○　主文
原告の請求を棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
○　事実
第一　当事者の求めた裁判
一　原告
１　被告は原告に対し金四三八六万四九九五円及びこれに対する昭和四八年八月三一日から支払済みに至るまで年五分の割合による金員を支払え。２　訴訟費用は被告の負担とする。
との判決及び仮執行の宣言
二　被告
主文と同旨の判決
第二　請求の原因
一　原告の保育所設置及び費用の支出
１　原告は大阪府にある普通地方公共団体たる市である。２　原告は児童福祉法（以下「法」という。）第三五条第三項の規定に基づき、大阪府知事の認可を得て昭和四四年から同四六年までの間別表（一）記載のとおり「摂津」、「別府」、「香露園」、「正雀」の四つの保育所（以下「本件各保育所」という。）を設置した。
３　原告は本件各保育所の設備に要する費用として、別表（二）及び（三）の１ないし４記載の金額（合計金九二七二万九九九〇円）を別表（四）の１ないし４記載の時期にそれぞれ支出した。
４　本件各保育所は、いずれも、法第五一条第一号所定の入所に要する費用及び入所後の保護につき法第四五条の最低基準を維持するために要する費用につき、法第五六条第二項の規定によりその全部又は一部を本人及び扶養義務者が負担することができないと認められた児童（以下「措置児童」という。）を入所させるための保育所である。
５　原告が本件各保育所を建設するにあたつては寄附金その他の収入は一切ない。
二　被告の費用負担
１　地方財政法第一〇条の二第五号は地方公共団体が実施する児童福祉施設（保育所を含む。）の建設に要する経費の全部又は一部を国が負担すべきものとし、同法第一一条はその負担割合は法律又は政令で定めなければならないとしている。そして、法第五二条、第五一条第二号、児童福祉法施行令（昭和四八年政令第三七一号による改正前のもの。以下同じ。以下「法施行令」という。）第一五条第一項、第一六条第一号は、主として措置児童を入所させる保育所の設備に要する費用に関しては各年度において市町村が支弁した費用の額からその費用のための寄附金その他の収入の額を控除した額（以下「精算額」という。）の二分の一を国庫が負担すべきものとしている。
２　右各規定によれば、市町村が法に基づき保育所を設置し当該保育所の設備に要する費用を現実に支弁した場合には（なお「支弁」とは終局的な費用負担の責任の有無を問わず一応費用を支出する行為をいい、市町村が第三者に対して実際に一定の費用を支出したときに「支弁」があつたというべきである。）、市町村は各会計年度終了時において当該年度中に支弁した設備費用につき、何ら特別の手続を要せずに直接右法及び法施行令の各規定に基づいて国庫に対し精算額の二分の一に該当する金額の負担金支払請求権を取得するものと解すべきである。したがつて、被告は原告に対し、昭和四四年度ないし同四七年度の各年度において原告が本件各保育所の設備に要する費用として前記別表（四）の１ないし４記載のとおり支出した各金額の精算額の二分の一に該当する金額を支払うべき債務をそれぞれ右各年度末の到来によつて負担するに至つたもので、右金額の合計金四六三六万四九九五円を支払うべき債務を負担している。
三　被告の一部支払
被告は原告に対し、右負担金の内金として、昭和四四年度に「別府」保育所につき金一〇〇万円、同四五年度に「香露園」保育所につき金一五〇万円合計金二五〇万円を支払つた。
よつて、原告は被告に対し、保育所の設備に要する費用についての国の負担金として、二の２記載の金額から右内金の額を控除した残額である金四三八六万四九九五円及びこれに対する本件訴状送達の翌日である昭和四八年八月三一日から支払済みまで民法所定の年五分の割合による遅延損害金の支払を求める。
第三　被告の認否及び主張
一　請求の原因に対する認否
請求の原因一の１及び２の事実に認める。同一の３の事実のうち、本件各保育所の本工事費及び設計費の各金額は認めるが、その余は知らない。同一の４及び５並びに同二の１の事実は認める。同二の２は争う。同三の事実のうち、被告が原告に対し法第五二条の規定による負担金として原告主張の年度においてその主張の金額を支払つたことは認めるが、その余は争う。
二　被告の主張
１　国の負担金についての具体的な請求権は、以下に述べるとおり、補助金等に係る予算の執行の適正化に関する法律（以下「適正化法」という。）第六条所定の交付の決定（以下「交付決定」という。）の効果として発生し、同法第一五条所定の補助金等の額の確定があつた場合の確定額が当該請求権の金額となる。すなわち、（一）　適正化法は、補助金等（負担金を含む。同法第二条第一項参照。以下同じ。）の交付の申請（同法第五条。以下「交付申請」という。）に対する交付決定に条件を附加できること（同法第七条。以下「交付の条件」という。）、補助金等の交付の対象となる事務又は事業（以下「補助事業等」という。）を行う者（以下「補助事業者等」という。）が交付決定の内容及び交付の条件等に従つて補助事業等を行うべき義務を負うこと（同法第一一条第一項）、交付の条件等に従つて補助事業等を遂行すべき旨の命令、同命令違反に対する補助事業等の遂行の一時停止命令（同法第一三条）、一時停止命令違反に対する刑罰（同法第三一条第一号）、交付の条件等違反に対する交付決定の取消し（同法第一七条）、交付決定が取り消された場合の交付済み補助金等の返還命令（同法第一八条第一項）を規定する。以上はいずれも交付決定の効果にほかならず、交付決定は補助事業者等に補助金等をその交付の目的に従つて使用すべきことを義務づける性格を有する行政処分というべきであり、交付決定を経ることによつて補助金等の適正使用が法的に担保されることとなる。もし、原告主張のように交付決定な経ずに補助金等についての具体的な請求権が発生するものとすれば適正化法の前述の諸規定が適用される余地はなく、補助事業者等は、補助金等の交付を受けながら交付の条件を附されることがなく、また補助金等を適正に使用しなかつた場合にも制裁措置を受けることがないこととなり、不合理というべきである。
（二）　適正化法第一〇条は、交付決定後の事情変更により交付決定の取消し等ができる旨規定する。


これは、積極的に補助金等支出の資金効率を確保することを目的とし、不正不当の事実がなくとも交付決定の取消し等の措置を採り得る旨を定めているものであるが、右規定は交付決定の存在を前提としているから、交付決定がされていなければ、各省各庁の長は、右措置を採り得ないこととなり、したがつて、原告の主張は不合理というべきである。
（三）　適正化法第一八条第一項は前記のとおり交付決定が取り消された場合における交付済み補助金等の返還命令を、同法第二一条はこれを国税滞納処分の例により徴収できることをそれぞれ規定する。
これによれば、交付決定の取消しにより当該取消しに係る部分に関し、補助金等の交付の相手方の当該補助金等についての請求権が消滅するものと解される。すなわち、補助金等についての具体的な請求権は交付決定によつてはじめて発生し、その取消しによつて消滅すると解すべきものである。
