また、右目的のために制定された外国人登録制度は、その目的達成のため当然の前提として、登録が在留外国人全てについて漏れなく行われ、かつ、その登録事項の内容においても実態に符合した正確性の高いものであることが要請されているものと解されるところ、外登法は在留外国人に対し新規登録義務を課している（三条）ほか、登録原票における居住地及びそれ以外の記載事項の変更があった場合の変更登録申請義務をそれぞれ課し（八条、九条）、さらに、申請内容に疑義が生じた場合には市町村の長がその職員に事実調査をさせる権限を認める（一五条の二）などの規定とあいまって、外国人に対し定期的に外国人登録原票の記載事項の確認申請を行わせる（一一条）ことにより登録原票の記載の正確性を維持しようとしているものであるが、これは前記外国人登録制度制定の目的を達成する手段として必要かつ合理的なものと認められ、正当なものといえるものである。所論は、外国人登録原票の記載の正確性を保持するためには変更申請制度で十分であり、さらにその上に確認制度まで重ねる必要はないと主張する。しかしながら、原判決も説示しているように、多数の外国人が在留する現状では変更申請の完全な履行を期待することは到底望むべくもなく、変更申請を失念するものばかりでなく、意図的にこれをしないもののいることさえ予想できないわけではないこと、さらには、誤記その他の原因によって登録原票の記載が事実と合致していない場合も考えられるのであるから、確認申請制度が存在しなければ月日を経るに従い登録原票の記載が陳旧化し、実際の居住関係及び身分関係と登録原票の記載との乖離が著しくなり、その結果、在留外国人の公正な管理に支障をきたす事態の生ずるであろうことは容易に想定し得るところである。事実、本法の前身である外国人登録令には、その制定当初、登録の正確性を期す制度としては居住地の変更登録と居住地以外の登録事項の変更登録が定められているに過ぎなかつたが、その結果、偽変造の登録証明書の横行、他人名義の登録証明書の不正使用をはじめ数万におよぶ幽霊登録が生じたことが外国人登録制度に関する資料、文献に報じられており、登録の正確性を期するために改正令により登録証明書の切替交付の制度が導入されて登録のし直しが定められ、これが登録確認の制度へと発展したものである。外登法の確認制度は定期的に登録原票の記載事項の確認申請をさせることを通じて外国人に対し登録の正確性についての注意を喚起し、怠られている変更申請や登録事項の訂正の申請を促し、市町村の長に対しても登録事項の変更の有無につき直接本人を通じて事実調査を実施する契機を与えるものであって、在留外国人の数が著しく増加し、その住居移転、職業変更などが活発化しているわが国の現状をも考え併せるとき、変更登録制度を補完し登録原票の記載事項の正確性を維持する役割を果たすものとして確認制度の必要性は現時点においても、なお、容易に肯定し得るものといわねばならない。
所論は、また、日本人について同様な目的のために制定されている住民登録制度には確認制度が採用されていないことと較べても、日本人と外国人との間にこのような区別をする合理的な理由はないと主張するが、本来、在留外国人はその居住関係や身分関係が多かれ少なかれ日本人ほど明確あるいは安定しているものではない上、その身分関係等につき戸籍簿などの形で公証する記録がわが国に確保されていないことなどを勘案すれば、法が在留外国人について確認制度を採っていることもあながち不合理なものとはいえない。
（三）　さらに、確認制度の方法もしくは手段につき考察するに、外登法一一条一項に定める確認制度は外国人に対して原則として新規登録を受けた日、または、昀後に確認を受けた日の後の当該外国人の五回目の誕生日から三〇日以内に、その居住地の市町村の長に対して登録事項確認申請書、旅券、写真二葉を提出して登録原票の記載が事実に合っているかどうかの確認申請をすることを義務付けているところ、これによって当該外国人が受けるであろう不利益として想定されるものは、前記各書類と写真を用意して、五年毎に、その居住地の市町村役場に出頭する物心両面での負担と登録事項の確認を市町村役場の担当者から受けるに際して自己に関する情報を提供しなければならないという精神的苦痛である。しかし、五年という期間は必ずしも短期ということはできないし、しかも、通常の場合、数時間を当てることで右確認申請義務は容易に果たし得ると考えられるのであるから、右確認制度に伴う負担が外国人の私生活における平穏をみだりに侵害するようなものとはいえない。
また、確認の方式についてみるに、市町村の長（実際は市町村役場の担当者）は外国人からの確認申請があった場合、申請方式の適不適を審査した後、確認を求められている所定事項の内容について市町村役場に保管中の当該外国人の登録原票を基準として、提出された申請書、旅券あるいはこれに代わる証明書、写真などを比較対照し、必要に応じて外国人本人に質問し、登録原票の記載が事実と合致しているか否かを確かめることとなる。そこで開示される事柄は外登法四条一項各号に列挙されているとおり氏名、職業、居住地、勤務先の名称及び所在地など外形的なものに止まっており、また、確認という事柄の性質上、当該外国人の思想、信条あるいは私生活上の詳細に立ち入った詮索がなされることは全く予想されていないし、そのような事実も認められない。このように外登法に規定された確認制度により開示することが求められている情報は、同法四条一項各号に列挙された事項の確認という目的に必要な極めて限定されたものということになるのであって、それは当該申請者に精神的苦痛を強いているものとはいえない。
所論は、外国人が受ける不利益、苦痛はこれに尽きるものではなく、五年も先の次回の確認申請をしなければならない時期を常に念頭に置いておかなければならないという精神的負担、確認申請に際して市町村役場の担当者から疑いの目でもって確認されることによって受ける精神的苦痛もあると主張するが、これらの精神的負担あるいは精神的苦痛は確認制度という事柄の性質上これに当然付随するものというべく、確認制度が前記のとおり正当な行政目的を達成するために必要な手段であり、その方法も相当性の範囲を逸脱していないものである以上、外国人として受忍限度内のものといわなければならない。
その他、所論にかんがみ確認制度の憲法一三条適合性につき考察しても、右制度が同条項に違反するとは認められない。
以上のとおり、確認制度は正当な行政目的を達成するための必要かつ合理的な制度であり、その規制の内容も目的のため相当性の範囲内にあると認められるから、これを定めた外登法一一条一項及びその違反を処罰する同法一八条一項一号の規定は憲法一三条に違反しない。


２　憲法一四条、国際人権規約Ｂ規約二条、二六条違反の主張について憲法一四条一項は「すべて国民は、法の下に平等であって、人種、信条、性別、社会的身分又は門地により、政治的、経済的又は社会的関係において、差別されない。」と規定しているところ、これは国民に対し法の下の平等を保障したものであり、この法の下の平等を定めた憲法一四条の趣旨は、特段の事情が認められない限り、外国人に対しても類推されるものと解すべきである。しかしながら、各人には種々の事実的の差異が存するものであるから、法規の制定又はその適用の面において、右のような事実的差異に起因して不均衡が生じても、それが一般社会観念上合理的な根拠に基づき必要と認められるものである場合には、これをもって憲法一四条の法の下の平等の原則に反するものとはいえない。また、国際人権規約Ｂ規約二条、二六条の趣旨も同様に解される。
（一）　ところで、日本国民について居住関係及び身分関係を明確にすることを目的とする住民基本台帳法及び戸籍法が確認制度を採用していないのに、本邦に在留する外国人については同じく居住関係及び身分関係を明確にすることを目的とする外登法がこれを採用していることは所論の指摘するとおりである。しかしながら、日本国民と外国人との区別は憲法自体が認めているものであり、日本国民は国籍によってわが国に結び付けられ、わが国の構成要素をなす者であるが、外国人はわが国の構成要素をなす者ではない。また、国家は外国人を受け入れる義務を負うものではなく、特別の条約がない限り、外国人を自国内に受け入れるかどうか、また、これを受け入れる場合にいかなる条件を付するかは、当該国家が自由に決定することができるものである。すなわち、日本国民はわが国に居住する権利は保障されているが、他の国においては日本国民を受け入れる一般的義務はないので、他の国に居住する権利が、当然、保障されているものではなく、これに対し、外国人においても、すべて、憲法上、わが国に入国し、在留する権利を保障されているものではない。
そして、わが国がその主権の及ぶ者を管理するにあたり、わが国とその者との基本的な関係を確実に把握する必要があるところ、日本国民については戸籍に記載される資格を持つ者を日本国籍のある者に限り、かつ、日本国籍のある者すべてを戸籍に記載することとする戸籍制度を設けて出生、死亡、婚姻などの個人の身分関係だけではなく国家と国民との法的関係すなわち国籍関係を明確ならしめることとし、これと並んで住民に関する記録を正確かつ統一的に行う住民基本台帳制度を設けているのに対し、外国人については外国人登録制度を設けてその居住関係及び身分関係を明確ならしめようとしているのであるが、これは前記のような日本国民と外国人との地位の基本的な相違に基づくものであって、もとより憲法一四条に違反するものではない。そして、確認制度をわが国民の場合について設けていないのに外国人の場合について設けている法規上の不均等は、前記のように日本国民がわが国の構成要素をなす者であるのに対し、外国人はそうではなく、何らの制約もなくわが国に入国し在留する当然の権利は有せず、また、一般に日本国民に比してわが国社会との密着性が乏しいことなどに照らし、一般社会観念上合理的な根拠に基づく必要なものであると認められる。
（二）　所論は、長期在住外国人とりわけ被告人のような在日朝鮮人の場合には、日本人と生活実態は変わらないし、その日本に在留するに至った経緯にかんがみても、日本人の場合と差別して確認制度を採る必要性は乏しく、確認制度の不合理性は顕著であり、憲法一四条に違反すると主張する。なるほど、第二次世界大戦前から日本国内に居住し、あるいは、その後わが国で出生し、今日に至るまで居住を続けている韓国・朝鮮人は、土地に深く密着し、お互いの人的関係や係累もかなりあり、日本人と同程度に居住関係や身分関係が明確である者も多いことが窺われる。しかし、そのような韓国・朝鮮人であっても、わが国との関係が日本国民の場合と基本的に異なることは前記のとおりであるばかりでなく、在留期間と在留管理との関係から考察すれば、むしろ、長期在留者ほど身分関係、居住関係の把握の必要性が大きいのであるから、戦前から引き続き在留する韓国・朝鮮人についてだけ他の在留外国人と異なる取扱いをすることは相当でないとも考えられ、また、右のような韓国・朝鮮人の中にも、わが国の社会との密着性が、わが国民と近い者からはるかに相違する者まで様々な者が含まれているので、このうちどのような要件を備える者をいわゆる定住外国人ないし長期在住外国人として、その余の外国人と区別するかは、にわかに確定できない問題であり、それ故に、これらの区別、その居住関係及び身分関係を明確に把握するのにどのような制度を設けるのが相当適切であるかを決するのは、広範な調査に基づき、正当な行政目的を達成するという観点にたった合目的的判断により立法政策上考慮されるべき問題とはいえるものの、現行法の解釈としては、定住外国人（長期在住外国人）のみを別異に取り扱うのが相当であるとは解し難い。したがって、外登法が確認制度を被告人及び在日朝鮮人を含む、いわゆる定住外国人とその余の外国人を区別することなく外国人に一律に適用すべきものとしていることが、いわゆる定住外国人とわが国民とを合理的な根拠がないのに差別的に取り扱うものであるとはいえない。（三）　また、確認申請義務違反に対して外登法が懲役若しくは禁錮又は罰金あるいはその併科という刑罰を規定しているのに対し、戸籍法及び住民基本台帳法が諸届を怠った場合に対して過料という行政罰を規定しているに止まることは所論指摘のとおりであるが、外登法一条所定の行政目的を達成するために、確認申請義務を課し、その不履行を処罰することとする確認制度が必要かつ合理的であると認められることは前記のとおりであるから、確認申請不履行を処罰すべき実質的な必要性と根拠があることは明らかであり、また、前記のとおり日本国民と外国人とは基本的な地位を異にし、わが国社会への密着性にも差異があるのであるから、両者を区別して取り扱うこととするには合理的な理由があり、それに基づいて日本国民につき戸籍法及び住民基本台帳法を、外国人につき外登法をそれぞれ制定して適用することとしているのであり、右に規定されたそれぞれの義務の内容及びこれを課する必要性と根拠が異なるものである以上、戸籍法及び住民基本台帳法が確認申請義務を規定せず、また、各種義務違反に対しておおむね行政罰である過料を規定しているからといって、外登法が確認申請義務違反について刑罰である懲役、禁錮又は罰金あるいはその併科を規定していることが不合理な差別ということはできない。その他、所論に添い、弁護人が指摘する在日朝鮮人に関する歴史的、国際的、国内的な経緯などの諸事情につき考察、検討しても、所論の違反事由に該たるべきものは見当たらない。
以上のとおりであるから、外登法一一条一項、一八条一項一号は憲法一四条、国際人権規約Ｂ規約二条、二六条に違反しないし、（なお、同規約七条にも違反しないことは明らかである）、これを被告人に適用したことが右憲法一四条などに違反するものでもない。
３　憲法三一条違反の主張について


外登法一八条一項一号は同法一一条一項の規定に違反し確認申請をしないものを処罰する旨定めているが、右規定についても適用のある刑法三八条一項は「罪ヲ犯ス意ナキ行為ハ之ヲ罰セス但法律ニ特別ノ規定アル場合ハ此限ニ在ラス」と規定し、故意犯を処罰するのを原則としているのであるが、この「特別ノ規定アル場合」とは過失犯を罰する旨の明文のある場合だけに限らず、その罰則の解釈上過失犯の処罰をも認めていると解せられる場合をも含むものと解すべきところ、外登法一八条一項一号は「…第一一条第一項若しくは第二項の規定に違反してこれらの規定による申請をしないでこれらの項に規定する期間を超えて本邦に在留する者」とだけ規定し、過失犯をも処罰する旨の明文の規定を設けてはいないが、確認申請が五年に一度とされていること及び違反の形態が不作為であることなどからみて、過失により確認申請を懈怠する場合が極めて多いと考えられること、本邦に在留する外国人に各種の申請を義務付けているのは、その者の居住関係及び身分関係を明確ならしめて在留外国人の公正な管理に資するという行政目的を達成するためであるから、故意による不申請のほか過失による不申請にも同様に罰則を科することとして申請義務の履行を担保する必要性があること、さらには、その法定刑の中に罰金が含まれていることなどを考え併せると外登法に定める各不申請罪は、当然、過失による場合をも含ましめるものとして定められていると解されるものである。外登法に関する昀高裁判所の判例（昭和二八年三月五日、同三九年三月三日など）も「その取締る事柄の本質に鑑み」と説示して過失犯をも含む旨判示しているのも右趣旨と解される。
そして、このような立法の精神ないしは法の目的に照らして前記条項が過失犯の処罰をも認めていると解釈される以上、この解釈に従ってこれを適用することが憲法三一条に含まれる罪刑法定主義の原則になんら反しないことはいうまでもない。４　以上のとおり、確認制度を定めた外登法一一条一項及びその違反を処罰する同法一八条一項一号は所論が掲げる憲法及び国際人権規約Ｂ規約に違反するものではないから、原判決が被告人の原判示所為にっき右各条項を適用したのは正当であって、原判決に所論の法令適用の誤りは認められない。論旨は理由がない。第二　控訴趣意中可罰的違法性がないとの主張について論旨は要するに、被告人が外登法一一条一項により確認申請を要するとされていた時期は、当初、昭和五八年一月であったところ、昭和五七年法律第七五号の改正によって確認日が更正され昭和六〇年一月一七日までとなったのであるが、被告人は右法律の改正の趣旨を誤解し、改正時である昭和五七年一〇月一日以降五年間にわたって確認手続は不要なものと理解していたため、昭和六〇年六月二四日まで確認申請をしなかったものであるから、このようないわゆる「うっかりミス」による軽微な過失に基づく確認申請義務違反は可罰的違法性がないものとすべきであったのに、被告人の原判示所為に外登法一一条一項、一八条一項一号を適用した原判決には判決に影響を及ぼすことが明らかな法令適用の誤りがあるというのである。そこで検討するに、関係証拠によれば、被告人の本件確認申請に至る経緯はおおむね次のとおりと認められる。すなわち、被告人は昭和三九年五月二六日兵庫県姫路市で朝鮮国籍の父、母の子として出生し、同所で生育したが、その後父母が離婚し、ついで、昭和五七年三月父が死亡したため、同市内に住む伯父に引き取られて同人宅で生活していた。被告人は従来自己の外国人登録原票の記載事項の確認申請手続を父に代理申請して貰っていたところ、昭和五五年一月一七日父が右代理申請手続をした際、父から外国人登録原票の記載事項の確認申請手続は三年毎にしなければいけないことや外出時には右登録証明書を常時携帯しなければならないことを聞かされた。その後外登法が昭和五七年法律第七五号により改正されて外国人登録原票の記載事項の確認申請期間が三年毎から五年毎に延長されたことで、被告人は昭和五七年一〇月一日兄に依頼して姫路市役所で自己の外国人登録証明書の注意事項欄の次回切替日の記載の変更をしてもらい、次回の切替日が昭和五八年一月一七日から昭和六〇年一月一七日に変更されたことを知った。その後被告人は右登録証明書の紛失を懸念してそれを自己の机の引出しの中にしまいこみ、月日の経過とともに次回の正確な切替日を失念してしまった。また、切替日が五年毎になったということは覚えていたものの、その五年という期間を前回の切替日からではなく法律改正がなされたときからであると思い違いをしていたため、右登録証明書の切替昀終日である昭和六〇年一月一七日が到来したにもかかわらずその確認申請手続をしなかった。ところが、被告人は同年六月前記伯父の家から加古川市内の被告人の兄宅に転居することになり住居変更手続をすべく机の中に保管していた右登録証明書を取り出して見たところ、前記切替日を既に徒過していることに気づき、同月二四日、加古川市役所に赴き住居変更手続と併せて本件確認申請手続を行った。以上の事実が認められる。
なお、所論は、原判決は姫路市役所から被告人宛に切替日を知らせる勧奨はがきが昭和五九年末ころ伯父宅に届いていたものの、家人が忙しさに紛れるなどして被告人にその旨知らせなかったとの事実を認定しているが、右事実はこれを裏付ける証拠がないので原判決の右事実認定は誤りであると主張する。確かに、被告人の原審公判廷における供述及び司法巡査に対する供述調書によれば、被告人が、警察の調べによると市役所からはがきを送ったようだと聞かされ、それに基づいて、加古川市役所に提出した理由書に、確認申請の遅れた理由として「切替の通知が年末であった為忙しさにまぎれて家人が忘れていた為切替がおくれました」旨記載したこと、しかし、そのような事実の存否は必ずしも明らかでないことが認められるが、勧奨はがきの送達の有無にかかわりなく、被告人が本件確認申請を失念し、懈怠したことには変わりはないので、右の事実誤認は判決に影響を及ぼさないものである。
しかして、右認定の諸事実によれば、本件は被告人の一方的な法律の誤解と外国人登録に対する関心の低さに基づき確認申請をすべき日を失念し、一五七日間という長期間にわたって確認申請を懈怠したという事案であるから、その過失の内容、申請義務違反の態様などの面からみて、本件がその可罰的違法性を阻却さるべき事案とは到底認められないものである。論旨は理由がない。第三　控訴趣意中理由不備及び訴訟手続の法令違反の各主張について論旨は要するに、原判決は長期在住外国人に対して外登法一一条一項、一八条一項一号を適用したことは憲法一四条、国際人権規約Ｂ規約二条、二六条に違反しな
いとの判断はしているが、


○　主文
本件控訴を棄却する。
控訴費用は控訴人らの負担とする。
○　事実
第一　当事者の求めた裁判
一　控訴人ら
１　原判決を取り消す。
２　被控訴人が昭和五八年六月一六日付けで承継前の原告Ａの昭和五六年分所得税についてした更正のうち分離課税の長期譲渡所得の金額七一六八万六四二〇円を超える部分並びに同人の同年分所得税に関する過少申告加算税賦課決定のうち税額七七万七一〇〇円を超える部分及び重加算税賦課決定を取り消す。３　訴訟費用は第一、二審とも被控訴人の負担とする。
二　被控訴人
主文同旨
第二　当事者の主張
当事者双方の主張は、次のとおり付加するほか、原判決の事実摘示記載のとおりであるから、これを引用する。
（控訴人らの主張）
一　適用条文の誤りに基づく本件処分の違法について
１　原判決は、本事案に租税特別措置法（以下「法」という。）三七条の五を適用すること（被控訴人は、本件処分に当たり法三七条の五を適用した。）が誤りであり、本事案には法三七条を適用すべきことを明らかにした。２　ところで、租税法体系の下では、租税軽減措置を受けるべく措定された特例適用条文について、納税者（申告者）に選択権が権利として付与されている。この選択権は、特例適用を受けるか否か、受けるとしても、どの特例条文の適用を受けるのかを選択する権利であり、申告納税制度の重要な内容をなしているから、この選択は、納税者の申告に係らしめられており、その結果が有利になるか否かは、納税者の判断にゆだねられている。
したがって、納税者が、申告時に、ある特例条文の適用を求めた場合、納税者がこれに拘束されることはもとより、課税庁も、更正等に当たって特例適用条文を変更することは許されないものというべきである。
また、特例適用条文に関する規定は、申告後の納税義務を確認するという租税手続法としての内容を有するものであるところ、行政行為の法適法性という見地からすると、特例条文の適用を誤った本件処分には、課税内容の違法除去では救済されない手続的違法性があるものというべきである。
３　したがって、租税軽減措置に関する特例条文の適用を誤った本件処分は、そのことのみで違法なものとして取消しを免れないところ、原判決は、これを取り消さず、法三七条の五の適用による課税額が法三七条を適用して計算した課税額の範囲に収まる旨認定判断し、本件処分を適法として控訴人らの請求を棄却した原判決は、課税額の多寡の違法の是正によっては救済されない手続的違法を看過したものであり、取り消されるべきである。
二　土地所有者が買戻しな借地権等の取扱いについて
ｌ原判決は、土地所有者が借地権を設定して貸与している場合の借地権部分の事業供与性について、控訴人らが、事業用資産として保有されているのは底地のみであり、借地権は非事業用資産であると解すべきであると主張したのに対し、「土地の所有者が当該土地を第三者に不動産貸付けの事業として賃貸したことにより当該第三者が当該土地につき借地権を取得した場合であっても、当該土地は借地権付の土地になっただけであって、土地所有者が不動産貸付けの事業の用に供しているのが当該土地全体であることに変わりはないのであるから、借地権と底地とを区別して底地のみが事業の用に供されているものと解することは相当でない」として、本件で、Ａが買戻した借地権は底地と共に事業用資産であり、譲渡の対象となる資産に該当すると判示した。
２　しかしながら、本件譲渡所得課税における旧借地権部分の取扱いは、次のとおり所得計算されるべきであり、当審においてこれを新たに主張する。すなわち、本件における譲渡資産は土地それ自体であり、Ａが、土地を譲渡するため、借地権消滅の対価として借地人に支払った金員は、当該土地の譲渡費用に該当するものというべきである。けだし、譲渡所得課税の趣旨は、保有資産の価値の増加益に対して課税しようとするものであって、資産が保有者の手を離れるのを機会に、その保有期間中の増加益を清算して課税しようとするものであるところ、本件のように、専ら借地権が設定されている当該土地を譲渡するため、その譲渡契約履行のために借地契約を解除し、その後直ちに当該土地を譲渡した場合には、取得した借地権の増加益を期待したものとはいえず、したがって、本件旧借地権部分の借地権消滅の対価としてＡが借地人に支払った金員は、譲渡所得を発生させる資産（借地権）の取得費ではなく、当該土地を譲渡するための費用となるべきものである。
そして、右控訴人らの主張に立脚して、本件譲渡所得額の計算をすると、別表１のとおりとなる。
３　仮に、右主張に理由がないとしても、本件の譲渡資産は、旧底地部分と旧借地部分とに別れるところ、旧借地部分は、短期譲渡所得に該当する非事業用資産として所得計算されるべきである。すなわち、税法上は、ある土地に借地権が設定された場合、土地所有権のうち使用収益権が借地権者に移転し、底地処分権が所有者に止まることを出発点にして、つまり土地が借地権と底地（所有権）に分離されたものとして以後の課税関係が律せられるところ、土地所有者が借地権を買戻して、これを事業の用に供することなく直ちに土地全体を譲渡した場合には、借地権は民法上混同により消滅するが、税法上はあくまで非事業用資産である借地権と事業用資産である底地とがそれぞれ譲渡されたものと観念し、各々別個の譲渡所得を構成するものと考えるべきである。
そして、右控訴人らの主張に立脚して、本件譲渡所得額の計算をすると、別表２のとおりとなる。
三　無償貸借部分と事業用資産の範囲について
本件譲渡資産のうち、Ａが当初から所有していた土地一一四四・七七平方メートル（原判決添付の別表二の本来部分）の一部には、Ｂに無償使用させていた土地九八・六〇平方メートルが含まれているが、右無償使用部分の全体に占める割合は八・六パーセントに過ぎず、「事業の用に供されていた部分がおおむね九〇％以上」（法関係通達三七－四）の要件に該当するから、右無償使用部分を含めた本来部分全体が事業用資産に該当するものとして所得計算されるべきである。けだし、控訴人らは、従前、右無償使用部分が原判決添付の別表二の１の土地（一三〇八番の土地）のみに対して占める割合一二・四パーセントを問題にしてきたが、原判決添付の別表二の２の土地（一三一八番の土地）は一三〇八番の土地と一体となってＡの事業の用に供されてきたものであるから、その中で無償使用部分が占める割合を取り上げるのが正当であるからである。


本件買換資産である新不動産（原判決添付の別表三の１ないし９の不動産）の全部が事業用資産に該当することは従前主張したとおりである。
四　新井組に対する工事支出金等について
１　原判決は、新井組に対する工事支出金等二〇五八万三四七八円について、旧不動産が支障なく譲渡されるために支出されたものとして、これを譲渡費用であるとしたが、右判断は、明らかに判例に違反している。
すなわち、所得税法三三条三項に定める「譲渡費用」とは、「譲渡のための周旋料、登記料、借家人の立退科等のような譲渡そのものに関し、直接必要な支出」と解されてきており、これが判例の立場である（東京高裁昭和四八年六月二八日判決・税務資料七〇号五五二頁、同昭和五一年五月二四日判決・税務資料八八号八四一頁、同昭和五二年一〇月一二日判決・税務資料九六号五頁、最高裁昭和五〇年七月一七日判決・訟務月報二一巻九号一九六六頁、神戸地裁昭和六〇年九月三〇日判決・税務資料一四六号七六七頁）。
このように、「譲渡費用」とは、譲渡に際して支出される費用のうち、当該譲渡のために直接必要な費用に限定されているのであって、原判決のように「支障なく譲渡されるために支出されるもの」すべてが譲渡費用となるものではない。仮に、譲渡費用の性格を原判決のように解するとしても、本件の工事支出金等は、その支払がなくても、譲渡に支障がないか、あっても、その支障性は、前記最高裁判決等が譲渡費用に該当しないとしている譲渡不動産の被担保債権の弁済金等よりも低いものである。
２　原判決は、「資産の取得に要した金額」として譲渡による収入金額から控除されるのは、資産の取得に関連して支出した費用のうち、一般的に右取得における当該資産の客観的価値を構成する費用に限定されるとした上、本件の工事支出金等は、新不動産の取得とは直接関係なく支出されたものであり、新不動産の客観的価値を構成するものではないとして、これが新不動産の取得費に該当しないとした。しかしながら、税法及び税実務においては、取得費をこれほど厳格に解釈していない。例えば、所得税基本通達三八－九の二は、「いったん締結した固定資産税の取得に関する契約を解除して他の固定資産を取得することとした場合に支出する違約金」を取得費としているが、この違約金が新取得固定資産の客観的価値を構成するとは到底いえない。これは、最終的にはある固定資産を取得する目的の下、時間的にも当事者の意図としても、違約金支出が新固定資産取得との間に相当因果関係ありとして、その取得費性を認めたものにほかならない。本件においても、新井組に対する工事支出金等と当初目的としていた賃貸マンション「トヤママンション」たる新固定資産の取得との間には、右因果関係があるものと考えるべきであり、事例としては、正に前記通達の内容と何ら変わりがないのであるから、本件工事支出金等を取得費に含めるべきである。なお、日綿との等価交換契約は、Ａにとって、買換資産である新動産の取得を目的として行われたものであるから、その収入印紙代金の全額が買換資産の取得費に当たる。
五　譲渡資産と買換資産の対応（買換取得資産を按分計算すること）について原判決は、譲渡資産と買換資産の対応関係につき、譲渡事業用資産に対応する買換資産の取得価額を、譲渡した短期・長期各事業用資産の譲渡時の価額の比により按分して計算しているが、法三七条及び法施行令二五条四項（昭和六二年政令三三三号による改正前のもの）の各規定のどこをみても、買換資産の一部のみを按分して譲渡事業用資産に対応させるべきであるとする規定はない。しかるに、原判決は、このような按分方法が相当というのみで、何らの理由も付していない。前記のとおり、新不動産は、そのすべてが事業用資産であるので、取得資産の全部を譲渡した事業用資産に対応する買換資産とすべきである。なお、控訴人らは、従前、短期譲渡（付加部分譲渡）所得金額にかかる収入金額に「付随費用一一七万七八五〇円（ワシノ機械との契約書に貼付した収入印紙代三万円、不動産取得税一〇万三〇五〇円、所有権移転登記費用二三万四八〇〇円及び田中製鋼所との間の賃借権確認請求事件に係る弁護士費用七五万円の合計額）」を加えるべきであると主張したが、右主張は撤回する。
六　買換特例が適用される場合の譲渡費用の取扱いについて１　原判決は、法三七条により資産の譲渡による収入金額から買換資産の取得価額を控除した額（譲渡があったものとされる金額）についての譲渡所得金額の計算に当たり、譲渡した資産の取得費及び譲渡費用の合計額のうち、当該譲渡があったとされる範囲に対応する部分の金額を按分計算して、これを譲渡があったとされる金額から控除して譲渡所得金額を算出している。
２　しかしながら、原判決のような計算方法を直接定めた規定はない。そして、特別の規定がない以上、譲渡収入金額は法三七条により譲渡があったものとされる範囲に圧縮されるものの、その譲渡収入金額から譲渡費用の全額が控除されるべきものである。
更に、買換特例の適用を受けた買換資産の取得価額について、いわゆる取引価格の引継ぎ（譲渡資産の取得価額等と譲渡費用の合計額のうち譲渡がなかったものとされる範囲に対応する金額とすること）を定めた法三七条の三の規定は、譲渡資産に係る譲渡所得金額を計算する場合に控除される譲渡費用は「譲渡があったとされる金額」の範囲に圧縮されることを当然の前提にしているようにも見えるが、本件のように概算取得費の額により譲渡所得金額を計算する場合には、次のような理由から、このような解釈を当てはめることは妥当ではない。すなわち、概算取得費控除を規定する法三一条の四は、昭和二七年以前に取得した資産についてはその取得費を証明することが困難である実情にかんがみ、譲渡所得金額の計算上、譲渡収入金額の五パーセントに相当する金額を取得費として控除することを認めたものである（なお、通達〈措通三一の四－一〉により、昭和二八年以後に取得した資産で取得費を証明することができない場合にも準用されている。）。


