトリド含有顔料からなる混合物である。」との記載は，「この蛍光体顔料は，青及び緑並びに赤に発光する３種のニトリド含有顔料からなる混合物である。」の誤りである。そして，甲３の出願前に同一出願人によって出願された甲１３（特開２００３－１２４５２７号公報）の段落【００１７】の記載事項に照らすと，甲３の段落【００５７】は，甲１３の段落【００１７】の記載を修文して作成したために，誤記のある不明瞭な記載となったものと考えられる。仮に【００５７】の記載から赤及び緑に発光する２種のニトリド含有蛍光体顔料を認定できるとしても，これらの顔料は，「ピーク発光波長４００ｎｍ」の光源により励起されており，青色発光光源に励起されるものではないから，「青色発光ＬＥＤ」の「光源」と組み合わせることはできない。以上のとおり，段落【００５７】の記載は，極めて不明瞭な記載であって，同段落の記載から，青色ＬＥＤの光源と，赤及び緑に発光する２種のニトリド含有蛍光体顔料からなる組合せが記載されていると認定することはできない。また，段落【００５３】ないし【００５６】の記載から，上記組合せが記載されているものと認定することもできない。
したがって，本件審決の上記認定は誤りである。
ｃ段落【００４８】ないし【００５０】，【００５３】ないし【００
５５】等について
本件審決は，甲３の段落【００４８】ないし【００５０】，【００５３】ないし【００５５】の記載など甲３の全体の記載からみて，「白色光を達成するために一緒に用いる赤及び緑に発光する２種のニトリド含有顔料としてＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースの蛍光体を使用でき，その中で少なくとも１つはニトリド含有蛍光体である甲３蛍光体であること」（以下「甲３発明の構成③」という場合がある。）を理解できると認定し，また，その根拠として，段落【００６８】の記載を引用した。
しかしながら，本件審決認定の甲３発明は，「前記光源は，青色発光ＬＥＤである」ことを前提とするものであるから，甲３発明の構成③は，青色光源と，甲３蛍光体を含む赤及び緑に発光する蛍光体を組み合わせて使用することにより白色光を得ることを前提とするものであるところ，段落【００４８】ないし【００５０】，【００５３】ないし【００５５】及び段落【００６８】等には，青色光源と，甲３蛍光体を含む赤及び緑に発光する蛍光体を組み合わせて使用し，白色光を得る具体的な構成の記載はないから，本件審決の上記認定は誤りである。
ｄ段落【００６０】ないし【００６２】，表３，表４，図１及び図４
について
本件審決は，甲３の段落【００６０】ないし【００６２】，表３，表４，図１及び図４（別紙２参照）を引用した上で，「実施例」記載の表３及び表４に基づいて，甲３発明のうち，「赤に発光するＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースのニトリド含有蛍光体として，例えば，組成がＳｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋で発光領域が６２５～６４０ｎｍの蛍光体を選択肢として有し，緑に発光するＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースのニトリド含有蛍光体として，例えば，組成がＳｒＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋でMaｘ．Em．が４９７の蛍光体，組成がＳｒＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋で発光領域が４９５～５１５ｎｍの蛍光体，組成がＳｒＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋で発光領域が４９０～５１０ｎｍの蛍光体を選択肢として有し」との構成（以下「甲３発明の構成④」という場合がある。）を認定した。
しかしながら，本件審決認定の甲３発明は，「前記光源は，青色発光ＬＥＤである」ことを前提とするものであるから，甲３発明の構成④は，白色光を得るために，青色光源と，甲３蛍光体を含む赤及び緑に発光する蛍光体を組み合わせることを前提とするものであるところ，段落【００５６】ないし【００５９】及び図２（別紙２参照）の記載に照らすと，表３及び表４に挙げられた蛍光体は，光源のピーク発光波長が紫外光あるいは紫色光（例えば，図１ａに基づく実施例では光源のピーク発光波長４００ｎｍ，図２に基づく実施例では光源のピーク発光波長３６０ｎｍ）である，紫外光又は紫色光用の蛍光体と解され，青色光源用の蛍光体ではない。