（四）　補助金等に関する法律関係は毎年度大量に発生し、かつその内容は複雑であり、他方行政客体の平等取扱いが要請されており、また、財政の民主的統制と安定性の確保のための種々の財務会計制度の制約があることから、右法律関係については内容を明確にし、早期に安定させ、全体として統一を保つて処理していくことが要請されている。もし、補助金等に対する具体的な請求権が法の規定に基づき直接に発生し、その存続する期間中いつでも自由に行使できるとすれば、国は地方公共団体からの右請求権の行使に応ずるためにはんさな事務を大量にかかえることとなり、また大量の法律関係が長く不確定な状態で存続することとなり迅速、能率的かつ正確な行政という行政目的の達成が著しく困難となる。また、国の負担金支払債務の金額及び決済時期の予測が不可能となり国の予算編成に著しい支障を及ぼすことになるのみならず、あらかじめ当該目的でしか支出できないという拘束の下に作成することとなつている予算制度（財政法第三二条）そのものの意義が失われるし、会計年度独立の原則をとつている現行制度の目的達成が不可能となる。そこで、現行制度は上述のとおり補助金等についての具体的な請求権を行政処分たる交付決定の効果として位置づけているものである。つまり、行政庁の判断たる交付決定の内容自身が補助金等についての具体的な請求権の内容を示すことにより法律関係の明確さ及び全体としての統一を確保し、当該請求権についての争いは行政処分についての争いとして各省各庁の長に対する不服の申出等（適正化法第二五条）という形で処理することにより法律関係の早期確定を可能にしている。しかして、社会福祉施設の整備について国の判断が交付決定という形で関与せざるを得ない実質的な必要性は、各年度の予算において他の施策との関連及び国家財政の諸事情を考慮し社会福祉施設整備に配分される財源を決定することにより国家財政を計画的に運用すること、社会経済情勢の変化、行政需要の変化等を考慮し優先的あるいは重点的な整備を要する施設の種類を決定することにより財源の有効な活用をはかること並びに社会福祉施設整備の地域的均衡をはかること等国家的見地からの補助金等の計画的かつ効率的活用が要請されていることによる。２　法第五二条の規定から直接具体的な負担金請求権が発生することはない。このことは行政処分を介して具体的請求権が発生するという手続構造を定めた適正化法の施行によるだけではなく、法第五二条の負担金の本質的な性格によるものである。すなわち、法第五二条は市町村が任意に設置する保育所のすべてを負担金交付対象とすべきことを要求しているものではなく、また、交付対象とした保育所の設備費用についても合理的な基準に基づいて算定した額をもつて負担金の額の算定の基礎とすべきものであるから、補助金等の交付申請があつた場合これらの点に関しては厚生大臣の広範かつ専門技術的な裁量を伴うものというべきである。したがつて、市町村の設置する特定の保育所について負担金が交付されるか否か、あるいはその交付額については行政庁の判断行為を介してはじめて確定可能であつて、法第五二条の規定から一義的に明らかになるというものではない。
３　本件各保育所に係る国の負担金の交付状況
（一）　「摂津」及び「正雀」各保育所については交付申請がされておらず、したがつて交付決定がされていない。
（二）　「別府」保育所については原告から昭和四四年七月二八日金一〇〇万円の交付申請があり、厚生大臣は同年一〇月三一日右申請額どおり交付する旨の交付決定をし、「香露園」保育所については原告から昭和四五年九月七日金一五〇万円の交付申請があり、厚生大臣は同四六年二月一七日右申請額のとおり交付する旨の交付決定をした。
４　したがつて、原告が本訴において請求する金員については交付決定がされていないから、その主張の請求権は発生しておらず、原告の本件請求は失当である。第四　被告の主張に対する認否及び反論並びに仮定主張一　被告の主張３の事実のうち、「摂津」及び「正雀」各保育所について交付決定がされていないこと、「別府」保育所について昭和四四年一〇月三一日付で国の負担金額一〇〇万円とする交付決定がされたこと、「香露園」保育所について昭和四六年二月一七日付で国の負担金額一五〇万円とする交付決定がされたことはいずれも認めるが、その余は争う。
後記三の１のとおり原告は本件各保育所についていずれも実質上は実額負担金交什申請を行つている。
二　原告の反論
１　地方財政法第一〇条以下に規定されたいわゆる国の負担金の制度は、同法第一六条所定のいわゆる国の補助金とはその性質を異にし、地方公共団体が行う事務のうち、国から委託を受けて行うものや、国の利害に密接な関係がある事務で国が経費を負担すべき性質をもつものにつき、国の政策を推進していくためにその経費の全部又は一部を国が負担すべきことを定めたもので、実質的には国が地方公共団体に対し委託料を支払い、あるいは不当利得金を支払うという性格を有するものであり、地方公共団体が右事務を遂行し、国が不当利得すれば当然に発生するものである。そして、同法第一一条が国の負担金についてその負担割合等を法律又は政令で定めなければならないとしているのは、負担金の内容等が国庫財政の都合や各省各庁の長の恣意によつて左右されないようにあらかじめ法令で明確にしておく趣旨のものであつて、金額計算の恣意性ないし自由裁量性を明確に排斥しているものである。また、同法第一一条の二は同法第一〇条ないし第一〇条の三に規定する経費のうち、地方公共団体の負担すべき部分のみが地方交付税額の算定に用いる財政需要額に算入されること、すなわち国の負担部分については国の負担金として支払を受けるべきものであるから財政需要額には算入できない旨を定めており、国の負担金が裁量の余地のない義務的なものであることはこれらの法の規定から明らかというべきである。


ところで、本件各保育所の設備に要する費用の国庫の負担は右の国の負担金であり、しかも、前記のとおり、法第五二条、第五一条第二号、法施行令第一五条第一項、第一六条第一号の規定は地方財政法第一一条の規定を受けて、その負担割合及び計算方法を明確に定めているのであるから、その支払請求権は直接右各規定に基づき各年度末に確定的に発生したことは明らかであり、各省各庁の長の行政処分である交付決定によつて左右されることはあり得ない。
２　適正化法に関する被告の主張は以下に述べるとおり失当である。（一）　国の負担金、国の補助金等の国の支出金は地方財政法第一九条、同法施行令第一五条の各規定により前金払又は概算払（以下「前金払等」という。）により地方公共団体に対して交付するものとされているところ、適正化法は当該前払金又は概算払金（以下「前払金等」という。）がまちがいなく補助金等の経費として使用されることを確保し、当該前払金等と実費との清算をするための手続法として定められたものである。すなわち、同法第二章は補助金等について前払金等の交付を求める手続及び交付を決定する手続を定め、同法第三章は前払金等を確実に補助事業等の経費として使用することを命じるとともに事業完了時に実費を確定する手続を定め、同法第四章は前払金等と実費との清算手続を定めたものである。（二）　適正化法において、交付の条件の附加、交付決定の取消し、補助金等の返還、補助事業等の一時停止命令、同命令違反に対する刑罰等が定められているのは、前述のとおり、前払金等をまちがいなく補助事業等の経費として使用させることを確保するためにほかならない。なお、事情変更による交付決定の取消し（適正化法第一〇条）の場合の「事情変更」とは事業の遂行ができないときのことであり（同法施行令第五条）、この場合は事業が行われないために費用の支弁がされず負担金支払請求権が発生しないことに確定したのであるから交付決定を取り消すのは当然である。また、他の用途への補助金等の使用や交付の条件等違反の場合の交付決定の取消し（適正化法第一七条第一項）は、交付決定による前払金等を使用すべき対象とされた事業等に当該前払金等が支出されなかつた場合であるから、当初予想された負担金支払請求権は発生しなかつたことになり、したがつて、この場合にも交付決定を取り消し前払金等の返還を求めることは当然のことである。以上のとおり、交付決定に付随する諸手続は前払金等の交付ということに由来するものであり、負担金支払請求権自体は事業が遂行され費用が支弁された後に発生するものであるこれを前金払等でなく請求権発生後に支払う場合にはその支払について適正化法の諸手続を適用し、同法の諸効果を付す余地はない。したがつて、適正化法所定の諸効果を必要とするから交付決定を請求権発生の要件としなければならないとする被告の主張は失当である。