ところが、買換特例の適用を受ける譲渡資産について法三一条の四の概算取得費により譲渡所得金額を計算する場合には、譲渡があったものとされる譲渡収入金額（譲渡収入金額のうち買換資産の取得額を超える金額）についてその五パーセントに相当する金額を取得費として控除されるだけであって、法三一条の四によって譲渡資産の取得費自体が定められるわけではない。したがって、概算取得費の額により譲渡所得金額を計算する場合には、法三七条の三が引継ぎを定める譲渡資産の取得価額等が定められない以上、法三七条の三の規定は適用される余地がない。なお、買換資産を更に譲渡するに際し、概算取得費の額により譲渡所得金額を計算する場合には、法三七条の三の取引価額の引継ぎの規定を適用する余地はなく、この点からも、法三七条の三の規定は、概算取得費の額により譲渡所得金額を計算する場合には、適用を予定されない規定と解される。
そうすると、法三七条の三の規定は、譲渡所得金額の計算に当たり、概算取得費以外により（いわば実額に基づき）取得費を計算する場合には、買換の特例により譲渡収入金額が圧縮されるとともに、譲渡費用も取得費と同様に圧縮されると解する根拠となり得ても、概算取得費の額により譲渡所得金額を計算する場合には、譲渡費用は譲渡があったとされる範囲の金額に圧縮されるとする根拠にはなり得ない。
七　重加算税賦課決定処分の適否について
１　原判決は、「Ａが新井組に対して支払った八三五八万二七三九円はトヤマビルが借り入れていた借入金の返済であり、それが新不動産の取得に直接関係しないものであることは明らかであり、かつ、右八三五八万二七三九円の支払が右のようなものであることはＡないしＣにも自明のことであったにもかかわらず、ＡないしＣは、あえてこれを譲渡所得計算明細書に新不動産の買入代金の一部として記載し、かつ、これに基づいて所得金額をことさらに過少にした内容」の確定申告をし、右八三五八万二七三九円につき事実を隠ぺいし又は仮装したものとし、本件重加算税賦課決定処分を適法であると判示した。
２　ところで、Ａが直接新井組に支払った形になっている九六〇〇万円の支払は次の経緯によるものである。すなわち、Ａからマンション建築の企画等に関し依頼を受けた（これを「総合企画契約」という。）トヤマビルは、Ａが日綿と等価交換を行うためにトヤママンション建築工事を中止したことにより、新井組との間に締結していた建築請負契約解除に伴う損害賠償責任を新井組に対して負うとともに、トヤマビル自身もＡの契約解除に伴って莫大な損害を被ることになったので、Ａに対して損害賠償請求権の行使をすることになった。このような三者間の関係から、Ａが直接新井組に支払った形になっている前記金員の額は、本来ならば、Ａがトヤマビルに対し損害賠償債務の履行をなし、その上で、トヤマビルが新井組に対し、同組に対する損害賠償債務と同組からの借入金とを清算支払いするという形態が採られるべきであったところ、書面上は、これを簡略化して、直接Ａから新井組に対して九六〇〇万円が支払われた（換言すれば、Ａからトヤマビルへの損害賠償債務の履行とトヤマビルから新井組への借入金の返済及び損害賠償の支払いが同時になされた。）形式が残る甲第一二号証の一、二及び第一三号証の一、二の各書面が作成されたものである。
そうすると、Ａが新井組に対して支払った金員全部を買換資産の取得費に含まれるとする確定申告の内容を裏付けることを目的として作成されたものと原判決が断ずる乙第一三号証ないし第一五号証の書面は、トヤマビルからＡに対して損害賠償請求が成立し得る限度では、仮装でも何でもないものといわなければならない。そして、ＡないしＣは、このような損害賠償も日綿との等価交換を行うための費用に当たるものと考えていたものであり、故意に事実を隠ぺい又は仮装して申告をしたものではない。
（控訴人の主張）
一　適用条文の誤りに基づく本件処分の違法について
１　控訴人らは、特例適用条文に関する規定は、申告後の納税義務を確認するという租税手続法としての内容を有する旨主張するが、課税庁が課税処分を行うために定められた規定は、税法上、青色申告を更正する場合の帳簿書類の調査・理由の附記（所得税法一五五条、法人税法一三〇条）規定されているのみで、これ以外に課税処分を行うための一定の手続要件は定められていない。法三七条及び法三七条の五は、いずれも、譲渡所得が生じる場合、一定の条件の下に、課税の繰り延べを認めたものであり、そのための要件を定めた規定であって、課税庁が処分を行うための手続きを定めた規定ではない。また、両条文は、確定申告書にそれぞれの規定の適用を受けようとする旨の記載をすることが必要であると規定しているが、これも、課税所得の算定のための課税要件の一つを定めたものであって、課税庁の行う更正手続きについて定めた手続規定ではない。
２　控訴人らは、特例条文の適用を誤った本件処分には、課税内容の違法除去では救済されない手続的違法性があり、同処分は、そのことのみで違法なものとして取り消されなければならない旨主張するが、前記のとおり、法三七条及び法三七条の五の規定は、いずれも、課税要件を定めたものであって、控訴人ら主張のような手続規定ではなく、また、課税処分の取消訴訟における実体上の審理対象は、当該更正処分により認定された課税標準等の客観的存否であるから、法三七条の五を適用した場合の課税標準等が法三七条を適用した場合の課税標準等を超えていなければ（言い換えると、当該更正処分に係る課税標準等が客観的に存在すれば）、当該更正処分は違法の瑕疵を帯びるものではない。
二　上地所有者が買戻した借地権等の取扱いについて
１　控訴人らは、本件における譲渡資産は土地それ自体であり、Ａが、土地を譲渡するため、借地権消滅の対価として借地人に支払った金員は、当該土地の譲渡費用に該当する旨主張する。
２　しかしながら、そもそも譲渡所得の基因となる資産とは、「法（所得税法）三三条第二項各号に規定する資産及び金銭以外の一切の資産をいい、当該資産には、借家権又は行政官庁の許可、認可、割当て等により発生した事実上の権利も含まれる。」とされている（所得税基本通達三三－一）が、その意味するところは、いわゆるキャピタル・ゲインを生ずべき資産はすべてこれに含まれるものと解される。そして、借地権も当然、キャピタル・ゲインを生ずべき資産にほかならないから、譲渡所得の対象となる資産となる。
その上で、法三一条及び三二条は、分離課税の対象となる資産として、「土地」のほか、「土地の上に存する権利」を掲げているのであり、借地権は土地の上に存する権利にほかならないから、分離課税とされる譲渡所得の基因となる資産となるのである。


３　控訴人らは、譲渡所得課税の趣旨か保有資産の価値の増加益に対して課税するものであるとし、本件のように、当該土地を譲渡するため、その譲渡契約履行のために借地契約を解除した後直ちに当該土地を譲渡した場合、取得した借地権の増加益を期待したものとはいえないから、本件旧借地権部分の借地権消滅の対価としてＡが借地人に支払った金員は、当該土地の譲渡費用になるとする。しかしながら、一般論としても、直後に転売する目的をもって借地権あるいは所有権を取得する行為であっても、増加益を期待した取引行為ではないとすることはできないものであって、このことは、実際にかかる転売で利益を上げる例があることからも明らかである。また、そもそも譲渡費用（所得税法三三条三項）とは、資産の譲渡のため直接必要な経費であるから、譲渡資産上の抵当権を抹消するためにした第三者の債務の弁済（最高裁昭和三六年一〇月一三日第二小法廷判決・民集一五巻九号二三三二頁）、譲渡担保の目的となっている資産の譲渡に際してその受戻しに要した特別の経費（東京地裁昭和三九年三月二六日判決・下級民集一五巻三号六三九頁）はこれに含まれないとされている。
以上により、借地権付土地を更地として譲渡するに際し、借地権を消滅させるのにかかった費用が譲渡費用に当たらないことは明らかである。４　控訴人らは、本件の譲渡資産は、旧底地部分と旧借地部分とに別れ、旧借地部分は、短期譲渡所得に該当する非事業用資産である旨主張するが、右主張が失当であることは、原判決が正当に判示するとおりである。
三　無償貸借部分と事業用資産の範囲について
１　控訴人らは、Ａが当初から所右していた土地一一四四・七七平方メートルの一部には、Ｂに無償使用させていた九八・六〇平方メートルが含まれているが、その全体に占める割合は八・六パーセントと僅少で、法関係通達三七－四の要件を満たすから、全部を事業用資産と見るべきであると主張する。右八・六パーセントの計算方法は、分母に旧不動産のうち原判決別表二の１及び２の土地の合計面積一一四四・七七平方メートルをとり、分子にＢの使用部分九八・六〇平方メートルをとるというものである。
しかしながら、Ａが日綿に譲渡した土地は原判決別表二の１ないし３の土地であるから、そのうち、右１及び２の土地のみを取り出して、非事業用資産の割合を計算しても意味のある数値とはいえない。
これを筆単位でみると、一二パーセントを超え（九八・六〇／七九七・〇一）、取引単位でみると、一五パーセントを超え（一九七・九九／一二四四・一六）、いずれにしても、非事業用の割合は一〇パーセントを超えるから、法関係通達三七－四ただし書を適用することはできない。
２　控訴人らは、本件買換資産である新不動産は、トヤマビルがすべてＡから一括して賃借を受け、その名において新不動産全部に火災保険を掛けていたのであるから、当初から全部が事業用資産に該当する旨主張するが、右主張が失当であることは、原判決の判断するとおりである。
四　新井組に対する工事支出金等について
控訴人らは、新井組に対する工事支出金は買換資産の取得費に該当する旨主張するが、同工事支出金は買換資産の設備費及び改良費の性格を有するものではないから、原判決の判断のとおり右工事支出金は買換資産の取得費に該当しないものである。
なお、収入印紙代金五万円のうち、譲渡資産（旧不動産）の売渡しに要する部分の金額三万一四一七円は譲渡費用、買換資産（新不動産）の取得に要する部分の金額一万八五八三円は取得費として処理した原判決は相当である。五　譲渡資産と買換資産の対応（買換取得資産を按分計算すること）について本件譲渡資産である旧不動産及び買換資産である新不動産のいずれにも事業用部分と非事業用部分があるのであるから、法三七条の規定が適用されるためには、譲渡資産及び買換資産がいずれも事業用資産であることを要するところ、譲渡資産のうち、付加部分は短期保有資産であり、本来部分は長期保有資産である。したがって、法三七条の適用に当たっては、事業用資産である短期保有資産及び長期保有資産の各譲渡につき、それぞれの譲渡資産に対応する買換資産の取得価額を算定して譲渡所得金額を計算することが必要であるが、その計算方法としては、原判決のとおり、右の各譲渡資産に対応する買換資産の取得価額を譲渡した短期保有及び長期保有の各事業用資産の譲渡時の価額の比により按分して計算するのが合理的かつ妥当である。
六　買換特例が適用される場合の譲渡費用の取扱いについて１　控訴人らは、買換特例により課税の繰延べが適用される場合、譲渡収入金額は譲渡があったものとされる範囲に圧縮されるものの、譲渡費用の額は、圧縮後の譲渡収入金額から譲渡費用の全額控除されるべきである旨主張する。２　しかし、買換特例が適用される場合に譲渡費用として控除される金額は、譲渡があったものとされる金額に対応する部分の金額に圧縮されるべきであり、控訴人らの前記主張は次のとおり失当である。
（一）　そもそも買換特例が適用される場合には、法三七条による買換特例により譲渡資産の一部について譲渡がなかったものとして取り扱われる部分以外の「課税される譲渡益部分」に応じた取得費及び譲渡費用のみが控除されるとするのが極めて自然というべきである。課税されない譲渡益部分に応じた譲渡費用までも控除するとなると、譲渡収入とは全く関係のない経費を必要経費として控除するに等しく、所得計算としての合理性を有しないといわざる得ないからである。（二）　更に、控訴人ら主張のような見解に立つと、課税される部分の占める割合が少ないような場合、譲渡費用の額いかんによっては、その全額を控除することによって、譲渡所得金額がマイナスとなり得ることもあるという不合理な結果が生じることになる。


（三）　現行の法三七条は、本件更正当時と異なり、原則として買換資産の二〇パーセントについては課税されることになっているが、この場合の計算でも控除される譲渡費用（及び取得費とも）は、課税される部分に対応する金額とされており、そこに取得費が概算取得控除方式による場合の例外は認められていない。（四）　控訴人らは、譲渡所得の計算に当たり、法三一条の四（概算取得費控除）が適用されると、法三七条の三（買換特例の適用を受けた買換資産の取得価額の引継ぎ）の適用がなく、したがって、譲渡収入金額は譲渡があったものとされる金額に圧縮されるものの、譲渡費用はその譲渡収入金額から全額が控除されるべきである旨主張するが、そのように解する文言上の根拠はない。そもそも、法三七条の買換特例は、譲渡資産の譲渡によって生じた譲渡益の全部又は一部を買換資産に移転するという形で課税の繰延べをさせることを意味し、その課税の繰延べを受けていた部分の金額は、当該買換資産を後日譲渡した際に、その買換資産の保有期間中の値上がり益（本来の譲渡益）と合わせて、買換資産の譲渡益という形で実現することになっている。逆にいうと、課税の繰延べの対象とならない譲渡益部分は譲渡資産の譲渡の際に課税されることになっているのであって、その譲渡益部分を計算するには、課税対象となるべき圧縮された収入金額から、その部分に対応する取得費及び譲渡費用を控除するのでなければ、課税部分に係る譲渡益を適正に算出することはできない。このように概算取得費により取得費が計算される場合、何故譲渡費用のみが全額控除されなければならないのか疑問といわざるを得ない。
七　重加算税賦課決定処分の適否について
Ａが、トヤママンションの建築工事の中止に伴う損害賠償金をトヤマビルに対して支払わなければならない根拠ないし義務のないことは原判決説示のとおりであるほか、Ａは右損害賠償金を支払った事実もないものである。ＡないしＣは、本件申告をした当時、Ａが新井組に対して支払った九六〇〇万円のうち八三五八万二七三九円は、トヤマビルが新井組から借り入れていた借入金元本及びその利息金の返済であり、それが新不動産の取得に直接関係ないものであることを十分承知していたにもかかわらず、あえてこれを譲渡所得計算書（乙第二号証）に新不動産の買入代金の一部として記載し、かつ、これに基づいて所得金額をことさらに過少にした内容の本件申告書（乙第一号証）を提出したのであるから、これが原判決説示のとおり隠ぺい、仮装に当たることは明らかである。
第三　証拠関係（省略）
○　理由
一　当裁判所も、本件更正及び本件決定は、いずれも、適法であり、その各取消しを求める控訴人らの本訴請求はいずれも理由がないものと判断するものであるが、その理由は、次に付加、訂正、削除するほか、原判決の理由説示記載のとおりであるから、これを引用する。
１　原判決三〇枚目裏一一行目の「相当である。」の後に次のとおり付加する。「もっとも、前記宥恕規定の趣旨にかんがみると、右特例適用条文の記載に、明らかな誤記や疑義のある記載があって、その記載自体の補正を求める必要があるときには、税務署長が、納税者（申告者）の意思確認を行ない、その補正結果に基づいて課税の処理（適用条文の判断等）を行うことは許容されるものというべきである。」
２　同三五枚目表三行目の「されている」の次に「（乙第二号証参照）」と加入する。
３　同三六枚目表九行目の「調査」の前に「被控訴人主張のとおり」と加入する。４　同三六枚目裏四ないし五行目の「決すべきものであり」を「決すれば足り」と改める。
５　同一〇行目と一一行目との間に次のとおり付加する。「（四）控訴人らは、前記説示（原判決引用）のとおり本件申告に係る昭和五六年分のＡの譲渡所得額については、法三七条が適用されるべきものであるとすると、被控訴人が法三七条の五を適用してなした本件処分には、課税内容の違法除去では救済されない手続的違法があることになるから、租税軽減措置に関する特例条文の適用を誤った本件処分は、そのことのみで違法なものとして取消しを免れないと主張するので、この点について検討する。
ところで、法三七条及び法三七条の五の各規定についてみるに、右各規定は、いずれも、個人がその所有する資産を譲渡した場合の譲渡所得については、一定の条件の下に、課税の繰り延べを認めることにした上、そのための要件を定めたものであり、また、両条文には、確定申告書にそれぞれの規定の適用を受けようとする旨の記載をすることが必要であると規定されているが、これらは、いずれも、譲渡所得の算定のための課税要件を定めたものであって、青色申告を更正する場合の帳簿の調査・理由の附記に関する規定である所得税法一五五条、法人税法一三〇条のように課税処分を行うための一定の手続要件を定めたものではないと解するのが相当である。そして、国税通則法二四条によると、税務署長は、納税申告書に記載された課税標準等又は税額等の計算が国税に関する法律の規定に従っていなかったとき、その他当該課税標準等又は税額等がその調査したところと異なるときは、その調査により、当該申告書に係る課税標準等又は税額等を更正することができるが、この更正は、新たに納税義務を課す処分ではなく、課税要件の充足によって既に成立している課税標準等又は税額等を数額的に確定させる処分であり、それは税額を増加又は減少させる場合にのみ行うものであって、税額算定の根拠事実が異なる場合に行うものではないと解され、したがって、更正処分の取消訴訟における実体上の審理の対象も、当該更正処分による課税標準等又は税額等の適否にあると解されるので、当該更正処分による課税標準等又は税額等が納税者の選択した租税軽減措置に関する特例条文によって計算した客観的な課税標準等又は税額等を上回るものでない限り、当該更正処分は取消原因たる瑕疵を有するものではないというべきである。
すなわち、青色申告を更正する場合の帳簿の調査・理由の附記に関する手続規定に違反する場合には、当該更正処分は取消原因たる瑕疵を有する処分であると解すべきであるが、本件のような課税標準等の計算に関する特例規定については、その適用条文を誤った更正処分がなされたとしても、その課税標準額算定の根拠事実に異同があるわけではないのであるから、そのこと自体をもって取消原因たる瑕疵ある処分となるものではなく、当該更正処分による課税標準額が正しい特例規定に基づき計算した課税標準額を上回るものでない限り、当該更正処分は違法とならないものというべきである。
よって、控訴人らの前記主張は採用できず、以下、本件処分に係る課税標準額が納税者であるＡによって選択された法三七条に基づいて計算した課税標準額を上回っているかどうかを検討することとする。」


６　同三六枚目裏一一行目の「２事業用資産の範囲」を「２の２事業用資産の範囲」と改め、同行目の前に次のとおり付加する。
「２の１譲渡所得の基因となる資産の範囲
（一）　前記認定（原判決引用）のとおり、Ａは、自己の所有する原判決添付別表二の１の土地のうち一三二・七一平方メートルを田中製鋼所に賃貸し、また、同土地のうち五六五・七〇平方メートル及び同じく自己の所有する原判決添付別表二の２の土地をワシノ機械に賃貸していたが、Ａは、右１及び２の土地を提供し、トヤマビルをして、トヤママンションの建築、賃貸、管理を行わせることを計画し、昭和五四年三月九日、田中製鋼所に対し移転料九〇〇万円を支払って同月二五日限り右賃貸に係る土地の明渡しを受けることを合意したほか、右トヤママンション建築計画中止後の同年一一月二七日、Ａは、日綿との間で等価交換方式による金山グランドハイツの建設を進めることにし、ワシノ機械から代金九三〇〇万円で前記同社に対する賃貸土地の借地権及び原判決添付別表二の３ないし５の不動産を買い受けた上、日綿に対し旧不動産を四億八九五七万六九六〇円で譲渡し、新不動産を二億八九五七万六九六〇円で取得する旨の契約を締結し、これを実行したものである。この事実によれば、Ａは、原判決添付別表二の１及び２の土地上にマンションを建築する妨げとなる田中製鋼所及びワシノ機械の賃借権を消滅させるため、田中製鋼所に対しては九〇〇万円の移転料を支払って賃借権を取得し、ワシノ機械からは有償で賃借権を買受けたものと認めるのが相当である。
そうすると、右賃借権の消滅及び買受けは、土地所有者が第三者の有していた賃借権を取得することにほかならないものというべきであり、Ａの日綿に対する原判決添付別表二の１及び２の土地の譲渡は、譲渡所得の計算上、譲渡所得の基因となる資産である底地と借地権の譲渡が行われたものと観念するのが相当である。（二）　これに対し、控訴人らは、本件における該渡資産は土地それ自体であり、Ａが、土地を該渡するため、借地権消滅の対価として借地人に支払った金員は、譲渡所得を発生させる資産（借地権）の取得費ではなく、当該土地を譲渡するための費用となるべきものであると主張するが、以下に検討するとおり、右主張は失当であり採用できない。
すなわち、譲渡所得とは、資産の譲渡による所得をいい（所得税法三三条一項）、かつ、右資産とは、譲渡性を右する財産をすべて合むものと観念されるところ、この譲渡所得の対象となる資産には、棚卸資産等の一定の資産は含まれないこととされている（所得税法三三条二項）が、法律上、控訴人らが主張するような事情の下で取得した借地権を譲渡所得の基因となる資産から除外した規定は存しない。そして、譲渡所得課税の趣旨は、控訴人ら主張のとおり、保有資産の価値の増加益に対して課税しようとするものであって、資産が保有者の手を離れるのを機会に、その保有期間中の増加益を清算して課税しようとするものであるが、これは、一般的、典型的取引を念頭においたものであり、法律上、取得した直後に転売する目的をもって取得した資産で、保有期間内の譲渡益が期待し得ない資産であることをもって、譲渡所得の対象となる資産であることが否定されているわけではない。要するに、借地権者が借地権の設定されている土地を所有者に返還して受け取る対価は、譲渡性のある財産と観念される借地権の譲渡の対価として譲渡所得に当たり、反面、借地権の返還を受けた土地所有者は、譲渡所得の対象となる資産（借地権）を取得したものと解するのが相当であり、土地所有者が右土地を他に譲渡した場合には、それがたとえ取得直後に行われたものであっても、借地権部分につき譲渡所得の収入金額を観念することができるものというべきである。仮に、控訴人ら主張のように、税務上、借地権の消滅ないし買戻しの対価は、底地の譲渡費用で、資産の取得費に当たらないとすると、右対価出捐直後に土地を譲渡して収受した金員はすべて底地部分の譲渡対価であるとしか観念できないことになるが、そうだとすると、底地の価額は、借地権の消滅ないし買戻しの前後で大きな相違が生じることになり、借地権の消滅ないし買戻し後の価額すなわち譲渡の対価は、底地の客観的な価額（時価）を超えるという経済原則に反する不自然な結果をもたらすことになるものといわなければならない。
よって、控訴人らの前記主張は、到底採用できない。」７　同三七枚目裏九行目の「当該」の前に「その経緯にかんがみれば、元々、借地権の設定されていない土地を事業として賃貸したのであるから、」と加入する。８　同三九枚目裏四行目の「相当である。」の後に次のとおり付加する。「更に、旧不動産の譲渡取引につき、土地の筆単位でみると、前記（原判決引用）のとおりＢの使用部分は一二・三七パーセントになるが、これを譲渡された土地全体の単位でみると、前記認定（原判決引用）のとおり譲渡対象土地の総面積は一二四四・一六平方メートルであり、非事業用の部分（Ｂの使用部分とワシノ機械から買い受けた原判決添付別表二の３の土地）は一九七・九九平方メートルであるから、非事業用の割合は一五パーセントを超えることになり、法関係通達三七－四ただし書を適用することはできない。」


