しかしながら、全体として登録商標に類似する商標ないしは非類似の商標が使用されている場合においても、その一部に登録商標が含まれている限りは、文理上登録商標が使用されているというべきである。また、パリ条約５条Ｃ（２）は、「商標の所有者が一の同盟国において登録された際の形態における商標の識別性に影響を与えることなく構成部分に変更を加えてその商標を使用する場合には、その商標の登録の効力は、失われず、また、その商標に対して与えられる保護は、縮減されない。」と規定しているから、識別標識としての商標の同一性を害しない程度の変更使用がされる場合には、登録商標そのものが使用されていなくても、不使用取消の対象とならないと解すべきである。本件で用いられた標章において、付加された「ＬＯＵＩＳ」はフランス人のありふれた名であり、それ自体は商標の保護の対象とならず、「ＶＵＩＴＴＯＮ」の独立性を損わない。さらに、「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」は需要者又は取引者において「ビトン」又は「ヴィトン」とも呼ばれ、「ヴィトン」といえば「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」を想起する関係にあり、雑誌、新聞等においても同様であるから、本件商標が使用されたといって差支えない。
第３　請求の原因の認否及び被告の主張
１　請求の原因１、２の事実は認める。
２　同３の審決の取消事由は争う。
（１）　取消事由１について
平成２年７月１６日付日本工業新聞上でされた新聞広告の頒布は、本件商標登録の取消を免れることのみを目的として名目的にされたものにすぎず、平成３年法律第６５号による改正前の商標法（以下単に「改正前商標法」という。）２条３項３号に規定された行為に該当しない。
すなわち、被告は、いずれも指定商品を旧第４類「せっけん（薬剤に属するものを除く。）歯みがき、化粧品（薬剤に属するものを除く。）香料類」として昭和６３年商標登録願第１０９０４１号（ビトンハイ）をはじめ合計１０件の登録出願をしたが、本件商標と連合する登録第１７９９２０４号商標を引用する拒絶理由通知を受けたので、平成２年７月４日、原告を被請求人として本件商標の不使用を理由とする登録取消審判を請求した。その審判請求に先立って、被告担当者が原告の日本法人である訴外会社の担当者（法務渉外部長【Ａ】）と面会して商標の譲渡又は使用許諾の話合いに応ずるように求めた。その際、被告担当者が、その時点から３年間遡る期間内に日本国内において本件商標の使用が行われたことがないとの調査結果を示したが、訴外会社の担当者は全く反論することなく、物別れとなった。その後訴外会社担当者、さらに原告訴訟代理人高松弁護士から被告の申入れに対する回答がなされたが、その状況からして訴外会社担当者が原告の意思と無関係であったとは考えられない。
また、上記新聞広告は、「ＨＥＵＲＥＳ　Ｄ’ＡＢＳＥＮＣＥ」と「ＬＯＵＩＳＶＵＩＴＴＯＮ」と本件商標とを三行に書き、その下に二種の図柄を挟んで下部に小さく多数の商品を列記してあるにすぎず、三種の標章のどれがどの商品に関する広告として付されているのか、全く特定されておらず、同広告の頒布はその点からも改正前商標法２条３項３号に規定する行為に該当しない。
（２）　取消事由２について
原告が本件商標を附して輸入したと主張する商品である本件香水等は化粧品であるから、薬事法２２条により厚生大臣から輸入販売業の許可を得た者でなければ業として輸入できず、同法２３条、１３条、１４条により輸入しようとする化粧品は品目ごとに厚生大臣の承認又は許可を受けることが必要であるのに、それらの許可、承認の立証がないから、原告主張の輸入の事実の証明はないというべきである。
また、原告が本件香水等に附したと主張する標章は、本件商標と連合商標でなく、別個の商標として登録されている「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」であって、本件商標ではない。
なお、登録商標をその一部に含む標章であっても他の部分と合体して登録商標そのものの独立性が失われているような場合には登録商標の使用があったというべきではない。そして、「ＬＵＩ」は昭和５９年５月２９日に旧第四類せっけん類、歯磨、化粧品、香料類を指定商品として登録第１６８８６７９号により商標登録されているし、また、「ルイ」と「ＬＯＵＩＳ」を併記した文字が附された商標又は「ＬＯＵＩＳ」の文字が附された標章とこれらの文字が附されない単独の商標が独立性を有するとして商標登録を認められている例が少なくないのであるから、「ルイ」がありふれた名であるとして、商標の保護外であるということはできない。さらに、原告が「ルイ・ヴィトン」の標章が「ヴィトン」の商標と混用されていることを立証するために提出した証拠においては、多くは後者は前者とともに併用され、単に編集上の便宜等で略称されているにすぎないし、七割以上が鞄を商品として後者を使用しており、本件商標の指定商品である化粧品、香水等の分野では両者が混用されているとはいえない。
第４　証拠関係（省略）
理　　　由
１　争いがない事実
請求の原因１（特許庁における手続の経緯）、同２（審決の理由の要点）の各事実は、当事者間に争いがない。
２　取消事由１について
（１）　本件全証拠によっても、原告が指定商品に関する広告に本件商標を附して頒布し、本件商標を使用した事実は認められない。
（２）　もっとも、甲第３号証によれば、平成２年７月１６日発行の日本工業新聞には別紙記載の新聞広告（以下「本件広告」という。）が掲載されたことを認めることができる。
（３）　しかしながら、甲第２、第３号証、証人【Ｂ】の証言により真正に成立したものと認められる乙第７号証、同証人の証言と弁論の全趣旨に前記認定事実及び当事者間に争いがない事実を総合すれば、次の事実を認めることができ、この認定を左右する証拠はない。


①　被告は、昭和６３年９月２４日、特許庁に対し旧第４類（「化粧品」を指定商品として「ビトンハイ」、「ＶＩＴＯＮ　ＨＩ」、「ビトンハイ　エース」、「ＶＩＴＯＮＨＩ　ＡＣＥ」等の商標の登録出願をしたところ、原告が登録を受けた本件商標及び「ビトン」の片仮名文字を横書きしてなる商標（以下あわせて「本件商標等」という。）を引用した拒絶理由通知を受けた。
②　そこで、被告において商標管理の業務を担当する【Ｂ】は、かねて訴外会社の法務渉外部長【Ａ】と知合いであったので、同社が原告の日本法人であるとの認識の下に、平成２年６月６日、同社の【Ａ】を訪ね、被告に対し本件商標等の使用権の設定又は許諾をしてほしい、と申し入れた。
その際、【Ａ】は、本社に伺いを立てて返事すると述べたが、被告側では、「ビトン」又は「ＶＵＩＴＴＯＮ」そのものの商標を附した商品は使用されていないことを調査済であったので、【Ｂ】は、【Ａ】に対し、もし本件商標等の使用権の設定又は許諾を得られないときは被告において不使用取消の審判を申し立てる用意があると告げた。
③　【Ａ】は、同年６月２９日、【Ｂ】に対し電話で本件商標等の使用権の設定又は許諾をすることを拒絶する旨を回答した。
また、同年７月２日には被告に対し、弁護士高松薫から原告代理人として本件商標等について使用権の設定又は許諾をすることを拒絶する趣旨の書面による回答が寄せられた。
④　平成２年７月５日、被告から特許庁に対し不使用を理由とする本件商標登録取消の審判が請求され、同年８月１７日その旨登録され、平成２年審判第１１６４０号事件として審理された。
⑤　前記④の審判請求後であって、その旨の登録がなされる前である平成２年７月１６日発行の日本工業新聞に原告の依頼に基づき本件広告が掲載頒布された。⑥　原告の関連会社が、訴外会社の株式を保持している。また、弁護士高松薫は、その後平成３年３月１５日原告から本件商標に係る標章管理人に選任され、同年４月１１日その旨登録を経た。
（４）　前記（３）における認定事実と後記３における検討の結果によれば、原告は、平成２年６月６日の直後頃、訴外会社の法務渉外部長【Ａ】を通じて、被告が本件商標等の使用権の設定又は許諾を受けたいとの意向を持ち、その意向がかなえられないときは本件商標等について不使用取消の審判を請求する意思があることを知らされたが、現実に本件商標はそれまでに使用されていなかったため、放置すれば不使用取消の審決を受ける危険性が高かったことから、その審決を免れるために、急拠同年７月１６日、本件広告を出すに至ったと推認することができる。そして、本件広告は、別紙記載のとおりであって、商標と商品を雑然と並べて表示しただけのものであり、しかも、掲示された商標は５種類に及び、記載された商品に至っては明示された１３種類もの多きに達するだけに留まらず、「その他多数」との包括的な文言を表示しており、この広告を見た者がどの商品についてどの商標が附されるべきものかすぐに理解するには困難を伴うことが認められる。しかも、本件広告が掲載頒布された当時、同広告に記載された商品について「ＶＵＩＴＴＯＮ」という標章を附したものが日本国内において販売されていた事実は認められない。
（５）　ところで、改正前商標法５０条による登録商標の不使用取消の審判の制度の趣旨は、商標法上の保護は、商標の使用によって蓄積された信用に対して与えられるのが本来的な姿であって、一定期間登録商標の使用をしない場合には保護すべき信用が発生しないかあるいは発生した信用も消滅してその保護の対象がなくなるし、他方、不使用の登録商標に対して排他的独占的な権利を与えておくのは国民一般の利益を不当に侵害し、かつその存在により権利者以外の商標使用希望者の商標の選択の余地を狭めるから、審判請求をする利益を有する者の請求によりこのような商標登録を取り消させることにある、というべきである。一方で、改正前商標法２条３項３号は、商標の広告的な使い方にも信用の蓄積作用があるから、商標を広告に用いる場合にも商標の使用とみるべきだとする見地に立っていると解される。そうすると、単に不使用取消の審判を免れる目的で名目的に商標を使用するかのような外観を呈する行為があっただけでは、改正前商標法２条３項３号にいう商品に関する広告に標章を附して展示又は頒布する行為には該当せず、したがって同法５０条による不使用取消の審判請求を免れることはできないと解すべきである。（６）　（４）における認定によれば、本件商標は現実にそれまで使用されていなかったところ、本件広告の内容は甚だ漠然としたもので、本件広告は専ら不使用取消を免れるために名目的に本件商標を附した広告が頒布されたような外観を与えるためになされたにすぎない。原告承継参加人は、訴外会社は原告の関連会社によりその株式を保有されているにすぎず、原告から被告との本件商標権使用許諾に関する代理権を与えられていなかったから被告が同社と交渉したからといって何の意味も持たない旨主張するが、前記（４）認定の経緯に照らし、原告は被告から本件商標につき登録取消の審判請求がなされる可能性が高いことを知り得たことが明らかであり、訴外会社が原告主張の代理権限を有していたか否かは上記認定を左右するものではない。
したがって、前記（２）の事実をもって改正前商標法２条３項３号にいう商品に係る広告に標章を附して頒布する行為に該当するということはできず、他に前記（１）の判断を左右する証拠はない。
３　取消事由２について


（１）　原告承継参加人は、原告が昭和６２年（１９８７年）１０月１３日に日本法人であるブルーベル・ジャパン株式会社に対し本件商標を附した商品である本件香水等を販売し、同年１０月２６日に通関を終了することにより本件香水等を輸入して、本件商標を使用した、と主張するが、本件全証拠によっても、原告が本件商標を附した商品を輸入した事実を認めることはできない。（２）　もっとも、甲第５号証の１ないし６、第６号証の１ないし４、第８、第９号証、証人【Ｃ】の証言により真正に成立したものと認められる甲第７号証、証人【Ｃ】の証言によれば、ブルーベル・ジャパン株式会社がフランス国パリ市の原告承継参加人に対し本件香水等を代金合計５９８８フランで発注したので、原告承継参加人は昭和６２年１０月１３日これを郵便小荷物によりパリ市から日本国東京都内のブルーベル・ジャパン株式会社に宛てて発送し、同社は、これを受領し、同年１１月３０日原告承継参加人に対し上記代金を外国送金し、また、同年１２月１８日関税及び通関料を納付したこと、本件香水等にはいずれも「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」との標章が附されていたことが認められる。（３）　しかしながら、本件全証拠によってもブルーベル・ジャパン株式会社と原告とは互いに取引先の関係にあるにすぎず、同社が本件商標の商標権者又はその使用権者と同視しうる法律関係にあるとは認められないから、上記（２）の事実によっても、同社が「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」との標章を附した本件香水等を輸入した事実が認められるだけであり、原告が本件香水等を輸入したということはできない。
しかも、ブルーベル・ジャパン株式会社が輸入した本件香水等に附された標章は「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」であって、これをもって本件商標の使用と認めることはできない。すなわち、乙第１号証の１、２によれば、「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」との欧文字からなる商標が、昭和５７年２月２６日、指定商品を旧第４類「香料類、その他本類に属する部品」とし、原告（当時の名称はルイ・ヴィトン・エス・アー）を権利者として商標登録（第１５０２６８３号）されたことが認められ、上記（２）の商標使用はこの登録商標に係るものといわなければならず、本件商標の使用ということはできない。
したがって、いずれにしても、前記（２）の事実により前記（１）の判断を動かすことはできない。
なお、原告承継参加人は、全体として別の登録商標に類似する商標が使用されている場合であっても一部に登録商標が含まれるときは、文理上又はパリ条約５条Ｃ（２）の規定から登録商標が使用されているというべきであるし、上記「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」の標章において本件商標に附加された「ＬＯＵＩＳ」の部分は、フランス人のありふれた名であり、それ自体は商標の保護の対象とならない、と主張する。
確かに、ある標章が使用された場合においてその標章と登録商標とが外観等で若干相違していても、当該指定商品の取引者、需要者に同一の標章と認識できる程度の差異であるときは、登録商標の使用として認めることができることは、パリ条約５条Ｃ（２）の規定をまつまでもない。しかし、甲第５号証の１ないし６、第６号証の１ないし４によれば、上記（２）において認定した「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」の標章は、全体が合体して上記第１５０２６８３号の登録商標として使用されており、文字の構成においては本件商標と同一である「ＶＵＩＴＴＯＮ」の部分の独立性は完全に失われており、本件商標とは同一性がないことが認められるから、上記（２）の事実により本件商標が使用されたということはできない。また、前記のとおり、昭和５７年２月２６日に商標登録第１５０２６８３号により「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」との欧文字からなる商標が原告を権利者として商標登録されたにもかかわらず、本件商標がこの商標と連合商標とされないまま商標法７条２項により拒絶されないで昭和６０年８月２９日登録されたことを考慮に入れれば、上記原告承継参加人の主張は失当である。
さらに、原告承継参加人は、「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」は、需要者又は取引者において「ビトン」又は「ヴィトン」とも呼ばれるから、「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」の標章を使用すれば、本件商標を使用したとして差支えない、と主張する。
しかしながら、本件において問題とすべきは本件商標の使用、すなわち「ＶＵＩＴＴＯＮ」の標章が使用されていたかどうかであり、したがってこの標章が需要者又は取引者から「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」と呼ばれていたことを理由に「ＬＯＵＩＳ　ＶＵＩＴＴＯＮ」の標章を使用すれば本件商標を使用したことになる、と主張するのならばともかく、その逆を主張する上記の原告承継参加人の主張は失当というほかはない。
４　よって、審決の違法を理由にその取消を求める原告の本訴請求は失当としてこれを棄却し、訴訟費用の負担及び上告のための附加期間の付与について、行政事件訴訟法７条、民事訴訟法８９条、１５８条２項の各規定を適用して、主文のとおり判決する。
（裁判官　竹田稔　成田喜達　佐藤修市）
別紙
＜２６７０５－００１＞


○　主文
一　原告らの本件訴えを却下する。
二　訴訟費用は原告らの負担とする。
○　事実及び理由
第一　請求
被告が、西日本旅客鉄道株式会社（以下、ＪＲ西日本という）に対して、平成四年一一月一一日にした歴史的風土特別保存地区内における行為の許可処分を取り消す。
第二　事案の概要
一　請求の類型（訴訟物）
本件は、原告らが、被告のした本件許可処分には、裁量を逸脱した違法があるとして、その取消を求める地方自治法二四二条の二、第一項二号に基づく住民訴訟である。
二　前提事実及び争いのない事実
１　原告らについて
原告らは、京都市の住民である（弁論の全趣旨）。
２　本件許可処分の存在（争いがない事実）
平成四年一〇月二一日、ＪＲ西日本は被告に対し、歴史的風土特別保存地区内である京都市＜地名略＞所在の小倉山（以下、小倉山という）において左記の行為をなすため同行為の許可申請をした。これに対し、同年一一月一一日、被告は、古都における歴史的風土の保存に関する特別措置法（以下、古都保存法という）八条一項の規定に基づき、許可処分（以下、本件許可処分という）をした。記
工作物の設置
コンクリート堰堤　前同意で仮設済を永久物へ縮小転用する。沈砂池　　　　　　前同意で仮設済を永久物に転用する。
土地の形質変更
原地形類似状態への復元工事　行為面積　四七、三〇〇平方メートル
草本及び樹木の植栽
３　本件許可処分に至る経緯（争いがない事実）
（一）　日本国有鉄道（以下、国鉄という）の大阪工事局は、山陰本線複線電化工事計画に伴い、古都保存法の歴史的風土特別保存地区内に存する前示小倉山を貫通する全長一、四四五メートルの小倉山トンネルを掘削する工事を（以下、本件工事という）計画し、そのなかで、右小倉山山頂付近に深さ二四〇メートル、内径八メートルの立坑を掘削し、この立坑から約二九万立方メートルのズリ土を搬出して、これを小倉山山頂付近に仮置きすることとした。
（二）　昭和五七年七月二六日、国鉄は、右計画により、被告に対して、古都保存法八条九項に基づき、歴史的風土特別保存地区内における行為の協議を求めたところ、同月二八日、被告は、「仮置き土砂は工事完了後速やかに搬出すること」、「土砂搬出後、速やかにその区域を原状復旧計画図にもとづき現状に復すること」、「行為の終了後、速やかに坑道を原状に復し、坑外施設を完全に撤去すること」などを条件（以下、本件同意条件という）に、小倉山山頂付近の四三、一〇八平方メートルについて、土地の形質変更、九、四六九本の木竹の伐採、坑外施設等の建築物、進入路、堰堤、沈砂池等工作物の仮設を協議により同意した。（三）　同年一二月、本件工事のうち、小倉山立坑に至る進入路工事と仮設工作物の設置工事が開始された。
（四）　昭和五八年三月三一日、国鉄は被告に対し、土砂置場としてさらに、四、一九二平方メートルの土地形質の変更と九三五本の木竹伐採について協議を求めたところ、同年五月二六日、被告はこれに同意した。
（五）　昭和五八年六月、本件工事は、小倉山立坑工事が着工され、昭和六〇年一二月には小倉山トンネル内の掘削工事が着手された。
（六）　昭和六二年四月一日、国鉄の旅客鉄道事業のうち、北陸、近畿、中国各地方における同事業は、ＪＲ西日本が承継し、本件工事も同社が引き継いだ。そして、国鉄の、古都保存法八条九項による被告との協議に基づく本件工事は、被告がした許可に基づく行為と看做すこととなった。
（七）　そして、昭和六三年三月、小倉山トンネルは貫通し、同年八月にトンネル内の軌道工事が着手され、平成元年三月、小倉山トンネルの使用は開始された。本件工事の結果、小倉山山頂は、その一部が切り取られて平坦な土地に変更されるとともに、約二〇万立方メートルの土砂が仮置きされることになった。（八）　平成四年一〇月二一日、ＪＲ西日本は被告に対し、前記２記載の許可を申請し、同年一一月一一日、被告はＪＲ西日本に対し、本件許可処分をした。４　行政財産の使用許可処分の存在（争いがない事実）小倉山は京都市の行政財産であり、これを使用するものは、京都市公有財産規則二〇条に基づく行政財産使用許可申請をしなければならない。そのため、昭和五七年七月二六日、古都保存法八条九項の協議を求めると同時に、国鉄は、小倉山の形質変更、木竹の伐採等につき、右行政財産の使用許可を申請し、右協議に対する被告の同意と同時に行政財産の使用は許可された。
その後、古都保存法八条九項に基づく協議の同意、または同法八条一項に基づく許可と京都市公有財産規則二〇条に基づく行政財産使用許可（以下、本件使用許可処分という）は、毎年四月一日に同時に更新され、平成四年一一月一一日に至った。
５　監査請求（争いがない事実）
平成五年七月九日、原告らは、本件許可処分について京都市監査委員に対し監査請求をしたが、同年八月一六日、同監査委員は、本件許可処分は財産管理のための行為ではないとして、同請求を却下した。
三　争点
１　本件許可処分の財産管理行為該当性。
２　監査請求経由の有無。
３　本件許可処分の違法性（裁量逸脱の有無）。
四　争点についての主張
１　財産管理行為該当性について
（一）　原告らの主張
（１）　住民訴訟の対象となる財務会計上の財産管理行為とは財産的価値の維持、保全を図る財務的処理を直接の目的とする行為に限られるべきではない。そして、古都保存法の目的は、わが国固有の文化的資産として国民が等しくその恵沢を享受し、後代の国民に継承されるべき古都における歴史的風土を保存するために国等において講ずべき特別の措置を定め、もって国土愛の高揚に資するとともに、ひろく文化の向上発展に寄与することにある。そこで、同法八条の許可処分も、目的物の文化的側面に着目して、歴史的文化的価値を維持、保全することを目的とする。ここでいう歴史的文化的価値とは、経済的、財産的価値をも含めた歴史的文化的価値をいう。
そうであるから、同法八条の許可処分も目的物の経済的財産的側面に係わる処分であって財産管理性を有する。


（２）　仮に本件許可処分そのものが財産管理行為でないとしても、被告は、本件許可処分と同時に、本件使用許可処分を行っている。この本件使用許可処分は、財務会計上の財産管理行為にあたる。また、ＪＲ西日本が京都市の行政財産である小倉山を利用するためには、本件許可処分とともに本件使用許可処分が絶対必要であり、この両処分は、目的と手段の関係にあって、一方を欠いて他方のみでは全く意味のない不可分一体関係、有機的一体関係にある。そうだとすれば、右両処分は、一個の行為を構成し、本件使用許可処分が財産管理行為にあたる以上、本件許可処分も財務管理行為該当性を有する。
（３）　被告は、古都保存法八条一項の許可と、本件使用許可処分とは、事務の種別、根拠法令及び達成目的において異なるため、別個独立の処分であると主張する。
確かに、形式的には、事務の種別、根拠法令は右両処分で異なる。しかし、機関委任事務と自治事務の区別は困難であるし、実際の運用や事務処理の状況は、機関委任事務と自治事務で特に区別して扱われていない。
また、達成目的も、右両処分の達成目的が異なることは否定できない。しかし、目的が異なっても、右両処分は、一方の許可が欠けても小倉山は使用できない関係にあるのだから、右両処分は不可分一体に考えなければならず、本件使用許可処分が財産管理行為である以上、本件許可処分も財務管理行為該当性を有する。
（二）　被告の主張
（１）　本件訴訟は、地方自治法二四二条の二に基づく住民訴訟であるが、当該訴訟の審判対象は、財務会計上の財産管理行為又は事実に限られる。ところが、古都保存法は、古都における歴史的風土を適切に保存することを目的とする（同法一条、三条）。そして、右歴史的風土とは、わが国の歴史上意義を有する建造物、遺跡等が周囲の自然的環境と一体をなして古都における伝統と文化を具現し及び形成している土地の状況をいう（同法二条二項）のであるから、同法は、当該土地等の経済的価値としての保存を目指すのではなく、その歴史的文化的資産としての保存を目指している。したがって、同法八条一項の規定する許可処分は、その土地の経済的価値に着目し、その価値の維持、保全を図る財務的処理を直接の目的とする財務会計上の財産管理行為ではない。
（２）　原告らは、本件使用許可処分が財産管理行為である以上、それと一体化した本件許可処分も財産管理行為になると主張する。
確かに、被告はＪＲ西日本に対し、本件許可処分の外に、本件使用許可処分を行っている。
しかし、本件使用許可処分は、本件許可処分とはその行政目的を異にし、地方自治法二三八条の四、第四項に基づき、行政財産の適正かつ効率的な管理維持を目的として行われるものである。また、本件使用許可処分は、京都市長が地方自治体固有の事務として行うものであるに対し、本件許可処分は、国の事務として、国の機関として行なう機関委任事務である（地方自治法第一四八条三項及び別表第４一（一九の一〇））。このように、本件許可処分と本件使用許可処分はそれぞれ、その行政目的、根拠法令及び事務の性質を異にする別個の処分である。したがって、本件許可処分と本件使用許可処分が一個の行政処分であるとは到底理解できないものであり、原告らの主張はその前提を欠き失当である。
２　監査経由の有無について
（一）　原告らの主張
原告らは適法な住民監査請求をしており、監査請求前置の要件を充足している
（二）　被告の主張
原告らの本件訴訟に関係する住民監査請求は、監査請求の対象が財産管理のための行為とはいえないとして京都市監査委員から却下されており、地方自治法第二四二条の二に定める住民監査請求を経た訴えの提起にはならない。したがって、本件訴えの提起は、監査請求前置の要件を欠く。
３　本件許可処分の違法性
（一）　原告らの主張
１　国鉄は、前提事実３（一）の計画を立てて、同（二）のとおり、被告と協議をし、小倉山山頂付近の四三、一〇八平方メートルについて、土地の形質変更、九、四六九本の木竹の伐採、坑外施設等の建築物、進入路、堰堤、沈砂池等工作物の仮設をする同意を得た。その後、前提事実（七）のとおり、小倉山トンネルは完成したにもかかわらず、ＪＲ西日本は、本件同意条件を履行しない。平成四年一〇月二一日には、仮置き土砂を撤去しないまま、ＪＲ西日本は、「原地形質類似に復元処理」するとの前提事実２記載の行為許可を被告に申請し、同年一一月一一日、右申請を受けて、被告は、仮置き土砂の撤去をしないまま原状類似の地形に復元することを認める本件許可処分をしている。
そして、右処分の結果、小倉山山頂付近の地形は、約四七、三〇〇平方メートルにわたり変形し、約一四万立方メートルの土砂はその場に残され、景観は破壊されたまま放置されている。京都市は、この状態を回復するためにダンプカーで残土を搬出するなどして、金五億円以上の費用を要し、少なくとも金五億円の損害を被った。
２　右の事態に陥ったのは、被告の違法な本件許可処分に基づく。すなわち、本件同意条件は、歴史的風土を保存するために必要なものとして付されたものであり、その条件を履行しないのは古都保存法八条五項に反する違法な行為である。そして、本件同意条件の履行は歴史的風土を保存するために必要なのだから、この履行を要さない旨の古都保存法八条一項の許可をすることは許されない。そうすると、本件許可処分は、違法行為を違法に追認したことになる。また、本件許可処分は、困難とはいえ、原状復旧が可能であるにもかかわらず合理的理由もなく「原地形質類似に復元処理」するとの行為の許可を行っている。このように、本件許可処分は、京都市に金五億円の損害を与える裁量を逸脱した違法な処分である。
（二）　被告の主張
本件許可処分は、違法行為に対する違法な追認ではない。また、本件同意条件による土砂を搬出する復元案は、搬出期間の長期化、新たな自然環境の破壊、土砂搬出車公害の発生等新たな問題を生じるのに対し、本件許可処分による「残土の現地処理による復元方法」は、短期間で緑豊かな山並みを回復することができる現実に即した最善の方法である。
したがって、本件許可処分は、被告が、裁量を逸脱して行った処分ではない。
第三　当裁判所の判断
一　財産管理性について（争点１）