（三）　交付決定の段階では費用の支弁はされておらず、実体的には負担金支払請求権は発生していないから、交付決定をもつて負担金支払請求権が発生するとすることはできない。交付決定は単に負担金支払請求権発生前に将来発生すると見込まれる負担金の概算前払請求権を発生させるにすぎない。（四）　被告の主張する予算編成に対する支障、会計年度独立の原則の達成不能等は技術的便宜論にすぎず、国が法律に基づいて義務的に負担する負担金については右の便宜論はあてはまらない。すなわち、内閣は保育所の設備に要する費用に関する国の負担金を支出するのに必要な予算を計上する義務を負つているのであり、仮に予測を誤り支出すべき負担金額が予算の範囲を越えたときは、内閣は補正予算の編成等の措置を講じてでもこれを支出しなければならないものである（財政法第二九条第一号）。
（五）　地方財政法の定める国の負担金の制度も、法第五二条、法施行令第一四条ないし第一六条も、適正化法施行以前から存在し、適正化法施行以前においては保育所の設備に要する費用についての国の負担金支払請求権は、法及び法施行令の定める要件の充足のみによつて発生していたものである。この法律関係が単なる手続法にすぎない適正化法の施行のみによつて基本的な変質をとげるということは考えられない。適正化法は補助金等の不正申請、不正使用の防止の目的で補助金等の交付について各種の規制や罰則を設けたもので、国の負担金支払請求権の発生要件に変更を加えたものではない。
３　適正化法が対象とする補助金等の給付関係は基本的には対等当事者間の債権債務関係というべきであり、そのうち国の負担金については地方財政法及び各実体法において債権債務関係がすでに決定されており、交付決定は実体上の請求権との関連においては将来確定すべき請求金額をあらかじめ確認する事実行為にすぎず、同法第一五条所定の確定手続は発生した実体上の金額を確認する事実行為にすぎない。つまり、適正化法は国の負担金についての債権債務関係が実体法の要件の充足によつて発生することを前提にしてその支払手続を民主的ならしめるために交付決定という形式を導入したもので、交付決定は公権力の行使の性格や処分性をもつものではなく、また行政処分であるとしても公権力の発動の実体を伴わないいわゆる形式的行政処分である。
したがつて、負担金支払請求権は交付決定によつて発生するものではなく、また交付決定には公定力がないから当事者は実体法によつて発生した請求権を直接行使することができるものである。
三　仮定主張
１　実体上の負担金支払請求権が適正化法によつて何らかの制約を受けるとしても同法の立法目的から導き出される最小限の合理的な制約でなければならず、同法所定の時期に交付申請がされることを請求権行使の要件とすることをもつて足るというべきである。
ところで、本訴請求に係る国の負担金の交付申請等の経緯は以下のとおりである。
（一）　「別府」及び「摂津」各保育所


原告は昭和四四年四月一八日付で国の窓口である大阪府（以下「府」という。）に対し社会福祉施設整備計画協議書（以下「事前協議書」という。）を提出したところ、国は同年一〇月六日府に対し、「別府」保育所についてのみ一〇〇万円を国の負担金として支払う旨の内示をし、府はこれを原告に連絡した。原告は「別府」保育所について同年七月二四日国に対する国の負担金交付申請書（建物工事費及びその他の設備費の合計額一五四三万二〇〇〇円、寄附金その他の収入〇円、算定額及び国庫負担基本額それぞれ二〇〇万円、算定方式欄空白、国庫負担所要額一〇〇万円とするもの。）を提出し、国はこの申請に対し同年一〇月三一日付で事業に要する経費二〇〇万円（内訳工事費二〇〇万円、初度調弁費〇円）、国の負担金額一〇〇万円とする交付決定を行い、府は同年一二月二六日付でこれを原告に通知した。なお、「摂津」保育所については国は内示をせず、交付申請を受理しない姿勢が顕著であつたので原告は交付申請書の提出ができなかつた。
（二）　「香露園」保育所
原告は昭和四五年三月四日事前協議書を府に提出（同年七月二九日改めて作成提出）したところ、国は同年七月一八日付で府に対し、一五〇万円を国の負担金として支払う旨の内示をし、府は同年八月一四日付でこれを原告に連絡した。そこで、原告は同年九月七日算定基準による算定額の欄に当時国の決めた基準に基づき面積、単価、金額を記入した交付申請書を府に提出したところ、府の係官は同欄につき算定方式空白、算定基準額三〇〇万円と、総事業費欄の単価欄を空白、合計欄を二一三〇万三六〇〇円と各訂正するよう指示し、右申請書の受理を拒否したので、原告は右指示に従つた交付申請書を再提出するのやむなきに至つた。なお、同申請書の総事業費欄には工事費及び初度調弁費の金額が明記されており、同申請書には工事内訳明細書及び建物設計図を含む事業計画書が添付されていた。国は右申請に対し昭和四六年二月一七日付で事業に要する経費三〇〇万円（内訳工事費三〇〇万円、初度調弁費〇円）、国の負担余額一五〇万円とする交付決定を行い、府は同年三月二四日これを原告に通知した。
（三）　「正雀」保育所
原告は昭和四六年二月二三日府に対し事前協議書を提出し協議をしたが国は内示なせず、「摂津」保育所と同様原告は交付申請書の提出ができなかつた。以上のとおり、原告は本件各保育所について、事前協議書において、あるいは事前協議書及び交付申請書において、各保育所の設備に要する費用及びその実精算額等を明示し、国に対し実精算額の二分の一の支払を求めている。したがつて、形式上は実精算額の二分の一を交付申請額とする交付申請はされていないが、これは国が事前協議、内示制度により妨害、禁止したためであるから、実質的には保育所の設備に要する実額等を明示した前記事前協議書等の提出によつてその旨の交付申請が行われたもので、本件負担金支払請求権行使の要件は充足されているものというべきである。
２　また、被告主張のように適正化法の定める手続によらなければ国の負担金の交付を求めることができないとの立場をとつたとしても、前記１の交付申請等の経緯のとおり、国は適正化法所定の交付決定等の手続を行うことを放棄し原告が同手続に従つて実体上の負担金支払請求権を行使することを妨害したものであるから、同手続にのつとつていないとの理由で本訴請求に係る国の負担金の支払を拒絶することは許されない場合に該当し、また、その理由で右請求権の行使ができないと主張することは信義誠実の原則に反し許されないというべきである。第五　原告の反論に対する被告の再反論並びに仮定主張に対する認否及び反論
一　被告の再反論