９　同四一枚目表九行目の「書面」を「書面一（乙第二〇号証）」と改める。１０　同四二枚目表九行目の「２」を「２の２」と改める。１１　同四三枚目表四行目の「相当である。」の後に次のとおり付加する。「すなわち、法三七条による買換特例は、一の事業用資産である譲渡資産又は取得資産の一部分のみを買換えの特例対象とすることを許容していない（法三七条一項、租税特別措置法施行令二五条七項、法関係通達三七－一九参照）ので、本件のように譲渡資産たる本来部分・付加部分が一体となって買換資産たる新不動産部分と対応していることが実質的にも契約上も明らかである場合には、このような対応関係を前提として繰延べ計算が行われるべきであるところ、本件では、本来部分・付加部分及び新不動産部分間の個々具体的な対応関係が契約上も実際上も識別し難く、かつ、譲渡資産の中に短期譲渡所得の対象となるもの（借地権部分、付加部分）と長期譲渡所得の対象となるもの（底池部分、本来部分）があるというのであるから、本来部分と付加部分のそれぞれの対応する買換資産の価額は、本来部分・付加部分により按分して算定するのが合理的である。」１２　同四三枚目裏三行目から同四四枚目表四行目までの部分を削除する。１３　同五四枚目裏八行目と九行目との間に次のとおり付加する。「前記（原判決引用）のとおり、買換特例が適用される場合に控除される譲渡費用の額については、譲渡があったものとされる金額に対応する部分の金額であると解するのが相当である。
これに対し、控訴人らは、本件のように取得費の額を譲渡収入の五パーセント相当額による概算取得費控除の方式とした場合（法三一条の四）には、譲渡収入金額は法三七条により譲渡があったものとされる範囲に圧縮されるものの、その譲渡収入金額から譲渡費用の全額が控除されるべきであると主張するが、右主張は、被控訴人の当審における主張六の２に掲げる理由のほか、次の理由を考慮すると、到底採用できない。
すなわち、法三七条の適用において、例えば、譲渡収入金額が買換資産の取得価額を超える場合には、「買換資産の取得価額を超える部分の譲渡があったものとして」譲渡所得の金額を計算することになっている。これを換言すれば、「買換資産の取得価額までの部分の譲渡がなかったものとして」譲渡所得の金額を計算するということである。これに対し、例えば、保証債務の履行のため資産を譲渡した場合に、その履行に伴う求償権の行使ができなくなったときは、所得税法六四条により、各種所得金額からその回収不能額に相当する収入金額がなかったものとして当該所得金額を再計算することになっている（同法施行令一八〇条）ところ、この所得税法六四条の適用による再計算に当たっては、その規定振りからして、譲渡費用の額は収入金額の減額に応じて圧縮されることなく、その全額を控除し得ることとされているが、このような規定振りになっていない法三七条においては、所得税法六四条の場合と同様に処理することはできないものと解するのが相当である。つまり、譲渡があった場合の所得金額は、収入金額、取得費及び譲渡費用の科目を基礎として計算するので、「・・・部分の譲渡がなかったものとして」譲渡所得の金額を計算する場合には、これらの収支科目の金額はいずれも譲渡がなかった部分に圧縮されるものと解するのが相当である。
なお、控訴人らは、買換特例の計算上、取得費の額を実額で計算している場合には、法三七条の三の規定を根拠として、譲渡費用の額も圧縮されるものと解されるが、取得費の額を法三一条の四に規定する概算取得費によっている場合には、法三七条の三の規定の適用がないから、譲渡収入金額は圧縮されるものの、譲渡費用はその圧縮後の収入金額から全額が控除されるべきである旨主張するが、この点については、先に掲げた理由のほか、次の理由により失当である。すなわち、概算取得費控除の規定は、要は実額に代えて控除金額を計算することを認める趣旨のものであるので、取得費の額を実額で計算した場合と概算取得費によった場合とで、その他の部分にまで著しい差が生じることが当然とするような解釈を採ることは相当でない。しかも、法三一条の四第一項ただし書は、取得費の実額が概算取得費の金額を超えることが明らかであれば実額により計算することができるとしており（なお、取得時期が昭和二八年以降である資産の譲渡についても、法関係通達三一の四―一で概算取得費計算が認められているが、この場合も同様である。）、概算取得費の額と実額とを比べ有利な金額を取得費として控除することが認められているところである。したがって、実額よりも有利であるとして概算取得費を選択し概算取得費により取得費の額を計算した場合、（控訴人らの主張によれば、取得費の額を実額で計算した場合には、本来圧縮すべきこととなるのに）、何故譲渡費用の全額を圧縮後の収入金額から控除できるものとして、更に有利な処理を施さなければならないのかについては、これを首肯するに足りる合理的理由を見出すことができない。
ちなみに、法人における買換特例（法六五条の七）は、個人のように「買換資産の取得価額までの部分の譲渡がなかつな」ものとして圧縮計算するのではなく、「圧縮基礎取得価額」（（１）買換資産の取得価額と（２）譲渡資産の対価の額のいずれか少ない全額）に、左記に示す「差益割合」を乗じて計算した「圧縮限度額」（現行法は、この金額に更に原則として八〇パーセントを乗じた金額が圧縮限度額となる。）の範囲内で、損金経理等により買換資産の帳簿価額を直接減額する等の方法で所得の圧縮計算をすることになっているが、計算方法は異なっても、個人と法人の圧縮金額（限度額）は基本的に同一になるべきものと解されるところ、法人の圧縮金額の計算上、「圧縮基礎取得価額」に「差益割合」を乗じることは、個人において、譲渡がなかった部分の金額計算上、収入、取得費及び譲渡費用のいずれも応じる部分を減額することと軌を一にするものというべきである。差益割合＝（譲渡資産の譲渡対価額）－（譲渡資産の簿価＋譲渡経費額／譲渡資産の譲渡対価額」
１４　同五七枚目表八行目の「ついては、」の次に「申告時における」と加入する。
１５　同六〇枚目表三行目の「あること、」を「ある（それなのに、トヤマビルが新井組から立退料等に充てるために借り入れた八〇〇〇万円の相当部分がＣが経営するトヤマ工務店の運転資金に流用されていた。）のに対し、Ａの責任は原判決添付別表二の１及び２の土地をマンション建設用地として提供するというものであったこと、」と改める。
１６　同一一行目の「明らかではない。」を「明らかではないのみならず、Ａがトヤママンション建築工事の中止によってトヤマビルに支払うべき損害金が何故にこれとは何の関係もないトヤマビルの新井組からの借入金及びその利息との合計額となるのかも明らかではない。」と改める。


１７　同六〇枚目裏三行目の「また、」の次に「トヤマビルの昭和五五年九月三〇日期の法人税確定申告書（甲第二一号証）には、トヤマビルがＡから九六〇〇万円を受け取ったとする計上もないこと、」と加入する。
二　よって、原判決は相当であって、控訴人らの本件控訴は理由がないから、これを棄却することとし、控訴費用の負担につき行政事件訴訟法七条、民事訴訟法九五条、九三条を適用して、主文のとおり判決する。
（裁判官　塩崎　勤　玉田勝也　岡本　岳）
別表１、２（省略）
参考
本控訴審判決において付加、訂正、削除の上、引用された原審判決部分を組み込ん
だ判決の理由
（注）原審判決が、本控訴審判決により付加、訂正されている部分には傍線を、削除されている部分には（※）を付した。
なお、引用された部分の当事者の表記は、原審判決のままとした。
○　理由
一　当裁判所も、本件更正及び本件決定は、いずれも、適法であり、その各取消しを求める控訴人らの本訴請求はいずれも理由がないものと判断するものであるが、その理由は、次に付加、訂正、削除するほか、原判決の理由説示記載のとおりであるから、これを引用する。
〔付加、訂正、削除の上、引用された原審判決部分〕
第一　本件更正について
一　本件処分の経緯が別表一記載のとおりであること、Ａの昭和五六年分の総所得金額が五四五万二六六五円であり、分離課税の短期譲渡所得金額が零であることは当事者間に争いがない。そこで、本件更正につき争いがあるのは、分離課税の長期譲渡所得の金額（及びこの算出に当たり控除されるべき短期譲渡の損失金額）のみであるので、以下これについて検討する。
１　適用条文について


（一）　法三七条は、個人が一定種類の事業用資産を譲渡し、かつ、一定の期間内に一定種類の事業用資産を取得した場合等に、いわゆる取得価額の引継による譲渡所得の課税の繰延べを認めている。そして、同条一項の表の一一号は、譲渡資産が既成市街地等（同表の一号上欄において定義されているものをいう。以下同じ。）内にある土地でその上に地上階数四以上の建物を建築するために譲渡されるもの等であり、かつ、買換資産が右建物、その敷地等である場合に右のような課税の特例の適用を認めている。すなわち、本来、個人の有する事業用固定資産等の譲渡があった場合には、その資産の所有期間中における値上がり等によって生じた譲渡所得に対して所得税が課税されるが、右規定は、既成市街地等内での土地の有効利用のための買換え等一定の望ましい事業用資産の買換えについて、譲渡所得の課税の繰延べを記めることにより、その円滑化に資するために定められたものと解される。他方、法三七条の五は、個人が法三七条一項の表の一一号所定の譲渡資産を譲渡し、かつ、一定期間内に、当該譲渡をした土地の上に建築された地上階数四以上の耐火共同住宅の全部又は一部を取得して当該個人の事業又は居住の用に供した場合に、同条項と同じ課税の繰延べを認めている。すなわち、既成市街地等内での建物の高層化の促進を図るために、事業用資産の買換えについては法三七条一項の表の一一号で特例が定められているが、これは事業用資産に該当しない土地の所有者等には利用できないものであるため、法三七条の五は、土地所有者が事業の用に供していない土地等についても買換えの特例の適用を認めることにより、既成市街地等内において更なる土地の有効利用の捉進と住宅の供給増加を図ったものと解される。したがって、既成市街地等内の土地の所有者が当該土地を譲渡して当該土地上に建築される地上階数四以上の耐火共同住宅の全部又は一部を取得した場合に、右譲渡資産及び買換資産がいずれも事業用資産であるときは、法三七条一項の表の一一号又は法三七条の五第一項のいずれの規定の適用も可能である。（二）　ところで、法三七条一項及び法三七条の五第一項は、いずれも、当該規定の適用を受けようとする者の確定申告書にその旨の記載があり、かつ、所定の書類の添付がある場合に限り適用すると定められ（法三七条六項、三七条の五第二項）、同条項の規定を適用して課税の特例を受けるか、あるいは同条項の規定を適用せずに譲渡所得の計算をするかは、専ら確定申告時における納税者の自由な選択に委ねられている。これは、右各法条が、一定の資産の買換えを円滑化して土地の有効利用の促進等を図るために、資産の譲渡をした者にとって一般的には有利な課税の特例を設けたものであるので、その適用を希望する者にだけ適用することが適当であるし、また、その適用要件の存否は当事者の申立てによって把握することが相当と考えられるものであることから、納税者が当該規定の適用を受けようとする意思を明確に表示し、かつ、その適用要件の存在を裏付ける所定の資料を提出した場合に限ってこれを適用することとして、税額確定手続における画一的かつ的確な処理を図ったものと解することができる。なお、右のような画一的処理の例外として、法は、確定申告書の提出がなかった場合又は特例適用の希望の記載若しくは所定の書類の添付がない確定申告書の提出があった場合においても、その提出又は記載若しくは添付がなかったことについてやむを得ない事情があると認めるときは、当該記載をした書類及び所定の書類の提出があった場合に限り、税務署長が当該特例を適用することを認めている（法三七条七項、三七条の五第二項）が、その反面、右のような法の定める例外的な取扱いの要件を満たさない場合は、原則どおりの画一的処理をすべきものと解するのが相当である。そして、乙第一号証によれば、本件申告書においては、その二面の（１）所得金額欄の末尾に特例適用条文の記入欄が設けられており、この欄に適用を希望する法条を記入すれば足りることとなっていたことが認められるのであるから、税務署長は、このような用紙を用いてされる確定申告については、原則として、右の特例適用条文欄の記載内容によって納税者の特例適用希望の意思を確認すれば足り、また、右欄に記載されたのとは異なる特例条文を適用することはできないと解するのが相当である。もっとも、前記宥恕規定の趣旨にかんがみると、右特例適用条文の記載に、明らかな誤記や疑義のある記載があって、その記載自体の補正を求める必要があるときには、税務署長が、納税者（申告者）の意思確認を行ない、その補正結果に基づいて課税の処理（適用条文の判断等）を行うことは許容されるものというべきである。（三）　以上を前提として本件についてみるに、証拠（甲第三号証、第四号証の一及び二、第六号証、第九号証ないし第一一号証、第一四号証、第一五号証、乙第一号証、第二号証、第一八号証、第二〇号証、第三〇号証、第三二号証、証人Ｄ、原告Ｃ）並びに弁論の全趣旨によれば、次の事実を認めることができる。（１）　Ａは、昭和四三年末日以前から別表二の１及び２の土地を所有しており、従前、同表の１の土地のうち一三二・七一平方メートルを田中製鋼所に不動産貸付けの事業（事業に準じる不動産等の貸付け等を含む。以下同じ。）として賃貸し、また、同土地のうち五六五・七〇平方メートル及び同表の２の土地をワシノ機械に同じく不動産貸付けの事業として賃貸していたが、昭和五三年頃、同表の１及び２の土地上に賃貸マンション（トヤママンション）を建築することを計画した。そこで、Ａ及びＡに代わり実質的にトヤママンション建築計画を企画推進していたＡの次男Ｃは、同年一〇月、トヤママンションの建築、賃貸、管理等を効率的に行うために、トヤマビルを設立し、同社は、昭和五四年四月二七日、新井組とトヤママンションの建築請負契約を締結した。また、Ａは、田中製鋼所との間で、同年三月九日、移転料九〇〇万円を支払って同月二五日限り前記賃貸に係る土地の明渡しを受けることを合意した。なお、トヤマビルの設立当時の代表取締役はＡの三男原告Ｅであったが、トヤマビルの実質的な経営はＣが行っており、Ａは、トヤママンション建築に関し一切をＣに任せていた。そして、トヤマビルは、トヤママンション建築のために、田中製鋼所及びワシノ機械に敷地の明渡しを求めること、そのための立退科の資金を準備することについても、Ａに代わってすべて責任を持って実行することになっていた。
ところが、その後、Ａないしトヤマビルとワシノ機械との間の賃貸土地明渡し交渉がＡないしトヤマビルの資金調達が困難となった関係で難航したため、トヤママンション建築計画は同年八月頃中止を余儀なくされた。


（２）　そこで、Ａは、新たにデベロッパーの日綿との間でいわゆる等価交換方式によるマンション（以下「金山グランドハイツ」という。）建設を進めることとし、昭和五四年一一月二七日、ワシノ機械から代金九三〇〇万円で前記の同社に対する賃貸土地の借地権及び別表二の３ないし５の不動産を買い受けるとともに、日綿に対し旧不動産を合計四億八九五七万六九六〇円で譲渡し（この事実は当事者間に争いがない。）、同表の１ないし３の土地上に日綿が建築するマンション（敷地権付）の一部である新不動産を二億八九五七万六九六〇円で取得する旨の契約を締結した。その後、昭和五六年一〇月に金山グランドハイツが完成して保存登記され、Ａは、取得にか新不動産のうち、別表三の２ないし４及び６ないし８の建物並びに同１の土地の右各建物に対応する共有持分をトヤマビルに不動産貸付けの事業として賃貸した。
（３）　Ａは、Ｃを代理人として、本件申告を税理士・公認会計士のＦに依頼し、Ｆ税理士は、本件申告書の二面の（１）所得金額欄の末尾の特例適用条文の記入欄に「措法３７」と記入して所定の添付書類と共に郵送で被告に提出し、被告はこれらを昭和五七年三月一五日に受領した。
（４）　Ａ及びＣは、旧不動産を譲渡して新不動産を取得する旨の契約を締結するに先立って、相手方の日綿から等価交換を勧めるパンフレットを示され、法三七条所定の課税の特例の適用を受けられることを等価交換方式の利点として説明されていた。そこで、ＡないしＣは、Ｆ税理士に対し、かねてから事業用資産の買換えの特例を受けたい旨を話していた。本件申告に当たっても、Ｃは、Ｆ税理士に前記パンフレットを示し、旧不動産の譲渡につき事業用資産の買換えの特例を受けたい旨を述べて事務処理を依頼している。Ｆ税理士は、別表二の１の土地のうち従前田中製鋼所及びワシノ機械に賃貸していた部分以外の九八・六〇平方メートルにはＡの五男の原告Ｂが無償で居住していたことから、その部分が事業用資産として認められるかどうか疑問を抱き、事業用資産の範囲や考え方についてＣと議論したが、Ｃから本件申告関係の資料を受領して依頼を受けたのが申告期限の二、三日前で時間的余裕がなかったため、特例適用の権利を保全するためにとりあえず申告してやるのが税理士の務めだと考えて、Ｃのいうとおりすべてを事業用資産として申吉した。このように、Ｆ税理士も、本件申告に当たっては、特例適用条文として法三七条のみを考えており、法三七条の五の適用を受けることは全く念頭になかった。（５）　その後、本件申告書の特例適用条文の記入欄の「措法３７」の記載が訂正ないし補正された事実はない。なお、本件申告がされた当時、添付書類の譲渡資産などの明細書（兼譲渡所得計算明細書）の「お売りになった不動産」欄の特例適用条文欄の「租税特別措置法　　条」と印刷された記入欄は未記入であったが、後に被告の部下職員にまり同欄に「３７」と赤いボールペン様のもので記入がされている（乙第二号証参照）。
以上認定の事実によれば、申告期限内に提出された本件申告書には適用を希望する特例条文が法三七条であることが明記され、かつ、所定の書類の添付がされていたこと、並びに右記載はＡないしその代理人Ｃ及びＦ税理士の自由な意思に基づくものであったことが認められるのであるから、本件申告に係る昭和五六年分のＡの所得税については法三七条が適用されるべきものである。この点に関し、被告は、附属書面の記載内容等に照らすとＡが法三七条と三七条の五のいずれの適用を希望するのか判然としなかったので、これをＣに問いただしたところ、同人が法三七条の五の適用を求める旨述べたので、本件申告書の「措法３７」の記載は「措法３７の５」の誤記であると認めた旨主張し、その根拠として、Ａが法三七条の五の適用について不服申立て段階で異議を述べなかったこと等を挙げる。しかしながら、前記認定のとおり、本件申告書には特例適用条文が法三七条であることが明記されており、その記載自体からそれが誤記であることをうかがわせるような事情はなかったものであるところ、前記（二）で述べたように、納税者の特例適用希望の意思は、原則として、確定申告書の特例適用条文欄の記載内容によって確認すれば足り、かつ、右欄に記載されたのとは異なる特例条文を適用することはできないのであるから、付属書面の記載中に不備があればその補正を求めるべきものであり、それをしないで、特例適用条文として記載された法三七条でなく法三七条の五を適用することは許されないというべきである。また、被控訴人主張のとおり調査時にＣに特例適用条文の確認をした旨の証人Ｄの証言は曖昧で、これに反する原告Ｃの供述及び前記認定の本件申告書の作成提出の経緯及び本件申告書の特例適用条文欄の記載内容が訂正ないし補正されていない事実に照らして信用することができないし、そもそも特例を適用するかどうかは、原則として、確定申告の時点における確定申告書の記載によって決すれば足り、納税者自身後にこれを変更することは許されないのであるから、仮に、確定申告期限後に納税者が確定申告書に記載した特例適用条文を変更する意思を明らかにしてもこれを認めることはできないというべきである。したがって、いずれにしても被告の右主張を採用することはできない。
（四）　控訴人らは、前記説示（原判決引用）のとおり本件申告に係る昭和五六分のＡの譲渡所得額については、法三七条が適用されるべきものであるとすると、被控訴人が法三七条の五を適用してなした本件処分には、課税内容の違法除去では救済されない手続的違法があることになるから、租税軽減借置に関する特例条文の適用を誤った本件処分は、そのことのみで違法なものとして取消を免れないと主張するので、この点について検討する。


ところで、法三七条及び法三七条の五の各規定についてみるに、右各規定は、いずれも、個人がその所有する資産を譲渡した場合の譲渡所得については、一定の条件の下に、課税の繰り延ベを認めることにした上、そのための要件を定めたものであり、また、両条文には、確定申告書にそれぞれ規定の適用を受けようとする旨の記載をすることが必要であると規定されているが、これらは、いずれも、譲渡所得の算定のための課税要件を定めたものであって、青色申告を更正する場合の帳簿の調査・理由の附記に関する規定である所得税法一五五条、法人税法一三〇条のように課税処分を行うための一定の手続要件を定めたものではないと解するのが相当である。そして、国税通則法二四条によると、税務署長は、納税申告書に記載された課税標準等又は税額等の計算が国税に関する法律の規定に従っていなかったとき、その他当該課税標準等又は税額等がその調査したところと異なるときは、その調査により、当該申告書に係る課税標準等又は税額等を更正することができるが、この更正は、新たに納税義務を課す処分ではなく、課税要件の充足によって既に成立している課税標準等又は税額等を数額的に確定させる処分であり、それは税額を増加又は減少させる場合にのみ行うものであって、税額算定の根拠事実が異なる場合に行うものではないと解され、したがって、更正処分の取消訴訟における実体上の審理の対象も、当該更正処分による課税標準等又は税額等の適否にあると解されるので、当該更正処分による課税標準等又は税額等が納税者の選択した租税軽減措置に関する特例条文によって計算した客観的な課税標準等又は税額等を上回るものでない限り、当該更正処分は取消原因たる瑕疵を有するものではないというべきである。
すなわち、青色申告を更正する場合の帳簿の調査・理由の附記に関する手続規定に違反する場合には、当該更正処分は取消原因たる瑕疵を有する処分であると解すべきであるが、本件のような課税標準等の計算に関する特例規定については、その適用条文を誤った更正処分がなされたとしても、その課税標準額算定の根拠事実に異同があるわけではないのであるから、そのこと自体をもって取消原因たる瑕疵ある処分となるものではなく、当該更正処分による課税標準額正しい特例規定に基づき計算した課税標準額を上回るものでない限り、当該更正処分は違法とならないものというべきである。
よって、控訴人らの前記主張は採用できず、以下、本件処分に係る課税標準額が納税者であるＡによって選択された法三七条に基づいて計算した課税標準額を上回っているかどうかを検討することとする。
２　の１譲渡所得の基因となる資産の範囲
（一）　前記認定（原判決引用）のとおり、Ａは、自己の所有する原判決添付別表二の１の土地のうち一三二・七一平方メートルを田中製鋼所に賃貸し、また、同土地のうち五六五・七〇平方メートル及び同じく自己の所有する原判決添付別表二の２の土地をワシノ機械に賃貸していたが、Ａは、右１及び２の土地を提供し、トヤマビルをして、トヤママンションの建築、賃貸、管理を行わせることを計画し、昭和五四年三月九日、田中製鋼所に対し移転料九〇〇万円を支払って同月二五日限り右賃貸に係る土地の明渡しを受けることを合意したほか、右トヤママンション建築計画中止後の同年一一月二七日、Ａは、日綿との間で等価交換方式による金山グランドハイツの建設を進めることにし、ワシノ機械から代金九三〇〇万円で前記同社に対する賃貸土地の借地権及び原判決添付別表二の３ないし５の不動産を買い受けた上、日綿に対し旧不動産を四億八九五七万六九六〇円で譲渡し、新不動産を二億八九五七万六九六〇円で取得する旨の契約を締結し、これを実行したものである。この事実によれば、Ａは、原判決添付別表二の１及び２の土地上にマンションを建築する妨げとなる田中製鋼所及びワシノ機械の賃借権を消滅させるため、田中製鋼所に対しては九〇〇万円の移転料を支払って賃借権を取得し、ワシノ機械からは有償で賃借権を買受けたものと認めるのが相当である。
そうすると、右賃借権の消滅及び買受けは、土地所有者が第三者の有していた賃借権を取得することにほかならないものというべきであり、Ａの日綿に対する原判決添付別表二の１及び２の土地の譲渡は、譲渡所得の計算上、譲渡所得の基因となる資産である底地と借地権の譲渡が行われたものと観念するのが相当である（二）　これに対し、控訴人らは、本件における譲渡資産は土地それ自体であり、Ａが、土地を譲渡するため、借地権消滅の対価として借地人に支払った金員は、譲渡所得を発生させる資産（借地権）の取得費ではなく、当該土地を譲渡するための費用となるべきものであると主張するが、以下に検討するとおり、右主張は失当であり採用できない。
すなわち、譲渡所得とは、資産の譲渡による所得をいい（所得税法三三条一項）、かつ、右資産とは、譲渡性を有する財産をすべて含むものと観念されるところ、この譲渡所得の対象となる資産には、棚卸資産等の一定の資産は含まれないこととされている（所得税法三三条二項）が、法律上、控訴人らが主張するような事情の下で取得した借地権を譲渡所得の基因となる資産から除外した規定は存しない。そして、譲渡所得課税の趣旨は、控訴人ら主張のとおり、保有資産の価値の増加益に対して課税しようとするものであって、資産が保有者の手を離れるのを機会に、その保有期間中の増加益を清算して課税しようとするものであるが、これは、一般的、典型的取引を念頭においたものであり、法律上、取得した直後に転売する目的をもって取得した資産で、保有期間内の譲渡益が期待し得ない資産であることをもって、譲渡所得の対象となる資産であることが否定されているわけではない。要するに、借地権者が借地権の設定されている土地を所有者に返還して受け取る対価は、譲渡性のある財産と観念される借地権の譲渡の対価として譲渡所得に当たり、反面、借地権の返還を受けた土地所有者は、譲渡所得の対象となる資産（借地権）を取得したものと解するのが相当であり、土地所有者が右土地を他に譲渡した場合には、それがたとえ取得直後に行われたものであっても、借地権部分につき譲渡所得の収入金額を観念することができるものというべきである。仮に、控訴人ら主張のように、税務上、借地権の消滅ないし買戻しの対価は、底地の譲渡費用で、資産の取得費に当たらないとすると、石対価出捐直後に土地を譲渡して収受した金員はすべて底地部分の譲渡対価であるとしか観念できないことになるが、そうだとすると、底地の価額は、借地権の消滅ないし買戻しの前後で大きな相違が生じることになり、借地権の消滅ないし買戻し後の価額すなわち譲渡の対価は、底地の客観的な価額（時価）を超えるという経済原則に反する不自然な結果をもたらすことになるものといわなければならない。
よって、控訴人らの前記主張は、到底採用できない。
２　の２事業用資産の範囲


（一）　旧不動産について
前記１（三）（１）で認定したとおり、Ａは、従前、自己の所有する別表二の１の土地のうち一三二・七一平方メートルを田中製鋼所に事業として賃貸し、また、同土地のうち五六五・七〇平万メートル及び同じく自己の所有する同表の２の土地をワシノ機械に事業として賃貸していたのであるから、同表の１の土地のうち右各賃貸に係る部分合計六九八・四一平方メートル及び同２の土地は、いずれもＡの不動産貸付けの事業の用に供されていた事業用資産であるというべきである。この点に関し、原告らは、所得税法三三条一項、同法施行令七九条、法三一条一項、三七条等の税法の規定は借地権を底地とは区別された独立の資産としているのであるから、土地の所有者が当該土地に借地権を設定している場合には、事業用資産として保有しているのは借地権を除く底地のみであり、借地権は非事業用資産と解すべきである旨主張する。しかしながら、土地の所有者が当該土地を第三者に不動産貸付けの事業として賃貸したことにより当該第三者が当該土地につき借地権を取得した場合であっても、その経緯にかんがみれば、元々、借地権の設定されていない土地を事業として賃貸したのであるから、当該土地は借地権付の土地になっただけであって、土地所有者が不動産貸付けの事業の用に供しているのが当該土地全体であることに変わりはないのであるから、借地権と底地とを区別して底地のみが事業の用に供されているものと解することは相当でない。原告らの挙げる法令の規定は、担税力という観点からは、一定の借地権の設定等が土地の所有権の譲渡に準じるものと解されることから、これを譲渡所得の基因となる資産の譲渡に含め、法三七条一項の適用の対象とする旨を定めているにすぎない。例えば自己の長期保有資産である土地を不動産貸付けの事業として賃貸していた者がその借地権を買い取った上短期間内に借地権の負担のない土地として第三者に譲渡した場合において、譲渡資産の取得の時期の判定については、これらの規定により借地権部分と底地部分を区分して短期譲渡所得と長期譲渡所得の金額を算定する必要が生じるけれども、これらの規定は、右借地権部分が事業用資産か否かの判定に影響を及ぼすものではないというべきである。
また、原告らは別表二の１の土地はその全部を事業用資産とみなすべきである旨主張する。しかし、譲渡した資産が不動産貸付けの事業の用と事業以外の用とに併せ供されている場合は、その事業の用に供されている部分に限り法三七条一項所定の特例が適用されるというのが原則であり、例外的に、事業以外の用に供されている部分がその面積、用途等からみて重要性が低く、全体としてみると全部が事業の用に供されているのと同視できるようなときは、その全部が事業の用に供されているものと判定することができると解することができるとしても、本件については、前記認定のとおり、Ａは、同土地の総面積七九七・〇一平方メートルのうち一三二・七一平方メートルを田中製鋼所に、また、五六五・七〇平方メートルを同表の２の土地と共にワシノ機械にそれぞれ不動産貸付けの事業として賃貸していたが、残りの九八・六〇平方メートルについては、Ａの五男原告Ｂを居住させるという用途に供していたものであり、その面積が同表の１の土地の総面積の一二・三七パーセント（小数点以下第三位を四捨五入）を占めることを考慮すると、その部分の重要性が低く、全部が事業の用に供されているのと同視できる場合に当たるとはいえないと解するのが相当である。
更に、旧不動産の譲渡取引につき、土地の筆単位でみると、前記（原判決引用）のとおりＢの使用部分は一二・三七パーセントになるが、これを譲渡された土地全体の単位でみると、前記認定（原判決引用）のとおり譲渡対象土地の総面積は一二四四・一六平方メートルであり、非事業用の部分（Ｂの使用部分とワシノ機械から買い受けた原判決添付別表二の３の土地）は一九七・九九平方メートルであるから、非事業用の割合は一五パーセントを超えることになり、法関係通達三七－四ただし書を適用することはできない。
したがって、旧不動産のうち事業用資産であるのは別表二の１の土地のうち六九八・四一平方メートル及び同表の２の土地であり、その余は非事業用資産というべきである。
（二）　新不動産について