主　　　　文
原判決を破棄する。
被告人を懲役三年一〇月に処する。
原審における未決勾留日数中一四〇日を右刑に算入する。押収してあるビニール袋入り覚せい剤一四袋（当庁平成七年押第一〇号の１ないし１４）及び自動装てん式けん銃一丁（同押号の１５）を没収する。
理　　　　由
本件控訴の趣意は、弁護人薮下紀一及び被告人各提出の控訴趣意書に、これに対する答弁は、東京高等検察庁検察官大栗敬隆作成の答弁書に、それぞれに記載されたとおりであるから、これらを引用する。
第一　法令適用の誤りの主張について（被告人の控訴趣意書二丁裏末尾三行以下）
論旨は、原判示犯罪事実第二記載の銃砲刀剣類所持等取締法（以下、単に「銃刀法」いう。）違反の事実に関するものであるが、要するに、被告人は右事実に関して自首し、けん銃を預けていることを話して自主的に提出しているのに、原判決は被告人について刑の免除（被告人は免訴と主張しているが、刑の免除の趣旨と解する。）をしなかったというのであり、原判決の法令適用の誤りを主張する趣旨と解される。
一　まず、銃刀法三一条の四を本件のけん銃の所持に即して検討すると、同条は、けん銃の所持者が当該けん銃を提出して自首したときは、当該けん銃の所持等その使用に直接結びつく行為に係る罪に限ってその罪の刑の必要的な減軽又は免除を定めており、自首について任意的な刑の減軽を定めた刑法四二条一項の特別規定となっている。そして、銃刀法三一条の四は、刑法四二条一項と対比すると、自首としては「未タ官ニ発覚セサル前」を要件としないものの、所持するけん銃の提出を要件とし、しかも、前記のようにけん銃の所持罪等に限定して刑の必要的な減軽又は免除を定めているから、けん銃の提出を促してその使用による危険の発生を防止することを主たる目的としたものといえる。
二　次に、この「けん銃の提出」の意義について更に検討すると、前記の本条の立法目的からしても、また、「提出」という文言からしても、犯人が任意にけん銃の事実上の支配関係を捜査機関に移転することをいい、捜査機関に自ら手渡すのがその典型的な形態といえるが、例えば、けん銃を隠匿したコインロッカーの場所を伝えてその鍵を送付し捜査機関に当該けん銃を取得させることもこれに含まれると解される。また、犯人がけん銃を任意に提出することについて困難な事情があり、その代替手段として捜索、差押という強制手段が用いられている場合にも、なお「けん銃の提出」に当たると解するのが相当である。さらに、その時期は、必ずしも自首と同時又はこれに先行する必要はないというべきである。<要旨>三　これを本件についてみると、被告人は、原判示犯罪事実第一記載の覚せい剤取締法違反の罪による起訴後</要旨>の勾留中の平成六年六月一〇日に、取調官に対して本件けん銃所持の罪についてその隠匿場所を原判示の犯罪事実第二記載の場所と具体的に述べて自首し、同日同所で行われた捜索にも立ち会って、その指示した場所からけん銃が発見されて差し押さえられ、捜査機関においてこれを取得していることが明らかである。そして、被告人が身柄拘束中であり、しかもけん銃の隠匿場所が第三者の管理する場所であったことを考えると、被告人にはけん銃を任意に提出することについて困難な事情があってその代替手段として捜索、差押が行われたと認められるから、その時期が自首後であったとしても、被告人は銃刀法三一条の四にいうけん銃を提出して自首した者に該当するというべきである。四　そうすると、原判決は、けん銃の隠し場所を明らかにして自首したことを被告人に有利に量刑上考慮したにとどまり、銃刀法三一条の四を適用して刑の減軽又は免除をしなかった点において、法令の適用を誤った違法があり、かつ、右の違法は判決に影響を及ぼすことか明らかというべきである。論旨は理由があり、原判決は破棄を免れない。
第二　破棄自判
そこで、量刑不当を主張する弁護人及び被告人の各控訴趣意に対する判断を省略して、刑訴法三九七条一項、三八〇条により原判決を破棄し、同法四〇〇条但書により、更に次のとおり判決する。
原判決が認定した事実に法令を適用すると、被告人の原判示第一の行為は覚せい剤取締法四一条の二第一項に、同第二の行為は銃刀法三一条の二第一項、三条一項にそれぞれ該当するが、被告人には原判示の前科があるので、刑法五六条一項、五七条により右各罪の刑についてそれぞれ再犯の加重をし、原判示第二の罪について、被告人はけん銃を提出して自首しているから、本件情状に照らし銃刀法三一条の四、刑法六八条三号により法律上の減軽をし、以上は、同法四五条前段の併合罪であるから、同法四七条本文、一〇条により重い覚せい剤所持の罪の刑に同法一四条の制限内で法定の加重（但し、短期はけん銃所持の罪の刑のそれによる。）をした刑期の範囲内で被告人を懲役三年一〇月に処し、同法二一条を適用して原審における未決勾留日数中一四〇日を右刑に算入し、押収してあるビニール袋入り覚せい剤一四袋（当庁平成七年押第一〇号の１ないし１４）は、原判示第一の罪に係る覚せい剤で犯人の所有するものであるから、覚せい剤取締法四一条の八第一項本文により、押収してある自動装てん式けん銃一丁（同押号の１５）は原判示第二の犯罪行為を組成した物で犯人以外の者に属しないから、刑法一九条一項一号、二項本文を適用して、それぞれ没収し、当審における訴訟費用については、刑訴法一八一条一項但書を適用して、被告人に負担させない。
（量刑の理由）
原判示の被告人に有利、不利な事情（ただし、けん銃の所持に関し「隠し場所を明らかにして自首をしている」とあるのは「けん銃を提出して自首をしている」と改めるべきである。）のほか、本件けん銃が旧日本軍で使用されていたけん銃であって、被告人は実包を所持していないこと、被告人の反省の情等所論指摘の諸点をも考慮して、主文のとおり量刑した。


主　　　文
一　本件控訴を棄却する。
二　控訴費用は控訴人の負担とする。
事実及び理由
（なお、本判決における略語は、原判決別紙略語一覧記載のとおりである。）
第一　控訴の趣旨
一　原判決中控訴人敗訴部分を取り消す。
二　被控訴人の請求を棄却する。
三　訴訟費用は第一、二審とも被控訴人の負担とする。
第二　事案の概要
一　本件事案の概要は、原判決五頁一行目の「本件は本件価格に関する不服であって、」を「本件の」と、原判決別紙「価格決定の経緯及び根拠」四頁二行目の「一〇二パーセント一を「九〇パーセント」とそれぞれ訂正し、当審における控訴人の主張を二のとおり付加するほか、原判決「事実及び理由」の「第二　事案の概要」に記載のとおりであるから、これを引用する。
二　当審における控訴人の主張
１　「適正な時価」の算定基準日は、賦課期日から評価事務に要する一定期間をさ
かのぼった過去の時点に求めれば足りること
（一）　法三四九条一項は、「登録価格」を基準年度に係る賦課期日における価格と規定しているのではなく、「『課税標準』を基準年度に係る賦課期日における価格」と規定しており、また、「固定資産税の賦課期日は、当該年度の初日に属する年の一月一日とする」（法三五九条）、「価格」は「適正な時価をいう」（法三四一条五号）と規定しているにすぎない。そうすると、法は、課税標準が平成六年一月一日の適正な時価であると規定するにとどまるから、審理の対象は、あくまで課税標準が賦課期日の価格として適正か否かである。また、法三四九条一項は、課税標準を、「基準年度に係る賦課期日における価格で『土地課税台帳に登録されたもの』」と規定しているのであり、これは、法が各市町村長に対し、土地課税台帳に価格を登録するに当たって、種々の手続を履践するように求めていることから、課税標準を、単に賦課期日における価格ではなく、法の要求する種々の手続を履践した上で賦課期日に課税台帳に登録することができる価格とする趣旨と解される。したがって、「適正な時価」を求めるに当たり、賦課期日を算定基準日とする必要はなく、種々の手続を履践して賦課期日に課税台帳に登録可能な時点を算定基準日とすることで足りることになるから、平成六年度の評価替えにおける価格算定基準時を平成四年七月一日としたことは、法が当然予定しているものということができる。
（二）
仮に、適正な時価の算定基準日を基準年度の賦課期日とすると、以下のとおり、法の規定自体が矛盾を来すことになりかねない。したがって、法は、登録価格の算定基準日を賦課期日と規定してはおらず、賦課期日から評価事務に要する一定期間をさかのぼった過去の時点に求めることを許容していると解すべきである。（１）　法は、一方で、市町村長に対し、固定資産の価格を二月末日までに決定しなければならないとしており（法四一〇条）、この規定に従って二か月の期間を遵守するならば、その間に①標準宅地の鑑定評価を行い、②これに基づいて当該標準宅地に沿接する主要な街路に路線価を付設し、③これに比準して主要な街路以外の路線価を付設した上で、④画地計算法を適用して各筆の坪点数を算出し価格を決定し、⑤基準宅地の適正な時価を調整する手続を経ることになるが、このような手続を経ることは実務上到底不可能である。
（２）　賦課期日時点の価格に基づき課税し、他方、固定資産の価格を同年二月末日までに決定し登録しなければならないとすると、いったん課税を行った後、賦課期日時点の時価を再評価して価格の修正を行い、その増減額について賦課決定をしなければならないことになるが、膨大な数の納税者に対し、課税・徴収事務を二度行うことを地方税法が予定していないことは明らかである。（３）　固定資産税の課税が適正に行われるためには、全国の市町村間で実質面のみならず手続面でも均衡が取れていることが必要であるから、前提となる価格調査基準日等について一致させなければならないことからすると、法は、賦課期日から評価事務に要する一定期間をさかのぼった過去の時点の価格をして賦課期日における価格とすることを予定していると解すべきである。
（４）　地価公示価格の公表は、毎年三月下旬に行われており、固定資産の価格を決定すべき二月末日の時点では当該年の地価公示価格は公表されていないから、基準年度の初日の属する年の地価公示価格を基準として評価することは、制度上（価格決定時期、縦覧時期等）も実務上も困難であり、法の予定するところではない。（三）　なお、あくまでも賦課期日時点の価格に基づき課税するということであれば、価格調査基準日における価格を基礎として算定した価格が、賦課期日における適正な時価を上回ると見込まれるときは、あらかじめ予定される価格下落率を折り
込んで評価しなけれ
ばならないことになるであろう。
しかし、宅地の鑑定評価に当たっては、不動産鑑定士が「鑑定評価基準」によって評価するとされているところ、右基準においては、一般的要因（自然的要因・社会的要因・経済的要因・行政的要因）、地域要因（宅地地域・農地地域・林地地域）、個別的要因の三つの価格形成要因を考慮して評価するとされているだけであり、将来の価格変動は鑑定評価の要因とされていないし、将来時点の鑑定評価は、対象不動産の確定、価格形成要因の把握、分析及び昀有効使用の判定についてすべて予測しなければならない上、収集する資料についても鑑定評価を行う時点までのものに限られ、極めて不確実にならざるを得ないことから、このような鑑定評価は行うべきではないとされている。したがって、将来の価格変動を考慮するのは相当でない。
また、不動産鑑定評価によらず他の方法であらかじめ想定される価格下落率を折り込むことも不可能である。なぜなら、不動産鑑定士による鑑定ですら行うべきでないとされる将来予測を、専門家でない者が適正・妥当に行うことは不可能であるし、固定資産税の課税が適正に行われるためには、固定資産の評価が適正で、かつ、全国的に各市町村相互間で均衡がとれたものであることが必要であるところ、特定の地域のみ特別にあらかじめ想定される価格下落率を折り込んで評価することは右の均衡を失するからである。
（四）　以上のように、「適正な時価」の算定基準日は、賦課期日から評価事務に要する一定期間をさかのぼった過去の時点に求めれば足りるというべきである。２　本件土地の登録価格が「適正な時価」であること（本件標準宅地ケの鑑定価格が適正であること）


（一）　原判決が指摘するように基準地価格が一〇〇パ？セントの規範性を有するというためには、鑑定対象地と比準した公示地又は基準地との間に地域格差がないことが必要であるところ（地域格差が大きければ大きいほど比準の精度は低下し、規範性も低下する。）、本件鑑定においては、地域格差として八四分の一〇〇が設けられており、比準するに当たり多少の誤差が生ずることは避けられない。このことは、表面上は地域性に変化がない場合でも、地域格差に変動があることからも裏付けられる。すなわち、①銀座に所在する東京都基準地（商業地）六か所の平成三年七月一日から平成四年七月一日までの価格変動率を検討すると、マイナス五・三パーセントからマイナス一五・一パーセントまで相当の幅が認められること、②本件土地に近隣した地域といえる銀座二丁目に存在する（都）中央五？二二の平成三年七月一日と平成四年七月一日の地域格差を、東京都地価調査価格に基づいて検討すると（中央五？二二の地価調査価格を中央五？一八の価格で除した割合）、平成三年七月一日時点の地域格差は〇・五九（中央五？一八は三八〇〇万円であるのに対し、中央五？二二は二二六〇万円）、平成四年七月一日時点の地域格差は〇・五五（中央五？一八は三六〇〇万円であるのに対し、中央五？二二は一九八〇万円）と変化していることなどからして、地域性に表面上変化がない場合であっても、地域格差が変化する場合は少なくない。
したがって、基準地価格に基づく比準価格がほぼ一〇〇パーセントの規範性を有するということはできないから、これを前提に、平成四年七月一日の基準地価格（二〇〇〇万円）に地域格差（八七分の一〇〇）による補正を加えた価格二二九八万八五〇五円を右時点の本件標準宅地ケの価格とし、本件標準宅地ケの鑑定価格二三四〇万円を否定した原判決は、その限度において失当というべきである。（二）　仮に、原判決が指摘するように、平成四年七月一日の基準地価格に基づく比準価格が、本件標準宅地ケの価格について一〇〇パーセントの規範性を有するとしても、本件標準宅地ケの鑑定価格が直ちに違法になるわけではない。なぜなら、適正な時価とは、ある一点を示す固定的なものではなく、ある幅を持った価格帯に存する価格を指すと解すべきだからである。この結論が妥当であることは、①実際の土地の取引を見ても、売り手と買い手の力関係によって適正と思われる価格水準を多少上下して取引されるのが通常であり、特別の事情がない限り、これらの取引価格はいずれも適正なものと考えられること、②同一土地を複数の不動産鑑定士が鑑定評価した場合にも、全く同一の価格が求められるのは稀であり、鑑定価格に一〇パーセント程度前後の開差が存する場合も少なくないが、これらの鑑定価格は、資料の選択、評価手法の適用等に誤りがなければいずれも適正な価格であること、などにより裏付けられる。
このように、適正な時価とは、正常な条件の下における取引価格であるが、それは一〇パーセントから二〇パーセント程度の幅を持った価格であるというべきである。そうすると、原判決
の認定した本件標準宅地ケの価格と鑑定価格の差は、わずか〇・一パーセントにすぎないのであるから、適正な時価の範囲内にあるということができる。（三）　したがって、本件標準宅地ケの鑑定価格により路線価を付設し、本件標準宅地サの路線価と合わせて算定された本件土地の評価額（本件価格）は、適正な時価の範囲内にあるというべきである。
第三　当裁判所の判断
当裁判所も、本件全資料を検討した結果、控訴人が平成七年一月一一日付けでした本件土地の土地課税台帳に登録された本件価格に関する審査申出を棄却した本件審査決定のうち、四三億四八三六万三三八〇円を超える部分を取り消した原判決は相当であると判断する。その理由は、以下の一のとおり原判決を補正し、二のとおり控訴人の当審における主張に対する判断を付加するほか、原判決「事実及び理由」の「第三　当裁判所の判断」説示のとおりであるから、これを引用する。
一　原判決の補正
１　原判決別紙「適正な時価と登録価格の違法判断の枠組みについて」八頁一行目の「時価を評価」の次の「を」を、同一二頁一一行目の「また、」を、同一七頁八行目から九行目の「登録価格の変動が税額変動を結果することを本則とした上、」をそれぞれ削除し、同一八頁四行目の「と解すべきであり、」から同六行目の「考え難い。」までを「と解すべきである。」と、同八行目から一〇行目の「認定された価格が登録価格を下回り、税の減額を結果する価格を超えるものであるときは」を「認定された価格が登録価格を下回っても、税額計算の結果固定資産税額の額が減少しなければ、」と、同一一行目から同一九頁一行目までの「認定された価格が税の減額を結果ずる価格以下であれば」を「認定された価格が登録価格を下回り、かつ、税額計算の結果固定資産税の税額が減少した場合に初めて、」とそれぞれ訂正し、同二行目の「これは評価に」の前に「、」を加える。２　原判決別紙「本件標準宅地ケの価格について」一〇頁八行目から九行目までの「基準地価格に基づく比準価格がほぼ一〇〇パーセントの規範性を有するものと認められる。」を「基準地番号中央五？二〇の土地の基準地価格に基づく比準価格が、ほぼ一〇〇パーセントの規範性を有するものと認め、本件標準宅地ケの価格を算出したということができる。」と、同一三頁七行目から八行目までの「両地間の
地域性に変化が生じたとの事情も認められないか
ら、」を「両地（基準地番号中央五？二〇の土地と本件標準宅地ケ）間の地域性に変化が生じたとの事情は認められず、また、同年七月一日の時点における両地間の地域格差を窺わせる的確な資料を見いだすこともできないから、」と、同二六頁の九行目の「〇・九五七」を「〇・九五九」と、同一一行目から同二七頁一行目までの「〇・五九五五」を「〇・五九六七」とそれぞれ訂正する。
二　控訴人の当審における主張に対する判断
１　適正な時価の算定基準日
（一）　法三四九条一項は、基準年度に係る賦課期日に所在する土地に対して課する基準年度の固定資産税の課税標準は、当該土地の基準年度に係る賦課期日における価格で土地課税台帳又は土地補充課税台帳に登録されたものとすると規定し、法三四一条五号は、固定資産税に関する「価格」という用語の意義は、「適正な時価をいう」と規定していることからすると、法が予定している登録価格は、基準年度に係る賦課期日（本件の場合は平成六年一月一日）における適正な時価であると解するのが相当である。


控訴人は、適正な時価の算定基準日は、賦課期日から評価事務に要する一定期間をさかのぼった過去の時点に求めれば足りると主張するが、法三四九条及び三四一条五号の文言に照らすと、当該土地につき、基準年度に係る賦課期日における価格、すなわち、適正な時価を土地課税台帳に登録し、これを固定資産税の課税標準とするのが法の趣旨であることは明らかであるから、右の主張は採用することはできない。
（二）　ところで、法は、市町村長に対し、固定資産の価格等を毎年二月末日までに決定しなければならないとしているから（法四一〇条）、基準年度の初めに至って当該基準年度に係る賦課期日の土地の価格の鑑定を行い、適正な時価を算定してそれを土地課税台帳に登録しなければならないとするならば、わずか二か月間に、標準宅地等の鑑定評価を行い、これに基づいて当該標準宅地に沿接する主要な街路等に路線価を付設し、画地計算法を適用して各筆の坪点数を算出するなどし、膨大な量の土地の価格を決定しなければならないことになるが、それが実務上不可能を強いることになることは明らかである。したがって、法は、賦課期日から評価事務に要する相当な期間をさかのぼった時点を、価格調査基準日（乙二六、二七、三〇、三二、三三）として基準地価格を調査・検討することを容認していると解され
るが
、右のような評価実務による場合であっても、右の価格調査基準日の土地の価格を基礎とした上、賦課期日までの地価の動向等諸般の事情を総合して将来の地価の下落率等を予測し、基準年度に係る賦課期日における適正な時価を算定しなければならないというべきである。
これに対し、控訴人は、将来の価格変動は鑑定評価の要因とされていないし、将来時点の鑑定評価は極めて不確実にならざるを得ないから将来の価格変動を考慮するのは相当でないし、不動産鑑定評価によらず他の方法であらかじめ想定される価格下落率を折り込むことも不可能であると主張する。しかしながら、一般にある時点における不動産の価格の鑑定において、将来の価格変動を考慮するのは相当でないという控訴人の主張を否定するものではないが、適正に行われた価格調査基準日における不動産鑑定評価を前提に、将来の基準年度に係る賦課期日における適正な時価を算定することは不可能ではないから、控訴人の右主張は失当であり、法が右の賦課期日における適正な時価を登録価格とする旨を規定している以上、控訴人としては、賦課期日における適正な時価を算定した上、これを課税台帳に登録しなければならないものといわざるを得ない。
２　本件標準宅地ケの価格
（一）　控訴人は、基準地価格に基づく比準価格がほぼ一〇〇パーセントの規範性を有するということはできないから、これを前提に、平成四年七月一日の基準地価格（二〇〇〇万円）に地域格差（八七分の一〇〇）による補正を加えた二二九八万八五〇五円を右時点の本件標準宅地ケの価格とした原判決は失当であると主張する。
しかし、本件鑑定評価書ケ（価格時点平成四年一月一日）及び価格決定資料ケ（乙八、二一）によれば、不動産鑑定士は、基準地番号中央五？二〇の土地の平成三年七月一日の基準地価格二二七〇万円に、時点修正として一〇〇分の九四、地域格差として八七分の一〇〇を乗じて補正し、平成四年一月一日における本件標準宅地ケの基準地価格に基づく比準価格二四五〇万円（上位四桁以下切り捨て）を算定し、これをもって鑑定評価額を決定しており、さらに、東京都中央都税事務所固定資産税課長は、右の本件鑑定評価書ケの鑑定評価額に基づき、別途不動産鑑定士が示した平成四年七月一日までの地価の下落率（四・一パーセント）により時点修正を行い、価格調査基準日である平成四年七月一日の鑑定評価額を二三四〇万円（上位四桁以下切り捨て）と決定したものである。このように、本件標準宅地ケの価格調査基準日における価格の算定においては、基準地番号中央五？二〇の土地の基準地価格に基づく比準価格と同額をもって、本件標準宅地ケの鑑定評価額が決定されているのであり、その意味において、基準地価格に基づく比準価格は、ほぼ一〇〇パーセントの規範性を有するものとされていることが認められる。原判決が基準地価格に基づく比準価格はほぼ一〇〇パーセントの規範性を有するとしたのは、右のような本件鑑定評価書ケ及び価格決定資料ケが、基準地価格に基づく比準価格にほぼ一〇〇パーセントの規範性を認めたことを是認したことを意味するものであり、原判決は、それに続けて、平成四年七月一日の基準地価格が明らかになった以上、それを用いて本件標準宅地ケの価格を算定すべきであるとしているのであるから、控訴人の右の主張は、原判決の説示するところを正解しないものであって、採用の限りではないといわざるを得ない。
そして、甲六及び一〇の四によれば、基準地番号中央五？二〇の土地の平成四年七月一日の基準地価格は二〇〇〇万円であり、遅くとも平成四年中には右の価格は明らかになっていたと認めることができるから、価格調査基準日における本件標準宅地ケの価格を算定するのに、右の基準地価格を用いることは十分に可能であったということができる。しかるに、東京都中央都税事務所固定資産税課長は、本件鑑定評価書ケの平成四年一月一日の鑑定評価額に四・一パーセントの時点修正をし、本件標準宅地ケの価格調査基準日の価格を二三四〇万円としたものであるが、これは、基準地番号中央五？二〇の土地の平成四年七月一日の基準地価格二〇〇〇万円に地域格差による補正として八七分の一〇〇を乗じた二二九八万円よりも高額である。基準地価格に基づき適正な時価を算定するについては、より正確な平成四年七月一日の基準地価格を用いて本件標準宅地ケの価格を算定するのが相当であると解されるところ、これに基づいて算定した価格が、本件鑑定評価書ケ及び価格決定資料ケにより算定された価格よりも低額である場合、前者を採用することが課税処分の謙抑性にも適合するというべきである。したがって、本件標準宅地ケの平成四年七月一日の価格を二二九八万円とし、これを基礎として時点修正を行い、七割評価
通達に基づき賦課期日における適正な時


主　　　文
一　本件控訴をいずれも棄却する。
二　控訴費用は控訴人の負担とする。
事実及び理由
第一　当事者の求めた裁判
一　控訴人
１　原判決を取り消す。
２　被控訴人相模原税務署長が平成六年六月二八日付けで控訴人に対してした酒類販売業免許拒否処分、被控訴人戸塚税務署長が同月二九日付けで控訴人に対してした酒類販売業免許拒否処分及び被控訴人藤沢税務署長が同月二七日付けで控訴人に対してした酒類販売業免許拒否処分を、いずれも取り消す。３　訴訟費用は、第一、二審とも被控訴人らの負担とする。
二　被控訴人ら
主文と同旨
第二　事案の概要
本件の事案の概要は、以下のとおり当審における双方の主張を付加するほかは、原判決「事実及び理由」の「第二　事案の概要（全事件）」のとおりであるから、これを引用する（略語についても、以下、原判決と同様とする。）。
一　当審における控訴人の主張
１　本件拒否規定の合理性について
原判決は、本件拒否規定が合理性を有する理由として、それが需給調整を図るための基準として人口基準を採用することから当然に導き出されるものであり、人口基準が合理性を有する以上、本件拒否規定も合理性を有すると判示する。しかしながら、以下（一）ないし（五）のとおり、そもそも本件拒否規定は人口基準から当然に導かれるものとはいえないことなどから、原判決の右判示は失当というべきである。
（１）　原判決が、本件拒否規定が人口基準から当然に導かれるものであるとする根拠は、以下①、②のとおりである（以下、この項では「①の判示」及び「②の判示」という。）。
①　人口基準は、一定の地域に居住する者が酒類を購入する可能性があることを前提として、この需要の多寡を人口数を基準として把握し、需給の調整を図ろうとするものである。したがって、需給調整の判断基準として、このような人口基準を採用しておきながら、他方で酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体に酒販免許を付与すると、一定の地域に居住する住民の中に、当該団体等から酒類を購入できる者と購入できない者とが生ずることになり、その地域について、一律の人口基準により需要の多寡を判断することが困難ないし不可能になる。②　その地域においては、酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体等から酒類を購入する可能性のない者が存在することにより、それらの者との関係で、一律に人口基準により販売場数を算出することの合理性が失われる結果、他の申請者の免許申請に対し、需給の均衡を欠くとしてこれを拒否することができなくなり、距離的に近い地域において、二つの酒販店が競合するという結果が生じ、生協のように税の優遇措置が採られていない一般の酒販店の経営が不安定となり、酒類製造業者において、酒類販売代金の回収が困難となるような事態が発生し、これが酒税の安定的な確保に影響を及ぼすことも予想される。
（二）　しかしながら、①の判示は、以下のとおり誤りである。（１）　①の判示のうち、人口基準は、一定の地域に居住する者が酒類を購入する可能性があることを前提として、この需要の多寡を人口数を基準として把握し、需給の調整を図ろうとするものであること、したがって、需給調整の判断基準として、このような人口基準を採用しておきながら、他方で酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体に酒販免許を付与すると、一定の地域に居住する住民の中に、当該団体等から酒類を購入できる者と購入できない者とが生ずることになることについては、何ら異論はない。
しかしながら、当該地域の住民の中に、当該団体からは酒類を購入できない者が生ずるとしても、その者も地域内の他の酒類販売業者から酒類を購入することができるのであるから、その者が酒類を購入する可能性のある者であることに変わりはない。したがって、地域内の者が皆酒類を購入する可能性があることという人口基準の前提に変化はないから、これを前提とした需給の調整が困難ないし不可能になる等ということもありえないのである。
もっとも、当該地域内に酒類販売場が当該団体以外存在しない場合には、その地域内に酒類を購入する可能性のない者が生じてしまうこととなるが、現行の人口基準における販売地域は市区町村を単位地域とし、この単位地域内には多数の酒類販売場が存在するのであるから、このような事態は生じない。要するに、①の判示の結論部分とその前の部分とは論理的整合性がないのであり、むしろ、原判決は、地域に居住する者の酒類購入の可能性と、当該団体から酒類を購入する可能性とを明確に区別せず、混同しているかに思われる。論理的整合性をもって原判決のような結論を導くためには、当該地域の住民全員がその地域に存するすべての酒類販売場から酒類を購入する可能性があるという前提に置き換えなければならないが、現行の人口基準は、市区町村という一定の広さを持った地域を一単位としてとらえ、その単位地域全体の人口を基準人口で除することにより販売場数を算出しているにすぎないから、その地域を全体的に見て、その住民すべてが酒類を購入する可能性があればよいのであり、それ以上に住民のすべてがその地域内のすべての酒類販売場から酒類を購入する可能性があることまで要求することは不必要であり、無意味なことである。
そもそも人口基準が設けられた目的は、酒税の保全であり、過当競争が生じて業者の経営が不安定化し、販売代金の回収に困難をきたすことを防止することである。ここにいう需給調整とは、需要以上の供給を防止することに主眼がある。そのため、人口基準は、地域の人口を基準人口で除して免許枠を算出し、その枠を超える免許は認めないものとなっているのである。
したがって、この免許枠の範囲内である限り、供給過剰となって過当競争が生ずるおそれはないことになるのであり、その免許枠の範囲内にある販売場の一部をその地域に居住している人すべてが利用できるか否かは、酒税法上の需給調整とは直接の論理的関連性がないのである。
（２）　酒類販売場が当該地域内のすべての住民に利用できるか否かの点は、しいていえば利用者の便益の問題となるだけのことである。被控訴人らは原審において、この消費者の便益も本件拒否規定の根拠の一つとして主張していた。
しかし、このような消費者の便益論は、既に存在している酒類販売場数の状況からしても、現実に消費者が不便を被るなどということは考えられないことであり、到底成り立ちえないものである。