１　地方財政法第一六条ないし第二〇条の二は国の地方公共団体に対する補助金、負担金等について規定しているが、これらの規定は地方財政の健全性を確保する観点から補助金を交付すべき場合、補助金等の算定の基礎及び支出時期のあり方等についての基本原則を定めるものであり、他方適正化法は補助金等を受ける地方公共団体等による補助金等の不正使用を防止する等の目的の下に補助金等の交付の具体的手続を定めるものであつて、両者は規制対象、分野を異にする。もつとも、地方財政法第二〇条の二と適正化法第二五条とは一見類似の手続を規定しているが、前者は国の補助金等に関する行政全般にわたる一般的事項について、後者は個々の事案についてそれぞれ不服がある場合の手続であり、趣旨が異なる。２　原告は適正化法第三章の規定は前払金等が補助事業等の経費として使用されることを確保するためのものであると主張するが、同章の規定のうち、第一一条は、補助金等が前払金等として支払われていない場合であつても、交付決定がされたときは、補助事業者等は交付決定の内容及び交付の条件等に従つて補助事業等を遂行すべき義務を負う旨を規定しており、第一三条の規定も文言上補助金等の交付が完了した後だけに適用があるとは解されない。さらに、第一八条は交付決定が取り消される場合について補助金等が交付済みである場合とそうでない場合とがあることを予定している。
これらの規定は、いまだ補助金等の現実の交付がない場合においても補助事業者等に交付決定の内容等に従うべき義務を負わせる等の法的効力を有することは明らかであり、前記原告の主張は失当である。


３　そもそも、前金払及び概算払はいずれも国が債務を負つていることを要件とするものであり（予算決算及び会計令第五七条、第五八条参照）、したがつて負担金支払請求権自体は事業が遂行され費用が支出された後に発生するとの前提をとりつつその発生前に前金払等ができるとする原告の主張は失当といわねばならない。４　原告は、適正化法は前払金等と実費との清算をするための手続法であるとし、他方保育所の設備に要する費用についての負担金支払請求権は直接法及び法施行令の規定に基づいて発生するとするが、この見解は以下の理由により失当である。（一）　原告の主張によつても前金払等による場合には適正化法の適用があり、同法第一五条の規定による確定額は各省各庁の長の判断により定められるものであるから、右確定額が実体上の請求兼の額より低い場合にはその差額を請求できることとたり、また、同法第一七条第三項の規定によれば、補助金等の額の確定後も交付決定の取消しができ、その場合前記のとおり交付済み補助金等の返還命令及び強制徴収ができるとされているが、原告主張によれば右処分に不服があれば再び国に対し負担金支払請求ができることとなる。
しかしながら、補助金等の諸手続に関し周到詳密に規定する適正化法に基づく交付決定、補助金等の額の確定等が右の程度の意義しか有しないとすれば制度的に極めて不合理といわねばならない。
（二）　適正化法には原告主張の実体上の請求権と同法第一五条の規定による確定額との清算調整に関し何らの規定も設けられていないが、このことは、同法が国の負担金についての具体的請求権につき同法とは別に発生するというようなことを前提としていないからである。
また、市町村の保育所の設備に要する費用の現実の支出が補助金等の額の確定より後にされる場合には、原告主張によれば、実体上の請求権の発生前に清算手続（右額の確定）が行われることとなり不合理である。
（三）　適正化法第二二条は補助事業等によつて取得した財産等の交付目的に反する使用等の禁止を規定し、同法施行令第四条は補助事業等完了後においても従うべき事項を交付の条件となし得る旨を規定するが、原告の主張によれば交付決定等適正化法による手続を経た者とそうでない者との法的地位に関し理由のない不均衡が生じる。
四　原告の主張によれば前金払等によらずに補助金等の交付を求める場合には適正化法の適用がなく、その交付に関する手続が何ら定められていないこととなるが、これは制度上全く不合理である。
（五）　法第五二条の負担金請求権は行政庁の行為を介して確定可能であることが、法第五二条の負担金の性格に基づくことは、前述のとおりであり、適正化法の施行によつて変更が加えられたものではない。適正化法施行前においても交付手続の実務上の運用は、施行後の運用と実質的に異なるところはなく、その行為の法的性格は適正化法の下におけるほど明確ではないにしても、厚生大臣の交付決定という行為を介して交付されていた。
二　仮定主張に対する認否及び反論
１　仮定主張１の（一）の事実のうち、原告が事前協議書を提出したこと、国が原告主張の日にその主張の内示をしたこと、原告が「別府」保育所についてその主張の交付申請書を提出したこと及び原告主張の日にその主張の交付決定がされ、原告に通知されたことは認めるが、その余の事実は知らない。同１の（二）の事実のうち、原告主張の日に、その主張の事前協議書の提出、国の内示、府から原告への連絡がされたこと、原告主張の再提出後の交付申請書の記載内容及び原告主張の日にその主張の交付決定がされ、原告に通知されたことは認めるが、その余の事実は知らない。同１の（三）の事実は知らない。
２　原告は、負担金支払請求権行使の要件は適正化法の定める時期までに交付申請がされることで足り、本件の場合事前協議書の提出により右要件が充足されたと主張するが、同法第五条の規定は交付申請を要式行為として定めており、形式のいかんを問わず単に交付申請があれば足りるとの趣旨でないことは明らかであり、交付決定を要しないとの主張が誤りであることは既述のとおりである。また、事前協議によつて交付申請の要件を充足するものでもなく、このことは、原告が「別府」及び「香露園」各保育所について事前協議書を提出して協議を行つたのち、あらためて交付申請書を提出していることからも明らかである。３　事前協議手続及び内示は毎年度に行われる保育所の施設整備に対し的確かつ円滑に国の負担金についての交付決定を行う必要上、事実上の手続として行われているものである。すなわち、毎会計年度の末に都道府県知事に対し次年度における保育所の施設整備に対する国庫負担についての基本的な国の方針をあらかじめ知らせておき、各知事をして、市町村が実施しようとする施設整備について右方針に適合するかどうか等に関し一応の審査を行つたうえ厚生省との間で国の負担金の交付の見込み等について事前協議を行わしめ、右協議を受けた厚生省は、保育所の施設整備に関し総合的に樹立された国の計画に適合するものについては、当該事業につき負担金を交付する予定であること及びその予定金額をあらかじめ内示する。この事前協議手続等はあくまで便宜上のものであり、適正化法に基づく市町村の交付申請権に対し何ら制約を加えるものではないから、右手続等によつて適正化法所定の手続に基づく負担金支払請求権の行使を妨害されたとし本訴請求に係る負担金支払請求権は適正化法所定の手続を経ずして行使できるとの原告の主張はその前提において失当である。
また、適正化法による手続、すなわち交付決定を経なければ負担金支払請求権を行使できないことを認めることは、要するに、交付決定前に行使すべき具体的請求権としての負担金支払請求権が存在しないことを認めるものにほかならず、したがつて、右請求権行使につき原告主張の例外を認める余地はない。さらに、交付決定に関し適正化法の解釈等を主張することが信義誠実の原則に反することはあり得ないものというべきである。
第六　被告の再反論に対する原告の答弁
一　適正化法第一一条、第一三条及び第一八条の各規定は補助金等が未交付の場合においても適用されることがあるが、そうだとしても、負担金支払請求権が交付決定とは無関係に発生するとの原告の主張に対する反論たり得るものではなく、また、右適用される場合、すでに交付決定がされ、それに基づいて債権が発生しているのであり、右各規定は補助事業等の適正遂行を確保するために適用されるのであるから、適正化法が補助金等の前払金等の適正使用を確保するための手続法であることを示すのにもほかならない。


二　予算決算及び会計令第五七条及び第五八条の各規定にいう前金払等は実体上の請求権の発生を前提にしているとはいえず、このことは右各条列記の各項目に照らしても明らかである。