前記１（三）（２）で認定したとおり、Ａは、昭和五六年一〇月に新不動産のうち別表三の２ないし４及び６ないし８の建物並びに同１の土地の右各建物に対応する共有持分をトヤマビルに不動産貸付けの事業として賃貸したのであるから、右賃貸に係る不動産は事業用資産であるということができる。原告らは、Ａは、同表の５及び９の建物並びに同１の土地の右各建物に対応する共有持分についても、その取得後直ちにトヤマビルに賃貸して不動産貸付けの事業の用に供していた旨主張し、これに沿うような証拠として甲第三号証ないし第六号証及び原告Ｃの供述がある。しかし、甲第三号証及び第四号証はトヤマビルが昭和五六年九月二八日付で新不動産につき火災保険の申込みをした書面であるところ、トヤマビルが前記認定のような経緯で設立された会社であることを考慮すると、右書面によって直ちに当時Ａとトヤマビルの間に新不動産全部につき賃貸借契約が存在していたことまでは認めることができない。また、甲第五号証の賃貸借契約書は、昭和五八年一〇月一日付のものである上、別表三の５の建物は賃貸対象として記載されていない。更に、甲第六号証は、Ａが昭和五七年にトヤマビルから金山グランドハイツに係る賃料として毎月合計八五万円を受領していたことをうかがわせるものにすぎない。他方、証拠（乙第二〇号証、証人Ｄ、原告Ｃ）及び弁論の全趣旨によれば、同表の２ないし９の建物のうち同２ないし４及び同６ないし８の各建物は第三者が有償で使用しているのに対し、同５の建物はＡの五男の原告Ｂが無償で、また、同９の建物はＡの六男の原告Ｇがそれぞれ使用していること、原告Ｂは、従前、旧不動産のうち別表二の１の土地のうち非事業用資産であった九八・六〇平方メートルを無償で居住用に使用していた者であること、Ａが被告に昭和五八年四月七日に提出した書面（乙第二〇号証）には、Ａは昭和五六年一〇月からトヤマビルに月額八五万円で金山グランドハイツのＡ所有の区分所有建物を賃貸しているが、別表三の５及び９の建物は除く旨が記載されていること、被告の部下の係官が本件申告後の税務調査の際、同表の不動産の賃貸借契約書ないし転貸借契約書の提出を求めたところ、Ａは、同表２ないし４及び同６ないし８の各区分所有建物についての転貸借契約書を提出したのみであったことが認められ、これらの事実を合わせて考えると、同表５及び同９の区分所有建物並びに同１の土地の右各区分所有建物に対応する共有持分については、少なくともＡが新不動産を取得した後一年以内（昭和五七年一〇月まで）にこれをトヤマビル仁賃貸するなどして事業の用に供したことを認めることはできないというべきである。
３　譲渡資産及び買換資産の範囲、
対応関係等
法三七条の規定が適用されるためには譲渡資産及び買換資産がいずれも事業用資産であることを要するところ、譲渡した資産及びこれに代えて取得した資産のそれぞれのうちに事業の用に供していたものとそうでないものがある場合には、それぞれ事業の用に供していたもののみが法三七条にいう譲渡資産及び買換資産として同条の適用を受けることができると解するのが相当である。そこで、本件では、前記２の２で述べたとおり、旧不動産については、別表二の１の土地のうち従前田中製鋼所及びワシノ機械に賃貸していた部分合計六九八・四一平方メートル並びに同２の土地、そして、新不動産については、別表三の２ないし４及び同６ないし８の区分所有建物並びに同１の土地の右各区分所有建物に対応する共有持分が、それぞれ事業用資産で法三七条にいう譲渡資産及び買換資産として同条が適用されるというべきである。
また、前記認定のとおり、右の譲渡資産のうち付加部分は短期保有資産であり、本来部分は長期保有資産であるので、法三七条の適用に当たっては、事業用資産である短期保有資産及び長期保有資産の各譲渡につき、それぞれの譲渡資産に対応する買換資産の取得価額を算定して譲渡所得金額を計算することが必要であるが、右の各譲渡資産に対応する買換資産の取得価額については、事業用資産である買換資産の取得価額を、譲渡した短期保有及び長期保有の各事業用資産の譲渡時の価額の比により按分して計算するのが相当である。
すなわち、法三七条による買換特例は、一の事業用資産である譲渡資産又は取得資産の一部分のみを買換えの特例対象とすることを許容していない（法三七条一項、租税特別措置法施行令二五条七項、法関係通達三七－一九参照）ので、本件のように譲渡資産たる本来部分・付加部分が一体となって買換資産たる新不動産部分と対応していることが実質的にも契約上も明らかである場合には、このような対応関係を前提として繰延べ計算が行われるべきであるところ、本件では本来部分・付加部分及び新不動産部分間の個々具体的な対応関係が契約上も実際上も識別し難く、かつ、譲渡資産の中に短期譲渡所得の対象となるもの（借地権部分、付加部分）と長期譲渡所得の対象となるもの（底地部分、本来部分）があるというのであるから、本来部分と付加部分のそれぞれの対応する買換資産の価額は、本来部分・付加部分により按分して算定するのが合理的である。
４　分離課税の短期譲渡所得金額
（一）　収入金額
（１）　Ａの昭和五六年分の分離課税の短期譲渡所得の収入金額は、付加部分を日綿に売却譲渡した譲渡金額であるところ、前記一１（三）（１）、（２）認定の事実関係のもとでは、右譲渡金額は当該譲渡に先立ってＡが付加部分を取得した際の価額一億〇二〇〇万円（田中製鋼所に支払った九〇〇万円とワシノ機械に支払った九三〇〇万円の合計額）と同額と認めるのが相当である。
（※）


（２）　付加部分のうち非事業用資産の譲渡による収入金額証拠（甲第九号証）及び弁論の全趣旨によれば、Ａから日綿への旧不動産の譲渡に当たり、目的物件とされたのは土地だけで、同表の４及び５の建物は譲渡後直ちに取り壊される予定の無価値な物として取引されたことが認められるのであるから、付加部分のうち非事業用資産（別表二の３ないし５の不動産）の譲渡による収入金額は、旧不動産の譲渡金額四億八九五七万六九六〇円に旧不動産中の土地の総面積（同表の１ないし３の土地の合計面積一二四四・一六平方メートル）に占める同表の３の土地の面積（九九・三九平方メートル）の割合を乗じて計算した三九一〇万九九六五円（一円未満四捨五人）であるということができる。（３）　付加部分のうち事業用資産の譲渡による収入金額付加部分のうち法三七条の適用対象となる事業用資産の価額は、付加部分の譲渡金額一億〇二〇〇万円から前記（２）の非事業用資産の価額三九一〇万九九六五円を差し引いた六二八九万〇〇三五円である。
そこで、法三七条の適用に当たり、右の事業用資産に対応する買換資産の取得価額が問題となるが、これは、新不動産のうち買換資産となるべき事業用資産全体の価額を、新不動産の取得価額に新不動産中に事業用資産が占める割合を乗じて計算した上で、このうち短期譲渡に係る部分を前記３のとおり按分計算して求めることができる。すなわち、まず、新不動産の取得価額がその取得金額二億八九五七万六九六〇円並びに収入印紙代一万八五八三円（Ａと日綿との間の旧不動産及び新不動産の売買契約書に貼付した五万円の収入印紙につき、これを旧不動産の売買代金四億八九五七万六九五〇円と新不動産の売買代金二億八九五七万六九六〇円に応じて按分して計算した結果新不動産に対応する金額）及び所有権移転登記費用八二万〇七〇〇円の合計二億九〇四一万六二四三円であることは当事者間に争いがなく（ただし、原告らは、後記（二）（２）の二〇五八万三四七八円をこれに加算すべきである旨主張するが、右主張を採用できないことは後記（二）（２）のとおりである。）、これに、新不動産の取得価額に新不動産中に事業用資産が占める割合、すなわち、別表二の２ないし４及び６ないし８の事業用資産たる区分所有建物の床面積の合計九二五・五七平方メートルを同表の２ないし９の区分所有建物の床面積の合計一〇八〇・七八平方メートルで除した結果の数値を乗じて計算すると、新不動産の事業用資産の価額は二億四八七〇万九七八六円（一円未満切上げ）である。そして、このうち短期譲渡に係る部分は、右金額に、旧不動産の事業用資産の譲渡金額のうち短期部分が占める割合（付加部分のうちの事業用資産の譲渡代金六二八九万〇〇三五円を旧不動産の事業用資産の譲渡金額（右の六二八九万〇〇三五円と後記５（一）（３）の本来部分の譲渡金額三億四八七七万七八六〇円の合計額）四億一一六六万七八九五円で除した結果の数値）を乗じて計算すると、三七九九万五一一〇円（一円未満四捨五入）である。
したがって、法三七条を適用した後の収入金額（事業用資産の長期譲渡によるもの）は、右の譲渡による収入金額六二八九万〇〇三五円から買換資産の取得価額三七九九万五一一〇円を差し引いた二四八九万四九二五円というべきである。
（二）　取得費及び譲渡費用
（１）　取得費
付加部分の取得費が合計一億〇三一一万七八五〇円であることは当事者間に争いがない。そして、このうち、非事業用資産の取得費及び事業用資産の取得費は、右の付加部分の取得費に、短期譲渡収入金額全体のうち非事業用資産の価額及び事業用資産の価額が占める各割合（前記（一）（２）の三九一〇万九九六五円及び前記（一）（３）の六二八九万〇〇三五円をそれぞれ同一億〇二〇〇万円で除した結果の数値）を乗じて計算すると、それぞれ三九五三万八五八三円及び六三五七万九二六七円（各一円未満四捨五入）である。
（２）　譲渡費用


Ａが、トヤママンション建築工事に関し工事支出金二〇五五万二〇六一円（その内訳は、基礎工事費用一二四一万七二六一円、設計料七三三万円、鑑定料三五万円及び諸費用四五万四八〇〇円）を支出したこと、及びＡと日綿との間の旧不動産及び新不動産の売買契約書に貼付した五万円の収入印紙代のうち、旧不動産の譲渡に関する部分は、右収入印紙代を旧不動産の売買代金四億八九五七万六九五〇円と新不動産の売買代金二億八九五七万六九六〇固に応じて按分計算した三万一四一七円であることは当事者間に争いがなく、これらの費用は、旧不動産が支障なく譲渡されるために支出されたものであるから、この合計金額二〇五八万三四七八円は、被告主張のとおり、旧不動産の譲渡に要した費用であるということができる。そして、このうち付加部分の譲渡に要した費用は、右合計金額を付加部分の売買代金一億〇二〇〇万円と本来部分の売買代金三億八七五七万六九六〇円に応じて按分計算した四二八万八四二六円（一円未満四捨五人）というべきである。原告らは、右各費用は、いずれも、支障なく等価交換を行うために、すなわち、支障なく買換資産を取得するために要した費用であって、買換資産の取得費として計上すべきものである旨主張する。しかしながら、譲渡所得の計算上控除される資産の取得費は、原則として、その資産の取得に要した金額並びに設備費及び改良費の額の合計額であると定められている（所得税法二八条）ところ、譲渡所得に対する課税は、資産の値上がりによりその資産の所有者に帰属する増加益を所得として、その資産が所有者の支配を離れて他に移転するのを機会に、これを清算して課税する趣旨のものであり、譲渡所得の計算上資産の取得費が控除されるのは、それが取得時における当該資産の客観的価値と捉えられるべきものであるので、これを譲渡による収入金額から控除することにより当該資産保有中の増加益の純益に相当する部分を課税対象として算定する趣旨であると解することができる。そうであるとすると、右の「資産の取得に要した金額」として譲渡による収入金額から控除されるのは、資産の取得に関連して支出した費用のうち一般的に右取得時における当該資産の客観的価値を構成する費用に限られると解するのが相当である。ところが、前記認定のとおり、右工事支出金は、いわゆる等価交換方式による金山グランドハイツの建築の話が出る以前に、新不動産とは直接関係なしに、別表二の１及び２の土地上にトヤママンションを建築するために支出した費用であって、新不動産の取得のためにされたものではなく、新不動産の客観的価値を構成するものでないことは明らかであるから、これをもって新不動産の取得に要した金額ということはできない。また、右の収入印紙は、旧不動産及び新不動産の各譲渡に関する契約書に貼付されたものであり、右各譲渡がいわゆる等価交換方式により一括してされたものであったとしても、旧不動産め譲渡に関して貼付された部分までが新不動産の取得に要した金額ということはできない。したがって、この点に関する原告らの主張は採用することができない。
そして、右の付加部分の譲渡費用四二八万八四二六円のうち非事業用資産の譲渡に関するもの及び事業用資産の譲渡に関するものは、右の譲渡費用に、短期譲渡収入金額の全体のうち非事業用資産及び事業用資産が占める各割合（前記（一）（２）の三九一〇万九九六五円及び前記（一）（３）の六二八九万〇〇三五円をそれぞれ前記（一）（１）の一億〇二〇〇万円で除した結果の数値）をそれぞれ乗じて計算した一六四万四三一六円及び二六四万四一一〇円（各一円未満四捨五入）というべきである。
（３）　以上のとおりであるから、非事業用資産の短期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の合計額は前記（１）の三九五三万八五八三円と同（２）の一六四万四三一六円の合計額四一一八万二八九九円であり、事業用資産の短期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の合計額は前記（１）の六三五七万九二六七円と同（２）の二六四万四一一〇円の合計額六六二二万三三七七円である。そして、事業用資産の短期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の法三七条適用後の収入金額に対応する金額は、同条適用前の収入金額に対応する事業用資産の短期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の割合に応じて定めるべきであるから、右の六六二二万三三七七円に、同条適用後の収入金額二四八九万四九二五円を同条適用前の収入金額六二八九万〇〇三五円で除した結果の数値を乗じた二六二一万四四二四円（一円未満切上げ）である。
（三）　差引所得金額
（１）　非事業用資産の短期譲渡による所得金額
分離課税の短期譲渡所得のうち非事業用資産の譲渡による所得金額は、前記（一）（２）の収入金額三九一〇万九九六五円から同（二）（３）の取得費及び譲渡費用の合計額四一一八万二八九九円を差し引くと、二〇七万二九三四円の損失である。
（２）　事業用資産の短期譲渡による所得金額
分離課税の短期譲渡所得のうち事業用資産の譲渡による所得金額は、前記（一）（３）の法三七条適用後の収入金額二四八九万四九二五円から同（二）の法三七条適用後の収入金額に対応する取得費及び譲渡費用の合計額二六二一万四四二四円を差し引くと、一三一万九四九九円の損失である。
（３）　分離課税の短期譲渡所得金額
以上のとおりであるから、分離課税の短期譲渡所得金額は、前記（１）及び同（２）の各所得金額（損失）を合計した三三九万二四三三円の損失である。
５　分離課税の長期譲渡所得金額
（一）　収入金額


（１）　Ａの昭和五六年分の分離課税の長期譲渡所得の収入金額は、本来部分を日綿に売却譲渡した譲渡金額であるところ、本来部分の価額は旧不動産の譲渡金額四億八九五七万六九六〇円から前記４（一）（１）の付加部分の譲渡金額一億〇二〇〇万円を差し引いた残額の三億八七五七万六九六〇円である。（２）　本來部分のうち非事業用資産の譲渡による収入金額本来部分のうち非事業用資産（別表二の１の土地のうち田中製鋼所及びワシノ機械に賃貸していた部分以外の部分九八・六〇平方メートル）の価額は、旧不動産の譲渡金額四億八九五七万六九六〇円に、旧不動産中の土地の総面積（同表の１ないし３の土地の合計面積一二四四・一六平方メートル）に占める右土地の面積（九八・六〇平方メートル）の割合を乗じた三八七九万九一〇〇円（一円未満四捨五人）であり、右金額が本来部分のうち非事業用資産の譲渡による収入金額ということができる。
（３）　本来部分のうち事業用資産の譲渡による収入金額本来部分のうち事業用資産の価額は、前記（１）の本来部分の譲渡金額三億八七五七万六九六〇円から同（２）の非事業用資産の価額三八七九万九一〇〇円を差し引いた三億四八七七万七八六〇円である。
そこで、法三七条の適用に当たり、右の事業用資産に対応する買換資産の取得価額が問題となるが、前記４（一）（３）の新不動産のうち買換資産となるべき事業用資産の価額二億四八七〇万九七八六円のうち短期譲渡に係る部分は、前記３のとおり、右金額に、旧不動産の事業用資産の譲渡金額のうち長期部分が占める割合（本来部分のうちの事業用資産の譲渡代金三億四八七七万七八六〇円を旧不動産の事業用資産の譲渡金額（右の三億四八七七万七八六〇円と付加部分の譲渡金額六二八九万〇〇三五円の合計額）四億一一六六万七八九五円で除した結果の数値）を乗じた二億一〇七一万四六七六円（一円未満四捨五人）である。したがって、法三七条を適用した後の収入金額（事業用資産の短期譲渡によるもの）は、右の譲渡による収入金額三億四八七七万七八六〇円から買換資産の取得価額二億一〇七一万四六七六円を差し引いた一億三八〇六万三一八四円というべきである。
（二）　取得費及び譲渡費用
（１）　取得費
本来部分のうち非事業用資産の取得費は、法三一条の四（長期譲渡所得の概算取得費控除、控除率五パーセント）の規定により前記（一）（２）の収入金額三八七九万九一〇〇円の五パーセントである一九三万九九五五円となる。また、本来部分のうち事業用資産の取得費は、同条の規定により前記（一）（３）の収入金額三億四八七七万七八六〇円の五パーセントである一七四三万八八九三円となる。
（２）　譲渡費用
前記４（二）（２）の旧不動産の譲渡に要した費用合計金額二〇五八万三四七八円のうち本来部分の譲渡に要した費用は、右合計金額を本来部分の売買代金三億八七五七万六九六〇円と付加部分の売買代金一億〇二〇〇万円に応じて按分計算した一六二九万五〇五二円（一円未満四捨五入）というべきであり、このうち非事業用資産の譲渡に関するもの及び事業用資産の譲渡に関するものは、右の譲渡費用に、長期譲渡収入の全体のうち非事業用資産及び事業用資産が占める各割合（前記（一）（２）の三八七九万九一〇〇円及び同（一）（３）の三億四八七七万七八六〇円をそれぞれ同（一）（１）の三億八七五七万六九六〇円で除した結果の数値）をそれぞれ乗じた一六三万一二四六円及び一四六六万三八〇六円（各一円未満四捨五入）というべきである。
前記（原判決引用）のとおり、買換特例が適用される場合に控除される譲渡費用の額については、譲渡があったものとされる金額に対応する部分の金額であると解するのが相当である。
これに対し、控訴人らは、本件のように取得費の額を譲渡収入の五パーセント相当額による概算取得費控除の方式とした場合（法三一条の四）には、譲渡収入金額は法三七条により譲渡があったものとされる範囲に圧縮されるものの、その譲渡収入金額から譲渡費用の全額が控除されるべきであると主張するが、右主張は、被控訴人の当審における主張六の２に掲げる理由のほか、次の理由を考慮すると、到底採用できない。
すなわち、法三七条の適用において、例えば、譲渡収入金額が買換資産の取得価額を超える場合には、「買換資産の取得価額を超える部分の譲渡があったものとして」譲渡所得の金額を計算することになっている。これを換言すれば、「買換資産の取得価額までの部分の譲渡がなかったものとして」譲渡所得の金額を計算するということである。これに対し、例えば、保証債務の履行のため資産を譲渡した場合に、その履行に伴う求償権の行使ができなくなったときは、所得税法六四条により、各種所得金額からその回収不能額に相当する収入金額がなかったものとして当該所得金額を再計算することになっている（同法施行令一八〇条）ところ、この所得税法六四条の適用による再計算に当たっては、その規定振りからして、譲渡費用の額は収入金額の減額に応じて圧縮されることなく、その全額を控除し得ることとされているが、このような規定振りになっていない法三七条においては、所得税法六四条の場合と同様に処理することはできないものと解するのが相当である。つまり、譲渡があった場合の所得金額は、収入金額、取得費及び譲渡費用の科目を基礎として計算するので、「・・・部分の譲渡がなかったものとして」譲渡所得の金額を計算する場合には、これらの収支科目の金額はいずれも譲渡がなかった部分に圧縮されるものと解するのが相当である。


なお、控訴人らは、買換特例の計算上、所得費の額を実額で計算している場合には、法三七条の三の規定を根拠として、譲渡費用の額も圧縮されるものと解されるが、取得費の額を法三一条の四に規定する概算取得費によっている場合には、法三七条の三の規定の適用がないから、譲渡収入金額は圧縮されるものの、譲渡費用はその圧縮後の収入金額から全額が控除されるべきである旨主張するが、この点については、先に掲げた理曲のほか、次の理由により失当である。すなわち、概算取得費控除の規定は、要は実額に代えて控除金額を計算することを認める趣旨のものであるので、取得費の額を実額で計算した場合と概算取得費によった場合とで、その他の部分にまで著しい差が生じることが当然とするような解釈を採ることは相当でない。しかも、法三一条の四第一項ただし書は、取得費の実額が概算所得費の全額を超えることが明らかであれば実額により計算することができるとしており（なお、取得時期が昭和二八年以降である資産の譲渡についても、法関係通達三一の四－一で概算取得費計算が認められているが、この場合も同様である。）、概算取得費の額と実額とを比べ有利な金額を取得費として控除することが認められているところである。したがって、実額よりも有利であるとして概算取得費を選択し概算取得費により取得費の額を計算した場合、（控訴人らの主張によれば、取得費の額を実額で計算した場合には、本来圧縮すべきこととなるのに）、何故譲渡費用の全額を圧縮後の収入金額から控除できるものとして、更に有利な処理を施さなければならないのかについては、これを首肯するに足りる合理的理由を見出すことができない。
ちなみに、法人における買換特例（法六五条の七）は、個人のよう「買換資産の取得価額までの部分の譲渡がなかった」ものとして圧縮計算するのではなく、「圧縮基礎取得価額」（（１）買換資産の取得価額と（２）譲渡資産の対価の額のいずれか少ない金額）に、左記に示す「差益割合」を乗じて計算した「圧縮限度額」（現行法は、この金額に更に原則として八〇パーセントを乗じた金額が圧縮限度額となる。）の範囲内で、損金経理等により買換資産の帳簿価額を直接減額する等の方法で所得の圧縮計算をすることになっているが、計算方法は異なっても、個人と法人の圧縮金額（限度額）は基本的に同一になるべきものと解されるところ、法人の圧縮金額の計算上、「圧縮基礎取得価額」に「差益割合」を乗じることは、個人において、譲渡がなかった部分の金額計算上、収入、取得費及び譲渡費用のいずれも応じる部分を減額することと軌を一にするものというべきである。差益割合＝（譲渡資産の譲渡対価額）－（譲渡資産額の簿価＋譲渡経費額）／譲渡
資産の譲渡対価額
（３）　以上のとおりであるから、非事業用資産の長期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の合計額は前記（１）の一九三万九九五五円と同（２）の一六三万一二四六円の合計額三五七万一二〇一円であり、事業用資産の長期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の合計額は前記（１）の一七四三万八八九三円と同（２）の一四六六万三八〇六円の合計額三二一〇万二六九九円である。そして、事業用資産の長期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の法三七条適用後の収入金額に対応する金額は、同条適用前の収入金額に対応する事業用資産の長期譲渡に係る取得費及び譲渡費用の割合に応じて定めるべきであるから、右の三二一〇万二六九九円に、同条適用後の収入金額一億三八〇六万三一八四円を同条適用前の収入金額三億四八七七万七八六〇円で除した結果の数値を乗じた一二七〇万七八〇五円（一円未満切上げ）である。
（三）　所得金額
（１）　非事業用資産の長期譲渡による所得金額
分離課税の長期譲渡所得のうち非事業用資産の譲渡による所得金額は、前記（一）（２）の収入金額三八七九万九一〇〇円から同（二）（３）の取得費及び譲渡費用の合計額三五七万一二〇一円を差し引いた三五二二万七八九九円である。
（２）　事業用資産の長期譲渡による所得金額
分離課税の長期譲渡所得のうち事業用資産の譲渡による所得金額は、前記（一）（３）の法三七条適用後の収入金額一億三八〇六万三一八四円から前記（二）の法三七条適用後の収入金額に対応する取得費及び譲渡費用の合計額一二七〇万七八〇五円を差し引いた一億二五三五万五三七九円である。
（３）　分離課税の長期譲渡所得金額
以上のとおりであるから、分離課税の長期譲渡所得金額は、前記（１）及び同（２）の各所得金額を合計した一億六〇五八万三二七八円から、所得税法三三条三項の規定により前記４（三）（３）の短期譲渡の損失額三三九万二四三三円を控除した一億五七一九万〇八四五円である。
二　以上のとおり、Ａの昭和五六年分の総所得金額は五四五万二六六五円であり、また、分離課税の長期譲渡所得金額は一億五七一九万〇八四五円であるから、これらの範囲内で所得金額を認定してされた本件更正は適法である。
第二　本件決定について
一　Ａがした昭和五六年分の所得税の確定申告が別表一の確定申告欄記載のとおりであることは当事者間に争いがない。そこで、Ａの所得金額が第一で認定したとおりであるとすると、Ａは、総所得金額につき一四五万九六九八円、分離課税の長期譲渡所得金額につき一億四七三七万〇八四五円、それぞれ所得金額を過少に申告したものであるところ、証拠（乙第三号証、第七号証）によれば、本件決定は、Ａが総所得金額につき右と同額の一四五万九六九八円、分離課税の長期譲渡所得金額につき右金額よりも少ない一億三〇八五万一七二三円、それぞれ所得金額を過少に申告したと認定し、かつ、分離課税の長期譲渡所得の税額等の計算の基礎となるべき買換資産の取得費に計上した八三五八万二七三九円につき事実を隠ぺいし、又は仮装したものであるとしてされたものであることが認められる。したがって、本件決定の適否については、申告時における右のような隠ぺい又は仮装の有無が問題となる。
二　前記第一の一１（三）（１）、（２）で認定した事実に、証拠（甲第一二号証及び第一三号証の各一及び二、乙第二号証、第一二号証ないし第一五号証、第三〇号証、第三一号証、証人Ｄ、原告Ｃ本人）並びに弁論の全趣旨を総合すると、次の事実を認めることができる。