①の判示は、原判決が、原審における被控訴人らの主張をそのまま採用したものであるが、控訴人はこれに対し、前項のとおり反論をしていたものであるのに、原判決は、控訴人の右主張について、「しかし、前述したように、酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体に酒販免許を付与することにすれば、そもそも人口基準による需給調整を図ることは困難ないし不可能になるから、にわかに控訴人の主張するようにはいえない」旨の判示をするのみであり、これでは、控訴人の右主張に対する回答になっていない。原判決はこの点で、理由不備といわねばならない。（３）　なお、免許を受けた団体が一部の人しか利用できず、この利用できる人が当該基準人口に満たない場合には、基準人口による免許枠以上の販売場を認めても過当競争のおそれが生じない場合もありうる（もっとも、現実には他の免許の要件の関係で、実際にもう一場免許を付与しなければならなくなるような事態は生じない。）。
しかし、このような場合がありうるからといって、基準人口に満たない団体には免許を付与すべきでないということにはならない。このような場合が生じた時点で免許を付与すればよいだけのことであり、あらかじめ一切免許から締め出すことは営業の自由を保障した憲法の精神にも反するからである。以上に対し、一部の人しか利用できないといっても、その利用可能な人が基準人口数を超える場合にはこのような問題は生じない。そして、控訴人の本件各申請販売場の周辺の控訴人の組合員数は基準人口数をはるかに上回っているのである。（三）　また、②の判示も、以下のとおり誤りである。（１）　②の判示のうち、「その地域においては、酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体等から酒類を購入する可能性のない者が存在することにより、それらの者との関係で、一律に人口基準により販売場数を算出することの合理性が失われる」との点は、①の判示と同旨であるが、ある団体から酒類を購入する可能性のない者が存在するからといって、人口基準により販売場数を算出することの合理性が失われることにならないことは、前記（二）に述べたとおりである。ただし、当該団体の構成員数が基準人口に満たない場合には、人口基準により算出された販売場数より多い販売場を認めても、需給のバランスを失しない事態が想定しうるが、現実にはこのような事態は生じないし、このような事態が観念上想定しうることをもって、人口基準により販売場数を算出することの合理性が失われるとまでいうことができないことも、前記（二）（３）に述べたとおりである。（２）　②の判示のうち、前項に続いて、「他の申請者の免許申請に対し、需給の均衡を欠くとしてこれを拒否することができなくなる」と判示する点は、前記（二）（３）に述べたとおり、販売先がその構成員に限定される団体に免許を付与した場合のすべてに生じることではなく、その構成員数が基準人口を下回る場合に限られるはずであるから、右判示は、その構成員数が基準人口を上回っている場合には、該当しない。
そして、構成員数が基準人口を下回っている場合で、さらに免許を認めても差し支えない事態が生じた場合でも、免許を与えればよいだけのことであり、そのような事態が生じうることを理由に免許を拒否することには何らの合理性もない。そもそも、法律上免許を拒否できるのは、需給調整上の観点から過当競争が生じて酒税の保全に支障が生ずるおそれのあることを理由とする場合だけであるから、過当競争になることなくもう一場免許を与えざるをえなくなる場合が生ずる可能性があるということを理由に免許を拒否することは、単に合理性がないだけでなく、明らかに違法である。
（３）　②の判示は、更に続いて、「距離的に近い地域において、二つの酒販店が競合するという結果が生じ、生協のように税の優遇措置が採られていない一般の酒販店の経営が不安定となり、酒類製造業者において、酒類販売代金の回収が困難となるような事態が発生し、これが酒税の安定的な確保に影響を及ぼすことも予想される」とするが、他の申請者の免許申請に対し、需給の均衡を欠くとしてこれを拒否することができなくなる場合とは、市区町村を単位とする小売販売地域の中にもう一場販売場を認めるということであり、必ずしも距離的に近い地域において二つの酒販店が競合するという結果が生じることにはならない。また、距離的に近い地域において二つの酒販店が競合するという結果が生じることは、免許を与える場合すべてに問題となることである。したがって、もう一場免許を認めざるをえない場合の結果としてこのようなことを述べる原判決の論旨は、それだけで失当といえる。
そして、免許取扱要領は、別途距離基準を設け、店舗間に一定の距離が保たれるよう調整しているのであるから、距離が近いことによる問題はこの点で解消されるのである。
なお、右判示の点は、被控訴人らが、消費者の便益という観点から、当該団体の近隣で新たな販売場を認めざるをえない場合を想定して述べていたことを、原判決がそれと異なる場面に持ち出したものであって、この点からも、原判決が論理矛盾をきたしていることが明らかである。
（４）　②の判示は、さらに、生協に優遇税制があることから、競合する他の酒販店の経営が不安定化するとする。
しかし、生協に優遇税制があるからといって、このようにいうことはできない。すなわち、税制上の違いがあるからといって、直ちに他の酒販店が生協より競争上不利益になるとはいえない。経営の良、不良は、税制のみが決定的なものではなく、他の経営上の種々の要素が絡み合うものだからである。むしろ、営利を目的とせず、法律に基づいてその設立と事業が認められている生協の方が、実際上営業活動に制限を受け、利益を上げるという観点からは十分な経営ができないことも大いにあるのである。


また、優遇税制の問題は酒類の販売に限ったことではない。酒類以外の食料品、衣料、日用品、雑貨その他一般の中小ないし零細の販売業者は、生協と共存的に競争し、経営的にも安定してそれぞれに支障なく営業を続けているのであり、酒類の販売についてのみこれを問題とすることは失当である。さらに、協同組合に課される法人税の税率は一〇〇分の二七とされているところ、資本の金額が一億円以下の普通法人の場合、所得の金額のうち八〇〇万円以下の部分の法人税の税率は一〇〇分の二八とされ、一般の中小の酒販店の圧倒的多数の年間の課税所得は八〇〇万円以下であるから、生協等の協同組合とその税率にほとんど差はないのである。しかも、控訴人のような規模の生協の場合、所得のうち一〇億円を超える部分についての税率は一〇〇分の三〇とされているので、控訴人の所得全体に対する法人税の割合は、ほとんどすべての酒販店のそれを上回っている。そのうえ、酒販店を含む多くの中小小売商は、その大多数が税制上の理由から法人化し、生協とは比較にならない合法的な事実上の優遇措置を受けているのであるから、ただ表面的な税率のみを基に議論することは失当である。なお、原判決は、員外利用許可を得ることにより生協も免許を取得できることを指摘し、その扱いを是認する判断を示している。しかし、員外利用許可の有無により優遇税制の点に違いは生じないから、生協に対する免許付与の適否に関する議論において、原判決の立場で、優遇税制の問題を持ち出すことは、そもそも論理的に失当なことである。
（四）　本件拒否規定の沿革等からしても、本件拒否規定は人口基準と関連するとはいえない。
（１）　本件拒否規定が定められたのは昭和三四年である。現行人口基準は平成元年に制定されたが、それ以前は、小売数量基準と世帯基準が存在し、この世帯基準は人口基準と同様のものであったが、昭和三八年以降は、小売数量基準のみによっても免許が付与される状態が継続していたのである。
このことからも、本件拒否規定と人口基準は関連性がないことが明らかである。（２）　また、本件拒否規定が設けられた趣旨に関する当局者の国会での答弁を見ても、もっぱら消費者の便益をその理由として説明しており、原判決のように人口基準から当然に導かれるとは言っていない。
（３）　本件拒否規定は、その規定上明らかなとおり、当分の間との留保付で定められている。
原判決のいうように、本件拒否規定が人口基準から当然に導かれるものであるとすれば、人口基準が存続する限り本件拒否規定も存続し続けねばならないはずであり、右のような留保が付くこと自体おかしなことである。このような留保が付くこと自体が、人口基準から必然的に派生するものではないことを示すものである。なお、原判決は、一定の地域におけるすべての消費者の利益に適切に応えられる申請者からの多数の免許申請がされていると推認される今日の状況では、なお当分の間、本件拒否規定を維持する必要があるものといえる旨を判示するが、このような論旨は、本件拒否規定が人口基準から導かれるという論理と矛盾するものであって、本件拒否規定が消費者の便益論から導かれるとの前提に立ってはじめて論理的整合性を持つことになる。原判決は、この点でも論理粗雑なものとなってしまっている。
（４）　さらに、免許取扱要領によれば、本件拒否規定は、人口基準を採用していない大型店舗酒類小売業免許や特殊酒類小売業免許にも準用されており、この点からも、本件拒否規定が人口基準とは直接の関連性を持たないことが明らかである。なお、原判決は、控訴人による右の指摘に対して、大型免許や特殊免許に人口基準が適用されない理由を述べるに止まり、何ら答えていない。（五）　本件拒否規定は、以下の点でも不合理である。（１）　酒類販売業に免許制が採用されたのは昭和一三年であるが、本件拒否規定が導入されたのは昭和三四年であり、それまでは本件拒否規定のような規定は存在しなかった。このことからも、需給調整と本件拒否規定との間に必然性のないことが明らかである。
そして、昭和一三年当時の立法者意思は、生協のような団体（産業組合の購買組合）にも免許を与えるというものであった。この昭和一三年の酒類販売業免許制は、昭和一五年の酒税法の制定、昭和二八年の改正に引き継がれ、酒類販売免許制の趣旨に何らの変更もなかった。
それが、昭和三四年に行政上の運用基準にすぎない免許取扱要領において、右立法者意思に反する本件拒否規定が、当分の間との留保を付けつつも、突如として出現したのである。
このような経緯からしても、本件拒否規定が確固とした合理性を有するものであるとは到底考えられない。
（２）　平成元年における免許取扱要領の改正以来、百貨店、スーパーマーケット等の大型店舗については場所的要件や人口基準を排除して、単に経営能力等が存在することといった人的要件のみで免許を付与する扱いとなった。また、一般酒類小売業免許についても、繁華街やショッピングセンター等の商業集積地区等においては、距離制限を適用しなくともよいとし、人口基準と関わりのない免許枠の特例を設けることとした。
このようにして、現行の免許取扱要領は、人口基準を採用したとはいいながらも、その人口基準による需給の調整という考え方を部分的なものに止め、相対化しているのである。
以上のような全体的な制度の変容を考えてみても、本件拒否規定にのみこだわり続けることは、全く合理性を欠くものとなっている。
（３）　消費生活協同組合は、消費者が主体となる自主的な協同組合であり、「組合員の生活に必要な物資を購入し、これに加工し若しくは加工しないで、又は生産して組合員に供給する事業」（生協法一〇条一項一号）は、生協にとって最も重要かつ基本的な業務である。
生協にとって、日常的に消費者が必要とするものを供給していくことは、本質的に要請されていることであり、実際にも生協が行っている業務の中で中心となってきたものである。
そのような中で、なぜ生活必要品のうち酒類のみが購入できないのか、一般消費者である組合員にとって全く理解に苦しむところである。特に、生協法は、生協の発達を図り、もって国民生活の安定と生活文化の向上を期することをめざしているのであり（生協法一条）、このような生協が、生活必要品のうち酒類のみ扱えないということは、常識的に考えても不合理極まりないことである。


（六）　被控訴人らの主張（後記二１（一）（１）ないし（３））について。（１）　被控訴人らは、本件拒否規定は当該免許の対象となる酒類販売業者が酒類を購入しようとするすべての消費者に販売できることを前提とすると主張するが、これは消費者の便益を根拠とするものにほかならない。この消費者の便益論は、現実問題として成り立ちえない。すなわち、酒類小売業免許の単位となる市区町村には多数の酒販店が存在し、消費者がその身近にたやすく酒類を買える店がないため不便な状況は存在しない。そのうえ、被控訴人らも自認しているように、モータリゼーションの進展をはじめとする現在の交通手段の発達により、都市部を中心として、消費者の生活圏が著しく広域化している状況からも、消費者の便益論は、現実を無視した観念論とならざるをえない。したがって、山間僻地のような場所でない限り、消費者の便益を理由に本件拒否規定の合理性を根拠づけることはできない。
また、生協は開かれた団体であり、生協で酒類を買いたい人は、いつでも自由に組合員になって買うことができるのであるから、この点からも、消費者の不便を理由とすることは不当である。のみならず、生協は、消費者が組織する消費者のための団体であって、消費者の便益を理由としてこれを排除することは、まさに背理というべきである。
（２）　被控訴人らは、生協が①優遇税制があること、②営利を目的としないこと、③利用分量割りもどしや出資配当があること等を、本件拒否規定の合理性の根拠として主張する（なお、この主張は、本件拒否規定が生協を狙い撃ちしたものであることを語るに落ちたものであることを指摘しておきたい。）。右①ないし③の点を理由に、一般の酒販店が生協と対等に競争できないなどとは、当然にいえることではない。
これらの点は、酒類の販売に限ったことではなく、すべての商品の販売についていえることであって、それにもかかわらず、一般の小売業者は十分生協と対等に競争し、共存しているのである。そのうえ、酒類販売業にあっては、人口基準による枠内でしか販売業を認めないのであるから、他の小売業以上に過当競争のおそれは排除されている。
また、出資配当や利用分量割りもどしは、その実態からして極めて些細なものであり、その都度現金で組合員に還元されているわけではない。一般小売店が行っている様々な顧客サービスと比較して優位性を誇れるようなものではない。さらに、これらの点は、員外利用を受けるか否かによって変わりはないから、被控訴人らの指摘するように、これらの点が理由となって、一般の酒販店が生協と競争できないのであれば、員外利用許可の有無にかかわらず、免許を認めないことにしなければ趣旨一貫しない。
（３）　被控訴人らは、ある生協が員外利用許可を受けていないということは、すなわちその生協について、行政庁が、中小小売商の事業活動に影響を及ぼし、その利益を著しく害すると認めているということであると主張するようであるが、右論旨が誤りであることは明らかである。したがって、員外利用許可を受けないまま税務署長が免許を付与すると、既存の一般の酒販店の事業活動に影響を及ぼし、その利益を著しく害するなどということも到底いえない。
そもそも、生協法一二条が員外利用に一定の要件を定めたのは、生協が員外利用を行おうとした場合における中小小売業者との利害の調整という観点からのものであり、酒税法が定める酒税の確保という観点とはその性質を異にするものであって、税務署長がこのような生協法の領域に踏み込むことは明らかに権限を逸脱したものといわざるをえない。
そして、むしろ、員内利用の場合には、他の事業者と等しくその事業の機会均等を保障することこそ生協法一一条が規定するところであるから、被控訴人らがその誤った論理に基づき、員外利用許可を要求することは、不当、違法というほかない。
（４）　被控訴人らは、企業の購買組合を例に挙げて、本件拒否規定の合理性を主張しているが、生協は、企業の購買組合とはその性格、機能等を異にすること、企業の購買組合には生協法一一条のような事業の機会均等の保障はないことなどから、右主張をもって、生協を免許から排除することは許されない。また、この点も員外利用許可の有無によって変わりのないことであるから、ここでも被控訴人らの主張は破綻しているといわざるをえない。
２　生協法一一条違反について
原判決は、本件拒否規定が生協法一一条に違反するものではないと判示しているが、右判示も、以下（一）ないし（七）のとおり、明らかに誤りである。（一）　原判決が、本件拒否規定が生協法一一条に違反するものではないとする根拠は、以下①ないし③のとおりである（以下、この項では「①の判示」ないし「③の判示」という。）。
①　本件拒否規定が定められたのは、酒税の保全の目的からであり、生協排除の目的からではないこと。
②　生協も員外利用許可を受ければ、免許が付与されるから、本件拒否規定は一律に生協を排除するものではないこと。
③　現行の人口基準が合理的なものといえることに加え、生協が税制上優遇されており、生協の出店が一般の小売商に与える影響は小さくないと考えられることなどを考慮すると、生協に酒販免許を与えるには、員外利用許可を求めるほかに適切な方法がないこと。
（二）　①の判示については、仮に本件拒否規定の目的が右判示のとおりであったとしても、その結果として生協が排除されていることが問題なのであって、その目的が生協排除にないからといって、生協法一一条に違反しないということにはならない。
（三）　②の判示は、以下のとおり失当である。
（１）　生協は、その本質上、協同組合の精神に基づく相互扶助の組織であるから、それを利用できるのは基本的に組合員に限られる。生協法一一条が、生協に事業の機会均等を保障したのも、このような利用形態を前提とするものである。員外利用許可を受けるといった条件を課すことは、この前提を覆すことを要求することにほかならない。
（２）　そもそも、生協法が員外利用を認めた趣旨は、「利用を組合員のみに限定するときは国民経済の立場からも無駄と不合理を生ずることが予想され、またその事業が公益的要素を多分に有するときは、組合員の利用に支障をきたさない場合に限り、特に許可をして利用者の範囲を拡張し、組合員でない者に対してもその利用を許し、その利益に均霑せしめることが望ましい」ということからであり、その一般的な許可基準としては、「付近に他に適当な施設なきため公共の福祉の立場からやむをえずその区域内の人々に消費生活協同組合の事業を利用せしめるを適当とするとき」などが挙げられていた。したがって、酒類販売業については、周辺に全く酒類販売業者が存在しない山間僻地等でない限り、員外利用許可を受ける必要性は全く存在せず、その免許に員外利用許可を受けることを要求することは、生協法が定めた員外利用許可の趣旨に明らかに反する。


（３）　以上のとおり、員外利用許可を受ければ酒類販売業の免許が受けられるといったことは、生協法一一条違反にならないことの理由にはならないのである。（四）　③の判示については、人口基準が合理的なものといえるとの点についてはそうであるとしても、本件拒否規定がそれから当然に導かれるものではなく、不合理なものであること、また、生協の優遇税制の点も、それが本件で取り立てて問題とされなければならないものではないことは、既に述べたとおりである。そして、生協の出店が一般の小売商に与える影響は小さくないと考えられるとの点についても、原判決の論旨が失当であることは、以下のとおりである。（１）　既存店のあるところに他の新たな店舗が出店すれば、既存店に何らかの影響が出ることが考えられるのは、新たな店舗が生協であるか、一般店舗であるかによって相違はない。むしろ、利用者が組合員に限られる生協の方が、利用者の限定のない一般店舗よりその分影響が少ないとすらいえる。特に影響が大きいのは大規模小売店舗であり、生協はその比ではない。そして、このような影響の大きい大型店舗については、前述のとおり、免許要件を緩和し、人口基準も距離制限も設けず、経営能力等の人的要件さえ満たせば免許を付与することとしているのであるから、なおさら、生協に関してこの点を持ち出すことは失当である。
（２）　生協の出店により小売商への影響があるとしても、それが員外利用許可を求めるほかに適切な方法がない理由となるものではない。小売店に対しては、むしろ、員外利用許可を取らずに組合員のみの利用に止め、販売先の棲み分けを図った方が影響も少なく、合理的である。ちなみに、本件は、新たな出店ではなく、相当以前に存在する生協の店舗について、扱い品目に酒類を加えようとするだけのものであり、その他の食料品、衣類、雑貨等に関して、周辺の同種小売商と摩擦を起こしたことは全くなく、周辺の住民から不便を理由に員外利用許可をとるように求められたこともない。このような状況下で、扱い品目に酒類を加える場合のみ、なぜ、員外利用許可を求めるほかに方法がないということになるのであろうか、現実論としても、理解に苦しむところである。
（３）　そもそも、原判決が述べるのは、酒税の保全とは直接関係のない中小小売業者との調整ということであり、これは酒税法の対象とするところではなく、このような酒税法と関わりのない事柄をもって、酒税法の免許拒否の理由とすることは明らかに誤りである。
（五）　実際に員外利用がどの程度されているかについて、控訴人の店舗のうち、酒類販売の員外利用許可を受けている三つの店舗で調査したところ、和泉店では一日の酒類購入者一四一名中非組合員四名、光洋台店では同一二二名中〇名、衣笠店では同五六名中〇名、合計同三一九名中四名（構成比〇・一四パーセント）であった。員外利用許可を受けても、現実に組合員以外で酒類を購入する人はほとんどいないのが実情であり、員外利用許可を受けても受けなくても、その利用実態に変化はないのである。
これは、生協が、①誰でも自由に加入及び脱退ができる団体であること、②加入の手続は極めて簡単であること、③加入に当たり必要とする出資金も少額（控訴人の場合は五〇〇〇円）であり、脱退の場合には全額返還されることなど、極めて開かれた組織であることからくる当然の帰結である。
このような員外利用の実情からすれば、原判決が員外利用許可を求めるべきであるというのは、現実を無視した空論にすぎないというべきである。なお、被控訴人らは、総務庁の調査により員外利用率の平均は六・七パーセントであると指摘するが、これは酒類の員外利用に関するものではないし、仮に右数値が正確なものであるとしても、その率自体極めて低率であり、消費者にとって員外利用を認める必要のないことを如実に示すものである。
（六）　なお、原判決は、控訴人が酒販免許を得るには、神奈川県知事から員外利用許可を得る必要があるところ、現在神奈川県においては、地元酒販組合の同意がない限り、右許可申請自体を受け付けない扱いとされていることが窺われ、このこと自体問題というべきであるが、そのことの故に、本件拒否規定が不当、不合理になるものとはいえない旨を判示する。
しかし、控訴人としては、神奈川県知事が員外利用許可を与えないことの故に、本件拒否規定が不当、不合理であると主張していたのではない。員外利用許可を要求すること自体が不当、不合理であると主張したのである。（七）　被控訴人らの主張（後記二２（一）、（二））について被控訴人らは、生協法一一条にいう特別の理由について、酒税法に基づく需給調整上の要件などがこれに該当するとされているとし、それ故、控訴人の主張は失当であると主張する。
しかしながら、控訴人が主張しているのは、右酒税法に基づく需給調整上の要件、すなわち人口基準に基づく免許枠の範囲内においては、生協も他の事業者と同等の機会を保障されるべきであるということであり、それが生協法一一条の趣旨であるということである。
そして、生協は員内利用をその本質とするのであり、同法一一条は、このような生協の本質である員内利用を目的とする事業活動について、他の事業者との機会均等を保障したものにほかならない。したがって、員外利用許可を受けなければ酒類の販売事業を認めないという扱いは、生協にその本来の本質的な事業活動をする機会を認めないものであって、明らかに同法一一条に反することになる。また、被控訴人らは、員外利用許可の制度を適用することが酒税法の趣旨、目的に適するなどと主張するが、員外利用許可の制度と人口基準による需給調整の制度とは、その趣旨を全く異にするものであるから、右主張は失当である。そもそも、員外利用許可は、本件拒否規定の「販売先がその構成員に特定されている団体」という要件を解除する要件として機能するものであるから、員外利用許可の問題を論じる以前に本件拒否規定の合理性が論じられなければならないのであって、本件拒否規定の合理性の根拠として、員外利用許可を求めることの合理性を持ち出すことは失当である。
３　本件拒否規定ただし書について


（一）　原判決は、本件拒否規定ただし書への該当性を否定している。このただし書は、消費者の便益を考慮して設けられたものといえるところ、原判決は、既存店の存在を理由に、既に十分消費者には便利な状況になっているから、新たに控訴人に免許を与えなくとも消費者には不便をきたさないというのである。ところで、このことは、逆に、新たに控訴人に免許を付与しても一般消費者は何ら不便をきたさないということでもあり、被控訴人らが本件拒否規定の根拠として主張していた消費者の便益論が全く失当であることを如実に示すものである。原判決が、本件拒否規定の根拠として、被控訴人らの主張する消費者の便益論を採用しなかったのは、このような現実があるからであると思われる。そして、原判決は、本件拒否規定の根拠を人口基準との関連性に求めたのであるが、本件拒否規定が人口基準と関連性のないことは既に述べたとおりである。結局、原判決の右判示は、本件につき予め結論を出し、それに合わせて本件拒否規定の合理性を、緻密な論理的検証をすることなく、無理矢理こじつけたことを示すものといえよう。（二）　むしろ、本件においては、控訴人の免許申請は少なくとも本件拒否規定ただし書に該当するとして認められるべきである。
すなわち、ただし書は、「その法人又は団体の申請販売場の所在地の周辺地域内に居住している住民の大半が、これらの法人又は団体の構成員となっている」という要件を規定しているが、控訴人の本件申請店舗周辺に居住する控訴人組合員は、基準人口数をはるかに超える数に至っており、その直近では、住民の中に占める組合員の割合は八割ないし九割という高率になっているから、右のいう「大半」の要件を満たしている。
また、既存の酒類販売場が存することは原判決の指摘するとおりであるが、ただし書の規定が消費者の便益のために設けられたものであることを考慮すれば、消費者である組合員が不便をきたしていれば、ただし書への該当性を認めるべきである。そして、組合員にとって、生協の店舗で他の食料品と一緒に酒類を購入できないということは、まさに不便そのものである。
また、生協が供給しているいわゆるコープブランドの酒類は、一般酒販店では購入できないものであるから、その購入についても、組合員は不便をきたしているといえるのである。
なお、原判決は、員外利用許可を受けている和泉店、洋光台店、衣笠店で購入できること、共同購入や直買いの方法により購入できることを理由に、不便をきたしていないと判示しているが、員外利用許可を受けているのは控訴人の全店舗一四〇店のうち僅か三店舗にすぎず、他の店舗を利用する組合員はわざわざ遠方まで出向かなければならず、不便極まりない。共同購入や直買いの方法も、手続的には面倒であり、また共働きで日中仕事に出ているような組合員には利用しにくいもので、このような手段があるからといって、不便でないとはいえない。要するに、コープブランドの酒類を購入できる可能性と、その便益性とは別のことであり、原判決は、単に右購入できる可能性を指摘しているにすぎない。以上のとおり、ただし書への該当性を認めなかった原判決は失当である。
４　中央酒類審議会の答申について
中央酒類審議会基本問題部会は、平成九年六月一三日、「酒販免許制度等の在り方について」と題する答申を出した。これによれば、今後講ずべき措置として、需給調整要件については、①距離基準については、早期に廃止する、②人口基準については、可及的速やかに廃止する方向で、段階的な緩和を進めるとされている。このように、需給調整要件自体を早期に廃止する方向を打ち出しているということは、もはや現在の状況においては、需給調整を行う必要性が著しく薄れていることを示すものであり、人口基準を廃止しても、酒税法が意図する酒税の保全に支障が生じるとは考えられないことを意味するものである。したがって、免許の要件の特例として、しかも「当分の間」というような暫定文言をもって規定されている本件拒否規定については、それを存続させる必要性や合理性はなおのこと存在しないといわねばならない。
二　当審における被控訴人らの主張
１　本件拒否規定の合理性について
（一）　本件拒否規定の合理性については、原審において主張したとおり（原判決二〇頁一〇行目から二四頁一〇行目まで）であるほか、以下の点を付言する。よって、本件拒否規定に合理性がないとする控訴人の主張はいずれも争う。（１）　生協のような団体等については、法人税等の優遇措置が適用されるほか、生協の事業は営利が目的ではなく、組合員及び会員に奉仕をすることを目的としているため、一般の酒販店より営業面などにおいて有利な状況にある。さらに、当該団体等の組合員は、右団体等から商品を購入する場合、利用分量に応じて割り戻される「利用分量割りもどし」（例えば生協法五二条及び消費生活協同組合の剰余金割りもどしに関する省令）及び出資金の額に応じて割り戻される「出資配当」などを受けられるという利点があるため、一般の酒販店から酒類を購入するより、当該団体等から酒類を購入する蓋然性が高いといえる。
それゆえ、仮に右団体等と一般の酒販店が販売地域を同じくして店舗を出している場合、互いに顧客を確保するために値引き等による過当競争を引き起こし、いずれかの店舗又は双方の経営の基礎が弱体化するため、資本力の弱い個人及び中小法人である一般の酒販店は、自己の経営努力をもってしても、右団体等とは市場で対等に競争できなくなるといえる。したがって、このような事態が生じた場合、一般の酒販店の倒産等により酒税の確保に支障をきたす事態が当然予測されるのであり、本件拒否規定は、このような事態を避ける必要性から設けられたものである。（２）　生協法一二条三項は、員外利用は原則として認めず、例外的に同条四項の「組合がその組合員以外の者に物品の供給事業・・・を利用させることによって中小小売商の事業活動に影響を及ぼし、その利益を著しく害するおそれがあると認めるとき」に該当しない場合、行政庁の許可を受けることを条件に員外利用を認める旨を規定している。
仮に、生協が員外利用許可を受けないまま、つまり、右行政庁が中小小売商の事業活動に影響を及ぼし、その利益を著しく害すると認めている状態のまま、税務署長が一般酒類小売業免許を付与した場合、既存の一般の酒販店の事業活動に影響を及ぼし、その利益を著しく害することは十分考えられる。また、このような状況下においては、当該小売販売地域に新規参入しようとする者の出現は考え難く、よって、組合員以外の一般消費者は酒類の購入に不便を感じるとともに、その一方で、酒類の需給の均衡を欠くような状態になり、結果的に消費者が酒類の購入の必要から酒類の販売場を有する特定の生協に加入することを、国が間接的に強制してしまう結果になることも懸念されるところである。
したがって、生協のような団体等に免許を付与するに当たって、員外利用許可を受けることを要件とすることには十分理由がある。