三　適正化法第一五条所定の補助金等の額の確定は事業完了後にされることになつているから、実体上の請求権の額を右確定額とすることが可能であり、またそうすべきものである。仮に実体上の請求権の額に満たない額が確定額とされた場合には差額の請求ができることは当然であり、また、同法第一七条第三項、第二一条の各規定により交付決定が取り消され、交付済み負担金が強制徴収された場合にも、実体上の請求権が発生しているのであれば別個にその権利を行使できることも当然である。このように解しても交付決定及びこれに基づく諸効果は何ら損われることはなく、ただ右手続等が違法な場合にはこれがくつがえされる結果となるが、これはむしろ当然のことである。
四　適正化法第一五条の規定による確定額と実体上の請求権の額との清算調整に関しては、同条所定の確定手続時においては実体上の請求権の額は通常既に決つているから、その額に基づいて右確定がされることとなるし、年度末未到来等の事由で実体上の請求権が未発生の場合であつてもその金額は確定しているから実質的には清算調整がされるものといえる。
五　適正化法第二二条の規定は交付決定を経由することとは無関係に補助事業等を行う者すべてについて適用されるものであるから、この点に関する被告の主張もまた失当である。
第七　証拠関係（省略）
○　理由
一　請求の原因一の１、２、４及び５、同二の１の各事実並びに被告が原告に対し法第五二条の規定による負担金として、昭和四四年度に「別府」保育所につき金一〇〇万円、同四五年度に「香露園」保育所につき金一五〇万円合計金二五〇万円支払つたことは、いずれも当事者間に争いがない。
二　原告は、本件各保育所の設備に要する費用として別表（二）及び（三）の１ないし４記載の金額（そのうち、本工事費及び設備費の各金額については、当事者間に争いがない。）を別表（四）の１ないし４記載の時期において支出したとし、法第五二条、第五一条第二号、法施行令第一五条第一項、第一六条第一号の各規定に基づき、各支出年度末の到来によつて当該年度中に支出した金額の精算額の二分の一に該当する金額の負担金支払請求権を取得したと主張するのに対し、被告は、国の負担金についての具体的な請求権は交付決定がなければ発生しないと主張するので、この点について判断する。
１　適正化法及び同法施行令は補助金等の交付に関し次のとおり規定する。すなわ
ち、
（一）　交付申請をしようとする者は所要事項を記載した申請書等を各省各庁の長に対しその定める時期までに提出しなければならず（同法第五条）、各省各庁の長は、交付申請があつたときは所要事項を調査したうえ、補助金等を交付すべきものと認めたときは交付決定をしなければならない（同法第六条第一項）。その場合適正な交付を行うため必要があるときは交付申請に係る事項につき修正を加えて交付決定をすることができ（同法第六条第二項）、また、補助金等の交付の目的を達するため必要があるときは交付の条件を附することができる（同法第七条）。そして、各省各庁の長は交付決定をしたときは決定の内容及び交付の条件を交付申請者に通知しなければならない（同法第八条）。
（二）　補助事業者等は法令の定め、交付決定の内容、交付の条件等に従い善良な管理者の注意をもつて補助事業等を行わねばならず（同法第一一条第一項）、また、その遂行の状況に関し各省各庁の長に報告しなければならない（同法第一二条）。各省各庁の長は補助事業等が交付決定の内容又は交付の条件に従つて遂行されていないと認めるときはこれらに従つて遂行すべきことを命じ（同法第一三条第一項）、この命令違反に対しては当該補助事業等の遂行の一時停止を命ずることができる（同法第一三条第二項）。
（三）　補助事業者等は補助事業等が完了したときは各省各庁の長にその実績を報告しなければならず（同法第一四条）、各省各庁の長は右実績が交付決定の内容等に適合するものであるかを調査し、適合すると認めたときは交付すべき補助金等の額を確定してこれを当該補助事業者等に通知し（同法第一五条）、適合しないと認めるときは適合させるための措置をとるべきことを当該補助事業者等に命ずることができる（同法第一六条）。
（四）　各省各庁の長は交付決定をした場合において、その後の事情変更により特別の必要が生じたとき（同法第一〇条）又は補助事業者等が補助金等を他の用途に使用しその他交付決定の内容、交付の条件等に違反したとき（同法第一七条）は、交付決定の全部又は一部の取消しができ、その場合当該取消しに係る部分に関しすでに補助金等が交付されているときはその返還を命じなければならず（同法第一八条）、また、返還を命じた補助金等は国税滞納処分の例により徴収することができる（同法第二一条）。
（五）　交付決定、その取消し、補助金等の返還命令等に対して不服のある地方公共団体は、各省各庁の長に対して不服を申し出ることができ（同法第二五条第一項）、その場合不服を申し出た者は当該不服の申出に係る処分の通知を受けた日から三〇日以内に不服申出書等を当該処分をした各省各庁の長に対し提出しなければならない（同法施行令第一五条）。各省各庁の長は、不服の申出があつたときは不服を申し出た者に意見を述べる機会を与えたうえ必要な措置をとり、その旨を不服を申し出た者に対して通知しなければならず（同法第二五条第二項）、この措置に不服のある者はさらに内閣に対して意見を申し出ることができる（同法第二五条第三項）。


ところで、適正化法は補助金等の不正な交付申請及び使用の防止その他補助金等に係る予算の執行並びに交付決定の適正化を図ることを目的とし（同法第一条）、併せて補助金等の交付手続及びその法律関係の統一化、明確化を企図するものと解されるところ、以上の諸規定によれば、同法は右目的を達成するため、一定時期までにされる交付申請に対する各省各庁の長の行政処分たる交付決定によつてはじめて補助金等の具体的請求権を発生させることとし（なお、最終的な請求権の額は同法第一五条所定の確定手続によつて確定されることとなる。）、補助事業等の適正な遂行を担保するための種々の手段を交付決定の効果として規定し、一定の場合（同法第一〇条、第一七条）には交付決定の取消しにより交付決定によつて発生した具体的な請求権を消滅させることとし、また、地方公共団体の補助金等に関する不服について、交付決定、その取消し等各省各庁の長の処分に対する不服の申出という争訟手段を設けているものと解すべきである。
原告主張のように、負担金については交付決定を経由することなく各実体法の規定に直接基づいて具体的な請求権が発生するとの見解をとれば、国はいつ、いかなる内容の負担金支払請求権が発生し、それが行使されることになるのかを把握することが困難となり、その結果適正化法の前示目的の達成が不服又は著しく困難となるのみならず、予算編成にも支障が及び、ひいては財政上の基本原則として採用されている会計年度独立の原則を脅かすこととなり、また、国家財政の計画的運用、財源の効率的活用も不可能となることが明らかであり、同法の解釈として、右不合理な結果を招来することとなる原告の見解は採用に由ないものといわねばならない。のみならず、適正化法施行の前後を問わず、法第五二条等自体の解釈としても、右規定は単に抽象的な国の負担義務を定めた規定にとどまると解すべきであつて、右規定から直接具体的な負担金請求権が生ずると解することはできない。なるほど法第五二条、第五一条第二号、法施行令第一五条第一項、第一六条第一号の規定が、国庫の負担割合及び計算方法を明確に定めていることは、原告主張のとおりであるが、右各規定は市町村が任意に設置する保育所のすべてを負担金交付の対象とすべきことを規定したものではなく、また負担金交付対象とした保育所の設備費用についても、市町村が現実に支出した費用の全額をもつて負担金の額算定の基礎とすべき旨を規定したものではないと解すべきである。