１　Ａないしその代理人Ｃは、Ｆ税理士に依頼して本件申告書を被告に郵送で提出した際、本件申告書及びこれに添付した譲渡資産などの明細書（兼譲渡所得計算明細書）に、新井組に対する九六〇〇万円の支払を買換資産の買入代金四億七八五七万六九六〇円の一部として挙げ、これに基づいて譲渡所得金額を計算してその結果を記載して申告した（Ａが右のような記載をした譲渡所得計算明細書を作成し、これに基づいて計算した結果を申告したことは当事者間に争いがない。）。２　しかし、右の新井組に対する支払金額九六〇〇万円のうち、トヤマビルの注文によりトヤママンションの建築工事を請け負った新井組が費した工事費用の補償として支払われた一二四一万七二六一円は旧不動産の譲渡費用に含まれると解することができるものであった（第一の一４（二）（２）参照）が、その余の八三五八万二七三九円は、新井組がトヤマピルに対し右両名間の昭和五四年四月二七日付の金銭消費賃借契約に基づいて貸し付けた元本八〇〇〇万円及び約定利息三五八万二七三九円の返済として支払われたものであった。
３　新井組がトヤマビルに貸し付けた前記の八〇〇〇万円については、新井組から振り出された小切手二通（額面三〇〇〇万円及び同五〇〇〇万円のもの）がいずれもＣの経営するトヤマ工務店名義の当座預金口座に入金され、その相当部分が当時資金繰りが苦しかったトヤマ工務店の運転資金に充てられていた。４　ＡないしＣは、本件申告をした当時、前記２の後段及び３の事実を知っていた。
以上のとおり、Ａが新井組に対して支払った八三五八万二七三九円はトヤマビルが借り入れていた借入金の返済であり、それが新不動産の取得に直接関係しないものであることは明らかであり、かつ、右八三五八万二七三九円の支払が右のようなものであることはＡないしＣにも自明のことであったにもかかわらず、ＡないしＣは、あえてこれを譲渡所得計算明細書に新不動産の買入代金の一部として記載し、かつ、これに基づいて所得金額をことさらに過少にした内容の本件申告書を被告に提出したものである。
三　ところで、原告らは、Ａの新井組に対する右金員の支払はＡからトヤマビルへの損害賠償とトヤマビルから新井組への借入金返済等が同時に行われたものである旨主張する。そして、Ａが被告に提出したことについて当事者間に争いがない乙第一三号証ないし第一五号証の記載内容をみると、これらはいずれもトヤマビルがＡに対して作成した書面であり、乙第一三号証はトヤママンション建築工事の中止について了承する代わりに損害の補償を求める昭和五四年一一月二七日付の覚書、乙第一四号証は九八〇〇万円の損害賠償請求内訳書（ただし、記載された内訳の金額（トヤママンション建築工事の中止に伴う損害金七〇〇〇万円、新井組との契約解除に伴う損害金二〇〇〇万円及び見込み利益金一八〇〇万円）を合計すると一億〇八〇〇万円となる。）、乙第一五号証は同日付の損害金内金八〇〇〇万円の請求書であることが認められる。
しかしながら、トヤママンションの建築が中止された直接の原因はワシノ機械に対して支払うべき立退料等の資金の調達が困難となったことであること、これらの資金調達はトヤマビルがＡに代わりすべて責任を持って行うことになっていたものである（それなのに、トヤマビルが新井組から立退料等に充てるために借り入れた八〇〇〇万円の相当部分がＣが経営するトヤマ工務店の運転資金に流用されていた。）のに対し、Ａの責任は原判決添付別表二の１及び２の土地をマンション建設用地として提供するというものであったこと、トヤマビルは、結局は新不動産の大部分をＡから借り受けて賃貸事業の用に供することで利益を挙げていることは前記認定のとおりであり、これに、前記認定のようなトヤマビルの設立の経緯、トヤマビルとＡないしＣの関係等を参酌すると、トヤマビルが、トヤママンション建築工事の中止に関し請負人の新井組に支払わなければならなかった前記工事支出金一二四一万七二六一円のはかに、原告ら主張のような多額の損害を被り、かつ、Ａがその賠償をする義務を負う根拠は必ずしも明らかではないのみならず、Ａがトヤママンション建築工事の中止によってトヤマビルに支払うベき損害金が何故にこれよは関係もないトヤマビルの新井組からの借入金及び利息との合計額となるのかも明らかではない。そして、右損害金額の算出根拠に関する原告Ｃの供述は、右各書証が同人の作成に係るものであるにもかかわらず、首尾一貫しない曖昧なものであって信用することができない。また、トヤマビルの昭和五五年九月三〇日期の法人税確定申告書（甲第二一号証）には、トヤマビルがＡから九六〇〇万円を受け取ったとする計上もないこと、証拠（原告Ｃ）によれば、Ｃは乙第一四号証をＡに見せてさえいないことが認められるのであって、この事実と前記認定の事実を総合すると、乙第一三号証ないし第一五号証の書面は、Ａが新井組に対して支払った金員全部を買換資産の取得費に含まれるとする本件申告の内容を裏付けることを目的として作成されたものと認めるのが相当であり、結局、これらの書面の存在によって原告らの右主張を認めることはできない。
四　以上のとおり、Ａないしその代理人Ｃは、前記八三五八万二七三九円の支払につき、本件申告書の添付書面に虚偽の記載をして被告に提出し、これに基づきことさらに所得金額を過少に申告したものであるから、これらの行為は国税通則法六八条一項に規定する重加算税の賦課要件に該当するというべきであって、本件決定は適法ということができる。
〔引用部分終了〕
二　よって、原判決は相当であって、控訴人らの本件控訴は理由がないから、これを棄却することとし、控訴費用の負担につき行政事件訴訟法七条、民事訴訟法九五条、九三条を適用して、主文のとおり判決する。
別表一～三（省略）


主　　　文
一　本件訴えをいずれも却下する。
二　訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第一　請求
一　平成六年（行ウ）第四号事件
１　被告河津町と被告ａとの間で、別紙物件目録一記載の土地につき平成三年七月二九日に締結された被告河津町を売主、被告ａを買主とする売買契約が無効であることを確認する。
２　被告ａは被告河津町に対し、別紙物件目録一記載の土地上の別紙物件目録二記載の建物を収去して同土地を明け渡せ。
３　被告ａは被告河津町に対し、別紙物件目録一記載の土地について静岡地方法務局下田支局平成四年七月七日受付第八八三二号の所有権移転登記の抹消登記手続をせよ。
４　被告河津町は原告に対し、金一三五万円を支払え。
二　平成六年（行ウ）第五号事件
１　被告ｂは被告河津町に対し、金一四二七万円及びこれに対する平成六年四月三日から完済に至るまで年五パーセントの割合による金員を支払え。２　被告河津町は原告に対し、金一三五万円を支払え。
第二　事案の概要
本件は、平成六年（行ウ）第四号、同第五号事件被告河津町（以下「被告町」という。）の住民である原告が、被告町と平成六年（行ウ）第四号事件被告ａとの間で同町所有の別紙物件目録一記載の土地（以下「本件土地」という。）につき締結された売買契約（以下「本件売買契約」という。）は、代金額が時価を著しく下回るものであるのに、被告町の議会の議決を経ていないから、地方自治法二三七条二項、九六条一項六号に違反し無効であるとして、地方自治法二四二条の二第一項四号に基づき、被告町に代位して被告ａに対し、本件売買契約の無効確認、本件土地建物についての建物収去土地明渡及び所有権移転登記の抹消登記手続を、同条第七項に基づき、被告町に対し、弁護士報酬の支払をそれぞれ求める（平成六年（行ウ）第四号事件）とともに、本件売買契約は、平成六年（行ウ）第五号事件被告ｂが、被告町の町長としての義務に違反し、その売買価格を時価を大幅に下回る金八一〇万円とし、これによって被告町に対し適正な価格（金二二三七万円）との差額相当額（金一四二七万円）の損害を与えたとして、同法二四二条の二第一項四号に基づき、被告町に代位して被告ｂに対し損害賠償を、同条第七項に基づき、被告町に対し弁護士報酬の支払をそれぞれ求めた（平成六年（行ウ）第五号事件）という事案（住民訴訟）である。
一　争いのない事実等（証拠等を掲記していない事実については当事者間に争いがない。）。
１　当事者
（一）　原告は、被告町の町民である。
原告は、昭和三七年一〇月から昭和六一年四月までの間、通算五期にわたって被告町の町議会議員を務めたものであり、その間、昭和四五年一〇月二一日から昭和四九年一〇月九日まで被告町議会総務常任委員会の委員長を務め、更に、昭和五七年一〇月二八日から昭和六一年四月八日まで被告町の監査委員（議会選出）を務めた（乙二〇号証）。
また、原告は、平成四年八月ころから、被告町議会の議員ＯＢとして有志と共に、被告町の行財政を監視する立場から、被告町のリゾート開発計画の再考を求める声明を出したり、同計画の失敗に関する諸問題を指摘するなどしていた。（二）　被告ａは、本件売買契約により被告町から本件土地を買い受けた者であり、右土地上に建物を所有し、同土地を占有している。同被告は、右契約当時、被告町の総務課長の地位にあった。（三）　被告ｂは、右契約当時、被告町の町長の地位にあり、現在に至っている。
２　本件売買契約の経緯等
（一）　平成二年五月ころ、被告町は、訴外ｃから本件土地を購入することとし、当時、右土地の地目が畑であったことから、同年六月九日、河津町農業委員会に対し、右土地につき公民館駐車場用地として農地法五条の転用許可を申請し、同年七月二五日右の許可を得た。そして、被告町は、河津町土地開発基金条例に基づき、同年一〇月四日付け売買契約（代金八〇〇万円）により訴外ｃから本件土地を購入し、同三年二月一四日、所有権移転登記を了した。
右売買代金は、河津町土地開発基金から支払われ、本件土地は同基金に所属する財産となった。
（二）　その後、被告町は、平成三年七月二九日付けで、被告町＜以下略＞における国道四一四号線の拡幅工事（以下「本件国道工事」という。）のため自宅土地建物の買収に応じた被告ａに対し、自宅建築用の代替地として本件土地を売却した（なお、右売買契約については、当初、代金額が金八〇〇万円であったが、同年一二月に開かれた河津町議会総務常任委員会において、取得価額と同額で転売することが問題とされたため、取得時から売却時までの利息分相当額として金一〇万円を上乗せすることになり、代金額が金八一〇万円に改訂され、契約書も作り直された。）。
（三）　被告ａは、平成三年九月、本件土地上に建物（自宅）の建築を開始し、同年一一月七日、近隣の住民も参加して上棟式が行われ、平成四年三月二六日ころ、右建物は完成し、被告ａは、そのころから同建物に居住している（甲二号証の一）。
なお、被告ａは、同月二七日、被告町に対し右売買代金八一〇万円を支払い、同年七月七日、本件土地につき所有権移転登記がなされた。
３　監査請求等
原告は、河津町監査委員に対し、本件売買契約については、代金額が時価の三分の一であるうえ、公有財産に関する事務に従事する職員である被告ａがその取扱いに係る公有財産を譲り受けた点において地方自治法二三八条の三に違反し、また、被告町が本件土地を取得するにあたって、これを公民館駐車場として利用するという虚偽の目的で農地法五条の転用許可申請をし、かつ河津町農業委員会がこれを容認したことは農地法に違反することなどを理由に、本件売買契約は、違法であるとして、平成六年一月二六日付けで、被告ａをして本件土地を被告河津町に返還させる措置を求めた（以下「本件監査請求」という。）。


右請求に対し、河津町監査委員は、原告に対し、同年三月九日付けで、本件監査請求は地方自治法二四二条二項に規定する請求期間を徒過してなされたものであるうえ、右期間徒過につき同項ただし書にいう「正当な理由」があるとは認められないとして、これを却下する旨の通知をした。
二　争点
１　地方自治法二四二条二項ただし書の「正当な理由」の有無本件売買契約の締結された日から一年を経過した後（約二年六カ月後）になされた本件監査請求につき地方自治法二四二条二項ただし書の「正当な理由」が認められるか。
２　本件売買契約の違法性
被告町の議会の議決を経ていない本件売買契約は、地方自治法二三七条二項、九六条一項六号に違反するか。
三　争点に対する当事者の主張
１　争点１について
（原告）
（一）　本件売買契約は、秘密裡に処理され、その手続や内容等が被告町の住民に対し秘匿されていた。このことは次の経過により明らかである。（１）　本件売買契約は、被告町の建設課長等を歴任し、平成二年四月からは総務課長の地位にあった被告ａに対し、優良な本件土地を時価を大幅に下回る不適正な価格で取得させるものであったほか、以下に述べるとおり、その手続においても極めて不自然なものであった。すなわち、
本件国道工事に伴い、転居を余儀なくされた他の住民の代替地は、被告町がこれを購入後予算措置を講じた上で、宅地造成を行い、その費用を上乗せした価格で住民に売却された。
ところが、被告ａの代替地については、被告町が訴外ｃから購入する際、公民館駐車場用地という虚偽の名目で農地法五条の転用許可を申請し、その許可を得たうえ、これを購入した。
また、本件土地の宅地造成工事は、他の住民の代替地の場合と異なり、被告町ではなく、被告ａが行った。
このような取扱いは、宅地造成工事について予算措置を講じれば町議会の予算審理の際に本件売買契約について説明しなければならず、決算や監査においても右契約が問題とされる可能性があるため、これを回避するためになされたものである。被告町は、以上のような本件売買契約における一連の不自然な手続を隠ぺいするために、右契約を秘密裡に処理したものである。
（２）　更に、本件売買契約締結後においても、次のとおり秘密裡の処理がなされた。
本件売買契約については、前記第二、一２（二）のとおりの経緯により代金額が金八〇〇万円から金八一〇万円に改訂されているが、その際、河津町議会総務常任委員会において、代金額が他の土地と比較して適正か否かについては審議されていない。
その後、平成四年八月ころ、河津町議会の議員宛に、右契約問題を告発する匿名の手紙が届けられたが、町議会の全員協議会でこれを取り上げず、かつこれを他言しないとの申し合わせまでしている。
また、同年九月に開かれた河津町議会総務常任委員会において、ｄ町会議員が本件土地の被告ａへの売却価額について審議するよう求めたが、他の議員が反対したため、この点につき審議はなされず、同月一〇日から同月二二日にかけて開催された河津町議会（平成四年第三回定例会）の会議録（乙一三号証）にも、本件売買契約の内容についての記載はなされていない。
しかも、被告町においては、「議会だより」等の広報誌が発行されていないため、一般町民が町議会における審議内容を知ることは著しく困難である。（二）　以上のとおり、本件売買契約は、秘密裡に処理され、その手続や内容等は原告はじめ被告町の住民に対し秘匿されていたため、これを知るすべがなく、調査等も不可能であったところ、原告は、平成五年一二月中旬ころ、原告のもとに届いた匿名の投書によってはじめて本件売買契約が不正なものであることを知るに至った。
そこで、原告は、平成六年一月二六日に本件監査請求に及んだものである。従って、原告は、当該行為を知ることができたと解される時から相当な期間内に監査請求をしたもので、本件については、監査請求期間徒過につき「正当な理由」がある。
（被告ら）
（一）　被告町は、本件土地を将来公民館駐車場用地等として利用する可能性があることを考え、公民館駐車場用地として農地法五条の転用許可を申請し同許可を得た上で、河津町土地開発基金財産（河津町土地開発条例一条所定の先行取得用地）として、訴外ｃから右土地を買収したところ、本件国道工事のため用地買収に応じた被告ａの代替地の確保が困難になったことから、これを被告ａに売却したものであって、本件売買契約に至る経過について何ら不自然な点はなく、また、被告ａによる本件土地の購入、右土地上への建物建築及び転居等もことさら秘密裡に行われたものではなく、地域社会の中で広く知られており、むしろ上棟式（平成三年一一月七日）には一部の住民も参加するなど、河津町住民に対し広く公開されていた。そして、本件土地の所有権移転登記も平成四年七月七日になされ、被告ａの本件土地所有権の取得が公示されている。
（二）　更に、本件売買契約の契約書は、被告町役場内部で町長、助役等に回覧され、平成三年一二月開催の町議会総務常任委員会でも代金額を含めて報告されている。
そのうえ、平成四年九月一一日から同月一八日まで行われた平成三年度決算認定に伴う議会特別委員会（以下「決算特別委員会」という。）においても右契約につき審議され、同月二一日、決算認定がされているが、この審議がことさら住民に対して秘匿されたことはなく、住民は決算書類を閲覧することが可能であったし、右の審議に際しては、右契約が明記された「平成三年度土地開発基金の土地増減」表等が関係書類として、関係議員に配布されている。


（三）　これらの事実に照らすと、本件売買契約は秘密裡に処理されたものではないから、原告ら被告町の住民は、町議会議員を通して、本件売買契約の具体的内容が明示された議会での審議状況や、関係資料の存在及び内容を容易に知ることができたもので、被告町の住民が相当の注意力をもって町行政や議会審議に関心を持ち、必要な調査をしたときには、右契約から一年以内の時点、あるいは遅くとも前記決算特別委員会で審議され、決算認定がされた平成四年九月までには右契約につき監査請求が可能な程度の事実を探知することが可能であったというべきである。ましてや、前記第二、一１のとおりの原告の経歴からみて、原告は、被告町の行政に通暁し、監査手続についても十分な知識経験を有している上、現町長である被告ｂに対抗する政治勢力の中心的存在として、相当な政治的影響力を有しており、現職の町会議員とも容易に連絡を取りうる立場にあったもので、平成四年ころからは、町議会の「議員ＯＢ有志」として被告町行財政を批判的に監視する活動も行っていた。このような原告の経歴と立場、実力をもってすれば、原告が右契約から一年以内の時点、あるいは遅くとも平成四年九月までに本件売買契約について右監査請求を提出するのに必要な程度の情報を得ることは十分可能であった。従って、平成四年九月から約一年四か月を経過した後になされた本件監査請求については、期間徒過につき「正当な理由」は認められない。
２　争点２について
（原告）
本件売買契約当時における本件土地の時価は金二二三七万円（一坪当たり金三五万円）程度であったところ、右契約における本件土地の代金額は金八一〇万円（一坪当たり金一二万六六八二円）とされ、右時価の三分の一程度にすぎない。従って、被告町の議会の議決を経ていない本件売買契約は、適正な対価なくして普通地方公共団体の財産を譲渡する場合には議会の議決が必要である旨規定した地方自治法二三七条二項、九六条一項六号に違反するものである。
（被告ら）
本件売買契約は、宅地利用に必要な造成工事がなされる前に締結されたものであり、必要な造成工事は買主である被告ａが本件土地を購入後金三〇〇万円を負担して行ったものである。従って、本件売買契約における代金額の実質は、右契約の代金額八一〇万円に右三〇〇万円を加えた金一一一〇万円（一坪当たり一七万三六〇〇円）となるが、この価格は、近隣の同種土地の取引事例と比較しても、不当に低額であるとはいえず、適正である。
従って、本件売買契約について、被告町の議会の議決は必要ではない。
第三　争点に対する判断
一　争点１（「正当な理由」の有無）について
１　当事者間に争いのない事実及び証拠によれば、以下の事実が認められる。（一）　本件売買契約については、当初、本件土地の代金額が金八〇〇万円とされていたが、平成三年一二月開催の河津町議会総務常任委員会において、その内容についての説明がなされ、その席で、取得価額と同額で転売されることが問題とされたため、取得時から売却時までの利息分相当額として金一〇万円を上乗せすることになり、代金額が金八一〇万円に改訂され、契約書も作り直された（前記第二の一２（二）、証人ｄ）うえ、同契約書は、被告町の役場内部において、被告町の建設課を発信者とし、文書の日付を平成三年七月二九日として、町長、助役らに回覧された（乙八号証の一、二）。
（二）　被告ａは、平成三年九月、本件土地上に建物（自宅）の建築を開始し、同年一一月七日、近隣の住民も参加して上棟式が行われ（前記第二の一２（三））、右建物は、平成四年三月二六日ころ完成し、同被告は、そのころから右建物に居住している（甲二号証の一）。
そして、本件土地については、平成四年七月七日、被告町から被告ａへ売買を原因とする所有権移転登記がなされている（前記第二の一２（三））。（三）　平成四年八月ころ、被告町議会の全議員に対し、本件売買契約は、被告町の財産を管理する立場にあった被告ａが町の財産を買うことは地方自治法に違反するとして、この問題について被告町議会による調査を促す匿名の投書（消印、平成四年八月二六日）が届き（乙一六号証、証人ｅ）、また、右投書の前後にも、被告町議会各議員宛に被告町の財産を管理する立場にある被告ａが本件土地を被告町から不当に安い価格で購入したことを指摘する旨の匿名の投書（乙一五号証、同一八号証の二、証人ｅ）や、当時、被告町の監査委員であったｅ宛に本件売買価格が安いこと等を指摘した匿名の投書が続いたことがあった（証人ｅ）。（四）　本件売買契約については、平成四年九月に開かれた決算特別委員会の総務常任委員会において、その内容等に疑問があるとして総務委員長ｄより話題が出され、事実上話し合われたことがあり（証人ｄ）、また、決算特別委員会において審議され、被告町当局の説明もなされたうえで、同月二一日、決算認定がされ、その際、右契約が明記されている「平成三年度土地開発基金の土地増減」等の関係書類が、関係議員に配布された（甲二号証の一、乙一一号証、証人ｄ、同ｅ）。（五）　原告は、昭和三七年一〇月から、町長選挙に立候補し、被告ｂ他一名と争って落選し、失職した昭和六一年四月までの間に通算五期にわたって被告町の町議会議員を務め、その間被告町の財務会計事項を担当する総務常任委員会の委員長（約四年間）、監査委員（約三年五か月、議会選出委員）など要職を歴任し、その後も政治的関心が高く、平成四年八月ころからは、被告町の「議員ＯＢ有志」として元議員のｅらと「町政を考える会」（現在の代表者ｅ）の結成準備をし（正式発足は平成五年一〇月）、被告町の行財政を批判的に監視する活動を行っている（前記第二の一１（一）、甲一四号証の一ないし七、甲二〇号証、証人ｄ、同ｅ、原告本人）。


２　以上で認定した事実に照らし、本件につき「正当な理由」の有無を検討する。（一）　地方自治法二四二条二項ただし書にいう「正当な理由」の有無は、特段の事情のない限り、普通地方公共団体の住民が相当の注意力をもって調査したときに客観的にみて当該行為を知ることができたかどうか、また、当該行為を知ることができたと解される時から相当な期間内に監査請求をしたかどうかによって判断すべきである（昀高裁判所昭和六二年（行ツ）第七六号・昭和六三年四月二二日第二小法廷判決・集民一五四号五七頁）。
（二）　ところで、本件売買契約については、平成三年一二月開催の被告町議会の総務常任委員会において契約内容の説明がなされたうえ、正式な審議を経て代金額が改訂され、契約書も作り直され、同四年九月に開かれた決算特別委員会の総務常任委員会の席上でも話題となり、事実上の話し合いが行われ、更に、議会の決算特別委員会において審議され、同月二一日、決算認定を受けているうえ、その際、本件売買契約が記載された関係書類が議員に配布されており、契約書も被告町の町役場内部で回覧されているのであり、右契約につき、被告町の議会及び町役場において秘密裡の処理がなされたものとは認められず、また、本件土地上の被告ａの建物建築は、近隣住民が参加して上棟式が行われたほか、完成までの約六か月間公然と行われているうえ、右土地については、平成四年七月七日、被告町から被告ａへ売買を原因とする所有権移転登記がなされていたから、被告ａが被告町から本件土地を購入したことは、不動産登記簿を閲覧する等の方法により、容易に知りうるところであった。
更に、平成四年八月ころ以降、被告町議会の全議員宛に本件売買契約に問題があるとして、調査を促す匿名の投書が相次いでおり、これら投書が、特定の町民からなされたものか否かは不明であるが、少なくともこの時期、一部町民の間では、本件売買契約の内容が知りうるところとなり、その売買価格等が問題とされていた事実が明らかである。
以上の事実を総合すれば、本件売買契約が秘密裡になされたとか、関係者がその内容や手続を秘匿しようとした事実は認められず、被告町の住民が、被告町の行政や議会審議に関心を持ち、相当の注意力をもって調査をすれば、遅くとも平成四年九月ころまでには、本件売買契約につき監査請求が可能な程度の事実（被告ａが被告町から本件土地を購入したことや本件土地の売買代金額等）を知ることができたというべきである。
ましてや、前記認定の原告の被告町における議員等の経歴、政治活動の内容及び実績等からすれば、原告は、町議会議員等を通じて本件売買契約に関する議会での審議状況、関係資料の存在及びその内容等を知りうる立場にあったと認められ、原告が遅くとも平成四年九月ころまでに右事実を知ることはなおさら容易であったというべきである。
然るに、原告は、右の時から約一年四か月を経過した平成六年一月二六日になってはじめて本件監査請求を行ったのであるから、相当な期間内に監査請求をしたとはいえず、本件監査請求が本件売買契約締結の日から一年を経過した後になされたことについて、地方自治法二四二条二項ただし書にいう「正当な理由」があるということはできない。
なお、原告は、本件売買契約については、被告町が被告ａの代替地として訴外ｃから本件土地を購入する際、同土地を公民館駐車場用地として利用する予定がないのに、公民館駐車場用地という虚偽の名目で農地法五条の転用許可を得たり、被告ａが、本件国道工事に伴い代替地の提供を受けた他の住民と比べて、様々な点において優遇されるなど、その経緯も含めて、極めて不自然な処理がなされた旨主張するが、右事実の存否は、本件の「正当な理由」の有無についての前記判断を妨げるものではない。
更に、原告は、原告が本件売買契約について知ったのは、平成五年一二月中旬ころに受け取った匿名の投書による旨主張し、本人尋問において、これに沿う供述をするが、右投書自体は、本件訴訟において証拠として提出されていないうえ、原告は、当初、右投書が入っていた封筒は、甲七号証（封筒）である旨主張していたが、その後、右封筒の消印が右投書の約一年前（平成四年一二月一日付け）のものであったことから、右封筒は右投書が入っていたものではない旨主張を変更するに至っていることなどに照らすと、原告の右供述によって右投書が存在したことを認めるには足りず、その他これを認めるに足りる証拠はない。
二　結論
以上によれば、本件監査請求は、監査請求期間を徒過したことについて地方自治法二四二条二項ただし書にいう「正当な理由」があるということはできないから、本件訴えは、いずれも、適法な監査請求を経たとはいえず、その余の点について判断するまでもなく、原告の本件訴えは、いずれも不適法であるから、これを却下することとする。
静岡地方裁判所民事第二部
裁判長裁判官　田中由子
裁判官　田中治
裁判官　早川幸男
（別紙）
当事者目録
静岡県賀茂郡＜以下略＞
平成六年（行ウ）第四号、同第五号事件原告　ｆ
右訴訟代理人弁護士　荒木俊馬
同　加藤悟
同　小林春雄
右訴訟代理人小林春雄復代理人弁護士　小畠常義
静岡県賀茂郡＜以下略＞
平成六年（行ウ）第四号事件被告　ａ
右訴訟代理人弁護士　牧田静二
右訴訟復代理人弁護士　祖父江史和
静岡県賀茂郡＜以下略＞
平成六年（行ウ）第四号、第五号事件被告　河津町
右代表者町長　ｂ
右訴訟代理人弁護士　宮原守男
同　倉科直文
静岡県賀茂郡＜以下略＞
平成六年（行ウ）第五号事件被告　ｂ
右訴訟代理人弁護士　勝山國太郎
物件目録
一　所在　賀茂郡＜以下略＞
地番　＜以下略＞
地目　雑種地
地積　二一一平方メートル
二　所在　賀茂郡＜以下略＞
家屋番号　未登記のためなし
種類　居宅
構造　木造瓦葺二階建
床面積　不詳