（３）　本件拒否規定に該当する団体等は、控訴人以外に、定款に員外利用の規定のない農業協同組合、漁業協同組合、森林組合及び企業の購買組合などが考えられるところ、例えば、一般酒類小売業免許を付与されている企業の購買組合が、組合員を対象に酒類を販売する場合、組合員であるがゆえ、一般の酒販店で販売している金額より安い値段で販売することが考えられ、一般の酒販店の周辺に住んでいる当該組合員は、あえて右の酒販店から酒類を購入しなくとも、安い酒類を購入できることとなる。一方、一般の酒販店は、非組合員である一般消費者だけを顧客としていては経営面で採算にのらないため、必然的に当該組合員にも酒類を購入してもらおうとして、自店の通常の小売販売価格を割り込んで当該組合の販売価格と同程度に落として販売しなければならない結果となり、一般の酒販店の経営は更に悪化し、ひいては酒税の確保に支障をきたす事態が発生する蓋然性は高い。仮に、本件拒否規定を削除した場合、右の団体等が免許を申請することは十分に予想され、これらの団体等に免許を付与した場合には、酒類の需給の均衡を破り、ひいては酒税の確保に支障をきたすことが十分に予想されるところである。なお、右団体等のうち、一般酒類小売業免許の申請をしている者は、現時点では控訴人以外いないのであるが、その理由は、免許取扱要領の本件拒否規定の意味するところを理解し、免許の申請に及んでいないことによるものと考えられ、本件拒否規定を定めておくことには十分理由がある。
（二）　控訴人の主張１（二）について
（１）　同（１）の主張について
なるほど、当該団体等から酒類を購入できる者と、購入できない者が存在しても、その者も含めて他の酒販店から酒類を購入できる可能性があるという前提に変わりはない。
しかし、控訴人のような団体等に免許を付与した場合、組合員は、一般の酒販店で酒類を購入するより当該団体等から酒類を購入した方が利用分量割りもどし及び出資配当などを受けられるという利点があり、当該団体等から酒類を購入する蓋然性が高いため、人口基準に基づく酒類の需給調整が機能しないこと、一般の酒販店は、非組合員の一般消費者だけを対象としていては商売にならないことから、勢い当該団体等との間で値引き等による過当競争に走り、その結果、経営が悪化して倒産等による酒税の確保に支障をきたすことも容易に予想されるところである。これはまさしく酒類の需給の均衡の維持が困難ないし不可能になることを意味するのである。
控訴人の右主張は、人口基準の一面のみを形式的にとらえるもので、理由がない。
（２）　同（３）の主張について
本件拒否規定については、あらかじめ一切免許を与えないというような取扱いではなく、控訴人以外の生協の大半は員外利用許可を取得し、酒販免許を付与されているのが実情であり、また、一般酒類小売業免許を付与するに当たって許可制にするということも、憲法二二条一項に違反するものではない。そして、酒税を保全するための、免許を付与するに当たっての各種要件についても、免許取扱要領に定め全国統一的に運用しているものであるから、控訴人の右主張には理由がない。
（三）　控訴人の主張１（三）について
（１）　同（１）、（２）の主張について
仮に、控訴人が主張するような団体等の組合員数が基準人口を上回る場合であっても、その地域に非組合員が存在することに変わりはなく、また、当該団体等の組合員が基準人口を下回る場合と同様、当該団体等を利用できない者が存在することも変わりはないのであるから、控訴人の主張は前提を欠くものである。
（２）　同（３）の主張について
控訴人の指摘する原判決の判示は、そのような可能性の結果として、同じ小売販売地域内に二つの販売場が存在した場合、値引き等の激化による過当競争が生じ、経営が悪化して倒産等が発生し、ひいては酒税の確保に支障をきたすおそれがあるということを意味しているのであるから、必ずしも距離的に近い地域において二つの酒販店が競合することとなるとは限らないことを根拠に原判決の論旨が失当であるとする控訴人の主張には理由がない。
のみならず、控訴人においてさえ神奈川県下に一五〇余りの店舗を有していることから、右団体等に免許を付与することとした場合、同一販売地域に一場では済まなくなり、右状況はさらに激化することが予想される。
（３）　同（４）の主張について
控訴人は、酒販店を含む多くの中小小売商は、その大多数が税制上の理由から法人化し、生協とは比較にならない合法的な事実上の優遇措置を受けているのであり、表面的な税率のみを議論することは失当であると主張する。しかし、協同組合と比較して一般の法人が優遇措置を受けている事実はないし、控訴人のいう「酒販店を含む多くの中小小売商」には、酒類の小売販売店以外の業者も多数含まれており、また、酒類小売店の大多数が法人組織であるわけではない（その七二・七パーセントは個人事業者である。）から、控訴人の右主張は理由がない。
（四）　控訴人の主張１（四）について
（１）　同（１）の主張について
確かに、免許取扱要領において、現行の人口基準が採用されたのは平成元年からであり、それ以前は世帯数基準と小売数量基準のいずれかの基準並びに実質基準が採用されていた。
このうち小売数量基準は、これと選択的に適用されていた世帯数基準と同様、一定地域における酒類の需要と供給の関係を把握するための基準とされていたものであり、基本的には人口基準と同様、酒類販売業者が酒類を購入しようとするすべての消費者に販売できることを前提として、この需要の多寡を当該地域における従来の小売販売数量の実績を基準として把握していたものである。したがって、小売数量基準を選択した場合においても、人口基準の下におけると同様、酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体等に酒販免許を付与すると、一定の地域に居住する住民の中に、当該団体から酒類を購入できる者とできない者とが生ずることとなり、その地域について、小売数量基準による需要の多寡を判断することが困難ないし不可能となる。例えば、小売数量基準の下で、一見その地域の需給状況がもう一件免許を付与できる状態のようであっても、その地域の酒販店の中に酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体等が含まれている場合には、実際には当該団体等がその構成員に対して販売している酒類が多量であるためにその地域の小売販売数量の総量が多くなっているだけで、当該団体等の構成員でない者との関係ではその地域の需給状況がもう一件免許を付与できる状態にはなく、実質的に需給が均衡していないといった不合理な事態が生じうるのである。
したがって、本件拒否規定は、小売数量基準の下においても、現行の人口基準の下におけると同様に、その基準の適用による需要の多寡の適正な判断を担保する機能を果たしていたのであり、小売数量基準の下において本件拒否規定が適用されていたからといって、本件拒否規定が人口基準と関連性がないということはできない。
（２）　同（２）の主張について


当局者の国会での答弁によっても、本件拒否規定は、酒税の保全上酒類の需給の均衡を維持する必要があるという観点から考慮されたものと認められるのであって、消費者の便益を理由としているとする控訴人の主張は理由がない。
（３）　同（３）の主張について
原判決は、需給調整要件としての人口基準の合理性を確保するために必要な要件を説明しているのであるから、本件拒否規定が人口基準から導かれるものとの論理と矛盾するものであるとの控訴人の主張には理由がない。
（４）　同（４）の主張について
免許取扱要領のうち大型店舗酒類小売業免許の規定において、本件拒否規定の部分を準用するとしても、生協のような団体等は、大規模小売店舗における小売業の事業活動の調整に関する法律に基づく店舗には該当しないのであるから、本件拒否規定を準用する必要はない。
また、免許取扱要領の特殊酒類小売業免許のただし書の規定においては、その目的に従い軽減し、又は準用しないことができるとされており、現に、需給調整要件の検討が必要のない「みりん」の小売業免許については、控訴人に対しても免許を付与している。
したがって、控訴人の主張はその前提を欠き、理由がない。
（五）　控訴人の主張１（五）について
（１）　同（１）の主張について
酒税法立法当時の立法者の意思が、販売先がその構成員に特定された団体に免許を付与するというものであったとの事実はない。
（２）　同（２）の主張について
酒税の保全という意味において、免許取扱要領の基本的な趣旨、目的は、従来のものと何ら変わるところはなく、本件拒否規定は十分な理由があるから、控訴人の主張は理由がない。
２　生協法一一条違反について
（一）　本件拒否規定が生協法一一条に違反するものではないことは原判決の説示するとおりであって、これが生協法一一条に違反するとの控訴人の主張はいずれも争う。
なお、同法一一条にいう特別の理由とは、法律によって一定の食料を公団のみに取り扱わせることになっているような場合、組合が公団と同等の便益を受けられなくともやむをえないというものであり、今日では、酒税法に基づく需給調整上の要件などがこれに該当するものとされているのであるから、この点からも、控訴人の主張は失当である。
なお、同法一二条三項及び四項の員外利用に係る規定は、行政庁から員外利用許可を受けた場合には員外利用を認めるというものであるから、免許枠への参入の機会は、他の事業者と均等に扱われなければならないという主張がその前提を欠くことも明らかである。
（二）　控訴人の主張２（二）、（三）について
酒税法と生協法とは制度の目的が異なるから、結果として生協に対し免許を付与できないからといって、何ら違法な処分とはいえない。また、生協法一一条の特別の理由には、酒税法に基づく需給調整上の要件などがこれに該当するのであるから、同条の事業の機会均等の趣旨に反するということはない。さらに、山間僻地などで、その住民のほとんどが組合員であるような地域については、本件拒否規定ただし書に該当するものと認められ、員外利用許可を受けなくとも、税務署長は免許を付与しうるのであるから、控訴人の主張はその前提を欠くものである。免許を付与するに当たって員外利用許可を得ることを要求しているのは、もっぱら生協法の員外利用の制度を適用することが、酒税法の趣旨、目的に適することによる。生協法の員外利用許可の問題と、酒税法が酒類の需給の均衡を乱すことのないように人口基準を採用し、右基準を担保するために本件拒否規定を定めていることとは、立法趣旨等の領域を異にするものである。したがって、酒税法における立法趣旨等から、被控訴人らが、控訴人に対し員外利用許可を求めることは合理的な判断であり、生協法一一条の規定からみても、同法に反するとはいえない。なお、神奈川県を含む数県を除く他の大多数の都道府県では、生協法一二条四項により、当該行政庁の判断を受けて、知事が員外利用許可をし、その結果として生協にも酒販免許の適法な交付がされているのである。このことからも、被控訴人らが控訴人に対し員外利用許可を求めたことが不当、不合理なものということはできない。
（三）　控訴人の主張２（四）について
（１）　控訴人は、員外利用許可の有無により優遇税制の点に違いは出てこないのであり、むしろ優遇税制があれば、一般小売業者により影響のある員外利用許可は避け、組合員のみの利用に限った販売先の棲み分けを図る方が合理的であると主張する。
しかしながら、免許の効果は、広く平等にすべての消費者を対象としてその効果が行き渡ることが要請されることから人口基準が採用されているところ、控訴人の主張するような販売先の棲み分けを図るということは、客観的な全国一律の基準を適用することが不可能となり、公明性を放棄することとなってしまい、その結果、酒類の需給の均衡を維持できないような状態が生じる可能性が増大するのは明らかである。控訴人の主張は、自己に都合のよい側面からの主張であり、合理的根拠はない。
（２）　同（１）の主張について
当該団体の組合員は、当該団体等から商品を購入する場合、利用分量割り戻しや出資配当を受けられることなどから、既に一般の酒販店がある地域に利用者が組合員に限られる生協のような団体等が出店した場合の方が、利用者の限定のない一般の酒販店より影響力が大きいものと考えられる。
また、大規模小売店舗は、大規模小売店舗における小売業の事業活動の調整に関する法律により、周辺の中小小売業者の保護を目的とする規制がされており、周辺の酒販店に対する影響についてはこの規制を通じて配慮されていること及び一般の酒販店の消費者がその店舗の周辺に住んでいる者であることが多いのに対し、大規模小売店舗は広範囲にわたる地域住民を対象として営業を行うものであり、モータリゼーションが進展し人々の流動が非常に活発化した今日では、むしろその大規模であるがゆえの集客力が周辺の中小小売業の活発化をもたらすという側面もありうることから、一般の酒販店の取扱いとは別に特例手続を設け、人的要件のみの審査により免許を付与しているものであり、大規模小売店舗の規制の実態、機能及び公共性を踏まえたところでこのような取扱いを講じた制度の趣旨を考慮せずに、一般酒類小売業免許と同一に論ずることは前提を誤った議論である。
（３）　同（３）の主張について
生協法は、一二条三項で員外利用の制度を設けており、本件の場合、この制度に基づいて、酒税法上の目的を達成できるかどうかの判断をしているものであり、同法一一条で保障する事業の機会均等に反するものではない。よって、員外利用を受けられないのは、もっぱら生協法上の問題であって、控訴人に対し員外利用許可を要求することは、むしろ生協法の趣旨を尊重した酒税法の運用というべきであり、何ら不当、不合理なことではないのである。
（四）　控訴人の主張２（五）について


総務庁が平成二年八月から九月の間に一四都道府県の三四店舗の生協の各一日の員外利用状況を調査した結果によれば、員外利用率の平均は六・七パーセント（高いところは三五・八パーセント）であり、控訴人の和泉店、洋光台店及び衣笠店の三店舗の員外利用の割合は控訴人側の何らかの事情によってそのように低い割合になっているものと考えられるから、これを根拠に、あたかも全国どこの生協も同じ状況であるかのような主張は、合理的根拠を欠く。
３　本件拒否規定ただし書について
（一）　控訴人の主張３（一）について
控訴人の主張する消費者の便益論というものは、あくまでも酒類の需給の均衡を維持するという前提のもとにあるというべきであるから、単に消費者の酒類購入の利便性をいう控訴人の主張は右前提を考慮に入れていないものであり、失当というべきである。
（二）　同（二）について
控訴人の主張は、消費者の便益論が、前記のとおり、酒類の需給均衡の維持という前提のもとにあるということを無視し、しかも組合員のみの便益という観点からの主張といえるのであり、失当というべきである。
４　中央酒類審議会の答申について
控訴人の主張する答申は、平成九年六月一三日に答申されたものであり、今後講ずべき措置として、人口基準については、可及的速やかに廃止する方向で、段階的な緩和を進めるという内容であるから、本件拒否処分当時における右処分の適法性に何ら影響を与えるものではない。
第三　証拠関係
本件記録中の書証目録及び証人等目録記載のとおりであるから、これを引用する。
第四　当裁判所の判断
一　当裁判所も、控訴人の本訴請求はいずれも理由がなく棄却すべきものと判断するが、その理由は、次項以下のとおり、当審における控訴人の主張に対する判断を付加するほかは、原判決「事実及び理由」の「第三　当裁判所の判断」のとおりであるから、これを引用する。当審における証拠調べの結果によっても、右認定判断を左右するに足りない。
二　本件拒否規定の合理性について
１　控訴人の主張１（二）について
控訴人のこの点の主張は、要するに、人口基準に合理性があるとしても、人口基準は一定の地域の居住する者が酒類を購入する可能性があることを前提とするものであるところ、酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体に酒販免許を付与したとしても、当該団体からは酒類を購入できない者も地域内の他の酒類販売業者から購入することができ、右前提に変わりはないから、人口基準による需給の調整が
困難ないし不可能になるとはいえず、
むしろ、人口基準により算出された免許枠の範囲内である限り、供給過剰となって過当競争が生ずるおそれはないことになり、ある販売場がその地域に住んでいる人すべてが利用できるものであるかどうかは、人口基準による需給の調整とは関係がないというものである。
しかしながら、人口基準は、原判決の認定するとおり、小売販売地域ごとに、需要を示す客観的計数である人口数を把握し、それを合理的に算出された人口基準という計数で割り、酒類を供給する酒販店の数を算出するものであるところ、このような算出方法により需給の調整を図ることができるためには、需給の調整という観点から酒販店に差異がないこと、すなわち酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体等は酒販店の中に含まれていないことが前提となるものである。したがって、右団体等にも酒販免許を付与することとした場合には、前提が異なることとなり、一律の人口基準により需要の多寡を判断することが困難ないし不可能になるものといわざるをえないものであって、原判決のこの点の判示は相当ということができる。
控訴人の右主張は、人口基準は、一定の地域に居住する者が酒類を購入する可能性があることのみを前提とするとする点において、前提を誤るもので、採用できないといわざるをえない。したがって、控訴人の主張するように、人口基準により算出された免許枠の範囲内である限り、供給過剰となって過当競争が生ずるおそれはないなどと断ずることはできないし、ある販売場がその地域に住んでいる人すべてが利用できるものであるかどうかは、人口基準による需給の調整とは関係がないなどともいえないほか、以上の主張を前提とするその余の控訴人の主張も採用できない。
２　同（三）について
（一）　控訴人は、「その地域においては、酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体等から酒類を購入する可能性のない者が存在することにより、それらの者との関係で、一律に人口基準により販売場数を算出することの合理性が失われる」との原判決の判示につき、ある団体から酒類を購入する可能性のない者が存在するからといって、人口基準により販売場数を算出することの合理性が失われることにならないなどと主張するが、右主張が前項の控訴人の主張を前提とするものであって、採用できないことは、前項に説示したところから明らかである。（二）　控訴人は、続く「他の申請者の免許申請に対し、需給の均衡を欠くとしてこれを拒否することができなくなる」との原判決の判示につき、右判示は、その構成員数が基準人口を上回っている場合には、該当しないし、構成員数が基準人口を下回っている場合で、さらに免許を認めても差し支えない事態が生じた場合でも、免許を与えればよいだけのことであり、そのような事態が生じうることを理由に免許を拒否することには何らの合理性もない等と主張するが、この主張も、前提を誤るもので採用できないことは、前項に説示したとおりである。（三）　控訴人は、原判決が、距離的に近い地域において、二つの酒販店が競合するという結果が生じると判示する点について、必ずしも距離的に近い地域において二つの酒販店が競合するという結果が生じることにはならないし、距離的に近い地域において二つの酒販店が競合するという結果が生じることは、免許を与える場合すべてに問題となることであるから、もう一場免許を認めざるをえない場合の結果としてこのようなことを述べる原判決の論旨は、それだけで失当といえるし、免許取扱要領は、別途距離基準を設け、店舗間に一定の距離が保たれるよう調整しているのであるから、距離が近いことによる問題はこの点で取消されると主張する。しかしながら、原判決は、酒類の販売先が特定の構成員に限定された団体等に酒販免許を付与した場合に予想される事態の一つとして、距離的に近い地域において、二つの酒販店が競合するという結果が生じると判示しているにすぎず、特別に近接する場合を問題とするものでもなく、このような結果がこの場合にのみ生じるというものでもないのであって、何ら不相当な点はなく、控訴人の右のような非難は的を射ていないものといわざるをえない。


（四）　控訴人は、原判決が、生協に優遇税制があることから、競合する他の酒販店の経営が不安定化すると判示する点について、生協に優遇税制があるからといって、直ちに他の酒販店が生協より競争上不利益になるとはいえないし、優遇税制の問題は酒類の販売に限ったことではない、むしろ、控訴人のような規模の生協の場合、所得全体に対する法人税の割合は、ほとんどすべての酒販店のそれを上回っているのであって、表面的な税率のみを基に議論することは失当であると主張する。しかしながら、生協について税の優遇措置が採られていることは控訴人も認めるとおりであり、これが、生協と他の酒販店とが競合する場合に、他の酒販店の経営が不安定となる一つの要因となりうることを否定することはできない。なお、控訴人のような規模の生協の所得全体に対する法人税の割合が、ほとんどすべての酒販店のそれを上回っていると断ずるに足りる証拠はない。また、控訴人は、原判決は、員外利用許可を得ることにより生協も免許を取得できることを指摘し、その扱いを是認する判断を示しているところ、員外利用許可の有無による優遇税制の点に違いは生じないから、生協に対する免許付与の適否に関する議論において、優遇税制の問題を持ち出すことは、論理的に失当であるとも主張する。しかしながら、控訴人の右主張は、例外的に生協が員外利用許可を得ることにより免許を取得できる場合と、生協が免許を取得できない原則的な場合とを対比して、いずれの場合においても優遇税制の点に違いはないから、右原則的な取扱いを是認する根拠として優遇税制の問題を持ち出すことは論理的ではないとするものであり、いわば原則と例外を取り違えるに等しく、失当である。
３　同（四）について
（一）　控訴人は、本件拒否規定が定められたのは昭和三四年であるが、現行人口基準は平成元年に制定されたものであり、それ以前は、小売数量基準と世帯基準が存在し、この世帯基準は人口基準と同様のものであったが、昭和三八年以降は小売数量基準のみによっても免許が付与される状態が継続していたから、本件拒否規定と人口基準は関連性がないと主張する。
しかしながら、昭和三四年に定められた免許取扱要領は、酒類小売業免許について、従前の基準場数制度を廃止して、新たに需給調整上の要件として、小売販売数量基準（酒類の需要の多寡を小売販売数量の実績を基準として把握するもの）及び世帯数基準（右需要の多寡を世帯数を基準として把握するもの）を採用すると同時に、本件拒否規定の前身となる規定が置かれたこと、昭和三八年の改正により、右要件として、小売販売数量基準と世帯数基準のうちいずれかに該当すればよいが、さらに実質的認定を行うこととし、同時に本件拒否規定と同旨の規定が置かれたこと、その後の平成元年の改正において、需給調整上の要件の認定について、それまで実質的認定を含む二段階によって行うものとされていたものを、できる限り形式的基準の適用によって客観的に行うことができるようにするという観点から、現行人口基準が採用されたことは、原判決の認定する免許取扱要領の変遷等のとおりであり、以上の経緯等からしても、昭和三四年の免許取扱要領の制定以来、人口基準の前身となる需給調整上の要件が定められると同時に、本件拒否規定の前身となる規定が設けられ、数次の改正を経て現在に至っているものであって、本件拒否規定と人口基準との関連性を否定することはできない。
（二）　控訴人は、本件拒否規定が設けられた趣旨に関する当局者の国会での答弁を見ても、もっぱら消費者の便益をその理由として説明しており、原判決のように人口基準から当然に導かれるとは言っていないと主張する。しかしながら、乙第一八号証の一、二によっても、本件拒否規定が設けられた趣旨についての当局者の説明が、もっばら消費者の便益を理由として説明されたものとはいい難く、控訴人の右主張は前提を欠くものである。（三）　控訴人は、本件拒否規定が当分の間との留保付で定められており、このような留保が付くこと自体が、本件拒否規定が人口基準から必然的に派生するものではないことを示すものであるし、原判決がなお当分の間、本件拒否規定を維持する必要があると判示する点も、本件拒否規定が人口基準から導かれるという論理と矛盾すると主張する。
しかしながら、本件拒否規定は人口基準を採ることから当然に導き出されるものといえることは既に説示したとおりであるところ、当分の間との留保が付されたのは、本件拒否規定を廃止することにより人口基準が十全に機能しなくなる不都合と、本件拒否規定が設けられていることによる消費者の不利益等とを比較較量して、わが国の経済社会の将来における変化の状況によっては、この後者をより重視すべき事態が招来されることが予想されることを考慮して、本件拒否規定を排除する余地を認めたものと解されるのであって、控訴人の右主張は失当である。（四）　控訴人は、人口基準を採用していない大型店舗酒類小売業免許や特殊酒類小売業免許にも本件拒否規定が準用されていることからも、本件拒否規定が人口基準とは無関係に制定されたことが明らかであると主張する。しかしながら、原判決の認定するとおり、大型店舗酒類小売業免許や特殊酒類小売業免許に人口基準が適用されないのはその特殊性に由来するものであり、これらと一般小売業免許と同一に論ずることはできないから、これらに人口基準が適用されていないからといって、直ちに、本件拒否規定が人口基準とは無関係に制定されたものということはできない。
４　同（五）について
（一）　控訴人は、昭和一三年に酒類販売業に免許制が採用された際、本件拒否規定のような規定は存在しなかったことからも、酒類の需給調整と本件拒否規定との間に必然性がないと主張する。
しかしながら、原判決の認定する免許取扱要領の変遷等のとおり、昭和三四年の酒税法改正に伴い、従前の基準場数制度を廃止し、新たに需給調整上の要件として、小売数量基準及び世帯数基準を採用するとともに、本件拒否規定の前身となる規定を置いたものであるから、需給調整と本件拒否規定との間に関連性がないとはいえない。
また、控訴人は、昭和一三年当時の立法者の意思は、生協のような団体にも免許を与えるというものであったのに、昭和三四年に突如本件拒否規定が出現したと主張するが、甲第二一号証の一、二によっても、昭和一三年当時の立法者の意思が控訴人の主張のとおりであったと認めるに足りず、他にこれを認めるに足りる証拠はない。