けだし、もし原告主張のように解するとするならば、国は市町村が任意に設置するすべての保育所の設備費用に対し無制限の負担を強いられることとなり、しかも、いつ、いかなる内容の負担金請求権が発生するやも知れぬから、各会計年度の収支均衡（財政法第一二条）及び会計年度独立の原則（同法第四二条）を維持することは不可能となるからである。したがつて、法第五二条等は、行政庁が当該保育所を負担金交付の対象とすべきものか否かを判断し、交付対象とすべきものと判断した場合に、合理的な基準に基づいて算定した設備費用額を基礎とする一定割合の額の負担を国に命じている規定であつて、具体的負担金請求権は行政庁の合理的な判断とそれに基づく行為によつて発生することを予定した規定と解すべきである。そして、行政庁のいかなる行為を介することとするか、その行為が行政処分の性質を有するか否かは、当時の手続法の規定によつて定まる事柄であつて、適正化法は、同法に基づく交付決定を介することと定めたものというべきである。
２　原告は、地方財政法第一〇条以下に規定されている国の負担金と同法第一六条に規定されている国の補助金とは性質が異り、国の負担金の支出は裁量の余地のない義務的なものであり、その請求権が交付決定によつて左右されることはないと主張する。
しかしながら、法第五二条等の解釈として、同条による負担金は行政庁の合理的な判断とそれに基づく行為により発生するもので、裁量の余地のない義務的なものと解することができないことは前示のとおりである。のみならず、適正化法第二条第一項の規定によれば負担金は補助金、利子補給金等とともに同法の適用上一括して「補助金等」と称することとされ、交付決定をはじめ同法所定の各手続に関し特に負担金について別異に扱うことなく補助金等として規定がされているのであるから、同法の解釈適用としても負担金についてのみ他と異なつて解することはできない。これを交付決定についていえば、負担金についての交付決定と補助金、利子補給金等についてのそれとが同法第六条において特に区別することなく規定されているのであるから、その解釈上両者が別異の性質を有するものと解することはできない。ところで、補助金については各個別の根拠法令が存在しないいわゆる予算補助といわれるものや各法令には単に補助金を交付することができる旨の規定が存するにとどまり、交付の方法、時期、範囲等については特段の定めがされていないものがあり、これらについては交付決定によつてはじめて補助金に関する具体的請求権が発生するものと解さざるを得ないのであるが、負担金についても、たとえ各個別根拠法令において経費を「負担する」との文言を使用した規定が存し、負担割合等についても明文の規定が存在するとしても、適正化法の解釈として、その具体的請求権は同法第六条所定の交付決定を経てはじめて発生すると解さざるを得ないものであり、したがつて、この点に関する原告の主張は失当といわねばならない。３　原告は、適正化法は前金払等で支払われる補助金等の適正使用を担保するとともに、当該前払金等と実費との清算をするための手続法として制定されたもので、交付決定は単に補助金等の概算前払請求権を発生させるにすぎず、実体上の負担金支払請求権自体は各実体法の規定に基づいて発生すると主張する。しかしながら、本件における実体法である法第五二条等自体から具体的な負担金請求権が発生するものでないことは前示のとおりであり、右主張はこの点で失当である。それのみならず、前金払とは国の支払うべき金額が契約等において確定している場合すなわち金額の確定した債務について、国が相手方の給付完了前にその金額の全部又は一部を支払うことをいい、概算払とは債務額が未確定の場合にその概算額の全部又は一部を支払うことをいうのであつて、いずれも国の債務負担を前提としているものと解されるが、実体上の請求権の未発生の段階において交付決定に基づいて前金払等ができるとの見解はにわかに首肯しがたい。また、交付決定は単に前払金等に関するものにすぎず、補助金等の額の確定がされた後に、さらには交付決定の取消しがされ交付済み補助金等が強制徴収された後においても、別途実体法の規定に基づいて発生している負担金支払請求権を行使して確定額を越える金員の支払を請求し、あるいはいつたん強制徴収された金員の支払を再び請求することができると解することは、適正化法所定の右各手続の意義ないし実効性を失わせ、ひいては同法の目的にもとることとなり、不合理というべきである。また、右の場合その請求に係る負担金の交付手続あるいは右確定額との清算手続を定めた規定はなく、このことは適正化法が右のような事態を予想していないことを示すものにほかならない。


主　　　文
原告の請求を棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
事　　　実
第一　当事者の申立て
（原告）
「被告が昭和三四年二月二三日原告に対しなした贈与税額金六七〇万四、二五〇円の課税処分はこれを取消す。訴訟費用は被告の負担とする。」との判決を求める。
（被告）
「原告の請求を棄却する。訴訟費用は原告の負担とする。」との判決を求める。
第二　原告の請求原因および主張
（請求原因）
一　原告は医療法三九条一項の規定に基づき東京都知事の認可を受け昭和二八年九月三日設立した財団形態の医療法人であり、その資産の総額は一三一一万七七〇〇円である。
二　被告は昭和三四年二月二三日原告に対し相続税法（昭和二五年法律七三号）六六条四項の規定に基づき贈与税額六七〇万四、二五〇円の課税処分（以下「本件処分」という。）をし、あわせて贈与税利子税額四〇四万五、一九〇円、贈与税無申告加算税額一六七万六、〇〇〇円の賦課決定をなし、これを原告に通知した。三　原告は昭和三四年三月二〇日被告に対し本件処分を不服として再調査請求をしたところ、被告は同年六月一九日これを棄却する旨の決定をした。四　そこで、原告は昭和三四年七月一七日東京国税局長に対し審査請求をしたところ、同局長は昭和三五年五月九日これを棄却する旨の決定をした。五　しかし、被告のなした本件処分は、つぎの理由により違憲違法であるから、その取消しを求める。
（一）　憲法は、租税法律主義の原則をとつているから、いかなる個人または法人が納税の義務を負うかは、各租税法規に疑問の余地のない程に明白に規定されなければならないところ、相続税法六六条四項および同条一項、二項の規定は右憲法の定める租税法律主義の原則に反し無効である。すなわち、１　相続税法六六条四項にいう「公益を目的とする事業を行う法人」が「公益法人」をいうのでないことはもちろんであるが、「公益を目的とする事業を行う法人」という実定法上の熟語もないから、いかなる法人が「公益を目的とする事業を行う法人」であるかを確定するに由がない。したがつて、同条項を適用するには、まず、いかなる法人が「公益を目的とする事業を行う法人」であるかを税務当局の裁量によつて確定する以外に方法がなく、納税義務を有する主体が税務当局の裁量を介入させなければ確定しえないような租税法規は、租税法律主義に反するものであつて無効といわなければならない。