○　主文
一　本件各控訴をいずれも棄却する。
二　控訴費用は控訴人らの負担とする。
○　事実及び理由
第一　当事者の求めた裁判
一　控訴人ら
１　原判決を取り消す。
２　被控訴人が控訴人Ａに対して昭和六三年七月二〇日付けでした昭和六一年七月一一日相続開始に係る相続税の無申告加算税の賦課決定処分を取り消す。３　被控訴人が控訴人Ｂ、同Ｃ及び同Ｄの被相続人Ｅに対して昭和六三年七月二〇日付けでした昭和六一年七月一一日相続開始に係る相続税の無申告加算税の賦課決定処分を取り消す。
４　訴訟費用は第一、二審とも被控訴人の負担とする。
二　被控訴人
主文と同旨
第二　事案の概要
本件事案の概要は、後記一のとおり付加、訂正し、新たに後記二、三のとおり控訴人らの主張とこれに対する被控訴人の反論を追加するほかは、原判決事実及び理由第二　事案の概要（原判決二枚目裏三行目から同一〇枚目表五行目まで）のとおりであるから、これを引用する。
一　付加、訂正
１　原判決三枚目表六行目から七行目にかけての「相続開始の日から六か月を経過する昭和六二年一月一二日までに」を「相続の開始があったことを知った日の翌日から六か月を経過する昭和六二年一月一二日（同月一一日が日曜日のため）までに」と改める。
２　原判決四枚目表末行の「棄却するする」を「棄却する」と改める。３　原判決四枚目裏五行目の「国税通則法」の次に「（昭和六二年法律第九六号による改正前のもの、以下同じ）」を加える。
二　控訴人らの当審における追加主張の要旨
１　控訴人Ａ及びＥは、法定申告期限内に相続税を申告するため、被控訴人に対し、共同相続人の一人であるＦが提出した申告書の内容の開示を要請したのに、被控訴人は、違法にもこれを拒否し、右控訴人らの期限内申告の実施を違法に拒絶しておきながら、その一方で本件処分をしたものであるから、被控訴人のなした本件処分は、信義誠実の原則に反し、無効である。
２　本件において「正当な理由」があると認められないとしても、賦課される無申告加算税の額は、控訴人Ａ及びＥに認識可能であった相続財産を前提として算出した額に限定されるべきであるから、それを超えた本件処分は全体として無効であるか、又は右超過部分について一部無効である。
３　原審は、大阪国税不服審判所の審査官であるＧ及びＨ両名の証人申請を採用しなかった点に違法がある。
三　被控訴人の反論の要旨
１　控訴人Ａ及びＥが被控訴人に対し、法定申告期限内にＦの申告書の内容の開示を要請した事実はない。被控訴人が右控訴人らから、Ｆの申告書の内容の開示を求められた時期は昭和六三年二月二九日であり、被控訴人は、国家公務員法一〇〇条一項（守秘義務）の規定に基づきこれを拒否したものであるから、何らの違法もない。
２　国税通則法六六条一項ただし書きの「正当な理由」とは、無申告加算税を課するか否かを決定づける要件であって、期限内申告書の提出がなかった場合の無申告加算税の範囲を画するための要件ではないし、本件処分は実質的にも不当ではない。
３　控訴人ら主張の証人二名の尋問が不必要であることは明らかである。
第三　証拠（省略）
第四　争点に対する判断
一　当裁判所も、本件相続に関し、控訴人Ａ及びＥが法定申告期限内に相続税の申告書を提出しなかったことについては、国税通則法六六条一項ただし書きに規定する正当な理由があるものと認めることかできないから、本件処分は適法であると判断する。その理由は、以下のとおりである。
１　相続財産の全容が判明しない場合の納税申告について相続税は、相続又は遺贈による財産の取得時に納税義務が成立する国税である（国税通則法一五条一、二項）。そして、相続税の納税義務が成立した場合、納税者は、相続税法により、納付すべき税額を申告すべきものと定められている（申告納税方式、国税通則法一六条二項一号）。
そして、申告納税方式による国税の納税者は、国税に関する法律の定めるところにより、納税申告書を法定申告期限までに税務署長に提出しなければならず（国税通則法一七条一項）、相続税法二七条一項は、相続又は遺贈により財産を取得した者は、その被相続人からこれらの事由により財産を取得したすべての者に係る相続税の課税価格の合計額がその遺産に係る基礎控除額を超える場合で、その者の相続税の課税価格に係る相続税額（同法一五条ないし一九条、一九条の三ないし二一条）があるときは、相続の開始があったことを知った日の翌日から六月以内に申告書を納税地の所轄税務署長に提出しなければならないと規定し、その際、右申告書には、課税価格、相続税額その他政令で定める事項を記載しなければならないと定めている。
してみろと、法定申告期限までに適正な相続税を自主申告するためには、納税者としては、相続財産の全容を正確に認識していることが必要であり、それゆえ、須らく相続財産を調査し、その全容を把握するよう努力すべきであるというのが右法条の趣旨と解される。
しかしながら、常時法定申告期限内に相続財産の全容を把握することができるとは限らないので、法は、申告後において、相続税額に不足を生じたり、過大となったときには、修正申告又は更正の請求をすることができるものとしているのであって（国税通則法一九条、二三条、相続税法三一条、三二条）、相続財産の全容が判明しない場合、その理由の如何によって申告書の提出義務を免除し、又は猶予する旨を定めた規定は存しない。
以上の規定を通覧すると、納税者が相続財産の全容を把握するため、種々の調査をし、情報入手の努力をした結果、相続財産の一部のみが判明し、その部分だけで遺産に係る基礎控除額を超える場合には（したがって、その努力をしなかった場合には、以下の申告方法を安易に許すべきではない。）、判明した相続財産につき、とりあえず自主的に申告しなければならず、これにより相続税の納税義務を確定させるべきであり、残余の相続財産が後日判明したときは修正申告によることとし、したがって、平均的な通常の納税者を基準としても、相続財産の全容が把握できないからといって、それを理由に、法定申告期限までに相続税の申告をしないことは許されないというのが税確保の観点からみて、立法の趣旨であるといわなければならない。


それゆえ、相続財産の全容が判明しなければ相続税の申告ができないという控訴人らの主張及びこれに副う甲第一一号証の見解は、当裁判所の採用しないところである。
２　無申告加算税と「正当な理由」について
国税通則法は、納税者の行なうべき申告義務に違反した者に対し、行政上の制裁として、各種の加算税を課し（六五条、六六条、六八条）、これにより誠実な納税申告書の早期提出を促し、間接的にせよ不正な申告事態を防止するとともに、国民の納税義務の適正かつ円滑な履行を確保し（一条）、健全な申告秩序の形成を図ろうとしているものと解される。
ところで、申告が遅延するについては種々の理由があることであるから、無申告加算税賦課の制裁を課するのが納税者に酷であるという特段の事情のある例外的な場合が予想されるので、国税通則法は、六六条一項ただし書きにおいて、期限内申告書の提出がなかったことについて正当な理由があると認められる場合には、無申告加算税を課さないこととしている。したがって、これを相続税法に則していうと、期限内申告書を提出しなかったことにつき、無申告としての行政制裁を課されないのは、平均的な通常の納税者を基準として、当該状況下において、納税者が相続税を申告することが期待できず、法定申告期限内に右の申告をしなかったことが真にやもを得ない事情のある場合に限られるものと解するのが相当であり、後記認定のとおり、本件のように、相続財産の一部とはいえ、これを把握し、納税者として相続税の申告をしなければならないと認識すべきであった場合には、そもそも、国税通則法六六条一項ただし書きの「正当な理由があると認められる場合」に当たらないのである。
控訴人らは、控訴人Ａ及びＥが本件相続財産の全容を把握するために様々の努力や対応をしたことを適切に評価すれば、期限内に申告しなかったことについては、正当な理由があったと評価されるべきであると主張するが、法定申告期限内に相続財産の一部を認識し、それによれば、当然相続税を申告しなければならなかったのであるから、無申告加算税賦課の制裁を受けるべきであり、右の主張は採用することができない。
３　控訴人Ａ及びＥが期限内申告をしなかった理由について控訴人らは、本件において、相続財産の全容を把握できる立場から除外されていたうえ、Ｆが「未分割の財産はなく、すべての財産は自分が相続した。」と主張しており、その立場におかれた平均的な能力を有する通常人が未分割の財産はないと判断しても無理でない状況にあり、現に、法定申告期限後に判明したところでは、土地については、ほぼすべてをＦが遺贈と生前贈与によって取得していたのであるから、控訴人Ａ及びＥが、未分割の財産がなく申告義務がないと信じたことには何らの責任がなく、また、このような場合に申告義務を負うとしても、想定される申告方法はすべて問題があるから、控訴人Ａ及びＥが法定申告期限内に申告書を提出しなかったことについて「正当な理由」があると主張するが、この点に関する当裁判所の判断は、原判決一五枚目裏一行目から同一八枚目表末行までの説示と同一であるから、これを引用する（但し、原判決一五枚目裏一行目の「５ところで、」を削除する。）。
４　控訴人Ａ及びＥの相続財産に対する認識について
控訴人Ａ及びＥが法定申告期限までに、きくの相続財産につき、どの程度知ることができたかについての当裁判所の認定・判断は、次のとおり付加、訂正、削除するほか、原判決一八枚目裏末行から同二七枚目裏九行目までの説示と同一であるから、これを引用する。
（１）　原判決一九枚目裏一行目の「九月ころ、」の次に「知人の税理士に実情を話して相談し、アドバイスを受け、」を、同四行目の「原告」の前に「甲第九号証、」をそれぞれ加える。
（２）　原判決二〇枚目裏三行目から四行目にかけての「二六日」を「二八日到達の書面により」と改める。
（３）　原判決二一枚目表三行目の「乙第九」の前に「甲第一二号証の一ないし五、第一三号証、」を加える。
（４）　原判決二一枚目裏末行の「一八万二五九六円」を「一八万九四八五円」と、同二二枚目表四行目の「約三二四六万六五三一円」を「三二四六万六三五九円」とそれぞれ改める。
（５）　原判決二二枚目裏一行目の「裏面路線」を「側方路線」と改める。（６）　原判決二五枚目表五行目の「第二号証」を「第二号証の一、二、第一二号証の一ないし五、第一三号証」と改める。
（７）　原判決二五枚目裏七行目から八行目にかけての「のうち二九六・〇五平方メートル」を削除し、同九行目の「記載額は」を「評価額の記載額は、三〇番の土地につき三〇八七万八〇一〇円〔但し、地積を二九六・〇五平方メートルとして〕、同番人の土地につき」と改め、同末行の「記載額は」の前に「評価額の」を、同二六枚目表六行目の「第四号証、」の次に「第九号証、」をそれぞれ加える。
（８）　原判決二六枚目表七行目の「法定申告期限後」から同一〇行目までを「控訴人Ａ及びＥは、法定申告期限後である昭和六二年四月頃、被控訴人から、期限後申告の勧めを受けたので、知人の税理士に相談した結果、その法的見解に従い、被控訴人からの右の指導・勧告に応じないこととした。なお、控訴人Ａ及びＥは、同年六月頃、Ｆから同人の申告書の写しを入手した。（甲第一一号証、第一四号証、乙第五、第六号証、証人Ｉの証言、
控訴人Ａ本人尋問の結果）」と改める。
（９）　原判決二六枚目表末行の「２」を削除し、同裏六行目の「原告Ａ」から同八行目の「認められるから」までを「控訴人Ａ及びＥにつき、相続放棄の申述期間が経過しているから」と、同二七枚目表一行目の「供述をしている。」を「供述をし、甲第九号証にも同旨の記述がある。」と、同裏八行目の「できなかったことにやむを得ない」を「できなかったことにつき、真にやむを得ない」とそれぞれ改める。
５　無申告加算税の課税対象について


主　　　　文
本件控訴を棄却する。
当審における未決勾留日数中一四〇日を原判決の本刑に算入する。
理　　　　由
本件控訴の趣意は、弁護人鈴本顯藏、何佐藤昌巳、同名嶋聰郎作成の控訴趣意書、主任弁護人鈴木顯藏作成の控訴趣意書補充書（一）、（二）、（三）に、これに対する検察官の答弁は、検察官村主憲博作成の答弁書にそれぞれ記載のとおりであるから、これらを引用する。
そこで、記録を調査し、当番における事実取調べの結果を併せ斟酌して検討する。
一　法令適用の誤りの所論について
所論は、外国人登録法一八条一項二号が外国人登録申請の際の虚偽申請行為に対し罰則を設けていること、同法が在留外国人の公正な管理を目的としていること、外国人登録原票が原則非公開とされていることなどを理由に、同原票は刑法一五七条一項所定の権利、義務に関する公正証書原本に該当しないと主張し、同原票について公正証書原本不実記載罪の成立を認めた原判決には判決に影響を及ぼすことの明らかな法令適用の誤りがあるという。
<要旨>しかし、外国人登録原票は、本邦に在留する外国人の申請に基づき当該外国人の居住地の市町村長が外国</要旨>人登録法に依拠して作成し、当該市町村の事務所に備える公文書であり、同原票記載事項を証明する効力を有するものである。その記載事項は在留外国人の同一性とともに、居住関係、身分関係を明らかにし、ひいては公法上及び私法上の権利義務の帰属主体をも明らかにするものである。現に同原票は、外国人の居住関係、身分関係を明らかにする公文書として地方税等の賦課徴収事務や国民健康保険、国民年金、学齢児童への就学通知、児童手当の支給等の行政サービスの事務において広く機能しており、また、同原票に基いて、法律上当然に作成交付される外国人登録証明書や、運用上発行されている外国人登録済証明書は、登録された外国人が、社会生活において、自己の同一性、居住関係等を疎明する資料として機能している。同原票が権利、義務に関する一定の事実を公的に証明する効力を有するものとして、刑法一五七条一項の権利、義務に関する公正証書の原本に該当することは明らかである。同原票が原則として非公開であることは何ら公正証書性を否定する理由にはなり得ない。
また、刑法一五七条一項の公正証書原本不実記載罪が、権利、義務に関する公正証書原本の記載の正確性に対する公共の信頼を保護するため、虚偽の申立てを手段として公正証書原本に不実の記載をさせることを処罰するものであるのに対し、外国人登録法一八条一項二号の外国人登録虚偽申請罪は、在留外国人の居住関係及び身分関係を明らかにして在留外国人の公正な管理に資するため、外国人登録原票の記載の正確性を確保しようとして虚偽の外国人登録申請行為自体を処罰するものであって、両罪は保護法益を異にするばかりでなく、構成要件をも異にする。そうすると、後者の罰則が存在するからといって前者の罰則の適用を排除することにはならず、両罪は共に成立し、観念的競合の関係にあるものと判断される。以上いずれの点から考えても、所論は理由がない。
なお、原判決が法令の適用の項において、平成七年法律第九一号による改正前の刑広一五七条一項、一五八条一項、五四条一項後段、一〇条、二一条を適用すべきところを、右改正後の刑法の各法条を適用したのは誤りであるが、右各条項は改正の前後を通じてその内容に変わりはないから、右の誤りは判決に影響を及ぼさない。
二　事実誤認の所論について
所論は、被告人は養子縁組によりＡからＢという名前に変わったものであって、Ｂの名前でなされた本件登録申請の内容は虚偽ではないから公正証書原本不実記載、同行使罪は成立しないという。
右所論は控訴趣意書提出期限経過後の新たな控訴趣意あるから不適法な主張であるが、所論に鑑み、職権で判断する。
関係証拠によれば、次の事実が認められる。
被告人は、一九七二年四月二四日中華人民共和国（以下「中国」という）において、父Ｃ、母Ｄの実子として出生し、Ａと名付けられた。被告人はＡ（一九七二年四月二四日生）の名で旅券を取得し平成四年一月就学生の在留資格で中国から本邦へ入国したが、建造物侵入、窃盗未遂罪により同年一二月二五日に懲役八か月、二年間刑執行猶予の判決を受け、同月末日中国へ自費出国した。その後、被告人は、残留日本人の二世を仮装して本邦へ再入国しようと考え、平成五年三月ころ、中国公安局職員である父Ｃと共に、残留日本人であるＥびその夫Ｆ方を訪れ、自己をＥの子供として日本に入国させることの承諾を得た。Ｃは、Ｆ・Ｅ夫婦の協力を得るとともに、中国の戸籍作成に携わる職員などに働きかけ、被告人の戸籍上の記載について、身分をＦ・Ｅ夫婦の子とするとともに、氏名をＡからＢ、生年月日を一九七二年四月二四日から一九六八年一一月一二日と変えた。
Ｅは平成五年九月本邦に帰国し、被告人の依頼に応じて、同年一二月ころＢ名義及び日本人の配偶者等（Ｅの二男）の在留資格の在留資格認定証明書交付申請書を入国管理事務所に提出し、同六年一月ころその旨の在留資格認定証明書の交付を受けてこれを被告人に送った。被告人は、Ｂの名義で旅券を取得し、同年二月本邦に入国し、月年三月一八日に前記４年月日、Ｂの氏名、前在留資格を記載した外国人登録申請書を豊橋市役所に提出し、その旨外国人登録原県に記載させ、備えさせた。
以上の認定事実によれば、被告人は真実日本人の実子でもなく、民法八一七条の二の特別養子でもないから、出入国管理及び難民認定法一条の二、別表第一所定の日本人の配偶者等に当たらないし、生年月日も虚偽であるから、日本人の配偶者等で生年月日を一九六八年一一月一二日とするＢなる表示は被告人の実体を表すものではないことか明らがである。そうすると、前記外国人登録申請を内容虚偽のものであるとして、公正証書原本不実記載、同行使罪の成立を認定めた原判決に事実の誤忍はない。
三　量刑不当の所論について
所論は、被告人を懲役一年六か月の実刑に処した原判決の量刑が重すぎて不当であるという。


主　　　　文
本件各抗告を棄却する。
理　　　　由
本件各抗告申立の趣意は、請求人代理人弁護士平山正和外五名共同作成の「抗告の申立」と題する書面及び抗告理由書各記載のとおりであるが、所論は、要するに、原決定は、１被疑者三名が共謀のうえ請求人に加えた暴行についてこれを認めるに足りる証拠がないとした点、２被疑者Ａ、同Ｂが共謀して被疑者をみだりに逮捕したとの事実を認めるに足りる証拠がないとした点、３仮に少年補導員の一部になんらかの有形力の行使に及んだ者があったとしても、少年補導員は刑法一九五条一項にいう警察の職務を補助する者に該当しないとした点、の三点において、事実誤認ないし法令の解釈適用の誤りがあり、破棄を免れない、と主張するのである。一　よって検討するに、一件記録によれば、請求人に対する被疑者らの暴行ないし職権濫用の有無が問題となった一連の経緯として以下の事実が認められる。１　すなわち本件当日である平成二年七月二八日午後一〇時ころ、大阪府泉北警察署警察官Ａ、同Ｂは、Ｃほか七名の少年補導員とともに一八歳未満の少年がパチンコ店に入らないよう注意する目的で、大阪府堺市ａ所在「パチンコＤ」に入った。
２　すると一八歳前後と見える請求人ら数名がパチンコをしていたため、Ａが年齢を尋ねたところ、請求人はまともに返答せず、反抗的態度をとった。請求人は、その際Ａが所持していた懐中電灯で請求人の顎を数回殴打した、と主張している。（以下争点１という。）
３　ついで、請求人とその友人らが立ち上がり、同所に集まった補導員らとの間にもみあいが生じた。
この際、請求人は、Ｃが所持していた懐中電灯で請求人の頬部を一回殴打し、さらにＣ及び数名の補導員が請求人を椅子のうえに押さえつけるなどの暴行を加えた、と主張している。（以下争点２という。）
４　その後、もみあいが収まり、請求人らは右補導員らとともに最寄りの光明池派出所に出頭することとなり、右パチンコ店を出た。
請求人は、その際、パチンコ店前路上において、Ｂが請求人の腕を後ろから逆手に締めあげて逮捕した、と主張している。（以下争点３という。）５　光明池派出所においては、請求人が「服代を弁償せい、どついたことを謝れ」などと主張したため、請求人の両親を交えて話し合うこととなり、Ａが請求人宅において両親と話し合ったところ、両親は請求人を殴った少年補導員に謝らせてほしいと希望したが、Ａはこれを拒絶し、請求人は同日午後一一時五五分ころＥ記念病院において治療を受け、安静一日及び湿布治療約三日間を要する頭部打撲、顔面打撲の傷害があるとの診断を受けた。
６　その日以降もＡと両親との話し合いは継続され、Ａは右冶療に要した費用の支払いを申し出たが、両親は少年補導員の謝罪を主張して譲らず、結局同年八月一三日ころ請求人代理人らに相談するに至り、同年一〇月二四日右代理人らが告訴手続をとったが、大阪地方検察庁は翌平成三年三月三〇日、前記被疑者らを不起訴処分とした。
二　争点１に対する判断
Ａの暴行の有無については、原決定が説示するように目撃者の供述が請求人側、警察官側でその内容が全く異なっているが、Ａ自身、体格のよい請求人が立ち上がってＡに詰めより顔を近づけてきたため、思わず懐中電灯でその顎部分を押すようにして遠ざけたとの限度の事実は争っておらず、他方請求人はまだ椅子に座っている時にＡから懐中電灯で顎をこづかれたというものの、それほど強くなかったと述べているから、いずれにしても懐中電灯が請求人の顎に触れた事実は動かし難いと考えられる。
そこでどの様な機会に触れたかについて検討するに、原審において取り調べた請求人の同年輩の友人Ｆの民事裁判における証人尋問調書によれば、同人はその経過について、次のとおり供述している。
Ａが請求人に年齢を聞くとともに免許証の提示を求めた。請求人が「車の中にある」と言うと、Ａが「取ってこい」と言い、しばらくやりとりがあった後、請求人がやや大きな声で「しつこいなあ」と言うと「大きな声出すな、なんて口のきき方するんや」と言いながら請求人の顎のあたりを二回懐中電灯で軽く小突いた。すると請求人は「何をするねん」と興奮して立ち上がり、これに対してＡは「当たっただけや」と答えていた。
右供述内容は、それ自体特に不自然な点は窺えず、懐中電灯が請求人の顎に触れた経過の説明として首肯できるものがある。
これに対して、前記Ａの説明は少年補導にあたった警察官の行動としていささか受け身にすぎる感があるうえ、少年補導員Ｇの検察官に対する供述調書によれば、請求人は「殴りやがったな」と言いながら立ち上がってＡに詰め寄ったというのであるから、懐中電灯が顎に触れたのは請求人が立ち上がってＡに詰めよる前であったと考えるのが自然である。
そうすると、ＡはＦの供述するような経過で請求人の不貞腐れた態度に注意を促す意味で顎を故意に軽く小突いたと認めるのが相当である。原決定は、この点について双方の目撃者の供述内容が相反し、客観的目撃者がいないことを根拠に、右暴行の存在を認めるに足りないと説示するが、相反する供述内容からも、その場の状況に合致する部分あるいは双方の供述内容の一致する部分等から合理的に疑いを入れない事実を認定することは可能であって、利害の反する当事者の供述内容が互いに相反しているという事実を指摘するにとどめ、それ以上の検討をしなかった原決定は不十分のそしりを免れない。しかしながら、Ａの右暴行は、それ自体軽微なものであるうえ、請求人の不必要な挑発的言動に触発された偶発的側面が否定できず、これを特別公務員暴行凌虐罪として起訴する価値には乏しいというべきである。
三　争点２についての判断


前記のように請求人がＡに向かって行くような態度を示したため、付近にいたＣら数名の補導員が間に入り、請求人を店外に連れ出そうとしたところ、請求人とパチンコをしていた友人Ｆらがこれを阻止しようとしてもみあいが生じた。その際にＣが懐中電灯で請求人を殴打したか否かについては、補導員らと請求人らとの間に相反する供述があるものの、前記Ｆの目撃供述内容は「ある補導員が懐中電灯を、右手で斜めに振り上げＨ君の左頼めがけて振り下げるのを見た。しかし当たる瞬間は見ていない」と具体的であるうえ、請求人は右暴行により負傷したと述べているところ、前記診断名のうち顔面打撲はこれを裏付けていると考えられる。しかも前述のように請求人の母親が本件後にＡと交渉した経過を録音したテープによれば、Ａは「結局、年いった補導員さんらがですね、最初たまたまお宅の息子さんに、もみあいになったところがら先に手をだしたような形になりましたけれど」と発言したり、母親が「まして物をもって殴ってるんですよ」と抗議したのに対して「たまたまね、それはね」とか「いやいや、補導員さんだってもう下手なことをしたな、と。それこそ挑発にのったみたいなことになってしもうた、と反省するところはもっていただいています。」などと答えていることに照らしても、請求人の供述するようなＣの暴行があったと認めることができる。したがって、右暴行の存在に疑問があるかのような原決定の事実認定は、前記のテープの内容や医師作成の診断書の内容のように動かしがたい証拠を合理的理由もなく軽視した誤りが認められる。
しかしながら右誤認が本件請求の結論に影響しないことについては後述五のとおりである。
また請求人は右暴行の後さらに補導員らに椅子の上に押さえつけられた等というが、請求人はＣの右暴行に激昂し、店内の椅子の上に立ち上がり大声を出し、故意に騒ぎ立てるような挙動にでたことは原決定説示のとおりであって、仮に請求人のいうようなことが生じたとしても、それはやむを得ない行為と解する余地もあり、起訴価値に乏しいというべきである。
四　争点３に対する判断
前記もみあいの後、パチンコ店を出たところでＢが請求人の腕をつかんで逮捕したか否かについても、請求人らと補導員らとの供述が相反し、ことにＢは請求人がパチンコ店を出る際には、派出所付近におり、その場にいなかったから、そのような行為は一切していない、というのであるが、他方補導員の一人であるＩは請求人らと共にパチンコ店の外に出る際に、「ＢさんとＢさんか呼んできた制服のお巡りさん二人がきて、全員で派出所に行ったのです」と検察事務官に供述している。そこで当裁判所において同人を証人として取調べたところ、「そのように供述したことは事実であるが、勘違いであった、なぜそのように言ったかわからない」とＢをかばっているとしか理解できない不可解な弁解をした。そうするとＢがその場にいなかったとの供述内容は必ずしも措信できず、パチンコ店前においてＢと請求人が遭遇し請求人の供述するようなＢの行為があったと考えることにもそれなりの合理性があるといわなければならない。これに対してＢと行動を共にしていた補導員であり、Ｂに不利な虚偽供述をする可能性の低い右馬場の検察事務官に対する供述内容を十分検討せず、安易にＢがその場にいなかったかのように認定した原決定には事実誤認があるといわざるを得ない。
しかしながら、請求人のいう不法逮捕は、請求人が供述するところによっても、Ｂが約五〇メートル程度請求人の手を後ろ手に持って派出所に向かったものの、その後請求人が「恥ずかしいから離してくれ」というと、これに応じて手を離した、というものであり、執ようまたは危険な態様ということはできず、他方前記Ｆ供述によれば、請求人らはパチンコ店の出口付近で「殴ったことを謝れなどと繰り返していた」という状況であつたから、Ｂの行為は、請求人らの挑発的言動に端を発したパチンコ店内における混乱の再発を避けるため、一時的な制圧行為として右のような行為に及んだと考えられ、動機として理解し得ないでもなく、以上を総合すると、Ｂの行為を職権濫用罪または特別公務員暴行陵虐罪として起訴する価値があるとは到底考えられない。また右現場にＡがいなかったことは記録上明らかであるから、ＢとＡの共謀を主張する所論も採用できない。
五　Ｃの責任について
Ｃの懐中電灯による暴行は前記のとおり明らかであるが、少年補導員は、以下に説示するように付審判請求の対象となり得る刑法一九五条一項所定の警察の職務を補助する者に該当しない。
<要旨>すなわち、少年補導員制度は、警察庁通達「少年警察活動要綱」の趣旨を受けた大阪府警本部長通達「少年</要旨>補導員制度の実施について」により、各警察署長が委嘱するシステムとなっているが、それはあくまで、少年警察活動には地域の有志の協力が有益であるとの考慮から、少年非行防止のための地域ボランティアを依頼している制度と解するのが相当である。
そのため前記本部長通達第七項においては「補導員は法的になんら職務権限を有するものではないので、活動に当たっては、強制にわたり、または目的を逸脱して、紛議を生ずることのないように配慮すること」と規定しており、少年補導員が警察官の職務を補助できると解する法律上の根拠はいっさい存在しない。したがって、本件のように少年補導員が警察官と行動を共にしていた場合においても、それは警察官の職務を事実上補助しているにすぎないことが明らかである。ところで付審判請求の制度は、公務員が権力の分担行使をするにあたり、その職権濫用ないし人権侵害を厳しく抑制し、もって公務の適正を確保しようとする制度の一つであるから、刑法一九四条・一九五条一項所定の特別公務員を「補助する者」も特別公務員に準じた権限を有する公務員を予定していると解するのが相当であり、事実上補助している私人は、公務との法的関連性がないのであるから、一般の民事・刑事上の責任以上の特別な責任を負うことはないといわざるを得ない。そうすると、前述のように公務員ではなく公務を行う法的根拠もない少年補導員を被疑者とする本件請求は、結局理由がない。
またＡらの警察官とＣとの前記暴行についての共謀の有無について検討しても、右暴行が一回限りの突発的なものであったうえ、記録によれば、Ａは本件当日、少年補導員らと補導を開始するにあたり、前記本部長通達の趣旨どおり、補導員らにあくまでトラブルがあれば警察官にまかせ、補導員が行きすぎた行為をしてはならない、と訓示していることが認められ、補導員とＡらの行為に共謀があったと認定することはできない。
六　以上によれば、所論の主張する被疑者らの三名の行為は、いずれも起訴価値がなくあるいは付審判請求の対象とならないから、本件請求を棄却した原決定は結論において正当として是認することができる。論旨は理由がない。よって刑事訴訟法四二六条一項により本件抗告を棄却することとし、主文のとおり決定する。