（二）　控訴人は、現行の免許取扱要領は、人口基準を採用したとはいいながらも、その人口基準による需給の調整という考え方を部分的なものに止め、相対化しているのであり、このような全体的な制度の変容を考えてみても、本件拒否規定にのみこだわり続けることは、全く合理性を欠くものとなっていると主張する。しかしながら、控訴人の主張するような制度の変更がされたとはいえ、免許取扱要領が人口基準による需給の調整をその基礎としていることに変更はなく、本件拒否規定が合理性を欠くものとなったとはいい難いから、なお当分の間これを維持する必要があるとの原判決の認定判断は相当というべきである。（三）　控訴人は、生協にとって日常的に消費者が必要とするものを供給していくことは本質的に要請されていることであるのに、生活必要品のうち酒類のみ扱えないということは常識的に考えても不合理であると主張するが、以上の説示から、右主張が採用できないことは明らかである。
三　生協法一一条違反について
１　控訴人の主張２（二）について
控訴人は、原判決が、本件拒否規定が定められたのは、酒税の保全の目的からであり、生協排除の目的からではないと判示する点について、仮に本件拒否規定の目的が右判示のとおりであったとしても、その結果として生協が排除されていることが問題なのであって、その目的が生協排除にないからといって、生協法一一条に違反しないということにはならないと主張する。
しかしながら、原判決の認定判断するとおり、本件拒否規定は酒税の保全の目的から定められたものであるし、生協も員外利用許可を受ければ酒販免許を取得しうるのであるから、本件拒否規定が生協を排除するものとはいえないのであって、控訴人の右主張は理由がない。
２　同（三）について
控訴人は、生協の本質や員外利用の趣旨からすると、員外利用許可を受ければ酒類販売業の免許が受けられるということは、生協法一一条違反にならないことの理由にはならないと主張する。
しかしながら、なるほど酒販免許を取得するために員外利用許可を求めることは、その本来の趣旨に必ずしもそぐわないところがあることは否定しえないものの、他に適切な方法がなくやむをえないというべきことは原判決の説示するとおりであるから、控訴人の右主張も採用できない。
３　同（四）について
控訴人は、原判決が、現行の人口基準が合理的なものといえることに加え、生協が税制上優遇されており、生協の出店が一般の小売商に与える影響は小さくないと考えられることなどを考慮すると、生協に酒販免許を与えるには、員外利用許可を求めるほかに適切な方法がないと判示する点について、るる非難する。しかしながら、本件拒否規定が人口基準から当然に導かれるものではなく、不合理なものであるとの控訴人の主張が採用できないこと、また、生協の優遇税制が取り立てて問題とされなければならないものではないとの控訴人の主張が採用できないことは既に説示したとおりである。
さらに、生協の出店が一般の小売商に与える影響が少なくないとの点について、控訴人は、まず、新たな店舗の出店が既存店に影響を及ぼすことは生協の出店に限ったことではないと主張する。しかしながら、一般店舗と税制上優遇されている生協とを同一に論じることは相当でないし、大規模小売店舗もその特殊性から免許付与の要件について特例が設けられているのであるから、一般酒類小売業免許と同一に論じることも相当でないというべきである。
次に、控訴人は、生協の出店により小売商への影響があるとしても、それが員外利用許可を求めるほかに適切な方法がない理由となるものではなく、むしろ、員外利用許可を取らずに組合員のみの利用に止め、販売先の棲み分けを図った方が影響も少なく、合理的であると主張する。しかしながら、員外利用許可を取らずに組合員の利用のみに止め、販売先の棲み分けを図った方が影響も少ないと認めるに足りる証拠はなく、その方が合理的であると断ずることもできない。また、控訴人は、本件は、新たな出店ではなく、相当以前に存在する生協の店舗について、扱い品目に酒類を加えようとするだけのものであるが、その他の食料品等に関して、周辺の同種小売店と摩擦を起こしたことはなく、周辺の住民から不便を理由に員外利用許可を取るように求められたこともないのに、扱い品目に酒類を加える場合のみ、なぜ、員外利用許可を求めるほかに方法がないということになるのか、現実論としても、理解に苦しむところであると主張するが、酒類については酒税法による規制がある点で、他の扱い品目と同一に論じることはできないから、右主張は失当である。
さらに、控訴人は、原判決が述べるのは、酒税の保全とは直接関係のない中小小売業者との調整ということであり、これは酒税法の対象とするところではなく、このような酒税法と関わりのない事柄をもって、酒税法の免許拒否の理由とすることは明らかに誤りであると主張する。しかしながら、原判決が述べるところは、酒税の保全上必要な酒類の需給の均衡に関する事柄であることが明らかであって、何ら不相当とはいえず、控訴人の右主張は採用できない。
４　同（五）について
控訴人は、控訴人の酒類販売の員外利用許可を受けている三つの店舗で調査したところ、員外利用許可を受けても、現実に組合員以外で酒類を購入する人はほとんどいないのが実情であり、員外利用許可を受けても受けなくても、その利用実態に変化はないから、原判決が員外利用許可を求めるべきであるというのは、現実を無視した空論にすぎないと主張する。
しかしながら、控訴人の主張する実態については、すべての員外利用許可の場合にあてはまるのかも不明であること、しかも、人口基準がある程度観念的なものとならざるをえないことは、原判決の認定判断するとおりであり、控訴人の右主張が直ちに原判決の以上の判断を左右するものとはいえない。
５　同（六）について
控訴人は、員外利用許可を要求すること自体が不当、不合理であるとの主張は根拠の一つとして、現在神奈川県においては、地元酒販組合の同意がない限り、右許可申請自体を受け付けない扱いとされていることを挙げている。原判決の認定判断するとおり、右のような取扱いがされていることが窺われ、このこと自体問題というべきであるが、そのことの故に、員外利用許可を要求すること自体が不当、不合理となるものとはいえない。
四　本件拒否規定ただし書について
控訴人は、原判決が本件拒否規定ただし書への該当性を否定した点について、右ただし書は消費者の便益のために設けられたものであるところ、消費者である組合員は、他の食料品と一緒に酒類を購入できないことや、いわゆるコープブランドの酒類の購入について不便をきたしているのであるから、本件につき右ただし書の該当性は認められるべきであり、原判決の右認定判断は誤りであると主張する。しかしながら、右ただし書にいう消費者の酒類の購入についての不便とは、他の食料品と一緒に酒類を購入できないといった、消費者の購入行動についての不便や、特定の種類の酒類の購入の不便を意味するものではないことは明らかであって、控訴人の主張は採用できない。この点についての原判決の認定判断は相当というべきである。
五　中央酒類審議会の答申について


平成１０年（行ケ）第９９号　特許取消決定取消請求事件
平成１１年１２月９日口頭弁論終結
判　　　　　　決
原　　　　　　告　　　チッソ株式会社
代表者代表取締役　　　【Ａ】
訴訟代理人弁理士　　　【Ｂ】
被　　　　　　告　　　特許庁長官　【Ｃ】
指定代理人　　      　【Ｄ】
同　　　　　　　　　　【Ｅ】
同　　　　　　　　　　【Ｆ】
主　　　　　　文
原告の請求を棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１　当事者の求めた裁判
１　原告
特許庁が平成９年異議第７００３７号事件について平成１０年１月２３日にした取消決定を取り消す。
訴訟費用は被告の負担とする。
２　被告
主文と同旨
第２　当事者間に争いのない事実
１　特許庁における手続の経緯
原告は、発明の名称を「液晶組成物」とする特許第２５１４６０７号の特許発明（昭和６１年７月３０日に出願した特願昭６１－１７９１９４号を原出願として平成７年２月９日に特許出願、平成８年４月３０日に特許権設定登録。）の特許権者である。
上記発明の特許（以下「本件特許」という。）については、大日本インキ化学工業株式会社から特許異議の申立てがあり、特許庁は、これを平成９年異議第７００３７号事件として審理した結果、平成１０年１月２３日に「特許第２５１４６０７号の特許請求の範囲第１項ないし第１２項に記載された発明についての特許を取り消す。」との決定をし、同年３月９日にその謄本を原告に送達した。
２　特許請求の範囲
(1)　本件特許の特許請求の範囲請求項１（以下、同項記載の発明を「本件第１発明」という。）
ネマチック液晶に添加した時に誘起されるコレステリック相の旋回能の温度依存性を正とする光学活性物質少なくとも一つと、該光学活性物質とらせんのねじれ方向が同一で、かつ、ネマチック液晶に添加した時に誘起されるコレステリック相の旋回能の温度依存性を負とする光学活性物質少なくとも一つとを含有することを特徴とするネマチック液晶組成物。
(2)　本件特許の特許請求の範囲請求項１２（以下、同項記載の発明を「本件第２発明」という。）
ネマチック液晶に添加した時に誘起されるコレステリック相の旋回能の温度依存性を正とする光学活性物質少なくとも一つと、該光学活性物質とらせんのねじれ方向が同一で、かつ、ネマチック液晶に添加した時に誘起されるコレステリック相の旋回能の温度依存性を負とする光学活性物質少なくとも一つとを含有することを特徴とするネマチック液晶組成物を用いることを特徴とする液晶表示素子。
３　決定の理由の要点
別紙決定書の理由の写しのとおり、本件特許の特許請求の範囲請求項１ないし１１の発明及び請求項１２の発明の要旨を、それぞれ、本件第１発明及び本件第２発明（以下、これらを合わせて「本件各発明」という。）と認めたうえ、本件各発明は、本件出願日前の出願であって本件出願後に公開された特願昭６０－９６７２８号の願書に最初に添付された明細書又は図面（以下、両者をまとめて「先願明細書」という。）記載の発明（以下「先願発明」という、別紙図面参照。）と同一であるから、特許法２９条の２の規定に該当し、特許を受けることができない、と認定判断した。


４　本件特許に係る願書に添付された明細書（以下「本件明細書」という。）の記載本件明細書には、本件各発明に関して、次の記載がある。(1)　「本発明はネマチック液晶組成物に関する。さらに詳しくは、液晶表示素子に使用して、そのしきい値電圧の温度依存性の改善されたネマチック液晶組成物および固有ピッチの温度依存性の改善されたネマチック液晶組成物に関する。」（甲第２号証９欄４７行ないし１０欄１６行）、「周囲の温度変化による表示品質の低下はしきい値電圧Ｖthの温度変化に帰因される。液晶分子の逆ツイストを抑えて液晶表示素子の表示品質を保つためにらせんのねじれ方向が右まわりあるいは左まわりの光学活性物質を微量添加するということも、ごく普通に行われている。しかしながら、液晶組成物のしきい値電圧が、まだかなりの温度依存性を有しているために、周囲の温度変化による表示品質の低下は避けられない問題である。」（同１０欄３５行ないし４２行）、「ＳＢＥ方式、ＤＧＨ方式そしてＰＣ方式については、固有ピッチが温度によらず一定であることが要求されている。また、ＴＮ方式でのしきい値電圧Ｖthの温度依存性の改善のためには、固有ピッチが温度の上昇と共に短くなることが要求されている。しかし、・・・温度変化による固有ピッチの温度変化の大小が調整できることも必要となる。」（同１３欄１行ないし８行）(2)　「本発明の第一の目的は旋回能Ｐ－１の温度依存性を殆どなくしたネマチック液晶組成物を提供することにある。本発明の第二の目的は、ＴＮ方式やＳＢＥ方式或いはＤＧＨ方式において、周囲の温度変化による表示品質の低下を抑制され、視覚、コントラストそして応答速度などが改善された液晶表示素子を提供することにある。」（同１４欄１６行ないし２２行）、「本発明者等は、・・・従来から知られている光学活性物質が、得られる液晶組成物の旋回能を温度上昇に伴い減少させる（温度依存性が負である）のに対し、これとはまったく逆に・・・（温度依存性が正である）光学活性物質があることを見い出した。さらに・・・混合してネマチック液晶に添加することによって、得られる液晶組成物のらせんピッチの温度依存性を自在に調整できることを見い出した。」（同１４欄２４行ないし３９行）(3)　「【発明の効果】・・・（ア）温度変化による旋回能Ｐ－１の変化をほとんど零にした液晶組成物が容易に得られるので、ＳＢＥ方式、ＤＧＨ方式、ＰＣ方式などへの適用が容易で、その結果、視角が広く、コントラストが高く、そして応答速度の大きい液晶表示素子が得られる。（イ）旋回能Ｐ－１の温度による変化を自由にコントロールされた液晶組成物を容易に得ることができるので、ＴＮ方式へ適用して、周囲の温度変化による表示品質の低下の少ない良好な液晶表示素子が得られる。（ウ）・・・らせんのねじれ方向が同じ向きの光学活性化合物を用いているので、らせんのねじれ方向が右回りの光学活性物質とらせんのねじれ方向が左回り（「右回り」とあるのは誤記と認める。）の光学活性物質とを併せて含有する液晶組成物において必然的に生じるねじれ方向の逆転現象を回避することができる。（エ）らせんのねじり方向が同一の光学活性物質を用いているため、右ねじりの光学活性物質および左ねじりの光学活性物質を混合して使う場合と比べて、少ない量の添加で所定のピッチが得られる。（オ）添加量が少なくて済むため、元のネマチック液晶組成物の特性に余り影響が出ない。（カ）一般に、ネマチック液晶化合物に比べて高価である光学活性物質の添加量が少なくて済むため、比較的安価にネマチック液晶組成物が得られる。（キ）同一のねじり方向の光学活性物質を用いているため、右ねじりおよび左ねじりの光学活性物質を混合して用いる場合のように、混合比率の制限がないので、固有ピッチの温度変化による変化をコントロールするのが容易である。」（同３５欄１６行ないし３６欄１８行）
第３　原告主張の決定取消事由の要点
決定の理由のうち、７頁９行ないし８頁１１行及び１７頁９行ないし１７行の先願明細書の記載事実の認定、１０頁１５行ないし１１頁４行の特開昭５５－３８８６９号公報（以下「甲第４号証刊行物」という。）の技術的意義についての認定、１２頁８行ないし１７頁７行の先願明細書の記載事項の判断及び異議申立人の行った誤ったシミュレーションを前提にした判断並びに１９頁３行ないし１５行の結論を争い、その余は認める。
決定は、先願明細書の記載の理解を誤ってそこに記載されていない事項を記載されているものと誤認した結果、本件各発明と先願発明との一致点を誤認し、相違点についての判断を誤ったものであって、違法であるから、取り消されるべきである。
１　取消事由１（一致点の誤認）
(1)　先願明細書の「あるいは逆の温度変化を持つ、従来知られていた光学活性物質と組み合わせることによって、更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能であり、多様な要求に対応する事ができる優れたものである。」という記載の「逆の温度変化を持つ、従来知られていた光学活性物質」ということは、旋回能の温度依存性が負のカイラル剤（以下、単に「負のカイラル剤」という。）であろうということは推定できるものの、先願明細書には、旋回能の温度依存性が正のカイラル剤（以下、単に「正のカイラル剤」という。）と負のカイラル剤を併用した発明については、具体的な構成は全く開示されておらず、また、その効果を実施例によって示すこともされていない。
そして、先願明細書に係る特許の出願より前には、正と負のカイラル剤を混合して用いるという技術的思想はまだ知られていなかったことを勘案すれば、先願明細書の上記記載は、正と負のカイラル剤を混合して用いることを意味するとの類推を許すものではあるとしても、一般的、抽象的すぎるため、明細書全体の記載からみても、到底特定の技術的、具体的思想を開示したものということはできない。したがって、先願明細書に「ネマチック液晶に添加したときに誘起されるコレステリック相の旋回能の温度依存性を正とする光学活性物質少なくとも一つと、ネマチック液晶に添加したときに誘起されるコレステリック相の旋回能の温度依存性を負とする光学活性物質少なくとも一つとを含有することを特徴とするネマチック液晶組成物」が記載されているということはできない。


(2)　先願明細書には、正のカイラル剤と負のカイラル剤とを組み合わせて用いることによってもたらされる効果に関しては、「更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能であり、多様な要求に対応する事ができる優れたものである。」との記載がされているだけである。しかし、この程度の記載が、本件明細書に記載された本件各発明の効果を意味するものとは解し得ない。先願明細書の実施例をみても、そこには、正のカイラル剤である一般式（Ⅰ）に相当する７種類の化合物のコレステリックピッチ（μｍ）が、－２０℃では１９０から４６５、＋２０℃では５５から１７２、＋９０℃では２２から８２のピッチをとり得ることが記載されているだけである。すなわち、そこに示されているのは正のカイラル剤のみを用いた場合に－２０℃から＋９０℃において使用可能であることだけであるから、このような状態で上記記載をみても、そこから得られるのは、正と負のカイラル剤を混合して用いた場合には、上記の温度幅が更に広くなることの示唆だけであり、そこに、効果が具体的、かつ明瞭に記載されているとすることはできない。
２　取消事由２（相違点についての判断の誤り）
(1)　２種の光学活性物質を組み合わせるときに、ねじれ方向が同一方向のものを組み合わせることは自明ではない。現に、甲第４号証刊行物記載の発明のように、らせんのねじれ方向が逆のものを組み合わせている例がある。正のカイラル剤は、先願明細書によって初めて明らかにされたものであり、本件各発明の特許出願時においても知られていなかった。したがって、甲第４号証刊行物記載の発明は、負のカイラル剤同士の組み合わせの技術ではあるものの、他のカイラル剤との混合技術について考慮する場合には、これを先行技術として考慮するのは当然のことである。
先願発明は、旋回能の温度依存性を正とするための手段として、特定のカイラル剤が効果があることを初めて見出した技術であり、また、甲第４号証刊行物記載の発明は、それまでの技術者が考えつかなかった逆向きのカイラル剤を混合することにより、初めて旋回能の温度依存性を正あるいは自在に調整することに成功した発明である。このように、両者は、旋回能の温度依存性に着目した技術という点で軌を一にするものであるから、先願明細書の記載について、カイラル剤を組み合わせて用いる場合のらせんのねじれ方向について考慮した発明である甲第４号証記載の発明を先行技術として参照することは、当然なされるべきことである。(2)　ネマチック液晶について、正と負のカイラル剤を添加することが本件各発明の特許出願前に知られていないという事実があるにもかかわらず、決定は、正と負のカイラル剤を添加するとき、らせんのねじれ方向が逆のものを組み合わせると、その組成物は、ある温度で両者の旋回能が相殺して、全く旋回しなくなる可能性や、らせんのねじれ方向が逆転する可能性があるという判断をした。しかし、このような判断は、先願明細書の記載からは導き得ない単なる推論にすぎない。しかも、上記二つの可能性は、当業者であれば一定の温度範囲内で回避することができる。すなわち、ねじれ方向が逆である正と負のカイラル剤を混合するときに、それぞれのカイラル剤の種類を選択し、それらを混合する際の混合比率を調整し得るから、ＴＮ素子が必要とする一定の温度範囲内で上記二つの可能性を生じさせないことが可能になる。この調整の技術は、甲第４号証刊行物に記載されており、同刊行物は、図４のとおり、ねじれ方向が逆で、負と負のカイラル剤を添加した場合を開示する。そして、上記技術は、添加するカイラル剤が負と負の組み合わせの場合だけでなく、正と負の組み合わせの場合においても適用できることは明らかである。
したがって、先願発明において、ねじれ方向が同一のものを採択すべき動機がない。
(3)　先願発明の目的が、「ネマチック液晶組成物の旋回能の温度依存性を正で大きくすること」にあることは、先願明細書の記載から明らかである。先願発明は、それによってＴＮ方式などの液晶表示素子のＶthの温度依存性をより小さくして、液晶表示素子の使用温度範囲をより広くできることを技術的特徴としている。それ故、先願明細書には、先願明細書の特許請求の範囲記載の一般式（Ⅰ）において、Ｒがｎ－Ｃ６Ｈ１３の化合物が正でより大きくなるため、特に好ましいと記述されているのである。
正と負のカイラル剤を組み合わせる場合に、①同一方向の組み合わせでは、正のカイラル剤のみの場合よりも旋回能の温度依存性は小さくなり、②逆方向の組み合わせでは、正のカイラル剤のみの場合よりも旋回能の温度依存性は大きくなる。してみると、先願明細書の上記「更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能」とは、旋回能の温度依存性が正のカイラル剤のみの場合より大きくなる場合をいうのであるから、正と負のカイラル剤の組み合わせとしては、逆方向が採択されることは明白である。
第４　被告の反論の要点
１　取消事由１（一致点の誤認）について
先願明細書の発明の効果の欄には、「本発明は温度の上昇に伴って、ピッチが減少する光学活性物質を少なくとも一種類以上添加した液晶組成物であるので、ＴＮ素子として用いた場合に、・・・動作温度範囲が広くとれる優れた効果をもたらすものである。またさらに、光学活性物質の添加濃度を変化させる事によって、ピッチの値を変える事ができるので、ＶＯＮおよびＶＯＦＦの温度変化を比較的自由に選択する事ができる。さらにこの効果は、・・・逆の温度変化を持つ、従来知られていた光学活性物質と組み合わせる事によって、更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能であり、多様な要求に対応する事ができる優れたものである。」と記載されており、上記記載は、正のカイラル剤少なくとも一種類を添加した液晶組成物に、負のカイラル剤を組み合わせることを、具体的かつ明確に記載している。
そして、上記記載は、先願明細書の特許請求の範囲に記載される発明である一般式（Ⅰ）で示される化合物（正のカイラル剤）を１種類以上含有する液晶組成物が、正のカイラル剤を含むものであるので、ＴＮ素子として用いた場合に動作範囲が広くとれる効果をもたらすものであることを示すとともに、正と負のカイラル剤を組み合わせて用いることにより、更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能であること、すなわち、更に広い動作範囲がとれるという効果を有することも示すものである。
したがって、先願明細書には、正と負のカイラル剤を組み合わせて用いるという具体的構成が、具体的効果とともに明確に記載されている、ということができる。


２　取消事由２（相違点についての判断の誤り）について(1)　甲第４号証刊行物記載の発明は、ねじれが規定の温度依存性を示すようにする手段を見出すことを技術的課題とする点で本件各発明や先願発明と軌を一にするものではあるが、旋回能の温度依存性が負と負との２種類のカイラル剤を添加する液晶組成物において右回りと左回りを組み合わせていることにより技術的課題を解決しているものであり、正のカイラル剤を添加することで解決している先願発明とは、技術的課題の解決手段が異なるものである。したがって、先願発明のカイラル剤のねじれ方向を把握するうえで、甲第４号証刊行物は参考にならない。(2)　液晶組成物の一定角度のねじれ（旋回能）を利用して表示を行う通常の液晶表示素子では、組成物のねじれがなくなることやねじれ方向が逆転するということは表示不良を招く原因になることであり、そのような不都合を回避すべきことは、当業者が最初に考慮すべきことである。したがって、通常らせんのねじれ方向を同一とするということは、当業者に明らかである。
原告主張のように、混合比によってねじれ方向の逆転が回避できる場合があるとしても、それは特殊な混合比を選択しなければならないということであるから、通常の方法ではない。
(3)　先願発明の目的は、負のカイラル剤を用いた場合には、表示可能な温度範囲が狭くなる欠点があったので、正のカイラル剤である一般式（Ⅰ）の化合物を添加することにより動作範囲が広くとれるようにすることであって、原告主張のように、「ネマチック液晶組成物の旋回能の温度依存性を正で大きくすること」ではない。先願明細書の「一般式（Ⅰ）の化合物において、Ｒがｎ－Ｃ６Ｈ１３の化合物を用いることが、ピッチの温度変化が大きく、高温側におけるしきい電圧の降下を少なくできる効果が大きく、特に好ましい。」との記載は、先願明細書に記載される一般式（Ⅰ）の化合物を添加する発明において、化合物（Ⅰ）の中でもＲがｎ－Ｃ６Ｈ１３の化合物を用いれば、他を用いた場合より更に効果があり好ましいことを記載しているにすぎず、この記載が「逆の温度変化を持つ、従来知られていた光学活性物質と組み合わせることによって、更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能であり、」との前記記載の解釈に影響を及ぼすことはあり得ない。
第５　当裁判所の判断
１取消事由１（一致点の誤認）について
(1)　甲第３号証によれば、先願明細書には、発明の効果の欄に、「本発明は温度の上昇に伴って、ピッチが減少する光学活性物質を少なくとも一種類以上添加した液晶組成物であるので、ＴＮ素子として用いた場合に、一定電圧で駆動した場合に、動作温度範囲が広くとれる優れた効果をもたらすものである。またさらに、光学活性物質の添加濃度を変化させる事によって、ピッチの値を変える事ができるので、ＶＯＮおよびＶＯＦＦの温度変化を比較的自由に選択する事ができる。さらにこの効果は、・・・逆の温度変化を持つ、従来知られていた光学活性物質と組み合わせる事によって、更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能であり、多様な要求に対応する事ができる優れたものである。」（６頁左上欄１４行ないし右上欄１０行）との記載があることが認められる。そして、甲第３号証及び弁論の全趣旨によれば、先願明細書の特許請求の範囲記載の一般式（Ⅰ）で示される化合物は正のカイラル剤であること、及び、負のカイラル剤の存在とそれを用いる技術は周知であったことが認められる。
以上の事実によれば、先願明細書には、温度の上昇に伴ってピッチが減少する光学活性物質である正のカイラル剤少なくとも一種類を添加した液晶組成物に、逆の温度変化を持つ光学活性物質、すなわち、温度の上昇に伴ってピッチが増加する光学活性物質である負のカイラル剤を組み合わせることが開示されているものと認められる。そしてまた、上記記載は、先願明細書の一般式（Ⅰ）で示される化合物を１種類以上含有する液晶組成物が、正のカイラル剤を含むものであるので、ＴＮ素子として用いた場合に、動作範囲が広くとれるとともに、正と負のカイラル剤を組み合わせて用いることにより、一定電圧で駆動した場合に、更に動作温度範囲が広くとれ、多様な要求に対応することができるという効果を有することを開示するものというべきである。
したがって、先願明細書には、正と負のカイラル剤を組み合わせて用いるという具体的構成が、具体的効果とともに記載されているものということができる。(2)　原告は、先願明細書には、正と負のカイラル剤を組み合わせて用いた場合の効果が実施例によって示されていないことを挙げて、正と負のカイラル剤を組み合わせたものは具体的には開示されていない旨主張する。
しかし、先願明細書には、正と負のカイラル剤を組み合わせて用いた場合の効果が、「更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能であり、多様な要求に対応する事ができる」という形での具体性をもって記載されていることは前記認定のとおりである。そして、特許法２９条の２にいう当該特許出願の日前の他の特許出願の願書に最初に添付した明細書又は図面に記載された発明は、実施例によって示されていなければならないというものではないから、原告の主張は、採用することができない。
２　取消事由２（相違点についての判断の誤り）について(1)　液晶組成物において、旋回能を利用して表示を行う際に、組成物のねじれがなくなることや、ねじれ方向が逆転することが発生する場合には、表示不良を招くことは明らかである。
そして、弁論の全趣旨によれば、液晶組成物の旋回能がその成分の旋回能の和になることは、先願明細書に係る特許出願当時周知であったことが認められる。そうすると、らせんのねじれ方向が逆のカイラル剤を添加した場合には、組成物のねじれがなくなったり、ねじれ方向が逆転したりすることが起こるおそれがあることは明らかであるから、当業者は、通常はらせんのねじれ方向を同一にすることを考慮するものと認められる。したがって、少なくとも、先願発明において組み合わせて用いられる正と負のカイラル剤の中に、ねじれ方向が同一であるものが含まれることは、当業者に自明であるものというべきである。
(2)ア　原告は、甲第４号証刊行物記載の発明のように、らせんのねじれ方向が逆のものを組み合わせて旋回能の温度依存性を正あるいは自在に調整している例がある
旨主張する