２　相続税法六六条四項には「親族その他これらの者と第六四条第一項に規定する特別の関係ある者の相続税又は贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる場合」の定めがあるが、右の「不当に減少する結果となると認められる場合」とは、事実を規定したものではなく、判断の経過をあらわしたものである。結局のところ、これは、税務当局が判断して不当に減少したことになつたと認めた場合をいうのであつて、その判断の基準については、なんら規定するところがない。すなわち、一たいだれに対する相続税または贈与税の負担が不当に減少したと認めるのか、「不当」とはいかなる意味であるか、「減少」とは相続または贈与税の全額の負担を免かれたというのか、あるいは一部の負担を免かれたというのであるか等の認定については、すべて税務当局に白紙委任されているのである。しかもその認定の内容は原告に対する相続税または贈与税の課税標準に関するものである。このような課税標準に関する事項が税務当局に白紙委任され、その裁量によらなければ実施しえないような租税法規の規定は租税法律主義に反するものであつて、無効といわなければならない。
３　また、相続税法六六条四項は同条一項の規定を準用しているが、同条一項にいう「人格のない社団又は財団」が「社団法人」または「財団法人」をいうのではないことはもちろんであるが、「人格のない社団」「人格のない財団」という実定法上の熟語もないから、いかなるものが「人格のない社団又は財団」であるか確定するに由がない。したがつて同条項を適用するには、まず、いかなるものが、「人格のない社団又は財団」であるかを税務当局の裁量によつて確定する以外に方法がない。納税の義務を有する主体を税務当局の裁量を介入させなければ確定しえないような租税法規の規定は租税法律主義に反するものであつて無効といわなければならない。けだし、
（１）　「人格のない社団」は、人格者ではないのであるから財産権の主体となることはできず、いわゆる「人格のない社団」の財産とは社団の構成者たる個人（相続税法一条および二条）または法人（法人税法一条）もしくはその両者全員の総有に属するものである。もし「人格のない社団」に財産の贈与または遺贈がなされたということおよび「………社団を設立するために財産の提供」があつたとみられる場合があるとするならば、それは社団の構成員全員の総有財産となり、あるいは総有財産の増加したことを意味するにすぎないものである。（２）　「人格のない財団」も人格者ではないのであるから財産権の主体となることはできない。「人格のない財団」は人格のない社団と異り構成員は存在しないのであるから、いわゆる「人格のない財団」の財産というものを観念することはできない。したがつて、「人格のない財団」に財産の贈与もしくは遺贈がなされまたは財団を設立するために財産の提供があつたとしても、その財産を取得する人格者が存在しないのであるから、法律的に財産権が移転することはありえない。それゆ
え、


（３）　人格のない社団または財団に対し、財産の贈与または遺贈がなされ、あるいはその設立のために財産の提供があつたとしても、人格のない社団または財団は財産権を取得したことにはならない。財産権を取得しないものに対して贈与税または相続税を賦課することは相続税法上の大原則に違反し、租税法律主義に反するものである。この意味において、相続税法六六条一項および二項の各規定は無効といわねばならず、右各規定を準用する同条四項の規定も無効である。４　さらに、相続税法六六条一項の規定は、同条四項で準用されているが、もし、同条四項の法人に対して設立後財産の贈与または遺贈がなされた場合、それが右財産の贈与または遺贈をなした者の親族その他同族関係者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められ、同条一項、四項の規定により、右法人は個人とみなされて贈与税または相続税が課せられることになるとすれば、他方において各法人は法人として資産増加を理由として法人税が課せられるのであるから、相続税法上では、個人とみなされて贈与税または相続税が課せられ、法人税法上では法人として法人税が課せられることがありうることとなり、相続税法六六条四項の法人の場合にのみ二重課税となるので、法の前の平等という憲法上の原則からみても同条一項、四項は無効であるといわねばならない。５　以上のとおり、相続税法六六条四項は租税法律主義に反し無効であるから、同条項を根拠としてなされた本件処分も無効である。
（二）　仮に相続税法六六条が租税法律主義に反しないとしても１　医療法人は、相続税法六六条四項に規定する「公益を目的とする事業を行う法人」に該当しない。したがつて、これを適用してなした本件処分は違法である。すなわち、（１）　「公益を目的とする事業を行う法人」の「公益を目的とする」とは、「法人」にかかるのではなくて「事業」にかかるものである。したがつて、「公益を目的とする事業を行う法人」とは、法人の目的として行なう事業が事実上公益性を有する法人をいうのではなく、右の事業が法律上公益性を有する法人であると解せられる。ところで、同条項が引用する法人税法五条一項三号に掲げる法人たる労働組合および国家公務員法または地方公務員法に基づく法人たる国家公務員または地方公務員の団体は「公益を目的とする事業を行う法人」ではない。なぜなら労働組合は労働者が主体となつて自由的に労働条件の維持改善その他経済的地位の向上を図ることを主たる目的として組織する団体またはその連合体であり、国家公務員または地方公務員の団体も大体右と同様の事項を目的とする団体であつて、その目的とする事業は法律上公益性を有するものではないからである。したがつて、相続税法六六条四項が引用する法人税法五条一項一号または三号に掲げる法人は「公益を目的とする事業を行う法人」の例示であるということはできないから法人税法五条一項一号または三号に掲げる法人の法的性格を検討して、それに類似する法人を「公益を目的とする事業を行う法人」であると理論ずけることはできない。
（２）　医療法は医療法人については剰余金配当禁止（五四条）、設立または定款、寄附行為の変更に関する行政庁の認可（四四条、四五条、五〇条）、決算の届出（五一条）、業務会計の報告（六五条）、業務停止、設立認可の取消し（五五条、五六条）に関し規定しているが、医療法人が「公益を目的とする事業を行う法人」であるがために右のような監督規定が制定されたものであるということもできない。なぜなら、右と同様、あるいはそれ以上の監督規定は日本銀行法、信託業法、保険業法、公益事業法、地方鉄道法にも存在するが、これらの監督規定が存在するがゆえにこれらの事業を営む法人を公益法人または「公益を目的とする事業を行う法人」ということはできないからである。医療法に右のようないわゆる監督規定が存するのは、医療法を改正して医療法人の制度を設けた立法趣旨である「医療事業の永続性」を図ることを確保する目的に由来するのであつて、医療法人の事業が法律上公益性を有することに由来するものではない。（３）　また、医療法人は、財団または社団の形式をとつているけれども、それは民法上の公益法人またはそれに類似する公益的な法人ではないのであつて、ただ形式が公益法人と類似しているにすぎず、その実質は、営利を目的とする病院がそのまま法人格を取得したものにすぎない。