平成１０年（行ケ）第１７１号審決取消請求事件（平成１１年９月２２日口頭弁論終結）
判　　　　　決
原　　　　　　告　　コムサットコーポレーション
代表者　          　【Ａ】
訴訟代理人弁護士　　中村　稔
同　　　　　　　　　熊倉禎男
同　　　　　　　　　辻居幸一
同　　　　　　　　　田中伸一郎
同　　　　　　　　　宮垣　聡
同　　　　弁理士　　【Ｂ】
被　　　　　　告　　特許庁長官　【Ｃ】
指定代理人　　      【Ｄ】
同　　　　　　　　　【Ｅ】
同                  【Ｆ】
同　　　　　　　　　【Ｇ】
主　　　　　文
原告の請求を棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
この判決に対する上告及び上告受理のための付加期間を３０日と定める。
事実及び理由
第１　当事者の求めた判決
１　原告
特許庁が、平成９年審判第６６５９号事件について、平成９年１２月２４日にした審決を取り消す。
訴訟費用は被告の負担とする。
２　被告
主文１、２項と同旨
第２　当事者間に争いのない事実
１　特許庁における手続の経緯
原告は、昭和５７年１１月１９日（優先権主張・１９８１年１１月１９日、アメリカ合衆国）にした特許出願（特願昭５８ー５００３３５号）の一部を分割して、平成４年１１月１９日、名称を「防護信号通信方法」とする発明（以下「本願発明」という。）につき特許出願をした（特願平４ー３３２２６７号）が、平成９年１月２７日に拒絶査定を受けたので、同年４月２８日、これに対する不服の審判の請求をした。
特許庁は、同請求を平成９年審判第６６５９号事件として審理したうえ、平成９年１２月２４日に「本件審判の請求は、成り立たない。」との審決をし、その謄本は平成１０年２月１２日、原告に送達された。
２　本願発明の要旨
(1)　本願明細書の特許請求の範囲第１２項に記載された発明（以下「本願第１発明」という。）の要旨
送信機から受信機へ信号を伝送する防護信号通信方法であって、前記送信機側で、情報を示すプログラム信号を供給し、前記プログラム信号を受信する全ての受信機に共通の第１シーケンス信号を発生し、前記プログラム信号を受信する全ての受信機に共通のキー信号を供給し、少なくとも前記第１シーケンス信号に基づいて前記プログラム信号を暗号化し、暗号化された第１シーケンス信号を得るために前記キー信号により前記第１シーケンス信号を暗号化し、前記暗号化されたプログラム信号と前記暗号化された第１シーケンス信号を送信し、前記受信機側で、前記キー信号を得、解読された第１シーケンス信号を得るために前記キー信号に基づいて前記第１シーケンス信号を解読し、前記プログラム信号を得るために前記第１シーケンス信号に基づいて前記暗号化されたプログラム信号を解読する防護信号通信方法。
(2)　本願明細書の特許請求の範囲第１５項に記載された発明（以下「本願第２発明」という。）の要旨
送信機から受信機へ信号を伝送する防護信号通信方法であって、前記送信側で、情報を示すプログラム信号を供給し、少なくとも毎分数回変化する第１シーケンス信号を発生し、キー信号を供給し、少なくとも前記第１シーケンス信号に従って前記プログラム信号を暗号化し、暗号化された第１シーケンス信号を得るために前記キー信号により前記第１シーケンス信号を暗号化し、前記暗号化されたプログラム信号と前記暗号化された第１シーケンス信号を送信し、前記受信側で、キー信号を得、解読された第１シーケンス信号を得るために前記キー信号に素づいて前記第１シーケンス信号を解読し、前記プログラム信号を得るために前記第１シーケンス信号に基づいて前記暗号化されたプログラム信号を解読する防護信号通信方法。
３　審決の理由の要点
審決は、別添審決書写し記載のとおり、本願第１、第２発明が、本願発明の優先権主張の日の前にわが国において頒布された刊行物である特開昭５６ー５０００７５号公報（以下「引用例」という。）に記載された発明（以下「引用例発明」という。）に基づいて当業者が容易に発明することができたものと認められ、特許法２９条２項の規定により特許を受けることができないものであるとした。
第３　原告主張の審決取消事由の要点
審決の理由中、本願発明の要旨の認定、引用例記載事項の認定、本願第１発明と引用例発明との一致点及び相違点並びに本願第２発明と引用例発明との一致点及び相違点の各認定は認める。


審決は、本願第１発明と引用例発明との相違点についての判断及び本願第２発明と引用例発明との相違点についての判断を誤って、本願第１、第２発明が引用例発明に基づいて当業者が容易に発明することができたとの誤った結論に至ったものであるから、違法として取り消されなければならない。１　取消事由１（本願第１発明と引用例発明との相違点についての判断の誤り）(1)　審決は、本願第１発明と引用例発明との相違点である「前者（注、本願第１発明）においては、『プログラム信号を受信する全ての受信機に共通のキー信号』を用いるのに対し、後者（注、引用例発明）においては、『加入の種類に従って複数の値をとることができるキー信号』を用いる点」（審決書６頁１４～１９行）について、「『加入の種類に従って複数の値をとることができる』ということは、加入の種類にかかわらず共通の値をとることを排除するものではなく、また、同一のサービスを行う場合には、共通のキーでよいことは自明であり、全ての受信機に共通のキー信号を用いるとした点に、格別の創意を要するものとすることはできない。また、その効果も、当業者の予測し得る程度のものであって、格別のものとも認められない。」（同８頁３～１１行）と判断したが、それは誤りである。すなわち、従来技術においては、各加入者ごと又は一定の加入者のグループごとに、それぞれ別個のキー信号を付与していたために、キー信号により暗号化された第１シーケンス信号の種類はキー信号の種類と同数になることから、これらのすべてをプログラム信号と同時に送信することが実質的に不可能であったところ、本願第１発明は、キー信号をすべての受信機に共通するものとする構成を採用したことにより、キー信号により暗号化された第１シーケンス信号もすべての受信機に共通となるため、暗号化された第１シーケンス信号をプログラム信号とともに即座に送信することが可能となり、これによって、２段階の暗号化によって通信の安全を高めつつも、システムの複雑化を回避し、送信時間を要しない暗号化システムを得ることができたものである。
これに対し、引用例発明は、サービス・キーＫ（本願発明の「第１シーケンス信号」に相当する。）を加入キーＣｉ（本願発明の「キー信号」に相当する。）で暗号化し、メッセージＭ１（本願発明の「暗号化された第１シーケンス信号」に相当する。）として送信するものであるが、引用例に、加入キーＣｉを全加入者に共通なものとすることは全く記載されていないのみならず、１か月、３か月、６か月、１年という４種類の加入期間による加入方式の例が示され（甲第５号証８欄９～１３行）、「この方式によれば、所与の月の間所与のサービスに対して使用者が使用できる加入キーは２２在ることになる。」（同欄１５～１７行）、「前にのべた加入方式で与えられるサービスに対し、あらゆる時点において２２の異なったメッセージが用意されている。メッセージの持続期間はサービス・キーＫの持続期間に等しくそして所与のサービスに対しあらゆる時点において、現在の加入キーと同数のメッセージが存在する」（同９欄１５～２０行）と記載されており、このような記載からすれば、引用例発明は、キー信号（加入キーＣｉ）を加入の種類又はサービスごとに複数設ける（上記の加入方式の例では、４種類の加入期間のうち、１か月のものは１個だが、３か月、６か月、１年のものはそれぞれその初めの月により３個、６個、１２個に分かれ、合計２２個となる。）という技術思想を開示するものであり、キー信号を全加入者に共通のものにするということは全く予想していないといわざるを得ない。
したがって、本願第１発明と引用例発明とは、全く異なる技術思想に基づくものであり、本願第１発明を引用例発明から容易に推考することは到底できないものというべきであって、審決の上記相違点についての判断は、この点についての判断を誤ったものであることが明らかである。
(2)　被告は、引用例発明において、加入種別を１種類のみとしてキー信号をプログラム信号を受信するすべての受信機に共通とすることに当業者が格別の創意を要するものではないと主張するが、加入種別を１種類（例えば１か月の加入期間）としたとしても、各加入者ごとに異なるＩＤ番号を付して、かかるＩＤ番号によって第１シーケンス信号を暗号化することも可能であるから、加入種別を１種類のみとしたからといって、暗号化された第１シーケンス信号をプログラム信号と同時に送信するためにすべての受信機に共通のキー信号を採用することが、格別の創意なしに導かれるものではない。
また、現実には、加入者の便宜を考慮して複数の加入方式を採用せざるを得ないものであるが、本願第１発明は、加入の種類を複数としても、キー信号をすべての受信機に共通のものとする技術思想に基づくものであって、引用例発明とは異なる発想に基づくものである。
２　取消事由２（本願第２発明と引用例発明との相違点についての判断の誤り）審決は、本願第２発明と引用例発明との相違点である「前者（注、本願第２発明）においては、『少なくとも毎分数回変化する第１シーケンス信号』を用いるのに対し、後者（注、引用例発明）においては、『数分台の比較的短い期間でランダムな仕方で変わるサービス・キー』を用いる点」（審決書７頁１５～１９行）について、「少なくとも毎分数回変化する第１シーケンス信号を用いるのも、数分台の比較的短い期間でランダムな仕方で変わるサービス・キーを用いるのも、共に伝送の機密性を高めるためのものであって、毎分数回変えるのも、数分の周期で変えるのも、その効果において大差なく、当業者ならば設計上、適宜選択し得る事項に過ぎない。」（同８頁１４行～９頁１行）と判断したが、それは誤りである。すなわち、本願発明においては、プログラムの暗号化に用いた第１シーケンス信号が非加入者にも受信されてしまうため、本願第２発明は、非加入者による暗号解読を極力防ぐために、第１シーケンス信号を少なくとも毎分数回変化させる構成を採用したものである。従来技術においては、プログラム信号を暗号化する信号を頻繁に変更した場合、それをさらに暗号化することなく送信し、また、プログラム信号を暗号化する信号をさらに暗号化する信号が用いられた場合、それを頻繁に変更することはなかったのであるが、本願第２発明は、この両者を組み合わせることに想到し、プログラム信号を暗号化する第１シーケンス信号を頻繁に変更するうえに、さらに第１シーケンス信号をキー信号により暗号化する構成としたものである。
本願第２発明のかかる第１シーケンス信号の変化の頻度は、通信の安全性を高める上での必須の要件であって、その毎分数回という高頻度と、引用例発明における数分に１回という周期とでは、変化の頻度の差は数十倍にも及ぶものであり、両者の差は、単なる設計事項に止まらない本質的な差であるというべきである。したがって、審決の上記相違点についての判断は、この点についての判断を誤ったものであることが明らかである。
第４　被告の反論の要点
審決の認定・判断は正当であり、原告主張の取消事由は理由がない。１　取消事由１（本願第１発明と引用例発明との相違点についての判断の誤り）
について


原告は、引用例発明がキー信号（加入キーＣｉ）を加入の種類又はサービスごとに複数設けるという技術思想を開示するものであり、キー信号を全加入者に共通のものにするということは全く予想していないと主張するが、誤りである。すなわち、引用例の１か月、３か月、６か月、１年という４種類の加入期間による加入方式の例の記載は、引用例の「この二重キー方式の動作を説明するために、例として４つの種類の加入が用いられる加入方式に関し説明される。」（甲第５号証８欄９～１１行）との記載のとおり、あくまで１例であって、キー信号（加入キーＣｉ）を加入の種類に従って複数設けることができることを示したものにすぎず、キー信号を１個とすることを排除するものではない。引用例発明において、１種類の加入種別のみの場合でもシステムを構築できることが明らかであるから、加入種別を１種類のみとし、これに対して１つのキー信号を用いること、例えば、上記の加入方式の例のうちキー信号が１個しかない１か月の加入期間のみを採用した場合、すなわち審決のいう「同一のサービスを行う場合」には、キー信号は加入種類と関わりがなくなるので、プログラム信号を受信するすべての受信機にキー信号を共通とすることに、当業者が格別の創意を要するものではなく、その効果も当業者の予測し得る程度である。
したがって、審決の本願第１発明と引用例発明との相違点についての判断に誤りはない。
２　取消事由２（本願第２発明と引用例発明との相違点についての判断の誤り）
について
原告は、本願第２発明の毎分数回という高頻度と、引用例発明における数分に１回という周期とでは、変化の頻度の差は数十倍にも及ぶものであり、両者の差は、単なる設計事項に止まらない本質的な差であると主張するが、誤りである。テレビジョン等のプログラム信号の暗号化技術において、暗号化に用いられる第１シーケンス信号を少なくとも毎分数回というような高い頻度で切り替ることは、必要に応じて当業者が適宜選択し得る常套手段であるので、テレビジョン等のプログラム信号の伝送をも包含していることが明らかな引用例発明において、第１シーケンス信号（サービス・キーＫ）の変化頻度を少なくとも毎分数回と設定することは、必要に応じて適宜選択し得る事項であり、また、そのことによる効果も引用例から予測し得る程度のものである。
したがって、審決の本願第２発明と引用例発明との相違点についての判断に誤りはない。
第５　当裁判所の判断
１　取消事由１（本願第１発明と引用例発明との相違点についての判断の誤り）
について
(1)　平成７年３月２０日付手続補正書（甲第３号証）及び平成９年５月２８日付手続補正書（甲第４号証）による各補正を経た後の本願明細書（甲第２号証）（以下単に「本願明細書」という。）には、「本発明は、テレビジョン信号伝送の機密性に関し、詳言すれば、テレビジョン信号伝送の非公認受信の防御に関するものである。」（甲第３号証７頁１３～１４行）、「加入者テレビジョン方式が増大することによって、同様にプレミアムテレビジョンプログラムを料金を支払わずに受信しかつ映し出そうとする者の数も増大してきている。」（同頁２１～２３行）、「加入衛星テレビジョン（ＳＳＴＶ）方式は非公認受信に対して確かに弱味があり、そしてそれゆえ有効な防御技術が非常に望まれる。」（同号証８頁４～６行）、「より複雑な技術は加入者のデコーダボックスに追加の情報を含むことができ、このデコーダボックスは個々の加入者に特別にアドレスされかつ幾つかのまたはすべてのチャンネルをオンまたはオフするのに使用される制御センタからの命令を受信する能力を含んでいる。」（同９頁６～９行）、「本発明の目的は、・・・加入テレビジョン方式用防護補助装置を提供することにある。本発明のさらに他の目的はコストおよび複雑さを昀小にするかかる防護補助装置を提供することにある。」（同頁１９～２２行）との各記載があり、本願第１発明の要旨自体とこの各記載とによれば、本願発明は、加入テレビジョンの非公認受信の防御のための防護信号通信方法であって、本願明細書上必ずしも明確ではないものの、本願第１発明は、個々の加入者ごとに別個のキー信号を付与していたより複雑な従来技術に対し、キー信号をすべての受信機に共通するものとする構成を採用したことにより、システムの複雑化を回避してコストを減ずる作用効果を奏するものであることが窺われる。
(2)　他方、引用例に、「『二重キー方式が採用され・・・情報のロック（鎖錠）を可能にするサービス・キーＫ。このキーは数分台の比較的短い期間でランダムな仕方で変わる。加入の種類に従って複数の値Ｃｉをとることができる加入キー・・・この加入キーは各受信局に挿入される加入担体に書き込まれている。送信に際して、特定のメッセージが作成されて、データと共に伝送』・・・するもので、送信機において、『サービス・キーＫを利用する自動ロック回路２４は、情報を搬送する信号ｄを受けて、ロックされた信号Ｄを発生・・・加入キーＣｉおよびサービス・キーＫから出発して、メッセージＭｉを形成・・・情報信号およびメッセージの送信』・・・し、受信機において、『メッセージならびに加入キーを受けて、送信局で用いられたサービス・キーに対応する信号を再生・・・ロックされた信号Ｄを受けると共に、サービス・キーを受け・・・ロックされている信号Ｄを解放、即ちアンロックされた信号ｄを発生』・・・するようにした伝送方式」（審決書４頁９行～５頁９行）が記載されていることは当事者間に争いがない。そして、引用例（甲第５号証）には、「この二重キー方式の動作を説明するために、例として４つの種類の加入が用いられる加入方式に関し説明される。ここで４つの種類の加入とは、１ヶ月の加入、３ヶ月の加入、６ヶ月の加入および１年の加入（予約）である。加入はこのような加入期間によって特徴付けられるばかりでなく、初めの月によって特徴付けられる。この方式によれば、所与の月の間所与のサービスに対して使用者が使用できる加入キーは２２在ることになる。即ち、１つの１ヶ月キーと３つの３ヶ月キーと６つの半年キーと１２の１年キーである。」（同号証８欄９～１８行）、「前にのべた加入方式で与えられるサービスに対し、あらゆる時点において２２の異なったメッセージが用意されている。メッセージの持続期間はサービス・キーＫの持続期間に等しくそして所与のサービスに対しあらゆる時点において、現在の加入キーと同数のメッセージが存在する。」（同９欄１５～２０行）との各記載があり、加入期間及びサービス開始月によって区分される２２の異なったキー信号（加入キー）、したがって２２の異なった暗号化された第１シーケンス信号（メッセージ）が、各時点において存在する例が示されているが、各時点においてキー信号をすべての受信機に対し共通とし、したがって暗号化された第１シーケンス信号を１種類とする例は示されていない。


平成一〇年(ワ)第三〇〇八号　不正競争防止法に基づく差止等請求事件（第一事件）
同年(ワ)第九四八二号　損害賠償等請求事件（第二事件）
判　　　　　　決
第一事件原告（第二事件被告）　　ミノル工業株式会社
右代表者代表取締役　　　        【Ａ】
第一事件原告　　              　株式会社マーベル
右代表者代表取締役　　　        【Ｂ】
右二名訴訟代理人弁護士　　　    小野田            学同　　　　　　　　　　　　　　　若　　原　俊　　二右補佐人弁理士　　　            【Ｃ】第一事件被告（第二事件原告）　ジェフコム株式会社右代表者代表取締役              【Ｄ】右訴訟代理人弁護士              深    井          潔右補佐人弁理士                  【Ｅ】
主　　　　　　文
一　第一事件原告らの請求をいずれも棄却する。
二　第二事件被告は、第二事件被告商品「Ｊｅｔライン」の包装に、「形状をまねた類似品にご注意下さい。」との表示を付してはならない。三　第二事件被告は、第二事件原告に対し、金八〇万円及びこれに対する平成一〇年九月一二日から支払済みに至るまで年五分の割合による金員を支払え。四　第二事件原告のその余の請求を棄却する。
五　訴訟費用は、第一事件及び第二事件を通じてこれを一七分し、その一一を第一事件原告（第二事件被告）ミノル工業株式会社の負担とし、その一を第一事件原告マーベル株式会社の負担とし、その余を第一事件被告（第二事件原告）の負担とする。
六　この判決は、二項及び三項に限り仮に執行することができる。
事実及び理由
事実及び理由は、別紙事実及び理由記載のとおりであり、第一事件原告らの請求はいずれも理由がなく、第二事件原告の請求は、主文二項及び三項掲記の限度で理由があるから、主文のとおり判決する。
（口頭弁論終結日　平成一一年一一月二日）
大阪地方裁判所第二一民事部
裁判長裁判官　　　　小　　松　　　一　　雄
裁判官　　　　高　　松　　　宏　　之
裁判官　　　　安　　永　　　武　　央
事実及び理由
なお、書証番号は甲１などと略称し、枝番のすべてを示すときは枝番の記載を省略する。
第１　請求
（第一事件）
１　第一事件被告は、別紙第二目録記載の各商品を製造、販売し、販売のために展示してはならない。
２　第一事件被告は、前項記載の商品を廃棄せよ。
３　第一事件被告は、第一事件原告ミノル工業株式会社に対し、金２４００万円及びこれに対する平成１０年１１月１８日から支払済みに至るまで年５分の割合による金員を支払え。
（第二事件）
１　第二事件被告は、第二事件被告商品「Ｊｅｔライン」の広告・包装に、「形状をまねた類似品にご注意下さい。」との表示を付してはならない。２　第二事件被告は、第二事件原告に対し、金１３２０万円及びこれに対する平成１０年９月１２日から支払済みに至るまで年５分の割合による金員を支払え。３　第二事件被告は、雑誌「電気と工事」に１回宛、別紙案文記載の案文により、標題にはゴシック４号活字を、当事者双方の住所、名称、氏名には４号活字を、その他の文字に５号活字を使用し、全ページにて印刷した謝罪広告を掲載せよ。４　第二事件被告は、業界紙「電気商工新聞」と「電材流通新聞」に各１回宛、別紙案文記載の案文により、標題にはゴシック４号活字を、当事者双方の住所、名称、氏名には４号活字を、その他の文字に５号活字を使用し、３段抜きにて印刷した謝罪広告を掲載せよ。
第２　事案の概要
（争いのない事実等）
１　当事者
第一事件原告（第二事件被告）ミノル工業株式会社（以下「原告ミノル」という。）は、諸作業工具の製造、販売等を目的とする株式会社である。第一事件原告株式会社マーベル（以下「原告マーベル」といい、原告ミノルと合わせて「原告ら」という。）は、電設工具・機械工具等の国内卸販売を主たる業務とする株式会社であり、原告ミノルの製品を一手に卸販売している。第一事件被告（第二事件原告）（以下「被告」という。）は、電設工事用機械工具及び電設工事用資材の製造、販売等を目的とする株式会社である。２(1)　原告ミノルの代表者である【Ａ】は、次の意匠権を有している（以下「本件意匠権」といい、その意匠を「本件登録意匠」という。）。
出願日　昭和５６年１０月８日
（意願昭５６－４４８６９号）
登録日　昭和６０年９月１３日
登録番号　第６６７５５４号
意匠に係る物品　呼び線
説　　　　　明　本物品は、連結金具より継手部迄の長さが２０㎝で、又撚線部分は下端に連続し、全長が３０ｍである。
登録意匠　別紙意匠公報（第６６７５５４号）所定欄掲載のとおり。(2)　本件意匠権には、次の類似意匠が合体している。
出願日　昭和５６年１０月８日
（意願昭５６－４４８７０号）
登録日　昭和６０年９月１３日
登録番号　第６６７５５４号の類似１号
意匠に係る物品　呼び線
説　　　　　明　本物品は、連結金具より継手部迄の長さが１５㎝で、又撚線部分は下端に連続し、全長が３０ｍである。
登録意匠　別紙意匠公報（第６６７５５４号の類似１）所定欄掲載のとおり。(3)　原告ミノルは、本件意匠権の独占的通常実施権を有している（弁論の全趣旨）。


(4)　なお、呼び線とは、電線・通信等の電線類の（主として）屋内配管への挿通の便に供せられるものである。その使用方法は、先ず、呼び線を配管の一端から、真っ直ぐあるいは屈曲した管の内壁に沿って押進・挿通させて、他端に出た呼び線の先端部に電線類を取り付け、しかる後、挿入開口部の外に残存する呼び線の残部を、挿入開口部側に逆方向に引っ張り出して呼び線を引き戻すことによって、電線類を配管内に引き入れて配設するものである。
３　原告ミノルは、昭和５６年１１月、「Ｊｅｔライン」の商品名で、別紙第一目録記載の呼び線（以下「原告商品」という。）の製造、販売を開始した。４　被告は、次のとおり呼び線を製造、販売している。(1)　平成２年４月から平成８年末ころまで、別紙呼び線一覧図の被告商品⑤欄記載のような形状の商品名「ブルーエース」の呼び線（検乙１。以下「被告商品⑤」という。）を製造、販売した。
(2)　平成８年末以降、「ブラックエースⅠ」の商品名で、別紙第二目録記載１の呼び線（以下「被告商品⑥」という。）を製造、販売している。(3)　平成９年末以降、「ブラックエースⅡ」の商品名で、同目録記載２の呼び線（以下「被告商品⑦」という。）を製造、販売している。(4)　平成１０年以降、「ニューブルーエース」の商品名で、同目録記載３の呼び線（以下「被告商品⑧」という。）を製造、販売している。（以下被告商品⑤ないし⑧を併せて、単に「被告商品群」という。）
５　原告ミノルによる広告・表示
原告ミノルは、月刊誌「電気と工事」の昭和６２年１２月号から平成５年８月号までの間の合計４８号に、「形状をまねた類似品にご注意下さい。」という表示を付した原告商品の広告を掲載した（乙２１。以下「本件広告」という。）。また、原告ミノルは、遅くとも平成７年９月８日から平成１０年８月３日まで、原告商品の包装に、「形状をまねた類似品にご注意下さい。」という表示を付した（乙２５、弁論の全趣旨。以下「本件表示」という。）。
（第一事件における原告らの請求）
１　原告らは、原告商品の形態は原告ミノルの商品表示として周知であるところ、被告商品群の形態は、原告商品の形態と類似し、混同のおそれがあるから、被告が被告商品群を製造、販売することは、不正競争防止法２条１項１号所定の不正競争であるとして、(1)原告らは、被告に対し、同法３条に基づき、被告商品⑥ないし⑧の製造、販売の差止め等を求めるとともに、(2)原告ミノルは、被告に対して、同法４条に基づき、被告が被告商品群を製造、販売したことにより原告ミノルが被った損害の賠償を求めている。
２　また、被告商品群の意匠は、本件登録意匠に類似するから、被告が被告商品群を製造、販売することは、原告ミノルの有する本件意匠権の独占的通常実施権を侵害するとして、原告ミノルは、被告に対し、(1)被告商品⑥ないし⑧の製造、販売の差止め等を求めるとともに、(2)被告が被告商品群を製造、販売したことにより原告ミノルが被った損害の賠償を求めている。
３　原告ミノルの１と２の各請求は、１が主位的請求であり、２が予備的請求である。
（第二事件における被告の請求）
被告は、原告ミノルに対し、本件広告及び本件表示（ただし、被告は、本件表示が付された始期を昭和６２年９月ころと主張する。）は、被告の営業上の信用を害する虚偽の事実を流布する行為であるから、不正競争防止法２条１項１３号所定の不正競争であるとして、同法３条に基づき、本件広告及び本件表示の差止めを求めるとともに、同法４条及び７条に基づき、損害賠償及び謝罪広告を求めている。
（第一事件の争点）
１　不正競争防止法違反について
(1)　原告商品の形態は、原告の商品表示として周知か。(2)　原告商品の形態と被告商品群の形態は類似するか。(3)　被告が被告商品群を製造、販売することは、原告商品と混同を生じさせるか。２　被告が、被告商品群を製造、販売することは、本件意匠権を侵害するか。３　原告ミノルが被った損害の額。
（第二事件の争点）
１　本件広告及び本件表示は被告の営業上の信用を害する虚偽の事実の流布に当たるか。
２　原告ミノルに、故意又は過失はあるか。
３　損害の額及び消滅時効。
４　謝罪広告の必要性。
第３　争点に関する当事者の主張
（第一事件の争点に関する当事者の主張）
１　争点１(1)（周知な商品表示）について
【原告らの主張】
原告商品の製造、販売が開始された時点での市場に流通していた呼び線の線条本体は、スチール・ワイヤーの平線か、ポリアセタール樹脂線条円口径の一本で形成されたもののみであった。
そのような状況で、線条本体をポリエチレンテレフタレートの３本の撚線形状とし、これに黒の色彩を施し、線条本体から真っ直ぐに伸びた棒状ワイヤを介して連結金具を取り付けた、原告商品の形態は、取引者・需要者間において極めて特異な形態であると受け止められ、外観上容易に他の呼び線と識別できるものであった。原告ミノルは、原告マーベルを通じて、原告商品を、全国の電気通信関係の資材・工具等に関する販売業者等及び最終需要者たる電気設備工事業者等に販売してきた。そして、原告商品は、別紙年度別販売数量記載のとおり、昭和６１年ころから急速に販売量が伸び出し、平成８年末までの販売総数は４６万本を超え、顕著な販売実績を達成している。
原告ミノルは、昭和５７年３月以降、業界月刊誌「電気と工事」に多数回にわたって原告商品を広告したが、同広告は、写真で原告商品の形態が示されており、原告商品の形態上の特徴を認識することができるものであった。また、原告商品のカタログにおいても、原告商品の表面の写真や図面が掲載され、本件原告商品の形態を感得できるものがあった。
したがって、遅くとも昭和６１年末までには、原告商品の形態は、その形態の特異性、販売実績、宣伝広告及び需要者による使用の実績により、原告ミノルの商品であることを示す表示として、取引者及び需要者の間において広く認識されるに至った。このことは、原告マーベルが依頼した「よび線購入・使用実態調査」（甲６）からも明らかである。
なお、呼び線の線条本体とその端部に取り付ける部材の形状と組み合わせには、多種多様な選択が可能であるから、原告商品の形態が、技術的機能に由来する必然的・不可避的なものでないことはいうまでもない。
【被告の主張】