しかしながら、らせんのねじれ方向が逆のものを組み合わせる限り、組成物のねじれがなくなったり、ねじれ方向が逆転したりするおそれが常に存在する以上、これを避けるためには特別の工夫が必要となることは明らかであるから、原告主張のとおり、らせんのねじれ方向が逆のものを組み合わせつつ、これに伴う不都合を除去する例があるとしても、そのことは、せいぜい上記特別の工夫の存在を知らせ、必ずしもらせんのねじれ方向を同一にしなければならないわけではないと考えさせるだけの意味しか有さず、らせんのねじれ方向を同一にすることを放棄させるだけの力を有するものではないことはいうまでもないことである。その意味で、原告主張の例の存在は、当業者が通常はらせんのねじれ方向を同一にすることを考慮するとの上記(1)認定の妨げに、何らなるものではない。のみならず、甲第４号証によれば、上記発明は、負のカイラル剤同士を添加することを前提としつつ、この前提の下で、旋回能の温度依存性を調整するために、ねじれの方向が逆のものを組み合わせるという解決手段を用いた発明であることが認められ、このような前提に立たず、旋回能の温度依存性を調整するために、正と負のカイラル剤を組み合わせるという解決手段を採用した発明である先願発明とは、前提も解決手段も異なるから、先願発明を解釈するに当たって、先願発明が採用しなかった甲第４号証刊行物記載の発明の解決手段が採用されなければならないなどということはあり得ない。
イまた、原告は、液晶組成物のねじれがなくなったり、ねじれ方向が逆転することは、ねじれ方向が逆である正と負のカイラル剤を混合するときに、それぞれのカイラル剤の種類を選択し、それらを混合する際の混合比率を調整することによって回避し得る旨主張する。しかし、液晶組成物のねじれがなくなったり、ねじれ方向が逆転することを回避し得る方法があるとしても、それは、カイラル剤の種類を選択したうえで、更に特殊な混合比を選択しなければならない方法であるから、いわば余分の手間ひまをかけなければならないものであり、通常の方法ということはできず、上記方法の存在は前記(1)の認定を左右するに足りるものではない。(3)　原告は、先願発明の目的は、「ネマチック液晶組成物の旋回能の温度依存性を正で大きくすること」にあることを前提として、先願明細書の「更に広い範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能」との記載は、旋回能の温度依存性について、正のカイラル剤のみの場合より大きくなる場合をいうから、正と負のカイラル剤の組み合わせとしては、逆方向が採択される旨主張する。ア　しかし、甲第３号証によれば、先願明細書には、「温度の上昇に伴ってコレステリックピッチが大きくなる光学活性物質を用いた場合には、高温でＫが小さくなるので、ＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度勾配が大きくなる。この素子の点灯と消去状態を得ることができる駆動電圧は、ＶＯＮとＶＯＦＦの間の電圧であるから、一定の駆動電圧を用いた場合には、表示可能な温度範囲が狭くなる欠点があった。」（２頁右上欄２行ないし９行）との記載があることが認められ、上記記載に前記１(1)の認定に係る発明の効果の欄の「本発明は温度の上昇に伴って、ピッチが減少する光学活性物質を少なくとも一種類以上添加した液晶組成物であるので、ＴＮ素子として用いた場合に、一定電圧で駆動した場合に、動作温度範囲が広くとれる優れた効果をもたらすものである。」との記載を総合すれば、先願発明の目的は、負のカイラル剤のみを用いた場合には、表示可能な温度範囲が狭くなる欠点があったことから、正のカイラル剤である一般式（Ⅰ）の化合物を添加することにより動作範囲が広くとれるようにすることにあるものであって、「ネマチック液晶組成物の旋回能の温度依存性を正で大きくすること」にあるものではないと認められる。なお、先願明細書には、「一般式（Ⅰ）の化合物において、Ｒがｎ－Ｃ６Ｈ１３の化合物を用いることが、ピッチの温度変化が大きく、高温側におけるしきい電圧の降下を少なくできる効果が大きく、特に好ましい。」（２頁右下欄１６行ないし末行）との記載があることが認められるけれども、上記記載は、その内容からみて、一般式（Ⅰ）の化合物を添加する際に、化合物（Ⅰ）の中でもＲがｎ－Ｃ６Ｈ１３の化合物を用いた場合に、他の化合物を用いた場合に比べて更に効果が大きく、特に好ましいことを記載しているものと認められるから、上記記載をもって、先願発明の目的が、「ネマチック液晶組成物の旋回能の温度依存性を正で大きくすること」にあるということはできない。
したがって、原告の主張は、前提を欠くものであって、採用することができない。
イ　また、正のカイラル剤にこれとはねじれ方向が逆の負のカイラル剤を組み合わせることにより、旋回能の温度依存性が正のカイラル剤のみの場合よりも大きくなったからといって、必ずしも広い温度範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が可能となるというものではなく、逆に、正のカイラル剤にこれとねじれ方向が同じ負のカイラル剤を組み合わせることにより、旋回能の温度依存性が正のカイラル剤のみの場合より小さくなったからといって､必ずしも広い温度範囲でのＶＯＮ、ＶＯＦＦの温度調節が不可能となるというものではないものと認められる。すなわち、甲第３号証によれば、ＴＮ素子のしきい値電圧は、
π・Ｋ
Ｖth＝√─────
Δε
Ｋ＝Ｋ１１＋１／４（Ｋ３３－２Ｋ２２）＋２Ｋ２２（Ｌ／Ｐ）（Ｋ１１は　Frankの弾性係数、Δεは誘電率の異方性、Ｌは液晶層の厚み、Ｐはピッチ）
によって与えられ、ピッチ（Ｐ）が大きい（旋回能が低い）ならば、しきい値電圧が低く、ピッチ（Ｐ）が小さい（旋回能が高い）ならば、しきい値電圧が高いという関係があることは、先願明細書に係る特許出願当時、周知の事項であったことが認められる。


平成１０年（行ケ）第２７２号審決取消請求事件（平成１１年１１月１７日口頭弁論終結）
判　　　　　決
原　　　　　　告　　　アース製薬株式会社
代表者代表取締役　　　Ａ
訴訟代理人弁理士　　　Ｂ
同　　　　　　　　　　Ｃ
同　　　　　　　　　　Ｄ
被　　　　　　告　　　大日本除蟲菊株式会社
代表者代表取締役　　　Ｅ
訴訟代理人弁護士　　　赤尾直人
同　　　　弁理士　　　Ｆ
同　　　　　　　　　　Ｇ
同　　　　　　　　　　Ｈ
主　　　　　文
特許庁が、平成６年審判第１８１２２号事件について、平成１０年７月１日にした審決を取り消す。
訴訟費用は被告の負担とする。
事実及び理由
第１　当事者の求めた判決
１　原告
主文と同旨
２　被告
原告の請求を棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
第２　当事者間に争いのない事実
１　特許庁における手続の経緯
(1)　原告は、名称を「加熱蒸散装置」とする特許第１８４９５１０号発明（昭和５７年１０月２０日実用新案登録出願、昭和６２年８月１０日出願変更による特許出願、平成４年２月２７日出願公告、平成６年６月７日設定登録、以下「本件発明」という。）の特許権者である。
被告は、平成６年１０月２４日、原告を被請求人として、本件特許の無効審判の請求をした。
特許庁は、同請求を平成６年審判第１８１２２号事件として審理し、平成７年８月３日、「本件審判の請求は、成り立たない。」との審決をしたが、同審決を取り消した東京高等裁判所平成７年（行ケ）第２３１号審決取消請求事件の判決（平成９年２月４日判決言渡し）が確定したので、特許庁は、同請求につきさらに審理し、平成１０年７月１日、「特許第１８４９５１０号発明の特許を無効とする。」との審決（以下「本件審決」という。）をし、その謄本は、同年８月６日、原告に送達された。
(2)　原告は、平成１１年２月１日、本件明細書の特許請求の範囲及び発明の詳細な説明の記載を訂正する旨の訂正審判の請求をしたところ、特許庁は、同請求を平成１１年審判第３９００５号事件として審理したうえ、平成１１年９月１３日、上記訂正を認める旨の審決（以下「訂正審決」という。）をし、その謄本は、同年１０月２５日、原告に送達された。
２　上記訂正審決による訂正前の特許請求の範囲の記載吸液芯を具備する薬液容器、該薬液容器を収納するための器体、器体に収納された薬液容器の吸液芯の上部の周囲を周隙を存して取り囲むように、器体に備えられた電気加熱式の筒状ヒーター、該ヒーターの上方を覆うように器体の上部に備えられた天面及び上記周隙の上方で開口するように上記天面に設けられた蒸散口と
を具備する加熱蒸散装置において
イ　器体に器体内空間から上記周隙を経て蒸散口に通ずる上昇気流を発生させ
る為の外気取り入れ口が設けられ、
ロ　蒸散口と上記ヒーターとの間に０．５～２．５㎝の距離が設けられ、ハ　蒸散口は、周隙と略々等しいかこれより大きい口径で開口している、ことを特徴とする加熱蒸散装置。
３　訂正審決により訂正された後の特許請求の範囲の記載吸液芯を具備する薬液容器、該薬液容器を収納するための器体、器体に収納された薬液容器の吸液芯の上部の周囲を周隙を存して取り囲むように、器体に備えられた電気加熱式の筒状ヒーター、該ヒーターの上方を覆うように器体の上部に備えられた天面及び上記周隙の上方で開口するように上記天面に設けられた蒸散口と
を具備する加熱蒸散装置において
イ　器体に器体内空間から上記周隙を経て蒸散口に通ずる上昇気流を発生させ
る為の外気取り入れ口が設けられ、
ロ　蒸散口と上記ヒーターとの間に０．５～２．５㎝の距離が設けられ、ハ　蒸散口は、周隙と略々等しいかこれより大きい口径で開口している、ニ　蒸散口には手指の進入防止のための保護バーが備えられている、ことを特徴とする加熱蒸散装置。
（注、下線部分が訂正個所である。）
４　本件審決の理由の要旨
本件審決は、本件発明の要旨を訂正前の特許請求の範囲記載のとおりと認定したうえ、本件発明が、実公昭４５ー２９２４４号公報記載の発明、本件出願前に周知の技術事項であった、電気蚊とり器において器体胴部の底側あるいは底側近辺に外気取り入れ口を設ける構成、並びに技術常識及び自明の事柄から当業者が容易に発明をすることができたものであり、特許法２９条２項の規定により特許を受けることができないものであるので、本件特許は同法１２３条１項２号の規定により無効とすべきものとした。
第３　当事者の主張の要点
１　原告
本件審決が、本件発明の要旨を訂正前の特許請求の範囲記載のとおりと認定した点は、訂正審決の確定により特許請求の範囲が前示のとおり訂正されたため、誤りに帰したことになるので否認する。
本件審決が本件発明の要旨の認定を誤った瑕疵は、その結論に影響を及ぼすものであるから、本件審決は、違法として取り消されなければならない。
２　被告
訂正審決の確定により特許請求の範囲が前示のとおり訂正されたことは認める。
第４　当裁判所の判断


主　　　　文
本件控訴を棄却する。
理　　　　由
本件控訴の趣意は、弁護人川口直也、同牧野二郎、同岡村久道、同北岡弘章連名作成の控訴趣意書に、これに対する答弁は、検察官東巖作成の答弁書にそれぞれ記載されたとおりであるから、これらを引用する。
論旨は、被告人の本件所為は、わいせつ物を公然と陳列したものとはいえないのに、わいせつ物公然陳列罪の成立を認めた原判決には、判決に影響を及ぼすことの明らかな法令解釈適用の誤りがある、というのである（以下、「わいせつ物公然陳列罪」という場合には、文書、図画を含む広義のわいせつ物の公然陳列罪の意味で用いることとする。）。
そこで記録を調査し、当審における事実取調べの結果をも併せて検討すると、原判決挙示の関係証拠によれば、被告人の原判示所為が、わいせつ物公然陳列罪に該当することは明らかであり、原判決が（争点に対する判断）の項で認定説示するところも、正当としてこれを是認することができるから、原判決に所論指摘の法令解釈適用の誤りはない。以下、所論にかんがみ、当裁判所の見解を若干付加説明することとする。
１　本件におけるわいせつ物について
所論は、要するに、わいせつ画像データを記憶・蔵置させた被告人のコンピューターのハードディスクは、そのままでわいせつ画像が見える訳ではなく、これを見るためには、ユーザーがパソコンを起動し、通信ソフトを立ち上げ、被告人のパソコン通信サーバにアクセスして、画像データをダウンロードし、自分のパソコンの画像閲覧ソフトを立ち上げて当該画像データファイルを読み込むなど、ユーザー側の一連の動作が不可欠であり、ダウンロードした画像データの内容は、右閲覧ソフトを立ち上げるまで明らかにならないから、本件ハードディスクは、わいせつ物には該当しないのに、これに該当するとした原判決の解釈は、刑法一七五条の許されざる類推解釈であり、罪刑法定主義を定めた憲法三一条、三九条に違反する、というのである。
しかし、【要旨第一】被告人のホストコンピューターのハードディスクに記憶・蔵置されたわいせつ画像データは、被告人が運営する「Ａ」の会員が、電話回線を通じて、パソコンによりアクセスすれば、ダウンロードすることができ、画像表示ソフトを使用して右画像データを容易にわいせつ画像として顕現させ、閲覧することができるものであり、このようなわいせつ画像データが記憶・蔵置された被告人のコンピューターのハードディスクは、刑法一七五条所定のわいせつ物に包含されるというべきである。そして、本件ハードディスクは、絵画や写真等の伝統的な図画の概念からは外れるとしても、象形的な方法でパソコン画面に容易に表示できるわいせつ画像のデータが記憶・蔵置されていることから、規範的な意味において、同条にいう「図画」の概念に当てはまるというべきであり、ハードディスクのままでは視覚的にわいせつ画像を見ることができないことが、本件ハードディスクのわいせつ物該当性を否定すべき事由になるとはいえない。すなわち、本件ハードディスク内のわいせつ画像データを閲覧するに当たり、所論が指摘するユーザー側の一連の行為の介在が必要なことは、わいせつな画像や音声が磁気情報として記録されたビデオテープをビデオデッキ及びテレビモニターを使用して、可視的な形ないし音声に変換して再生閲覧する場合に比して、データの抽出方法や使用機器等に差異はあるものの、これと本質的に異なるところはなく、右画像データの抽出は、基礎的な知識を有するパソコンユーザーであれば、誰でも極めて容易になしうるところであり、しかも、ユーザーが、直接閲覧するわいせつ画像は、本件の場合、ユーザー側のパソコンのハードディスクに一旦ダウンロードされ記憶された画像データに基づき、そのパソコン画面に表示されることになるとはいうものの、右ユーザー側パソコンの画像データと本件ハードディスクに記憶・蔵置された画像データとの間には、これらによって表示されるわいせつ画像につき同一性が認められるから、このようなわいせつ画像データが記憶・蔵置された本件ハードディスクが、前記ビデオテープと同様わいせつ物に該当するとした原判決の認定、判断に何ら誤りはなく、原判決のわいせつ物に関する解釈が刑法一七五条の許されざる類推解釈であって、憲法の諸規定に違反するなどとはいえない。
また、所論は、ハードディスク内のわいせつ画像データのファイルがわいせつ物であり、それで特定することが可能であるのに、ハードディスク全体をわいせつ物と認定した原判決には、そこに蔵置されている無関係な情報をもわいせつ物とした誤りがある、という。
しかし、ハードディスクは、それ自体で一個の完結した記憶装置であるところ、本件ハードディスクの中に、わいせつ画像データと並んでこれと無関係なデータが記憶・蔵置されているとしても、わいせつ画像データは分散して記憶・蔵置されており、その磁気ディスク部分をこれと無関係なデータと物理的に峻別して特定することは極めて困難であると認められるから、原判決が本件ハードディスク全体を一個のわいせつ物とした判断に誤りがあるとは認められない。２　被告人の本件所為が刑法一七五条にいう陳列に該当することについて所論は、要するに、被告人が、わいせつ画像データをコンピューターのハードディスク内に記憶・蔵置させて、ホストコンピューターの管理機能に組み込み、電話回線を使用して、パソコン通信の設備を有する者が閲覧可能な状況を設定し、これにアクセスしてきた者に、右データを再生閲覧させた方法は、刑法一七五条にいう「陳列」に該当しない、というのである。


しかし、【要旨第二】わいせつ物を公然陳列したというためには、これを不特定又は多数の者が閲覧することができる状態に置くことをもって足りるところ、本件において、被告人は、わいせつ画像データをコンピューターのハードディスク内に記憶・蔵置させて、ホストコンピューターの管理機能に組み込み、会員が、電話回線を通じてパソコンにより被告人のホストコンピューターのハードディスクにアクセスしさえすれば、いつでも、容易に右ハードディスク内に記憶・蔵置されたわいせつ画像のデータをダウンロードすることなどにより、右データをわいせつ画像としてパソコンのディスプレイ上に顕現させ、閲覧することが可能な状態を作出し、もってわいせつ画像が社会内に広範に伝播することを可能にし、健全な性風俗が公然と侵害され得る状態を作出したものであるから、被告人が、本件ハードディスクを右のような状態に置き、ホストコンピューターにアクセスしてきた不特定多数の会員に、右データをダウンロードさせて再生閲覧させた所為が、わいせつ物の陳列に該当するとした原判決の認定・判断に誤りはない。なお、弁護人は、弁論で、本件においては、典型的なわいせつ物公然陳列罪の特徴として認められる陳列と観覧の「同地性」や情報伝達の「同時性」がみられないから、同罪は成立しないと主張するが、本件においては、被告人によって前記のとおり健全な性風俗が公然と侵害され得る状態が作出されている以上、陳列という要件は満たされているというべきであって、所論の「同地性」や「同時性」が、同罪成立のための必要不可欠な要件になるものと解することはできない。また、本件所為が陳列に該当するとして、わいせつ物公然陳列罪の成立を認めることが、弁護人が弁論で指摘するように事後法の禁止や法律主義の原則に反するなどといえないことは明らかである。さらに、所論は、原判決は、本件ハードディスクにつき電話回線を使用して閲覧可能な状況を設定したことに加え、わいせつ画像の情報にアクセスしてきた不特定多数の会員らに右データを送信して再生閲覧させ、了知させたことを公然陳列の実行行為の一部としてとらえているが、これは、従来、抽象的危険犯として理解されてきたわいせつ物公然陳列罪を、他者の行為が介在する一種の結果犯と構成するもので、同罪に異質な類型を持ち込む矛盾を犯すものである、という。しかし、すでに説示したように、本件におけるわいせつ物公然陳列罪が既遂に達した時期は、被告人が、わいせつ画像データを記憶・蔵置させたハードディスクをホストコンピューターの管理機能に取り込み、会員による右データへのアクセスが可能な状態にした時点であると解すべきであり、原判決が、右のアクセス可能な状態に置いたことのみならず、アクセスしてきた不特定多数の者に右データを送信して再生閲覧させたことをも認定、判示しているのは、それが既遂に達するための不可欠な要素であるとして判示したとみるべきではなく、本件において被告人がわいせつ物を公然陳列したという犯行態様を、その犯情にかかわる結果部分を含め、具体的に認定、摘示したに過ぎないとみるのが相当である。したがって、原判決の右認定が、同罪を所論のような結果犯と構成したものとは認められないから、所論はその前提を欠いており失当である。
３　被告人が責任を負うわいせつ画像データの範囲について所論は、要するに、パソコンネットの会員が、被告人のホストコンピューターのハードディスクにアップロードして記憶・蔵置させたわいせつ画像データについては、被告人は、刑法一七五条の責任を負わない、というのである。なるほど、被告人が、本件において、ホストコンピューターのハードディスクに自ら記憶・蔵置させたわいせつ画像データは、約七〇〇ないし八〇〇画像分に過ぎず、残りの約三四〇〇ないし三五〇〇画像のデータについては、会員が、自らのパソコンを使用して、電話回線で被告人のホストコンピューターのハードディスクにアップロードしてきたものと認められる。しかし、関係証拠によると、被告人は、平成五年一一月中旬ころ、自己が所有、管理するホストコンピューターの中に、わいせつ画像データ四〇ないし五〇画像分が会員からアップロードされ記憶されているのを知り、コンピューターネットを通じてわいせつ画像を見せることにすれば、これに興味を示す会員が増え、多額の会費収入を上げることができると考え、ホストコンピューターの掲示板に「画像をアップして下さい。」と書き込んで、わいせつ画像データのアップロードを求め、会員のパソコンから、電話回線を通じ多数のわいせつ画像データをホストコンピューターに集めたこと、特に、平成六年春ころから翌七年春ころまでの間は、わいせつ画像データを三〇画像分アップロードした会員には、会費を二か月分無料にする旨の広告をネットを通じて出し、同時にわいせつ画像データを記録してあるフロッピーを「Ａ」の事務局に送付する方法でもよい旨の案内を出して、多数のわいせつ画像データを集めたこと、その上で、被告人は、右案内に基づき会員から事務局に送付されて来たフロッピーから、わいせつ画像データをホストコンピューターのハードディスクに登録し、会員からアップロードされたデータと一緒に、集めたわいせつ画像データをその種類等に応じてハードディスク内部で分類、整理し、自ら案出した説明文等もファイルデータに付記した上、これらのわいせつ画像データをアクセスしてきた多数の会員によるダウンロードが容易な状態に置いたこと、これらの作業と併行して、被告人は、平成五年一二月にネットの会費を有料とした後、Ｂの掲示板に「超Ｈな画像があります。」と三、四日に一度の割合で書き込んで広告を出し、以後逮捕されるまで、ネットを通じてわいせつ画像の閲覧を希望する会員を募集し、入会した会員にこれらのわいせつ画像データを提供し、わいせつ画像の閲覧をさせ続けていたこと、しかも、被告人は、本件ハードディスク内に記憶・蔵置されたデータの概数を把握し、その内容がわいせつ画像のデータである蓋然性を認識していたこと等が認められる。以上にみられる本件犯行の動機、わいせつ画像データの収集方法、被告人のホストコンピューターのハードディスク内でのわいせつ画像データの管理状況及び宣伝広告を初めとするネットの運営状況等に照らすと、被告人が、自らホストコンピューターのハードディスク内にアップロードして記憶させたわいせつ画像データのみに止まらず、会員をしてハードディスク内にアップロードさせたわいせつ画像データについても、これらを会員に閲覧させ収益を上げるという自らの用途に資する目的で、ハードディスクに蔵置させ続け、会員がいつでもアクセス、ダウンロードして閲覧することが可能な状態にしつつ、これを積極的に管理していたものと認められるから、被告人は、右わいせつ画像データ全部について、わいせつ物公然陳列罪の責任を免れないというべきである。


主　　　文
一　原告らの請求をいずれも棄却する。
二　訴訟費用は原告らの負担とする。
事実及び理由
第一　請求
一　被告雪谷税務署長が平成六年三月八日付けでしたＡに係る平成二年分所得税の更正のうち、分離課税の株式等の譲渡所得金額二四億七八九八万三三○○円、納付すべき税額七億六三七七万四九〇〇円を超える部分及び同日付けでした右更正に係る過少申告加算税の賦課決定処分（ただし、いずれも平成九年五月二六日付けの裁決により一部取り消された後のもの）を取り消す。
二　被告神奈川税務署長が平成六年三月九日付けでした原告Ｂに係る平成二年分所得税の更正のうち、分離課税の株式等の譲渡所得金額二五〇四万〇三〇○円、納付すべき税額金五六七万九一〇〇円を超える部分及び同日付けでした右更正に係る過少申告加算税の賦課決定処分（ただし、いずれも平成九年五月二六日付けの裁決により一部取り消された後のもの）を取り消す。
第二　事案の概要
本件のうち、①平成九年（行ウ）第二二六号事件は、平成三年二月二日に死亡したＡ（以下「亡Ａ」という。）の相続人である原告ら四名が、被告雪谷税務署長が亡Ａに係る平成二年分所得税について平成六年三月八日にした更正のうち、原告らの申告額を超える部分及び過少申告加算税の賦課決定（ただし、いずれも平成九年五月二六日付け裁決で一部取り消された後のもの）の各取消しを求めている訴えであり、②平成一〇年（行ウ）第一二二号事件は、原告Ｂが、被告神奈川税務署長が同原告自身の平成二年分所得税について、平成六年三月九日にした更正のうち、同原告が平成三年三月二五日にした修正申告の申告額を超える部分及び過少申告加算税の賦課決定（ただし、いずれも平成九年五月二六日付け裁決で一部取り消された後のもの）の各取消しを求めている訴えであるが、いずれも、原告らは、右各処分における亡Ａ又は原告Ｂがした株式の譲渡等に係る譲渡収入金額の認定に誤りがあると主張して、右各取消しを求めている事案である。
一　法令の定め等
１　所得税法は、所得金額の計算の通則として、収入金額については、「その年分の各種所得の金額の計算上収入金額とすべき金額又は総収入金額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、その年において収入すべき金額（金銭以外の物又は権利その他経済的な利益をもつて収入する場合には、その金銭以外の物又は権利その他経済的な利益の価額）とする。」（同法三六条一項）、「前項の金銭以外の物又は権利その他経済的な利益の価額は、当該物若しくは権利を取得し、又は当該利益を享受する時における価額とする。」（同条二項）と定めている。２　また、同法は、贈与等の場合の譲渡所得等の特例を設け、その一つとして、法人に対して著しく低額な譲渡が行われた場合につき、譲渡の時における価額の二分の一に満たない金額で譲渡所得の基因となる資産の譲渡があった場合には、その者の譲渡所得の金額の計算については、その事由が生じた時に、その時の価額に相当する金額により、右資産の譲渡があったものとみなすことと定めている（同法五九条一項二号、同法施行令一六九条）。
３　課税実務上の財産の評価の一般的な基準を定めた所得税基本通達（昭和四五年七月一日付直審（所）三〇）は、所得税法施行令八四条一項に規定する発行法人から有利な発行価額による新株等を取得する権利を与えられた場合の払込みに係る期日における新株等の価額の算定方法のうち、当該新株等又は当該新株等に係る旧株等が証券取引所に上場されておらず、これらの株式等について気配相場もないとき
については、
①　最近において売買の行われたもののうち適正と認められる価額の売買実例がある場合には、その価額により（所得税基本通達二三～三五共１九（以下これを「本件通達」という。）の（４）イ）、
②　売買実例のないものでも、その株式等を発行する法人と事業の種類、規模、収益の状況等が類似する他の法人の株式等の価額がある場合には、その価額に比準し
て推定した価額により（同通達の（４）ロ）、
③　①及び②のいずれにも該当しない場合には、当該払込みに係る期日又は同日に最も近い日におけるその株式等を発行する法人の一株当たりの純資産価額等を参酌して通常取引されると認められる価額による（同通達の（４）ハ）としている。
４　そして、本件通達は、所得税法三六条に規定する収入金額を算定する上での株式の価額算定方法を示した唯一の通達であることから、課税実務上、所得税法五九条一項二号に規定するみなし譲渡に該当することとされた場合の株式の譲渡の時における価額の算定にも準用されている。
二　前提となる事実（争いがない事実）
１　本件訴訟に至る経緯
（一）（１）　原告らは、平成三年三月一五日、所得税法一二四条（確定申告書を提出すべき者等が死
亡した場合の確定申告）及び所得税法施行令二六三条（死亡の場合の確定申告の特例）の規定に基づき、他の共同相続人訴外Ｃと共に、亡Ａの平成二年分所得税の確定申告を行った。
（２）　これに対し、被告雪谷税務署長は、平成六年三月八日付けで、別表１記載のとおりの更正及び過少申告加算税賦課決定をした（以下、右の更正を「本件更正処分１」、過少申告加算税の賦課決定を「本件賦課決定処分１」といい、これらを併せて「本件課税処分１」という。）。
（３）　本件課税処分１に関する原告らの不服申立ての経緯は、別表１記載のとおりである。
（二）（１）　原告Ｂは、平成三年三月一五日、同人の平成二年分の所得税の確定申告を行い、さらに、平成三年三月二五日、修正申告を行った。（２）　被告神奈川税務署長は、これに対し、平成六年三月九日付けで、別表２記載のとおりの更正及び過少申告加算税の賦課決定を行った（以下、右の更正を「本件更正処分２」、過少申告加算税の賦課決定を「本件賦課決定処分２」といい、これらを併せて「本件課税処分２」といい、「本件課税処分１」及び「本件課税処分２」を併せて「本件課税処分」という。）。