また，本件出願の優先日当時，青色ＬＥＤと組み合わせる優れた赤色蛍光体としては，Ｍ２Ｓｉ５Ｎ８：Ｅｕ２＋（Ｍ＝Ｃａ，Ｓｒ，Ｂａ）しか知られていなかったことからすると，甲３の表４記載の赤色蛍光体であるＳｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋は，青色ＬＥＤ用ではなく，紫外光又は紫色光用と解するほかない。実際にも，Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋は，青色光で励起可能なものではない。したがって，表３及び表４には，青色光源用の蛍光体が示されているとはいえず，甲３には，青色光源と組み合わせて白色光を生じるための赤及び緑に発光する蛍光体の具体的な記載はないから，青色光源と組み合わせることを前提とした，本件審決の上記認定は誤りである。
ｅ段落【００５３】について
本件審決は，甲３の段落【００５３】の記載に基づいて，甲３発明のうち，「前記光源は，青色発光ＬＥＤである」との構成（以下「甲３発明の構成⑤」という場合がある。）を認定した。
しかしながら，段落【００５３】には，甲３蛍光体及びα－サイアロン（ＧＯ－サイアロン）を用いて白色光が得られること，一般論として，白色光は青色ＬＥＤと２種の蛍光体を使用することで得られることが記載されているにすぎず，青色ＬＥＤと甲３蛍光体を含む赤及び緑に発光する２種の蛍光体を使用して白色光を得る具体的な構成の記載はないから，本件審決の上記認定は誤りである。(イ)これに対し被告は，甲３の請求項１０の記載を根拠に，本件審決の甲３発明の認定に誤りはない旨主張する。
しかるところ，甲３の請求項１０には，「白色光を発生させるために一次発光された放射が４２０～４８０ｎｍの波長領域にあり，この一次発光された放射は，変換のために緑（４９５～５４０ｎｍ）及び赤（特に５４０～６２０ｎｍ）に最大発光を示す少なくとも２種の蛍光体にさらされる，請求項６記載の照明ユニット。」との記載があり，赤の蛍光体は５４０～６２０ｎｍの波長領域に最大発光を示す旨の記載がある。他方で，上記５４０～６２０ｎｍは，甲３の表４記載の赤色蛍光体であるＳｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋の発光領域６２５～６４０ｎｍから外れており，また，表４に記載されたものの中で，請求項１０記載の蛍光体と発光領域が重なるものは，発光領域が５５０～５７０ｎｍであるＣａＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋及び発光領域が５７０～５９５ｎｍであ
るＣａＳｉ６ＡｌＯＮ９：Ｅｕ
２＋のみであるが，５５０～５７０ｎｍ及び
５７０～５９５ｎｍの発光領域はいずれも赤色領域ではないから，これらの蛍光体は，赤色蛍光体ではない。
したがって，請求項１０に係る発明は，甲３の明細書に実施可能に記載されているとはいえず，請求項１０の記載は，甲３発明認定の根拠にはならないから，被告の上記主張は失当である。
(ウ)以上のとおり，本件審決がした甲３発明の認定は誤りである。
イ一致点の認定の誤り及び相違点の認定の誤り
前記アのとおり，本件審決がした甲３発明の認定は誤りであるから，本件審決がした本件訂正発明と甲３発明との一致点の認定及び相違点の認定も当然に誤りである。
また，本件訂正発明は，青色発光素子の放つ光の波長よりも短波長領域に励起ピークを有する蛍光体において，Ｅｕ２＋又はＣｅ３＋で付活された蛍光体であって，青色発光素子の発光領域において内部量子効率が高い（赤色蛍光体は８０％以上）ものは，青色発光素子と組み合わせて，高い光束と高い演色性を両立する白色発光装置を提供できることを特徴とするものであり，本件審決の認定した相違点１ないし相違点６は相互に密接に関連するにもかかわらず，本件審決が各相違点を分断して認定したのは誤りである。
ウ小括
以上のとおり，本件審決には，甲３発明の認定の誤り，本件訂正発明とと甲３発明との一致点の認定の誤り及び相違点の認定の誤りがある。
(2)取消事由２（相違点の判断の誤り）
ア相違点１の判断の誤り
本件審決は，相違点１に関し，緑に発光するＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースのニトリド含有蛍光体として「甲３蛍光体」を選択した上で，赤に発光するＳｉ／Ａｌ－Ｎ－ベースのニトリド含有蛍光体として，甲１３に記載されたＭｐ／２Ｓｉ１２－ｐ－ｑＡｌｐ＋ｑＯｑＮ１６－ｑ：Ｅｕ２＋の組成の「黄色－オレンジ色（ＧＯ）発光する蛍光体（発光：５４０～６２０ｎｍ）」，ないしは，甲３の組成が「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」の「Ｓｒ」の少なくとも一部を「Ｃａ」や「Ｂａ」に置換したニトリドアルミノシリケート系の窒化物蛍光体を採用すること，すなわち，「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」以外の組成のニトリドアルミノシリケート系の蛍光体を採用することに格別の困難性はないものと認められ，その際に発光ピークを「６００ｎｍ以上６６０ｎｍ未満」とすることも，格別の困難性はないものと認められるから，甲３発明において，相違点１に係る本件訂正発明の構成を採用することに格別の困難性はない旨判断した。