(1)　原告商品の形態は、商品の機能に由来するものであって、商品について自他を識別し、出所を表示するものではない。
(2)　原告らが原告商品の特徴的形態と主張する呼び線の線条本体がプラスチックの撚線形状からなる点は、実公昭４３－１１１６０号実用新案公報（甲５の１）に開示されている古い技術である。また、昭和５５年ころ販売されていた「ＫＬＥＩＮＴＯＯＬＳ」（乙２）は、金属線を材料としているが線条本体の外形が撚線形状である呼び線である。さらに、米国特許第３０２８１４６号公報（特許庁資料館受入昭和３７年１１月２７日、乙３）には、プラスチックフィラメントを撚った技術により呼び線を構成することが示唆されている。
原告らが原告商品の特徴的形態と主張する棒状ワイヤは、被告代表者の出願にかかる昭５７－７４６２３号公開実用新案公報（乙１）に、先端に金具を取り付け、さらに誘導弾性線条連結材（棒状ワイヤ）を用いる構造・形状が開示されており、原告商品のみが有する特徴的な形状ではない。
(3)　原告は、原告商品の形態が原告の商品表示として周知であることの証拠として「よび線購入・使用実態調査」を提出しているが（甲６）、これによれば、原告の主張と逆の事実が明らかとなっている。
すなわち、同調査によれば、需要者は、ねじれのある黒い呼び線を、平成３年ころから使い始めたとの認識しかない。しかし、当時は、被告がねじれのある呼び線「シルバーエース」を発売して既に４年が経過していた。したがって、呼び線の線条本体が撚線形状であることは、原告商品と被告の上記商品の両者が市場に流通している状況の下に認識され始めたにすぎないから、原告商品の形態は原告の商品表示として周知ではない。
２争点１(2)（原告商品と被告商品群の類似性）について
【原告らの主張】
(1)　原告商品の特徴的形態は、呼び線線条本体をポリエチレンテレフタレートの撚線とし、かつ、先端部を形成する棒状ワイヤにある。線条部の素材及び形状と、先端の棒状ワイヤは、両者相まって挿通効果に多大の寄与をしているのみならず、線条部本体撚線の外観形状と先端部の棒状ワイヤは、自ずと取引者又は需要者の目に触れ、かつ、これらの者の注意を引く特徴的形態をなすものである。しかるに、被告商品群は、いずれも上記特徴的形態を具備している。しかも、被告商品⑦及び⑧にあっては、末端部にまで棒状ワイヤが付加され、被告商品⑥及び⑦にあっては、黒の撚線という色彩まで同一であり、被告商品⑧の青も黒に近いブルーである。
また、被告商品⑤も原告商品と類似する。
したがって、被告商品群は、原告商品と類似する。
(2)　被告商品⑥ないし⑧は、原告商品と同様の棒状ワイヤと連結金具で形成される先端部を具備している以上、末端部に環状ワイヤがある点については、原告商品に対する機能的付加があるにすぎず、商品全体として形態としての同一性は損なわれない。
【被告の主張】
(1)　被告商品群には、原告商品にはないビニール被覆があり、また、被告商品⑥ないし⑧には、原告商品にはない環状ワイヤが設けられている。したがって、被告商品群は、一見して明らかに原告商品とは異なる形状として、明確に区別して認識される。
(2)　原告らは、環状ワイヤは機能的付加にすぎないと主張するが、環状ワイヤは結線作業を従来品とは比較にならないほど迅速に行えるようにしたもので、取引者及び需要者が、構造、形状、挿通性、通管能力等の面で原告商品と比較した場合、非常に特徴的なものと認識される。
３　争点１(3)（混同のおそれ）について
【原告らの主張】
(1)　撚線の外観を呈する呼び線を製造している会社は、原被告の二社しかなく、原告商品と被告商品群とは、規格及び使用目的等において同じであるから、両者は、需要者においてはもちろんのこと、製品の販売先も競合している。したがって、呼び線の形態に着目する取引者又は需要者が、原告商品と類似する被告商品群を見た場合には、これらを、用途に応じた原告商品の改変、あるいは単なる改良として認識し、原告商品と誤認混同するおそれがある。(2)　原告商品の表示札には「Ｊｅｔライン」、被告商品群のそれには「ブラックエース」、「ブルーエース」又は「ニューブルーエース」というそれぞれの商品名称とそれぞれの製造者名が明記されている。
しかし、呼び線そのものの形態は、表示札に比べて格段に強く需要者の注意を引くものである。需要者は、自己の記憶にある周知の原告商品の形態と目前にある被告商品群の類似形態とを結びつけようとし、原告商品と被告商品群の相違点には気を止めないおそれがある。
他方、需要者は、商品名称や製造社名に関心がなく、しかも呼び線は店頭においてバラ単位で購入され、表示札は購入と同時に廃棄されるのが一般である。仮に店頭で購入するのでなくとも、顧客は、販売員の持ってくる見本帳やカタログを見てどの呼び線を選ぶか決めるのであり、誰の製造であるかに関心がない。また、取引者も、取引の当初においては、主としてその商品の形態に着目し、現物に当たって取引が開始するのが通常であると考えられ、その際に、原告商品と被告商品群との出所について誤認混同すれば、以後誤認混同に陥ったまま取引が継続されるおそれがあることは否定できない。
したがって、原告商品及び被告商品群の表示札に商品名称及び製造者名が記載されていることをもって、混同のおそれを否定することはできない。
【被告の主張】
原告商品と被告商品群の包装や広告には、互いに全く異なる商品名が明確に付されているのであるから、誤認混同されることはあり得ない。
４争点２（本件意匠権の侵害）について
【原告ミノルの主張】
(1)　被告商品群の意匠は、本件登録意匠と類似する。本件登録意匠は、長尺の撚線形状の線条本体の先端側に接続金具を介して棒状ワイヤを接続し、棒状ワイヤの先端部に連結金具を接続し、これらを直線上に一体的に接続してなる意匠である。そして、本件登録意匠は、①線条本体に撚線形状を採用したこと、②線条本体と連結金具との間に短い金属ワイヤ（棒状ワイヤ）を連繋せしめたこと、③線条本体と棒状ワイヤの連繋に金属筒体からなる接続金具を採用したことに特徴があり、それらが有機的に結合して全体の美感を生み出して特有の審美的効果を発揮させているから、本件登録意匠の要部は、線条本体、接続金具、棒状ワイヤで一体化された意匠部分にあるといえる。


被告商品群の意匠も、長尺の撚線形状の線条本体、接続金具、棒状ワイヤで一体化された意匠部分を有し、本件登録意匠と類似している。なお、本件登録意匠の連結金具の形状は、出願前から公知の形状であったから、被告商品群の意匠との類否の判断に当たって、連結金具の形状の違いに重きを置くことは相当でない。その上、連結金具の形状の違いは、物品全体の形状から見ると微細な差異に過ぎず、看者に異なった印象を与えるものではない。(2)　被告商品⑥ないし⑧の意匠は、本件登録意匠を利用している。被告商品⑥ないし⑧の意匠は、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具及び線条本体の他に、接続金具及び環状ワイヤ（被告商品⑥の場合）又は接続金具、棒状ワイヤ、接続金具及び環状ワイヤ（被告商品⑦及び⑧の場合）を、線条本体の他端に付加したものからなっている。
しかしながら、被告商品⑥ないし⑧の意匠のうち、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具及び線条本体で形成される部分の意匠は、本件登録意匠又はこれに類似する意匠の全部を、その特徴を破壊することなく、線条本体の他端に付加された意匠と区別し得る態様において包含している。そして本件登録意匠は、線条本体の他端側形状は対象外として出願され、その形状のいかんを問わないものとして設定登録されている。
したがって、被告商品⑥ないし⑧の意匠が、全体として一個の意匠をなしているとしても、この意匠を被告が実施することは必然的に本件登録意匠を実施するという関係、つまり利用関係にあるのである。
【被告の主張】
呼び線の意匠登録の状況を見ると、連結金具の形状が異なると、非類似の意匠として登録されている。そして、被告商品群の意匠と本件登録意匠を比較すると、被告商品群の連結金具は先端に丸みがあり外周が略円形であるのに対し、本件登録意匠の連結金具は先端が三角形状に尖り外周が六角と、連結金具の形状が非常に異なっているから、両者は非類似である。
また、被告商品⑥の意匠は、連結金具のある端部とは逆の線条本体の端部に環状ワイヤを形成しており、被告商品⑦及び⑧の意匠も、同端部に接続金具、棒状ワイヤ、環状ワイヤを形成しているから、本件登録意匠と類似しない。
５争点３（損害の額）について
【原告ミノルの主張】
被告は、平成７年６月から平成１０年５月までの間、故意又は過失により、被告商品群を合計４万８０００本販売しているところ、１本当たり少なくとも５００円の利益を得ているため、被告は、被告商品群を販売することにより、金２４００万円の利益を得ている。
したがって、原告ミノルが被告の不正競争により受けた損害額も、金２４００万円と推定される。
【被告の主張】
争う。
（第二事件の争点に関する当事者の主張）
１争点１（営業上の信用を害する虚偽の事実の流布）について
【被告の主張】
撚線形状の呼び線の市場には、原告ミノルの商品と被告の商品だけが供給されているが、そのような状況の下、原告ミノルが、本件広告又は本件表示を付すことは、問屋、小売店、一般需要者に対し、被告の商品「シルバーエース」、「ブルーエース」、「ブラックエース」が粗悪な模造品であって、加えてそれが原告ミノルが所有する権利を侵害するかのごとき誤った印象を与えることになる。被告の上記商品は、被告自らが考え出したものとして、実用新案登録と意匠登録を受けていることから明らかなとおり、何ら原告商品をまねたものではない。
【原告ミノルの主張】
(1)　本件広告及び本件表示は、「形状をまねた」とするのみで、まねた主体を名指しするわけではないし、「粗悪」とも「模造」とも「権利侵害」とも表示していない。
(2)　被告は、昭和６１年末に発売した商品名「シルバーエースⅠ」という呼び線で、撚線そのものをまね、昭和６２年７月に発売した商品名「シルバーエースⅡ」という呼び線で、３本撚線形状たる外観をまね、平成２年４月に発売した被告商品⑤で、３本撚線形状と先端の棒状ワイヤをまね、平成８年末に発売した被告商品⑥で、３本撚線形状と先端の棒状ワイヤの上に色彩までまね、平成９年末に発売した被告商品⑦で、３本撚線形状と先端の棒状ワイヤと色彩の上に末端の棒状ワイヤまでまね、平成１０年１月に発売した被告商品⑧で、３本撚線形状と先端及び末端の棒状ワイヤをまねた。
したがって、本件広告及び本件表示は虚偽ではない。
２　争点２（故意又は過失）について
【被告の主張】
被告は、原告商品をまねた事実がなく、原告商品と被告の製造、販売した呼び線とは、形態も商標も異なり、誤認混同のおそれもなかったのである。このような状況にありながら、被告の営業活動に著しい悪影響を与えるために誹謗中傷しようとする悪意に基づき、原告ミノルが「形状をまねた類似品にご注意下さい。」の表示を付し続けたことは、故意又は過失があったものと考えられるべきである。
【原告ミノルの主張】
被告は、これまで、原告商品の線条本体における撚線形状をまね続けているばかりでなく、原告商品の先端部における棒状ワイヤの形態をまねる行為を繰り返してきたのであって、原告ミノルは、被告による被告商品群の製造販売行為により、自己の営業上の利益を害されると危惧し、自己防衛のため、やむを得ず、本件広告及び本件表示のような注意表記をなさざるを得なかった。本件広告及び本件表示において用いられている文言の体裁、当該文言が使用されるに至った動機、経緯等を総合的に判断すると、原告ミノルが本件広告及び本件表示を行ったことには、やむを得ざる事情があると認められ、原告ミノルには、故意又は過失はない。
３争点３（損害の額）について
【被告の主張】
被告は、本件広告及び本件表示のために、正当な営業活動に多大の支障を受け、販売数量の減少があったことは間違いない。また、本件広告及び本件表示は、被告に対し、計り知れない精神的苦痛を与え続けた。
よって、被告が被った損害は、少なくとも１か月当たり１０万円を下らない。原告ミノルは、この不当な表示を付す行為を、昭和６２年９月より約１１年間にわたり継続して行ったのであるから、被告は少なくとも金１３２０万円の損害を被ったことになる。
【原告ミノルの主張】
(1)　被告の主張は争う。
(2)　被告が原告ミノルに対し第二事件において請求している損害賠償請求権のうち、訴え提起時（平成１０年９月８日）において発生から３年が経過したものについては、消滅時効を援用する。
４争点４（謝罪広告の必要性）について
【被告の主張】


原告ミノルは、現在でもなお、本件広告及び本件表示が不当であったと認めていないとともに、過去に原告ミノルが不当な表示を付し続けた行為に起因する被告の著しく害された信用は回復できていないのであり、被告にとって謝罪広告を求める理由は十分に存在している。
また、約１０年以上もの長年の間、しかも被告がこのような不当な表示を付さないように求める書簡を送付した後に至っても、社会通念上からも許されない誹謗中傷する表示を付し続けたことは、極めて悪質な事例に該当するのであり、原告ミノルは、当然、被告の信用を回復するために謝罪広告を行うべきである。
【原告ミノルの主張】
原告ミノルは、既に主張したとおりの動機・経緯で、本件広告及び本件表示に及んだもので、このような原告ミノルに対し、心にもなく、被告に対する「陳謝」ましてや将来にわたる制約などを強制することは、原告ミノルの沈黙の自由を侵害するものといわざるを得ず、被告の求める謝罪広告は絶対に許容されるべきではない。
また、原告ミノルは、現在本件広告及び表示をしていないから、謝罪広告の必要は全くない。
第４　当裁判所の判断
（第一事件について）
１　争点１(1)（周知な商品表示性）について
(1)　元来、商品の形態は、主としてその具備する機能を最も良く発揮させる目的や美感を高める目的で選定されるものであって、商標のように商品の出所を識別させる目的で選定されるものではない。しかし、当該商品の形態が同種の商品と識別できるだけの個性的な特徴を示す場合には、長期間独占的に使用するとか、宣伝広告を積極的に展開するとか、種々の媒体に取り上げられるとか、多くの販売実績を積み重ねるとかの事情が重なることによって、需要者の間において、その形態を有する商品は特定の事業者が製造販売している商品であるとの認識が浸透することがあり得、その場合には、商品形態も不正競争防止法２条１項１号にいう周知の商品表示たり得ると解される。
ところで、本件における不正競争防止法に基づく請求は、(ア)被告商品⑥ないし⑧の製造、販売の差止め等、(イ)平成７年６月から平成１０年５月までの間に被告が被告商品群を製造、販売したことによる損害賠償である。したがって、本件において、原告商品の形態が原告商品であることの商品表示として周知性を有しているか否かを判断する基準時は、(ア)の関係では現時点（本件の口頭弁論終結時）であり、(イ)の関係では平成７年６月以降ということになる。(2)　そこでまず、原告商品の形態の特徴性、販売量及び宣伝広告の状況について見ると、後掲各証拠によれば、次の事実が認められる。
ア　検甲１によれば、原告商品の形態は、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具、線条本体、連結金具からなっているが、その線条本体は、ポリエチレンテレフタレートの３本の撚線形状であって、黒の色彩が施されており、また棒状ワイヤは線条本体よりも小径の金属製である。他方、検甲４、５及び弁論の全趣旨によれば、原告商品が発売される昭和５６年１１月より前の市場においては、呼び線の線条本体は、スチールワイヤの平線又はポリアセタール樹脂製線条円口径の１本で形成されたものであって、棒状ワイヤを介することなく、線条本体に連結金具が取り付けられたものが一般的であったと認められる。
したがって、原告商品の形態は、その発売当初、３本の撚線形状の線条本体を有している点及び線条本体よりも小径で金属製の棒状ワイヤを有している点で、相当程度の特異性を有していたものと認められる。
なお、被告は、原告商品の線条本体の形態が特異なものでないと主張するが、被告がその理由として指摘するもの（甲５の１、乙１ないし３）は、いずれも原告商品の線条本体の形態とは大きく異なるものか、単なる技術文献にすぎず現実の取引社会において流通していたものか否か不明なものであって、現実の取引社会における原告商品の形態の特異性を否定できるものではない。イ　また、甲３によれば、原告マーベルによる原告商品の販売数は、別紙年度別販売数量記載のとおりであると認められるが、それによれば、原告商品の年間販売数は、当初の３年間は年間３０００ないし４０００本であったものが、昭和５９年以降増加し始め、昭和６１年ころに、原告商品の発売以前から原告らが製造、販売していた呼び線（商品名「イエローライン」）の年間販売数を抜いて、年間３万本を超えたことが認められる。また、それ以後も販売数は増加し、平成２年には年間約６万を超えたが、以後は減少し、平成７年の時点では年間約３万本の販売数となっていたことが認められる。
ウ　さらに、甲１０、１１によれば、原告ミノルは、業界月刊誌「電気と工事」の昭和５７年３月号から平成９年９月号までの間に合計１２６号にわたり原告商品の広告を掲載しているが、うち昭和５７年３月号から昭和６３年６月号までと、昭和６３年８月号から同年１２月号までの広告は、棒状ワイヤの形態を強調したものであって、撚線形状の線条本体の形態を特段強調するものではないのに対し、昭和６３年７月号と昭和６４年１月号から平成９年９月号までの広告は、棒状ワイヤと撚線形状の線条本体の形態を強調したものであったことが認められる。(3)　他方、弁論の全趣旨によれば、被告は、昭和６１年末ころから商品名「シルバーエース」という３本の撚線形状の線条本体を具備する呼び線（ただし連結金具、線状本体、連結金具から成り、線状本体は銀色のもの）を、平成２年４月ころから被告商品⑤といった３本の撚線形状の線条本体と棒状ワイヤを具備する呼び線を、それぞれ販売していたことが認められ、乙２４によれば、昭和６３年から平成７年までの間のそれら被告商品の販売数は、年間合計１万本前後となっていたことが認められる。そうすると、それら被告の販売していた呼び線の販売数は、原告商品の販売数には劣るものの、原告商品の販売数の約２０％ないし３０％程度に達するのであって、撚線形状の呼び線を製造、販売しているのが原告らと被告のみであるという市場の状況の下では、このような被告の販売量も無視できないというべきである。
(4)　また、甲６（よび線購入・使用実態調査）によれば、次のような呼び線の取引の実情が認められる。
ア　工事業者における呼び線の取引の実情


(ア)　工事業者のうち平成１０年１月時点において撚線形状の線条本体を具備する呼び線を使用している者又は過去に使用したことがある者は、１００名中８７名（その内訳は、原告の商品が１９名、被告の商品が２６名、両方が２名、無回答が３５名、その他が５名）にも及ぶが、そのうち納入業者の薦めや同業者が使っているのを見て購入し始めた者が、６１名を占めている。また、その使用開始時期は、４年以内（平成６年以降）が３５名、５～９年以内（平成元年～５年）が１５名、１０年以上前（昭和６３年以前）が３１名という状況であり、平均は５～７年前（平成３年～５年）からである。
また、呼び線を選ぶときに撚線形状のものであることを重視する要素の一つであると答えた業者（５３名）のうち、原告の商品を使用している者は１１名で、被告の商品を使用している者は１８名であった。
(イ)　そして、呼び線は非消耗工具であるところ、電気工事業者は大半が従業員２～５人の「一人親方」の業者であり（１００名中５２名）、呼び線を年間１回程度しか注文しない（１００名中６２名）ため、年間１～２本程度しか呼び線を注文していない。また、呼び線を注文する際は、電材問屋に対し「スチールの＊＊メーターもの」といって注文するケースが多く（１００名中５１名）、ブランドや品番を指示する業者は調査対象の業者には存在しなかった（「スチール」とは、呼び線の業界用語である。）。
その結果、現在では撚線形状のものが呼び線としては当たり前であると認知されている一方で、ブランドやメーカー名の区別をしてはおらず、どちらも認識していない電気工事業者が多い。
イ　電材問屋における呼び線の取引の実情
電材問屋では、原告及び被告がどんな名称、品番の商品を販売しているのかは知っているが、現物を見せてもそれがどちらのメーカーの何番の商品かをカタログを見ずに答えることができるほどの把握はしていない（撚線形状の呼び線でもそのことは妥当する。）。
電気工事店の電話注文に対して、原告の商品又は被告の商品のどちらの商品を仕入れるかは担当者の判断に任せている。
(5)　以上の事実からすると、まず、原告商品の形態は、それが発売された当初である昭和５６年の時点では、相当程度の特異性を有しており、販売数も増加していき、昭和６１年ころには原告の従来商品の販売数を上回るほどとなったが、ちょうどそのころに、同様の撚線形状を有する被告の商品（「シルバーエース」）も発売され、その後、平成２年には被告商品⑤も発売されるに至って、平成７年まで相応の販売数を確保している。そして、平成１０年の時点での需要者に対するアンケート調査では、撚線形状を重視する需要者の間でも原告商品と被告商品の使用者数が拮抗している状況にある。したがって、平成７年６月から現在までの間、原告商品の形態が長期間独占的に使用されていたものとはいえない。また、原告は、多数の宣伝広告を業界月刊誌に掲載していたが、昭和６３年６月以前は、撚線形状を特に強調する内容ではなかった上、エンドユーザーである電気工事業者は、撚線形状の呼び線を、納入業者の薦めや同業者が使っているのを見て購入し始めたというのであるから、上記広告が、原告商品の形態は特定の事業者が製造、販売する商品であるとの認識を浸透させるのに、それほど効果的であったとは認められない。
また、電気工事業者が撚線形状の線条本体を具備する呼び線を使い始めたのは、平均して平成３年から５年というのであり、その時点では被告商品⑤も発売されていたから、それ以前に、電気工事業者の間に、原告商品の形態は特定の事業者が製造、販売する商品であるとの認識が浸透していたとは認められない。さらに、呼び線は非消耗工具であるから、各電気工事業者は、呼び線を年間に１、２本注文する程度にすぎず、しかも注文する際にも、電材問屋に「スチール」という一般名称で特定して注文しているのであって、呼び線のメーカーに全くこだわらず、注文した呼び線がどこのメーカーのものか全く気にしていない状況がうかがわれる。このような電気工事業者の呼び線に対する関心度からすると、電気工事業者にとって、呼び線の形態が特定の事業者の出所を表示するものとして機能するとは考えられない。そして、そのような一般名称による注文を受けた電材問屋は、原告の商品又は被告の商品のどちらの商品を仕入れるかを担当者の判断に任せているというのであって、原告商品と被告商品群との区別は非常に曖昧なものといわざるを得ない。
また、電材問屋も、原告商品の形態を見ても、それが原告の商品か被告の商品か区別できないのであるから、電材問屋の間においても、原告商品の形態は特定の事業者が製造、販売する商品であるとの認識が浸透していたと認められない。(6)　以上のことからすると、原告商品の形態は、その発売当初、相当程度の特異性を有していたと認められるものの、その後の市場の状況や呼び線の取引の実情に照らして考えた場合、平成７年６月の時点から現在までの間に、需要者の間において、原告商品の形態は特定の事業者が製造、販売する商品であるとの認識が浸透していたとは認められないから、原告商品の形態が周知な商品表示であると認められない。
(7)　以上より、その余の争点について判断するまでもなく、被告が被告商品群を製造販売する（した）ことは、不正競争防止法２条１項１号所定の不正競争に該当しないから、原告らの同法に基づく請求は理由がない。
２　争点２（意匠権侵害）について
(1)　本件登録意匠は、別紙意匠公報（第６６７５５４号）所定欄掲載のとおりであり、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具及び線条本体という基本的構成態様を有するものである。


これに対し、被告商品⑤は、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具、線条本体及び連結金具という基本的構成態様を有し、被告商品⑥は、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具、線条本体、接続金具、環状ワイヤという基本的構成態様を有し、被告商品⑦及び⑧は、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具、線条本体、接続金具、棒状ワイヤ、接続金具、環状ワイヤという基本的構成態様を有するものである。したがって、本件登録意匠は、連結金具、棒状ワイヤ、接続金具がある端部（先端部）とは逆の線条本体の端部（末端部）には何もないのに対し、被告商品⑤は、同端部に連結金具を具備し、被告商品⑥は接続金具及び環状ワイヤを具備し、被告商品⑦及び⑧は、接続金具、棒状ワイヤ、接続金具及び環状ワイヤを具備しており、いずれも本件登録意匠の基本的構成態様と異なるものである。(2)　ところで、別紙意匠公報（第６６７５５４号）の説明欄の記載によれば、本件登録意匠は、全長３０ｍであるのに対し、先端金具より継手部までの長さが２０㎝であると認められ、物品のほとんどを黒い撚線の線状本体部分が占めるものである。そしてまた、このような形態が呼び線の線状本体の形態として周知のものであったと認めるに足りる証拠はない（被告が指摘する甲５の１、乙１ないし３に現われた呼び線の形態は、いずれも本件登録意匠の線条本体の形態とは異なると認められる。）。
したがって、本件登録意匠のうち、黒い撚線の線状本体部分が、視覚的に強い印象を与えるものであることは否定できない。
(3)　他方、呼び線とは、前記第２（争いのない事実等）２(4)記載のとおり、電線・通信等の電線類の（主として）屋内配管への挿通の便に供せられるものであり、呼び線を配管の一端から、真っ直ぐあるいは屈曲した管の内壁に沿って押進・挿通させて、他端に出た呼び線の先端部に電線類を取り付け、しかる後、挿入開口部の外に残存する呼び線の残部を、挿入開口部側に逆方向に引っ張り出して呼び線を引き戻すことによって、電線類を配管内に引き入れて配設するものである。したがって、呼び線の意匠のうち、挿通性、結線性、耐久性等の呼び線の性能と深くかかわる部分は、看者たる需要者の注意を強く引く部分であると認められ、現に、原告商品及び被告商品群についての宣伝広告（甲１、甲１１ないし１４、乙８ないし１２、乙２１）でも、このような機能に重点を置いて宣伝広告がなされている。
そして、上記の本件登録意匠にはなく被告商品群に見られる基本的構成態様は、呼び線の挿通性（棒状ワイヤ）、結線性（連結金具、環状ワイヤ）、耐久性（接続金具）に深くかかわるものであると認められる（甲１、甲１１ないし１４、乙８ないし１２、乙２１、弁論の全趣旨）上、呼び線を手に持って挿通作業を行う際には必然的に目に入る部分であるから、いずれも看者の注意を強く引く部分であると認められる。甲６（よび線の購入・使用実態調査）によれば、電気工事業者は、呼び線を選ぶ際、先端部の形状を最も重視することが認められるので、特に呼び線の先端部の形状は、看者たる需要者の注意を強く引くものであると認められる。(4)　これらからすれば、被告商品群のうち、被告商品⑥、⑦及び⑧の各意匠は、黒い撚線の線状本体を有する点と一方の端部（先端部）に連結金具、棒状ワイヤ及び接続金具を有する点で本件登録意匠と共通するものの、他端部（末端部）に環状ワイヤを備えている点（さらに被告商品⑦及び⑧では他端部にも棒状ワイヤを備えている点）で異なっており、これは看者たる需要者の注意を強く引く点における差異であるから、意匠全体を比べた場合、本件登録意匠と類似するとはいえない。次に、被告商品⑤の意匠について見るに、これも撚線の線状本体（ただし青色）を有する点と一方の端部（先端部）に連結金具、棒状ワイヤ及び接続金具を有する点で本件登録意匠と共通するものの、他端部（末端部）に連結金具が設けられている点で異なっており、これは看者たる需要者の注意を強く引く点であるから、意匠全体を比べた場合、本件登録意匠と類似するとはいえない。したがって、被告商品群が本件登録意匠と類似しているとは認められない。(5)　原告ミノルは、被告商品群の意匠のうち連結金具、棒状ワイヤ、線条本体の意匠が本件登録意匠と類似しているから、被告商品群の意匠は本件登録意匠と類似すると主張する。
しかし、意匠の類否を検討するに当たっては、対象意匠を全体として観察する必要があるから、原告らが主張するように、対象意匠の一部を取り出して、その類否を論ずることはできない。
もっとも、甲５の２７（意匠第８５６６５７号公報）及び５の２９（意匠第８５６６５７号の類似１号公報）によれば、連結金具と線条本体という基本的構成態様を有する呼び線の登録意匠に、その線条本体と同一の意匠を有する線条本体の両端部に、その連結金具と同一の意匠を有する連結金具を具備した呼び線の意匠が、類似意匠として合体していることが認められる。したがって、本件登録意匠についても、連結金具、棒状ワイヤ及び接続金具が、線条本体の両端部にある意匠であれば、本件登録意匠の類似範囲に含まれると解する余地もある。しかしながら、既に認定したとおり、被告商品群は、線条本体の一方の端部（末端部）に連結金具、棒状ワイヤ及び接続金具があるものではない。したがって、原告ミノルの上記主張を採用することはできない。(6)　原告ミノルは、被告商品⑥ないし⑧の意匠を被告が実施することは必然的に本件登録意匠を実施するという関係、つまり利用関係にあるから、被告が被告商品群を製造、販売することは、本件登録意匠を侵害すると主張する。しかしながら、被告商品⑥ないし⑧においては、上記認定した各基本的構成態様の形状が一体となって、全体として呼び線という本件登録意匠に係る物品と同一の物品の意匠を形成しているのである。したがって、被告商品⑥ないし⑧の意匠の構成要素に本件登録意匠と類似する部分があるとしても、本件登録意匠を実施していることにはならないと解するのが相当である。