（３）　本件課税処分２に関する原告Ｂの不服申立ての経緯は、別表２記載の、とおりである。
２　株式譲渡及び現物出資の経緯
（一）　亡Ａによる株式譲渡及び現物出資
（１）　亡Ａは、平成元年三月三〇日、有限会社アイエヌビイ（以下「アイエヌビイ」という。）の設立に際して、同社に対して株式会社稲葉製作所（以下「本件会社」という。）の株式一一万八八〇〇株の現物出資をするとともに現金四九五万円を払い込み、右現物出資及び現金の払い込みに対し、アイエヌビイの出資五九四〇口及び四九五〇口を各取得した。
（２）　亡Ａは、平成二年七月二三日、アイエヌビイに対し、本件会社の株式一二六万二二五〇株（以下「本件株式１」という。）を一株当たり二〇二〇円、譲渡代金二五億四九七四万五〇〇〇円で譲渡した。
同日、亡Ａは、アイエヌビイに対し、アイエヌビイの増資払込金として二五億五四六九万五〇〇〇円を払い込み、アイエヌビイの出資九万九〇〇〇口を取得した。（３）　亡Ａは、同年九月一九日、有限会社イナバデリバリィ（以下「イナバデリバリィ」という。）の設立に際して、アイエヌビイの出資一〇万八九〇〇口（以下「本件出資１」といい、本件株式１と併せて「本件株式等１」という。）を現物出資（以下「本件現物出資１」という。）するとともに現金九九〇万円を払い込み、イナバデリバリィの出資一〇万八九〇〇口及び九九〇〇口を各取得した。
（二）　原告Ｂによる株式譲渡及び現物出資
（１）　原告Ｂは、平成元年三月三〇日、アイエヌビイの設立に際して、本件会社の株式一二〇〇株の現物出資をするとともに現金五万円を払い込み、右現物出資及び現金の払い込みに対し、アイエヌビイの出資六〇口及び五〇口を各取得した。（２）　原告Ｂは、平成二年七月二三日、アイエヌビイに対し、本件会社の株式一万二七五〇株（以下「本件株式２」といい、本件株式１と併せて「本件株式」という。）を一株当たり二〇二〇円、譲渡代金二五七五万五〇〇〇円で譲渡した。同日、原告Ｂは、アイエヌビイに対し、増資払込金として二五八○万五〇〇〇円を払い込み、アイエヌビイの出資一〇〇〇口を取得した。（３）　原告Ｂは、同年九月一九日、イナバデリバリィの設立に際して、アイエヌビイの出資一一〇〇口（以下「本件出資２」といい、本件出資１と併せて「本件出資」、本件株式２と併せて「本件株式等２」という。）を現物出資（以下「本件現物出資２」といい、本件現物出資１と併せて「本件現物出資」という。）するとともに現金一〇万円を払い込み、イナバデリバリィの出資一一〇〇口及び一〇〇口を各取得した。
三　本件課税処分の根拠（被告らの主張）
１　本件課税処分１の根拠
被告雪谷税務署長が主張する本件課税処分１の根拠は次のとおりである。なお、以下の本件課税処分１の根拠事実のうち、当事者間に争いがあるのは、本件会社の株式の価額の評価及びそれを前提とするイナバデリバリィの出資の価額の評価の各点のみであり、その余の点（総所得金額及びその内訳の各金額、分離課税の長期譲渡所得金額、分離課税の株式等の譲渡所得金額の内訳のうち、取得費中の本件出資１の取得費の金額及び譲渡に要した費用並びに納付すべき所得税額の内訳のうち、総所得金額に対する税額、分離課税の長期譲渡所得金額に対する税額、配当控除額及び源泉徴収税額）については争いがない。
（一）　本件更正処分１の根拠
被告雪谷税務署長が本訴において主張する亡Ａの平成二年分所得税の課税標準及び納付すべき税額は、次のとおりである。
（１）　総所得金額　　八三四八万八三八九円
その内訳は、次のアないしエのとおりである。
ア　不動産所得
の金額　　五九一万七五三〇円
イ　配当所得の金額　　　二九〇九万四五二〇円
ウ　給与所得の金額　　　四六〇二万九六四〇円
エ　雑所得の金額　　　　　一四四万六六九九円
（２）　分離課税の長期譲渡所得金額　一〇億三二九四万五九九〇円（３）　分離課税の株式等の譲渡所得金額　一〇七億五九七五万一九二八円右金額は、次のアからイ及びウの合計金額を控除した金額である。ア　譲渡収入
金額　　一四二億三七八七万八〇五〇円
右金額は、次のｉとｉｉの金額の合計金額である。
ｉ　本件会社の株式の譲渡に係る譲渡収入金額
七〇億六九八六万二二五〇円
亡Ａは、平成二年七月二三日に本件会社の株式一二六万二二五〇株（本件株式１）をアイエヌビイに対し一株当たり二〇二〇円で譲渡したものであるところ、後記のとおり、右譲渡の時（平成二年七月二三日）における本件株式の一株当たりの価額は、純資産価額方式によって算定すれば、別表３の１のとおり五六〇一円となるので、所得税法五九条一項二号及び同法施行令一六九条の規定により、本件株式１の譲渡に係る収入金額は、本件株式の一株当たりの時価五六〇一円に本件株式１の株式数一二六万二二五〇株を乗じて算出した金額である標記の額となる。ｉｉ　アイエヌビイの出資を現物出資したことに係る譲渡収入金額
七一億六八〇一万五八○○円
右金額は、亡Ａが平成二年九月一九日にアイエヌビイの出資一〇万八九〇〇口（本件出資１）をイナバデリバリィに現物出資した際の譲渡収入金額であり、これにより取得したイナバデリバリィの一出資一〇万八九〇〇口の当該取得の時（平成二年九月一九日）における一口当たりの価額は、別表３の２ないし４のとおり六万五八二二円となるので、本件出資１の譲渡に係る収入金額は、右金額に取得口数一〇万八九〇〇口を乗じて算出した金額である。


イ　取得費　　　　　　　　　　　　三四億六二五九万七九二二円右金額は、亡Ａが本件株式等１を取得する除に要した費用であり、次のｉとｉｉの金額の合計金額である。
ｉ　本件株式１の取得費の金額　　　　三億五三四九万三一一二円右金額は、本件株式１の譲渡に係る収入金額七〇億六九八六万二二五〇円の五パーセント相当額である（所得税基本通達三八－一六）。ｉｉ　本件出資１の取得費の金額　三一億〇九一〇万四八一〇円
右金額は
、次の①ないし③の金額の合計金額三一億三七三六万九、四〇〇円に亡Ａが取得したアイエヌビイの出資口数一〇万九八九〇口に占める本件出資口数一〇万八九〇〇口の割合を乗じて算出した金額である。
①　平成元年三月三〇日、現物出資により取得した五九四〇口の取得費の金額
五億七七七二万四四〇〇円
右金額は、平成元年三月三〇日、亡Ａがアイエヌビイの設立に際して本件会社の株式一一万八八○○株をアイエヌビイに現物出資したことにより取得したアイエヌビイの出資の取得費であり、取得の時（平成元年三月三〇日）における本件会社の株式の一株当たりの価額四八六三円（別表３の５の一株当たりの純資産価額）に現物出資した一一万八八〇〇株を乗じて算出した金額である。②　平成元年三月三〇日、現金払込みにより取得した四九五〇口の取得費の金額
四九五万○○○○円
右金額は、平成元年三月三〇日、亡Ａがアイエヌビイの設立に際して払い込んだ金額である。
③　平成二年七月二三日、現金払込みにより取得した九万九〇〇〇口の取得費の金額
二五億五四六九万五〇〇〇円
右金額は、平成二年七月二三日、亡Ａがアイエヌビイの増資に際して払い込んだ金額である。
ウ　譲渡に要した費用　　　　　　　　　　一五五二万八二〇〇円右金額は、亡Ａが本件株式１の譲渡及び本件現物出資１について課された有価証券取引税相当額である。
ｉ　本件株式１の譲渡に係る譲渡費用　　　　七六四万九二〇〇円ｉｉ　本件現物出資１に係る譲渡費用　　　　七八七万九〇〇〇円（４）　納付すべき所得税額　　　　二四億一九九二万八五〇〇円右金額は、後記アないしウの合計金額二四億四五六八万〇九五〇円からエ及びオの金額を控除した金額（ただし、国税通則法（以下「通則法」という。）一一九条一項の規定により一〇〇円未満の端数を切り捨てた後のもの）である。ア　総所得金額に対する税額　　　　　　　三七四九万四五〇〇円右金額は、亡Ａの総所得の金額八三四八万八三八九円から所得控除の額の合計額六九万九三二〇円を控除した後の課税総所得金額八二七八万九〇〇〇円（通則法一一八条一項の規定により一〇〇〇円未満の端数を切り捨てた後のもの）に、所得税法八九条一項（平成六年法律一〇九号による改正前のもの）の規定を適用して計算した金額である。
イ　分離課税の長期譲渡所得金額に対する税額
二億五六二三万六二五〇円
右金額は、亡Ａの課税長期譲渡所得金額一〇億三二九四万五〇〇〇円（通則法一一八条一項の規定により一〇〇〇円未満の端数を切り捨てた後のもの）に、租税特別措置法三一条一項（平成三年法律一六号による改正前のもの）の規定を適用して計算した金額である。
ウ　分離課税の株式等の譲渡所得金額に対する税額
二一億五一九五万〇二〇〇円
右金額は、亡Ａの株式等に係る課税譲渡所得等の金額一〇七億五九七五万一〇〇〇円（通則法一一八条一項の規定により一〇〇〇円未満の端数を切り捨てた後のもの）に、租税特別措置法三七条の一〇第一項（平成七年法律五五号による改正前のもの）の規定を適用して計算した金額である。
エ　配当控除額　　　　　　　　　　　　　　一四五万四七二六円右金額は、所得税法九二条の規定に基づき所得税額から控除される金額である。オ　源泉徴収税額　　　　　　　　　　　　二四二九万七六三三円右金額は、亡Ａが配当金、給与及び年金の支払を受けた際に源泉徴収された所得税額である。
（二）　本件賦課決定処分１の根拠
原告らは、亡Ａの平成二年分所得税に係る課税標準及び納付すべき税額を過少に申告していたものであり、また、過少に申告したことについて通則法六五条四項に規定する正当な理由も存しない。
そこで、過少申告加算税として、本件更正処分１により原告らが新たに納付すべきこととなった税額一六億五六一五万円（本件更正処分１による税額二四億一九九二万八五〇〇円から本件確定申告による税額七億六三七七万四九〇〇円を控除し、通則法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に通則法六五条一項の規定に基づき一〇〇分の一〇の割合を乗じて計算した金額一億六五六一万五〇〇〇円と、同条二項の規定に基づき本件更正処分１により新たに納付すべきこととなった税額一六億五六一五万三六〇〇円のうち、期限内申告税額相当額七億八八〇七万二六二四円を超える部分の税額八億六八〇八万円（同法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に一〇〇分の五の割合を乗じて計算した金額四三四〇万四〇〇〇円とを加えた金額二億〇九〇一万九〇〇〇円を賦課決定したものである。
本件課税処分２の根拠


被告神奈川税務署長が主張する本件課税処分２の根拠は以下のとおりである。なお、本件課税処分２の根拠のうち、当事者間に争いがあるのは、本件会社の株式の価額の評価及びそれを前提とするイナバデリバリィの出資の価額の評価の各点のみであり、その余の点（総所得金額及びその内訳の各金額、分離課税の株式等の譲渡所得金額の内訳のうち、取得費中の本件出資２の取得費の金額及び譲渡に要した費用並びに納付すべき所得税額の内訳のうち、総所得金額に対する税額、配当控除額及び源泉徴収税額）については争いがない。
（一）　本件更正処分２の根拠
被告神奈川税務署長が本訴において主張する原告Ｂの平成二年分所得税の課税標準及び納付すべき税額は、次のとおりである。
（１）　総所得金額　　　　　　　　　　　　二九三万八八〇五円右金額は、次のアとイの合計金額である。
ア　配当所得の金額　　　　　　　　　　　　一二一万六一二〇円イ　給与所得の金額　　　　　　　　　　　二〇七二万二六八五円（２）　分離課税の株式等の譲渡所得金額　一億〇八六八万四五一四円右金額は、次のアからイ及びウの合計金額を控除した金額である。ア　譲渡収入
金額　　　　　　　　　　一億四三八一万六九五〇円
右金額は、次のｉとｉｉの金額の合計金額である。
ｉ　本件会社の株式の譲渡に係る譲渡収入金額
七一四一万二七五〇円
原告Ｂは、平成二年七月二三日に本件会社の株式一万二七五〇株（本件株式２）をアイエヌビイに対し一株当たり二〇二〇円で譲渡したが、右譲渡の時（平成二年七月二三日）における本件株式の一株当たりの価額は前記のとおり五六〇一円となるので、所得税法五九条一項二号及び同法施行令一六九条の規定により、本件株式２の譲渡に係る収入金額は、本件株式の一株当たりの時価五六〇一円に本件株式２の株式数一万二七五〇株を乗じて算出した金額である標記の額となる。ｉｉ　アイエヌビイの出資を現物出資したことに係る譲渡収入金額
七二四〇万四二〇〇円
右金額は、原告Ｂが平成二年九月一九日にアイエヌビイの出資一〇〇口（本件出資２）を有限会社イナバデリバリィに現物出資した際の譲渡収入金額であり、これにより取得したイナバデリバリィの出資一一〇〇口の当該取得の時（平成二年九月一九日）における一
口当たりの前記の価額六万五八二二円に取得口数一一〇〇口を乗じて算出した金額である。
イ　取得費　　　　　　　　　　　　　　　三四九七万五七三六円右金額は、原告Ｂが本件株式等２を取得する際に要した費用であり、次のｉとｉｉの金額の合計金額である。
ｉ　本件株式２の取得費の金額　　　　　　　三五七万〇六三七円右金額は、本件株式２の譲渡に係る収入金額七一四一万二七五〇円の五パーセント相当額である（所得税基本通達三八－一六）。
ｉｉ　本件出資２の取得費の金額　　　　　三一四〇万五〇九九円右金額は、次の①ないし③の金額の合計金額三一六九万〇六〇〇円に原告Ｂが取得したアイエヌビイの出資口数一一一〇口に占める本件出資口数一一〇〇口の割合を乗じて算出した金額である。
①　平成元年三月三〇日、現物出資により取得した六〇口の取得費の金額
五八三万五六〇〇円
右金額は、平成元年三月三〇日、原告Ｂがアイェヌビイの設立に際して本件会社の株式一二〇〇株をアイエヌビイに現物出資したことにより取得したアイエヌビイの出資の取得費であり、取得の時（平成元年三月三〇日）における本件会社の株式の一株当たりの価額四八六三円（別表３の５の一株当たりの純資産価額）に現物出資した一二〇〇株を乗じて算出した金額である。
②　平成元年三月三〇日、現金払込みにより取得した五〇口の取得費の金額
五万〇〇〇〇円
右金額は、平成元年三月三〇日、原告Ｂがアイエヌビイの設立に際して払い込んだ金額である。
③　平成二年七月二三日、現金払込みにより取得した一〇〇〇口の取得費の金額
二五八〇万五〇〇〇円
右金額は、平成二年七月二三日、原告Ｂがアイエヌビイの増資に際して払い込んだ金額である。
ウ　譲渡に要した費用　　　　　　　　　　　　一五万六七〇〇円右金額は、原告Ｂが本件株式２の譲渡及び本件現物出資２について課された有価証券取引税相当額である。
ｉ　本件株式２の譲渡に係る譲渡費用　　　　　　七万七二〇〇円ｉｉ　本件現物出資２に係る譲渡費用　　　　　　七万九五〇〇円（３）　納付すべき所得税額　　　　　　　二二四〇万七九〇〇円右金額は、後記ア及びイの合計金額二七五五万八〇〇〇円からウ及びエの金額を
控除した金額（ただし、通則法一


一九条一項の規定により一〇〇円未満の端数を切り捨てた後のもの）である。ア　総所得金額に対する税額　　　　　　　　五八二万一二〇〇円右金額は、原告Ｂの総所得の金額二一九三万八八〇五円から所得控除の額の合計額二六三万五六五四円を控除した後の課税総所得金額一九三〇万三〇〇〇円（通則法一一八条一項の規定により一〇〇〇円未一満の端数を切り捨てた後のもの）に、所得税法八九条一項（平成六年法律一〇九号による改正前のもの）の規定を適用して計算した金額である。
イ　分離課税の株式等の譲渡所得金額に対する税額
二一七三万六八○○円
右金額は、原告Ｂの株式等に係る課税譲渡所得の金額一億○八六八万四〇〇〇円（通則法一一八条一項の規定により一〇〇〇円未満の端数を切り捨てた後のもの）に、租税特別措置法三七条の一〇第一項（平成七年法律五五号による改正前のもの）の規定を適用して計算した金額である。
ウ　配当控除額　　　　　　　　　　　　　　　　六万〇八〇六円右金額は、所得税法九二条の規定に基づき所得税額から控除される金額である。エ　源泉徴収税額　　　　　　　　　　　　　五〇八万九二七二円右金額は、原告Ｂが配当金及び給与の支払を受けた際に源泉徴収された所得税額である。
（二）　本件賦課決定処分２の根拠
原告Ｂは、原告Ｂの平成二年分の所得税に係る課税標準及び納付すべき税額を過少に申告していたものであり、また、過少に申告したことについて通則法六五条四項に規定する正当な理由も存しない。
そこで、過少申告加算税として、本件更正処分２により原告Ｂが新たに納付すべきこととなった税額一六七二万円（本件更正処分２による税額二二四〇万七九〇〇円から本件修正申告による税額五六七万九一〇〇円を控除し、通則法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に通則法六五条一項の規定に基づき一〇〇分の一〇の割合を乗じて計算した金額一六七万二〇〇〇円と、同条二項の規定に基づき本件更正処分２により新たに納付すべきこととなった税額一六七二万八八○○円のうち、本件修正申告により納付すべき税額五七六万〇三七二円を超える部分の税額一〇九六万円（同法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に一〇〇分の五の割合を乗じて計算した金額五四万八○
○○円とを加えた金額二二二万円
を賦課決定したものである。
四　当事者らの主張
（被告らの主張）
１　本件株式の譲渡等における所得税法の規定の適用
（一）　本件株式は、譲渡所得の基因となる資産であり、法人であるアイエヌビイに対して譲渡されており、その譲渡価額は一株当たり二〇二〇円であるところ、この金額が、本件株式の譲渡の時（平成二年七月二三日）における価額の二分の一に満たない場合には、本件株式の譲渡については所得税法五九条の規定が適用され、本件株式の譲渡の時における価額で本件株式の譲渡があったものとみなして、本件株式譲渡に係る譲渡収入金額を算定することとなる。
（二）　また、所得税法三六条一項は、「その年分の各種所得の金額の計算上収入金額とすべき金額又は総収入金額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、その年において収入すべき金額（金銭以外の物又は権利その他経済的な利益をもって収入する場合には、その金銭以外の物又は権利その他経済的な利益の価額）とする。」と定め、金銭以外の物又は権利その他経済的な利益をもって収入する場合には、「経済的な利益の価額は、当該物若しくは権利を取得し、又は当該利益を享受する時における価額とする」旨規定していることから、同法三三条に規定する譲渡所得の基因となる資産を現物出資し、株式、出資等を取得した場合における譲渡収入金額は、当該現物出資により取得した株式、出資等の取得時の価額（時価）であると解される。
したがって、本件現物出資に係る譲渡収入金額は、本件現物出資により取得したイナバデリバリィの出資の取得時における価額（時価）により算定することとなる。
２　取引相場のない株式の時価算定
（一）　一般に財産の時価とは、それぞれの財産の現況に応じ、不特定多数の当事者間で自由な取引が行われる場合に通常成立すると認められる価額をいい、いわゆる投売り価額、買い進み価額、取得原価及び処分価額とは異なるもので、主観的な要素を排除した客観的な交換価値を示す価額をいうものと解することができる。（二）　取引相場のない株式等の時価については、公開市場で取引される適正な価額による売買実例が存在しておらず、また売買実例があっても、それは特定当事者間あるいは特別な事情の下で取引されるのが通常であるという実態があり、その株式等の価額を決定する要素として考えられる株式一株当たりの利益金額、配当金
額、純資産価額、事業
の種類、会社の規模、営業成績、資本系列及び経営者の手腕等は千差万別で、その株式等の経済的観念が必ずしも一様でないと認められることからすれば、その客観的な交換価値を把握することは、非常に困難であるというべきであるが、課税実務上は、取引相場のない株式等の価額については、本件通達に準じて算定しており、これによる算定方法は、次のとおり、合理性を有する適正なものである。（三）　すなわち、本件通達の（４）イは、売買実例のあるものについて最近において売買の行われたもののうち適正と認められる価額によることとしているが、評価対象となる株式等を発行する法人（以下「評価法人」という。）の最近における適正な売買実例価額があれば、当該価額が評価法人の株式の価額を適正に反映しているものといえるから、右算定方法は合理的である。


（四）　また、本件通達の（４）ロは、適正と認められる価額による売買実例のない場合であっても、評価法人と事業の種類、規模、収益の状況等が類似する他の法人（以下「類似法人」という。）の株式等の価額があるものについては、当該価額に比準して推定した価額によることとしているが、評価法人に最近において売買の行われたもののうち適正と認められる価額がない場合であっても、類似法人が存在し、かつ、類似法人に適正と認められる売買実例価額があるのであれば、当該価額に比準して推定した価額によることは、評価法人の株式の価額を適正に反映しているものと推定できるから、右算定方法（以下「類似法人比準方式」という。）は合理的である。
ただし、事業実態が異なればその株価形成要素が異なるので、その異なる要素により形成された株価に比準して推定して株式の価額を算定しても、その価額には何ら意味がないから、右類似法人が存在するか否かについては、事業の種類、規模、収益の状況等のすべてが類似する法人が存在するか否かを検討し、その一点でも類似していない要素があれば、もはや類似法人とはいえないと解すべきである。（五）　さらに、本件通達の（４）ハの純資産価額による算定とは、評価法人の財産価額から負債の額を控除した金額を株式数で除して一株当たりの価額を算定する方法であるが、この方式（以下「純資産価額方式」という。）は、右のいずれの方法によっても算定できないときの手段として用意された方法であり、個人企業にお
ける事業財産を算定する場合と
同様に、その会社の正味財産の時価、すなわち客観的交換価値に着目した価額であり、一般的に発行法人が個人企業と事業規模あるいは経営の実態において変わらないような会社であり、その株式等を通じて会社財産が完全支配され、その株式等は会社財産に対する持分的な性格が強いと認められるような会社の株式の価額を算定する場合に合理性を有する算定方法である。
３　本件株式の価額の算定
（一）　本件通達の（４）イによれば、売買実例のあるものについては、最近において売買の行われたもののうち適正と認められる価額によることとされているが、本件では、最近において売買の行われたもののうち適正と認められる価額の売買実例は認められず、通達の（４）イによって本件株式の価額を算定することはできない。
（二）　本件通達の（４）ロの類似法人とは、前記のとおり、事業の種類、規模及び収益の状況等のいずれもが類似する法人を指すものというべきであるところ、本件会社は、鋼製物置及び鋼製家具の原料となる鋼板等を仕入れ、それを加工し、鋼製物置及び鋼製家具を製造販売する会社であり、その売上構成割合は鋼製物置及び鋼製家具がそれぞれ約半分づつを占める会社であるが、右のような、鋼製物置を主力とし、鋼製家具製造販売をも業とする法人は存在しない。したがって、本件通達の（４）ロによって本件株式の価額を算定することはできない。
（三）（１）　原告らは、本件会社の類似法人として、株式会社淀川製鋼所（以下「淀川製鋼所」という。）、東洋鋼鈑株式会社（以下「東洋鋼鈑」という。）及び株式会社くろがね工作所（以下「くろがね工作所」という。）が存在すると主張するが、これらの会社は、次に述べるとおり、いずれも類似法人には当たらない。（２）ア　淀川製鋼所は、主に鋼板（製品材料）を製造販売する会社であり、売上げの三割を占める建材の部のエクステリア分野に、鋼製物置である商品名「ヨド物置」を製造しているものの、その売上げは本件会社のように総売上高の半分を占める程のものではなく、本件会社とは根本的に業種を異にし、本件会社と事業の種類が類似する法人とはいえない。
イ　東洋鋼鈑は、主にブリキ等表面処理鋼板の製造販売を行っている会社であり、鋼製物置については、その総売上高に占める割合は極めて低く、その材料を子会社に売上げ、加工品を販売する形態をとっているものであって、本件会社とは根本的に業種を異にし、本件会社と事業の種類が類似する法人とはいえない。ウ　くろがね工作所は、事務用家具及び家庭用家具の売上げが総売上高の八割以上を占める会社であり、その製造品目に鋼製物置は含まれておらず、本件会社と事業の種類が類似する法人とはいえない。
（３）　また、株価を形成する要因には、会社の収益力、資産、配当、将来性や投資家の思惑等があり、それらが影響して株価を形成すると考えられるところ、本件会社と原告らがその類似法人であると主張する右三社とでは株価形成要因が異なるというべきである。
すなわち、株価を形成する要因の一つである会社の収益力について、本件会社と原告らの主張する類似法人とを対比すると、本件会社は、最終商品である鋼製物置及び鋼製家具が売上高の約半分づつを占める会社であるのに対し、淀川製鋼所は製品材料である鋼板を主に製造・販売（約六〇パーセント）する会社であり、東洋鋼鈑は熱延コイルを主原料として、製品材料であるブリキ等を主に製造・販売（七五パーセント）する会社であり、くろがね工作所にあっては鋼製物置の売上高はなく、事務用家具・家庭用家具の売上高が八〇パーセントを超える会社である。右のとおり、右三社の収益力による株価形成要因は、右三社が有する本件会社と類似する事業部門以外の事業部門によって大きな影響を受けていることは明らかであり、本件会社とは、収益力の点においても、全く異なるものである。（四）　本件において純資産価額方式を用いることの合理性（１）　株式の評価については、株式が本来的に会社資産に対する割合的持分としての性質を有し、会社の所有する総資産価値の割合的支配権を表象したものであることにかんがみれば、元来、会社の総資産の価額を株式数で除したものが一株当たりの株式の価値であるということができる。
（２）　そして、商法二〇四条の四第項が株式の譲渡価額決定の際に「会社の資産状態その他一切の事情を斟酌する」と規定して純資産の価額を重要視していることなどに照らせば、本件株式のような公開市場において、客観的交換価値の確立されていない取引相場のない株式の算定については、基本的には、純資産価額方式によるべきである。
（３）　本件会社は、平成二年七月二三日当時、法人税法二条一〇号に規定する同族会社であり、亡Ａを含む同族株主一五名でその株式数の九九パーセントを所有し
ていたのであ
り、また、同社の株式を譲渡する場合には取締役会の承認を受けなければならないため、同族以外の者が株主になる可能性が存しない。