(ア)しかしながら，甲１３に記載されたＭｐ／２Ｓｉ１２－ｐ－ｑＡｌｐ＋ｑＯｑＮ１６－ｑ：Ｅｕ２＋の組成の「黄色－オレンジ色（ＧＯ）発光する蛍光体（発光：５４０～６２０ｎｍ）」は，「赤色蛍光体」ではないし，α－サイアロンである。
そして，本件訂正明細書の段落【００１２】及び【００１７】の記載によれば，本件訂正明細書では，窒化物系蛍光体の中でニトリドシリケート系及びニトリドアルミノシリケート系蛍光体とサイアロン系蛍光体（α－サイアロン）とを区別して記載しているから，α－サイアロンは，本件訂正発明の「ニトリドアルミノシリケート系の窒化物蛍光体」に含まれない。
したがって，甲１３に記載されたＭｐ／２Ｓｉ１２－ｐ－ｑＡｌｐ＋ｑＯｑＮ１６－ｑ：Ｅｕ２＋の組成の「黄色－オレンジ色（ＧＯ）発光する蛍光体（発光：５４０～６２０ｎｍ）」（α－サイアロン）は，相違点１に係る本件訂正発明の「赤色蛍光体」の構成に相当するものとはいえない。(イ)ａ次に，本件審決は，甲３の請求項１及び段落【００３３】，甲４，甲５の段落【０００３】及び【００６３】の記載事項を挙げて，「Ｓｒ」の少なくとも一部を「Ｂａ」や「Ｃａ」に置換した蛍光体もニトリドシリケート系の窒化物蛍光体として知られていたから，甲３記載の「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」の「Ｓｒ」の少なくとも一部を「Ｃａ」や「Ｂａ」に置換したニトリドアルミノシリケート系の窒化物蛍光体の構成とすることに格別の困難がない旨判断した。しかしながら，甲３の請求項１に記載された蛍光体には，「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」に相当するものはない。段落【００３３】にα－サイアロンを表す式として記載された，式Ｍｐ／２Ｓｉ１２－ｐ－ｑＡｌｑＮ１６－ｑ：Ｅｕ２＋（ＭはＣａ単独であるか又は金属Ｓｒ又はＭｇの少なくとも１種と組み合わされており，ｑは０～２．５であり，ｐは０．５～３である）は，ｐ及びｑをどのように選択しても「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」とはならないし，Ｃａを必須とする点においても，「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」は上記式に含まれない。さらに，本件審決が挙げる甲４の（Ｓｒ１－ｘ－ｙＢａｘＣａｙ）２Ｓｉ５Ｎ８：Ｅｕ（但し，０≦ｘ＜１，０≦ｙ＜１である。），甲５の段落【０００３】のＭＸＳｉＹＮＺ：Ｅｕ（Ｍは，Ｃａ，Ｓｒ，Ｂａ，Ｚｎのグル－プからなるアルカリ土類金属を少なくとも１つ以上含有する。Ｚは，Ｚ＝２／３Ｘ＋４／３Ｙで表される）及び段落【００６３】のＳｒ１．４Ｃａ０．６Ｓｉ５Ｎ８：Ｅｕについて記載された箇所には，「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」の「Ｓｒ」の少なくとも一部を「Ｂａ」や「Ｃａ」に置換し得ることについての記載はない。
したがって，甲３ないし５の上記各記載事項は，「Ｓｒ」の少なくとも一部を「Ｂａ」や「Ｃａ」に置換した蛍光体もニトリドシリケート系の窒化物蛍光体として知られていたことの根拠にはならない。ｂかえって，甲３発明において，甲３記載の「Ｓｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋」の「Ｓｒ」の少なくとも一部を「Ｃａ」や「Ｂａ」に置換したニトリドアルミノシリケート系の窒化物蛍光体の構成とすることには，阻害要因がある。
すなわち，蛍光体の構成元素のうち，一部がＥｕ２＋で置き換えられる元素（例えば，「Ｓｒ」）を，「Ｂａ」や「Ｃａ」に置換すれば，発光スペクトル，励起スペクトル及び内部量子効率などが変化し，蛍光体の種類によっては大きく変化する。例えば，甲３の表４（別紙２参照）には，ＳｒとＣａとが互いに置換されたニトリドアルミノシリケートＳｒＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋（４９５～５１５ｎｍ）とＣａＳｉＡｌ２Ｏ３Ｎ２：Ｅｕ２＋（５５０～５７０ｎｍ）が記載されている。これによれば，「Ｓｒ」を「Ｃａ」に置換すると，発光スペクトルの中心が「５０５ｎｍ」から「５６０ｎｍ」と５０ｎｍ以上も長波長側にシフトしていることが示されており，同じニトリドアルミノシリケート系の赤色の窒化物蛍光体のＳｒ２Ｓｉ４ＡｌＯＮ７：Ｅｕ２＋（６２５～６４０ｎｍ）における「Ｓｒ」の置換でも同じ傾向があると考えられる（甲３８，３９）。