このように、本件会社は、閉鎖性の強い個人企業とその経営の実態が変わらない会社であるというべきである。
（４）　したがって、その株式の所有は同社の会社財産に対する持分的な性格を有しているといえるのであるから、本件株式の価額の算定方法は、純資産価額による算定方式で行うことが最も合理的である。
（五）　相続税における取扱いとの差異
一定期間における所得を対象として課税する所得税と被相続人の遺産を対象として課税する相続税とでは、その課税対象、目的を異にしている。したがって、所得税においては、非上場株式の評価に際しても、取引当事者が実際に株式の譲渡取引を行っていること、当該取引に係る所得はその取引の発生した期間に帰属させるべきであることなどにかんがみると、当該取引時点の客観的評価額を求めることが適正、かつ、公平な課税の実現に直結しているのに対し、現実に株式の取引がなされているのではなく、相続開始時点において当該株式の譲渡が行われたならばという一種の仮定の下に交換価値を探る相続税においては、評価時点をあくまでも相続開始時点に固定しようとすると、評価の安全性や課税の均衡上必ずしも適当ではない場合も考えられる。
このような理由から両者の評価に係る取扱いも異なっているものであるから、相続税財産評価に関する基本通達（昭和三九年四月二五日付直資五六、直審（資）一七。以下「財産評価基本通達」という。）において、大会社の評価方法として、原則的に類似業種比準方式が採用され、純資産価額方式がとられていないとしても、かかる株式の時価算定の考え方は、譲渡所得における株式の時価算定に際しては参考にはならない。
４　公開後の自社株式の市場価額を基礎とする算定方法についてまた、原告らは、本件株式の評価について、店頭公開後の市場価額を基礎として平成二年当時の本件株式の時価を算定する方法によって株式の時価を算定したと主張し、右価額との比較から、純資産価額方式による算定結果は不合理であると主張する。
しかし、原告らが主張する右の方式は、平成一〇年六月三〇日の本件会社の株価を基に同日の日経平均株価二二五種と平成二年七月二三日の日経平均株価二二五種
の相違から求めた時点修正率を乗じて同年七月時点の
本件株式の時価を求めるというものであるが、日経平均株価二二五種は、特定の銘柄（二二五社）の株価の合計を銘柄数で除した平均値であり、個々の銘柄の株価の上昇や下落を直接反映するものではないから、これをもって時点修正率を算出し、課税時期における本件株式の時価を算定しようとしても、それが合理的な算定方法であるとは到底いえないし、八年という長期にわたる時点修正率を適用する点においても、正確性を期し難い。
したがって、このような算定方法は、到底、本件株式の時価を算定する上で採用できるものではなく、これにより算定した価額も本件株式の時価を現すものとはいえない。
５　本件現物出資により取得した出資の価額の算定方法所得税法三三条に規定する譲渡所得の基因となる資産を現物出資し、株式等を取得した場合における譲渡収入金額は、当該現物出資により取得した株式、出資等の取得時の価額（時価）であると解されるところ、これを本件現物出資についてみると、別表３の２ないし４のとおり、本件現物出資により取得した出資の当該取得の時（平成二年九月一九日）における出資一口当たりの価額は六万五八二二円となる。
（原告らの主張）
１　本件通達の解釈
（一）　本件株式は、取引相場のない株式であるところ、このような株式の時価評価方法を定めた本件通達は、①取引実例があればその価額、②取引実例がない場合は、事業の種類、規模、収益状況が類似する法人がある場合は、その価額に比準して推定した価額、③これらの方式によっても株価が算定されない場合は、純資産を基礎に株価を算定するとしているように、株式の特性である流通性を基本としているから、右純資産を基礎にする株価算定は、およそ株式の流通が考えられず、単なる持分的性格の強い個人会社のような例外的場合を想定していると考えるべきである。そこで、これを株価算定方法として用いる場合は、当該株式会社が個人と同じ性格を有する小規模な株式会社（従業員が数名、売上げも数億円程度、会社運営形態は個人による経営判断に任せられるような実態の会社）に限られると解すべきである。
これらの考え方は、株式の流通証券としての特性と持分的性格との幅に応じたものであり、小会社でも、他に事業の種類、規模、収益の状況等が類似する会社があった場合に、類似法人比準方式により株式を算定されると不合理な結果となること
及び大会社で店頭公開が近
い場合でも、他に事業の種類、規模、収益の状況等が類似する会社が存在しない限り、純資産価額方式で株式を評価されると不合理な結果となることに照らしても合理性が裏付けられる。
（二）　以上の考え方からするならば、人的、物的に大規模な会社は、個人会社のような単純なる清算はおよそ考えられないのであるから、その株式算定に当たっては、株式の流通性を前提とした算定方法を採るのが本件通達の解釈上からも妥当である。
そして、類似法人比準方式については、事業の種類、規模、収益状況のすべてが一致しなければならないという考え方は、株式の特性に反するばかりでなく、およそ右要素が一致する法人などあり得ず、本件通達を空文化することとなり、本件通達の実際的機能を無視することとなるから、このような考え方を採ることはできない。
（三）　なお、会社を大会社、中会社、小会社とに区分した上で、大会社について、財産評価基本通達一七九が、純資産価額方式とらず、類似業種比準価額によって株式の時価を算定するものとしたのは、大会社が完全に継続的な営業活動をしていることに着目しているのであり、前記の考え方と同趣旨であるというべきである。
２　本件株式の時価の評価
（一）　類似法人比準方式による評価
本件会社の類似法人を、淀川製鋼所、東洋鋼鈑及びくろがね製作所として、類似法人比準方式によって、本件株式を算定すると、本件株式の時価は一株当たり一八三一円となる。


（二）　これに対し、被告らは、類似法人に当たるためには、事業の種類、規模、収益状況のすべてが一致しなければならないとした上で、右各社は、類似法人とはいえないし、この他にも類似法人に当たる会社は存在しないと主張する。しかし、本件株式の時価の評価に当たっては、後記のとおり、純資産価額方式によることは許されないから、類似法人比準方式の基本的立場から本件会社株式の価額を考究しなければならず、算定不能のみでは純資産価額方式を採る理由とはならない。そして、その場合には、事業の種類、規模、収益状況のすべてが一致する必要はないと解すべきである。
（三）（１）　本件株式の時価の評価を純資産価額方式によることは、以下のとおり、合理性を欠くものであり、許されない。
（２）　すなわち、本件会社においては、将来にわたり営業活動を継続する体制（大規模な機械、工場設備、大規模な会社敷地、研究開発設備、継続的人事体制など）が完全に整備され、また営業種目もスチール製ハコ（家具物置）物品を製造しているものであって、会社の営業活動が永く継続されることは明らかである。
また、同社の営業は客観的合理的判断（高度な市場調査、高度な資金計画、高度な新製品開発システム、高度な量産体制及び合理的な人事考査による労働体制の完備、合理的かつ適確な市場動向を見極めた原材料の購入等）により行われており、会社経営は、同族による会社支配ではなく、一般化、客観化しており、株式が店頭公開された会社と同様の実態が存していた。
さらに、本件会社は昭和二五年一一月に株式会社となってからでも相当の歴史を有する会社である上、平成二年はもちろん、現在でも業績は順調であり、着実な発展を遂げている会社であって、さらに、平成九年には、株式の店頭公開を行っていることからすれば、本件株式は、平成二年当時においても、持分的性格ではなく、流通性のある株式と同様に観念的形式的性格を有していたというべきである。したがって、本件株式の評価を純資産価額方式によることは合理性を欠いており、許されない。
（３）　また、本件会社は、平成一〇年六月五日、日本証券業協会の店頭売買有価証券登録原簿に登録銘柄として新規登録されたが、店頭公開された本件会社の株式の価額は、同日、一八○○円、同月三〇日、一三一〇円、同年九月二日、九〇〇円であった。
本件会社は、平成二年から八年後に右のとおり、株式を店頭公開するに至ったが、その間、本件会社の従業員数、業務内容にはほとんど変化がないから、店頭公開をすることにより、市場において客観的に決定された価額を基礎として、平成二年当時の本件株式の時価を算定することが可能であり、この方法（以下「自社比準評価方式」という。）は、株式の流通性を基礎とするものであるから、正確な株式の時価に迫る方法として、合理性を有するものである。具体的には、株価を構成する基本要素として「会社の当期利益」、「総資産（簿価）」、「配当」の三要素に着眼し、これを基準として、それぞれ株価の三分の一の割合で機能するものとした上で、株式市場の変化を示す日経平均株価の平成二年七月二三日（三万一八九七・七九円）と平成一〇年六月三〇日（一万五六三〇・三七円）の比率二・〇一を補正要素として、本件株式の価額を算定すると、別表４の
とおり、一株当たり二〇一四円となり、実
際の売買価格である一株当たり二〇二〇円に極めて近似する。さらに、未公開株は流通性が低いために公開株に比べて株価が低くなることから、これに相当する○・七を補正要素とすると、一株当たり一四〇九・八円となる。
３（一）　以上によれば、本件株式の時価は、一株当たり一八三一円を上回ることはないというべきところ、本件株式の譲渡については、本件株式の譲渡価額は一株当たり二〇二〇円であって、この金額は、本件株式の譲渡の時点（平成二年七月二三日）における価額の二分の一に満たないとはいえないから、所得税法五九条の規定が適用される余地はない。
（二）　そして、本件株式の売買価格である二〇二〇円に基づいて本件株式譲渡に係る譲渡収入金額及び本件現物出資に係る譲渡収入金額を算出した原告らの確定申告及び原告Ｂの修正申告はいずれも適法なものであるから、本件課税処分は、いずれも取り消されるべきである。
五　争点
したがって、本件の争点は、亡Ａ及び原告Ｂの平成二年分の各所得税の算定に当たって、本件株式の時価を純資産価額方式によって算定して、本件株式譲渡に係る譲渡収入金額及び本件現物出資に係る譲渡収入金額を算定したことが違法であるか否かである。
第三　当裁判所の判断
一１　所得税法三六条一項、二項は、その年分の各種所得の金額の計算上収入金額とすべき全額は、権利をもって収入する場合には、当該権利を取得する時における当該権利の「価額」と定め、さらに、同法五九条一項二号は、法人に対し、著しく低い価額の対価として政令で定める額により譲渡所得の基因となる資産の移転があった場合には、譲渡所得の金額の計算については、その事由が生じた時に、その時における「価額」に相当する金額により、これらの資産の譲渡があったものとみなす旨を定めているところ、右にいう「価額」とは、いずれも、譲渡所得の基因となる資産の移転の事由が生じた時点における時価、すなわち、その時点における当該資産等の客観的交換価値を指すものと解すべきであり、右交換価値とは、それぞれの財産の現況に応じ、不特定多数の当事者間において自由な取引が行われる場合に通常成立すると認められる価額であって、いわゆる市場価格をいうものと解するのが相当である。
２　しかしながら、本件株式のように、取引相場のない株式については、そもそもそれが自由な取引市場に投入されていないため、自由な取引を前提とする客観的交換価値の把握は極めて困難であって、でき得る限り合理的な方法によってこれを推認するほかはない。
３　そこで、課税実務上、右のような取引相場のない株式の価額の算定に用いられている本件通達に定める評価方法の合理性の有無を検討することとする。（一）　本件通達は、最近において売買の行われたもののうち適正と認められる価額の売買実例がある場合にはその価額によることとしているが（同通達の（４）イ）、時価とは、その時点における客観的交換価値をいうものと解すべきであるから、右のように、当該会社と特殊な関係を持たず、株式の価値を正当に認識した当事者間で成立した適正な売買実例が存するような場合には、右価額をもって、時価と認めることには合理性があるというべきである。


（二）　また、右のような適正な売買実例がない場合でも、株式評価の対象となる法人と事業の種類、規模、収益の状況等が類似する法人の株式の価額があるときには、右価額に比準して推定した価額は、株式の価格形成要因を個別的に抽出して評価するときよりも、自由な取引を前提とする客観的交換価値により近似する評価を得ることが可能であるから、このような前提が満たされるときには、右の評価方法によって得られた価額を時価と認める類似法人比準方式（本件通達の（４）ロ）には合理性があるということができる。
（三）　さらに、本件通達は、右のいずれの方法も採り得ない場合の算定方式として、当該払込期日又は同日に最も近い日における株式等の発行法人の一株当たりの純資産価額等を参酌して通常取引されると認められる価額をもって時価と認める純資産価額方式（本件通達の（４）ハ）を定めている。
右は、基本的に純資産価額のみに着目した評価方式であるから、事業に供された各資産から生ずる収益を考慮しないなどの欠点を有するものではあるが、評価会社の事業が順調に遂行され、一般投資効率を超える収益を挙げている場合には、事業継続中の企業全体を一体評価した資産の価額は処分価額の合算である純資産価額を超えることが予想されるし、利益が少ないか又は赤字体質である場合には、処分価額による純資産価額方式がより妥当することとなる。
また、純資産価額方式は、会社資産に対する割合的持分という株式の基本的性格とも調和するものである。
したがって、純資産価額方式は、少なくとも、会社の経営に対して支配的地位を有する株主の保有する株式について、前記（一）及び（二）の各方法によれない場合の算定方法として合理性を有するというべきである。
（四）（１）　これに対し、原告らは、取引相場のない株式で、最近において売買の行われたもののうち適正と認められる価額の売買実例がない場合における株式の時価の算定は、株式が、その大量発行によって企業の基礎を形成するものであることからすれば、その持分的性質よりは、株式の特色である市場での流通性を重視すべきであり、そのため、原則として流通性が反映される類似法人比準方式によって算定されるべきものであって、純資産価額方式による時価の評価が許されるのは、個人と同じ性格を有する小規模な会社の株式の時価を算定する場合に限られると主張する。
（２）　確かに、株式が大量に発行されている場合の株式の価格は、それが市場において流通することを通して形成されるのが一般的であるから、このような場合の株式の時価の評価に当たっては、右のような形で形成される価格が認定できることが望ましいというべきであり、本件通達が、まず、売買実例のあるものについては、そのうちの適正と認められる価額によるものとし、それがない場合でも、当該法人と事業の種類、規模、収益の状況等が類似する他の法人の株式等の価額があるものについては、当該価額に比準して推定した価額によるものとしている（類似法人比準方式）のも、同趣旨の考え方によるものと解される。しかし、右の類似法人の株式等の価額に比準して評価対象たる当該法人の価額を推認することが合理的であるのは、右の各法人の間に、事業の種類、規模、収益の状況等株式の価額を形成する主要な要因についての類似性が存するとの前提があるからであり、右のような前提を満たす類似の法人が存在しない場合には、他の法人の株式の価額との比準を行っても、当該法人の株式の価額について、意味のある推定結果を得ることは困難であるというべきである。
そして、売買実例がなく、右のような類似法人も存在しない場合においては、株式が会社資産に対する割合的持分であり、株式の流通価格が市場において決定される場合についての当該会社の純資産がその主要な価格の形成要因であることからすれば、純資産価額方式によることが合理的であると解すべきである。したがって、純資産価額方式を採ることが許されるのは、個人と同じ性格を有す
る小規模
な会社の株式の時価を算定する場合に限られるとの原告らの主張は採用できない。（３）　また、財産評価基本通達は、大会社の株式の評価を類似業種比準方式（複数の上場会社からなる類似業種の平均株価に比準して株式の価額を求める方式）によることとし（同通達一七九（１）本文）、株式の流通性に対する配慮を示しているが、同通達においても、納税義務者の選択によって、純資産価額方式によって評価することを許しており（同通達一七九（１）ただし書）、また、同通達においても適正な類似業種の平均株価が求め得ない場合には、右方式による算定は合理性のないものとして許されないと解すべきであるから、右財産評価基本通達は、本件通達についての前記の解釈の妨げとはならないというべきである。二１　証拠（甲二、同一七の一、同一七の三、同二一、乙一、証人Ｄ）及び弁論の全趣旨によれば、本件株式譲渡及び本件現物出資が行われた平成二年当時、本件会社の事業内容等は、次のとおりであると認められる。
（一）　本件会社は、平成二年当時、資本金二億五〇〇〇万円、鋼製物置及びオフィスにおいて使用されるデスクや椅子等（インテリア製品）のオフィス家具の製造販売をその業務としており、鋼製物置市場におけるシェアは約三二パーセントを占め、淀川製鋼所に次いで、第二位の地位にあった。
右の鋼製物置の製造販売事業は、鋼製物置の製造販売のほか、ガレージ、自転車置場等（エクステリア製品）の製造販売も含まれていた。（二）　本件会社の平成二年七月期（第四三期）の状況は次のとおりである。
①　売上高　　　　　　　　　約三三一億円
②　売上高の構成　鋼製物置　　　　約五一パーセント
オフィス家具　　約四九パーセント
③　経常利益　　　　　　　　約一一億七一〇〇万円
④　当期利益　　　　　　　　約四億一〇〇万円
⑤　総資産　　　　　　　　　約三五〇億五六〇〇万円
⑥　従業員数　　　　　　　　一二六三名
⑦　本社　東京都大田区α五番二五号
工場　東京工場（東京都）のほか三工場
営業所　東京営業所（東京都）のほか三営業所


２　一方、証拠（甲一、同一〇、同二一、証人Ｄ）及び弁論の全趣旨によれば、原告らが本件会社の類似法人であると主張する淀川製鋼所、東洋鋼鈑及びくろがね工作所の平成二年当時の事業内容等は、それぞれ次のとおりであったことが認められる。
（一）　淀川製鋼所は、主
に鋼板（製品材料）を製造販売する会社であったが、多角化を図り、物置、家庭日用品などの分野に進出し、平成二年当時、同社の鋼製物置は、市場において約三三・八パーセントのシェアを有し、年一間売上高は一六二億円前後であった。しかし、同社の平成二年三月期における年間総売上高は約一八七六億円であるところ、その約五〇パーセント以上は鋼板の売上によるものであり、鋼製物置の総売上高に占める割合は一〇パーセント以下にとどまっていた。（二）　東洋鋼鈑は、平成二年当時、主にブリキ等の各種鋼板の製造販売を行っていた会社であり、同社の平成二年三月期における年間総売上高は約一二三二億円であったが、そのうちの八○パーセント近くをブリキ等表面処理鋼板の売上が占めていた。
（三）　くろがね工作所は、平成二年当時、主にスチール家具の製造販売を行う会社であり、同社の平成二年一一月期における総売上高は約四〇四億円であったが、そのうちの九〇パーセント近くを事務用家具及び家庭用家具の売上が占めており、鋼製物置の製造販売は行っていなかった。
３　そこで、右事実を前提として、平成二年当時の本件会社と淀川製鋼所ら三社との事業規模、事業内容等を比較して類似性の有無を検討する。（一）　本件会社は、人的物的設備の規模、年間総売上高のいずれの面も、当時既に相当な規模に達していたものであるが、淀川製鋼所及び東洋鋼鈑は、いずれも、本件法人のさらに約四、五倍の年間総売上高のある会社であり、その内容も、淀川製鋼所においては、鋼板の売上が総売上高に占める割合が約五〇パーセントを超える一方で、鋼製物置の割合はおよそ一〇パーセント程度にすぎず、また、東洋鋼鈑においては、鋼板の売上が総売上高の約七八パーセントを占めているなど、本件会社とは、事業の規模、種類及び収益の状況に大きな差異がある。（二）　また、くろがね工作所は、平成二年当時、年間総売上高が本件会社の年間総売上高に近い約四〇四億円と比較的本件会社に近い売上規模の会社であり、主にスチール家具の製造、販売を行っていた点においても、本件会社と類似点がある。しかし、くろがね工作所は、事務用家具及び家庭用家具の売上が、総売上高の九〇パーセント近くを占め、鋼製物置の製造販売は行ってはおらず、鋼製物置、ガレージ、自転車置場等のエクステリア製品の売上げが年間総売上高の半分を占める本
件会社とは、事業の
種類及び収益の状況において大きな差異があるといわざるを得ない。（三）　そこで、原告が類似法人であると主張する淀川製鋼所、東洋鋼鈑及びくろがね工作所は、類似法人比準方式を用いる際の類似法人とは認め難いというべきである。
また、右に検討した各社の他に、類似法人としての適格を有する会社があるとも認められない。
（四）　これに対し、原告らは、類似法人の選定を厳格にするときには、結局、類似法人が存在しなくなることから、類似法人選定は緩やかに解すべきであると主張するが、事業の種類、規模、収益の状況は、いずれも株価の形成に大きな影響を与える要因であり、これを緩やかに解した場合には、類似法人比準方式によって当該法人の株式の価額を推認する合理性そのものが失われることは前述したとおりであるから、右原告らの主張は採用できない。
４　したがって、本件株式の時価の算定については、類似法人比準方式によって算定することは困難であるといわざるを得ない。
三１　ところで、証拠（甲四、同一七の二、乙一、同二）によれば、以下の各事実が認められる。
（一）　本件株式譲渡及び本件現物出資が行われた平成二年当時、亡Ａは本件会社の代表取締役の地位にあり、この他の取締役九名のうち、四名が亡Ａの親族であった。
（二）　本件会社は、右当時、法人税法二条一〇号に規定された同族会社であって、亡Ａは発行済株式総数の五七・四パーセントに相当する株式を保有しており、亡Ａを含む同族株主一五名は、発行済み株式総数五〇〇万株のうち、四九八万一〇九〇株を保有していた（保有割合九九・六パーセント）。（三）　本件会社においては、本件株式譲渡当時（平成二年七月二三日）及び本件現物出資当時（同年九月一九日）、株式の譲渡には、取締役会の承認を受けなければならない旨の譲渡制限の規定が設けられていた。
（四）　平成二年七月期において、本件会社の鋼製家具部門の売上高の増加は前期比二〇パーセントを超えており、鋼製物置の分野の売上高の増加は前期比一四パーセントであった。
（五）　本件会社の株式は、平成一〇年六月五日付けで、日本証券業協会の店頭売買有価証券登録原簿に登録銘柄として新規登録された。２（一）　右の事実と前記二１の事実を総合すれぱ、本件会社は、本件株式譲渡及び本件現物出資が行われた平成二年当時、代表取締役でもあった亡Ａが発行済み株
式総数の五割を超える株式を有し
ており、また、亡Ａを含む同族株主によって、発行済株式総数の九九・六パーセントが保有されていたのであるから、亡Ａらが圧倒的な支配株主であったものであり、また、亡Ａが代表取締役の地位にあったほか、その親族らが取締役の半数を占めていたことからすれば、本件会社の経営の実質的支配権も亡Ａが有していたものと認められる。
また、平成二年七月期、鋼製家具、鋼製物置のいずれの分野においても本件会社の売上実績は好調であって、その後、平成一〇年には株式の店頭公開を果たしていることからすれば、本件会社の営業実績は、平成二年当時、順調に推移していたものと認められる。
（二）　そうであるとすれば、右１に述べた事実関係の下において、参考とすべき最近の適正な売買実例がなく、類似法人比準方式によることもできない本件株式の評価について、純資産価額方式を適用してこれを行うことには、合理性があるものというべきである。


（三）　これに対し、原告らは、本件会社はおよそ清算されることがあり得ないものであったから、純資産価額方式によるべきではないと主張するが、前記のとおり、純資産価額方式は、株式は会社資産に対する割合的持分であるとの基本的性格に合致した算定方式であり、本件会社が清算されることが事実上はあり得ないとしても、そのことが純資産価額方式を採り得ない理由にはならない。また、原告らは、自社比準評価方式によって本件株式を評価すると一四〇九・八円となるから、本件において純資産価額方式による評価が不当であることは明らかであると主張するが、本件会社は、鋼製物置という分野を主たる事業とする会社であるところ、鋼製物置市場は拡大基調で推移してきており、さらに、景気が低迷し、消費が減退した平成九年度にあっても、ほぼ横ばいを維持するなど一般的な景気変動の影響を他の業種ほど受けているとも認められない（甲二二）ところ、右自社比準評価方式は、時点修正に当たって、日経平均株価の変動による一般的な補正をするのみであり、また、八年間という長期間の時点修正を行わざるを得ない点からして、このような算定方法は、個別の会社の株価を評価し、算定する方法としては、合理性を欠くものといわざるを得ない。したがって、この点に関する原告らの右主張も採用できない。
四１　そして、純資産価額方式により本件株式の価額を計算すると、別表３の１記
載のとおり、本件株式の平成
二年七月二三日における一株当たりの価額は五六〇一円となること、これを前提とすると、本件株式１の譲渡に係る譲渡収入金額は七〇億六九八六万二二五〇円、本件株式２の譲渡に係る譲渡収入金額は七一四一万二七五〇円となること、さらに、純資産価額方式により本件現物出資により取得したイナバデリバリィの出資の価額を計算すると、別表３の２ないし４記載のとおり、本件現物出資時点である同年九月一九日におけるイナバデリバリィの出資一口当たりの出資の価額は六万五八二二円となり、本件現物出資１に係る譲渡収入金額は七一億六八〇一万五八○○円、本件現物出資２に係る譲渡収入金額は七二四〇万四二〇〇円となることについては、原告らは明らかにこれを争わないから、自白したものとみなす。これらと前記の争いのない金額を基にして平成二年分の亡Ａの所得税を計算すると、分離課税の株式等の譲渡所得金額一〇七億五九七五万一九二八円、納付すべき所得税額二四億一九九二万八五〇〇円となり、他方、原告Ｂの平成二年分の所得税を計算すると、分離課税の株式等の譲渡所得金額一億○八六八万四五一四円、納付すべき所得税額二二四〇万七九〇〇円となる。･　したがって、本件更正処分１及び本件更正処分２に係る分離課税の株式等の譲渡所得金額、納付すべき所得税額は、それぞれ右の金額と同額であるから、いずれも適法である。２（一）　また、原告らは、亡Ａの平成二年分所得税に係る課税標準及び納付すべき税額を過少に申告していたものであるところ、過少に申告したことについて通則法六五条四項に規定する正当な理由も認められない。
したがって、原告らに対しては、通則法六五条により、過少申告加算税が賦課されるところ、その税額は、本件更正処分１により原告らが新たに納付すべきこととなった税額一六億五六一五万円（本件更正処分１による税額二四億一九九二万八五〇〇円から本件確定申告による税額七億六三七七万四九〇〇円を控除し、通則法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に通則法六五条一項の規定に基づき一〇〇分の一〇の割合を乗じて計算した金額一億六五六一万五〇〇〇円と、同条二項の規定に基づき本件更正処分１により新たに納付すべきこととなった税額一六億五六一五万三六〇〇円のうち、期限内申告税額相当額七億八八〇七万二六二四円を超える部分の税額八億六八○八万円（同法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に一〇〇分の五の割合を乗じて計算した金額四三四〇万四〇〇〇円とを加えた金額二億〇九〇一万九〇〇〇円となる。
そして、本件賦課決定処分１における過少申告加算税額は右金額と同額であるから、本件賦課決定処分１は適法である。
（二）　また、原告Ｂは、原告Ｂの平成二年分所得税に係る課税標準及び納付すべき税額を過少に申告していたものであり、また、過少に申告したことについて通則法六五条四項に規定する正当な理由も認められない。
したがって、原告Ｂに対しては、通則法六五条により、過少申告加算税が賦課されるところ、その税額は、本件更正処分２により原告Ｂが新たに納付すべきこととなった税額一六七二万円（本件更正処分２による税額二二四〇万七九〇〇円から本件修正申告による税額五六七万九一〇〇円を控除し、通則法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に通則法六五条一項の規定に基づき一〇〇分の一〇の割合を乗じて計算した金額一六七万二〇〇〇円と、同条二項の規定に基づき本件更正処分２により新たに納付すべきこととなった税額一六七二万八八〇〇円のうち、本件修正申告により納付すべき税額五七六万〇三七二円を超える部分の税額一〇九六万円（同法一一八条三項の規定により一万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に一〇〇分の五の割合を乗じて計算した金額五四万八○○○円とを加えた金額二二二万円となる。
そして、本件賦課決定処分２における過少申告加算税額は右金額と同額であるから、本件賦課決定処分２は適法である。
五　以上によれば、原告らの本訴請求はいずれも理由がない。よって、主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第二部
裁判長裁判官　市村陽典
裁判官　阪本勝
裁判官　村松秀樹