けだし、医療法人が財団または社団の形式をとつた理由は、医療法人制度制定の歴史に由来するのである。すなわち、（イ）戦後、民主主義の昂揚とともに国民生活の向上、人権の保障、政治的権利の拡張が重視せられ、それとともに国民の健康の保持、増進ということも決して無視せられたものではなかつたのであるが、旧陸海軍病院を引き継いだ国営の医療機関は、国家の社会保障予算の不足からひとえに民間医療機関を整備することに懸り、そのためには私人による病院の建設と、その保持育成を促進するためなんらかの方法によつて「資金の蒐集および集積」と「事業の永続性」を図る措置を講ずることが緊要とされた。それには、私人の病院に法人格を付与する途を開くことが必要であるが、すべての病院が民法上の公益法人としての資格を取得することはその経営のあり方からできないことがあるし、そうかといつて商法上の会社とすることも医療に対する伝統的な考え方からみて妥当でないので、医療法を改正して容易に法人格を取得しうることとしたのが医療法人制度である。そして昭和二五年第七臨時国会において医療法の一部が改正され、医療法人の制度が制定された。（ロ）由来、病院経営者は一般に所得は主としてこれを診療施設の整備改善に充当することを念願する生態を持つている結果、一たん経営者である病院長が死亡すると、その遺族は他に資産がないため相続税の納税に困惑し、とくにその後継者がない場合には莫大な相続税の納税のために病院を手ばなさざるをえないこととなる事例が多い。かくて数十年間営々として築き上げた診療施設が相続税の物納に充られ、または相続税のために公売されて全然目的を異にする施設となつてしまう運命にある。このような国民経済ならびに国民医療保障上における損失を防止するために設けられたのが財団たる医療法人の制度である。（ハ）財団たる医療法人は、事業目的遂行に必要な診療施設が寄附提供されることによつて成立する。寄附者は、寄附の目的物についてなんらの処分権もないし、たとえ寄附者が法人の理事者となつても、その寄附財産の多少によつて理事会における発言権に優劣の差はない。寄附者が死亡した場合に寄附者の親族等は当該財産に対して処分権ならびに管理権を有するものではなく、また必ずしも理事者となることを保証されているものでもない。また、寄附者が死亡した場合は診療施設について相続税が課税されないから医療事業の永続性が確保されるわけである。（ニ）医療法の要求する規格に相応する近代的病院の建設は、個人の力では困難であるため、当時数人共同して資金を持ち寄り、共同して病院を経営しようとの機運があり、医師の間にとくにこのような要求が強かつた。これらの人々のために設けられたのが共同出資に応ずる社団たる医療法人制度であり、法人であるから経理は分明となり、合理化され、出資者も安心できたわけである。社団は財団と異なり出資者は持分を有し、持分が議決権行使の基準となり、出資者が死亡した場合はその遺族が持分を相続し、診療施設について相続税が課税されることはない。かくて「資金収集」と「事業の永続性」が確保されるわけである。（ホ）医療法人が財団または社団の形式をとつているのは、右のような制定の歴史に由来するものであつて、医療事業の公益性によるものではない。医療法人はその目的たる事業が法律上公益性を有する如く規制されているものではないから、「公益を目的とする事業を行う法人」と解釈することはできない。
（４）　そこで、医療法人が相続税法六六条四項に規定する「公益を目的とする事業を行う法人」に該当するか否か、いいかえれば医療法人が税法上いかなる性格の法人であるかについて検討するに、（イ）所得税法九条一項四号に「商業………医業、…その他の事業………」と列記されており、同項九号に「前各号以外の所得で営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時所得のうち………」と規定されているところからみれば、所得税法は医業を営利事業としていることが明らかである。この医療事業が単に法人形態に変ることによつてその目的とする事業が法律上公益性を附与されるということはありえない。法人税法五条一項に規定する公益法人等の営む収益事業より生じた所得に対しては法人税が課税されることになつているが、その収益事業は同法施行規則一条の三に列挙されていて、医療事業が含まれている。同法が医療事業を営利法人の事業と同様に収益事業としていることは明白である。また、同法は、法人を、非課税法人（同法四条に例記）公益法人等（同法五条一項に例記。その営む収益事業より生じた所得には課税される。）特殊法人（収益法人中の特殊な法人、同法九条六項に例記）および一般の法人（右の特殊法人以外の収益法人）の四個に分類している。そして、医療法人は、右の「一般の法人」に属するものとされていて、法人税、所得税、資産再評価税、固定資産税、住民税、登録税等すべての営利法人と同様に課税されているのである。医療法人を法人税法上では営利法人として取り扱い、相続税法上では公益法人類似の「公益を目的とする事業を行う法人」として取り扱うという考え方は、租税体系上の矛盾をおかすものであつて、誤りであるといわねばならない。（ロ）また、個人の開業医が医療施設を相続し、または贈与をされた場合は、取得した財産が医療事業の用に供されることが確実であつても、医療事業は公益を目的とする事業ではないとして相続税法一二条一項三号、同法二一条の三第一項三号の各規定は適用されず、相続税または贈与税が課せられることとなつている。医療法人の場合には相続税法六六条四項により、その医療事業は「公益を目的とする事業」であるとして個人とみなされて相続税または贈与税が課せられることとなれば、ひとしく相続税または贈与税が課せられる場合であるにかかわらず、その課税される理由は全く相反することとなる。すなわち、個人の開業医の場合には、医療事業は公益を目的とする事業でないということになり、他方医療法人の場合には医療事業は公益を目的とする事業であるということになるのであつて、完全な背理であるといわなければならない。
２　医療法人に対してなされた寄附行為による財産の提供は、「当該贈与者の親族その他これらの者と特別の関係がある者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる場合」に該当しない。したがつて、これを適用してなした本件処分は違法である。すなわち、


（１）　前述のように、医療法人は、「医療事業の永続性」等を図るために、特に立案制定された法人制度であつて、寄附者の死亡による相続税または贈与税が賦課されないことを建前とし、それが立法の目的であり、このことは当時の国会の審議において明らかにされているところである。したがつて、医療法人に対して相続税または贈与税が賦課されないのは当然であり、寄附者の親族その他これらの者と特別の関係のある者の相続税または贈与税を不当に減少する結果となると認められる場合があるとするのは、医療法人制度の立法趣旨を無視したものといわなければならない。
（２）　ところで、相続税法六六条四項の「その他公益を目的とする事業を行う法人」に対する財産の贈与または遺贈により「当該贈与者、遺贈者又は包括遺贈者の親族その他これらの者と第六十四条第一項に規定する特別の関係ある者の相続税又は贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる場合」については親族とは民法上血族六親等、配偶者、姻族三親等であること、相続税法六四条一項に規定する特別の関係ある者とは同法施行令三一条の規定によつて（イ）贈与者、遺贈者とまた婚姻の届出をしないが事実上婚姻関係と同様の事情にある者およびその者の親族でその者と生計を一にしているもの、（ロ）贈与者、遺贈者たる個人の使用人および使用人以外の者で当該個人から受ける金銭その他の財産によつて生計を維持しているもの、ならびにこれらの者の親族でこれらの者と生計を一にしているもの（以下右（イ）、（ロ）のものをあわせて同族関係者という。）であること、すなわち、医療法人についていえば財団たる医療法人は寄附行為により財産の提供を受けて設立されたものであるから、提供者の親族のだれが提供者の相続人とみなされているか、みなされている相続人が提供者の生存中死亡しないと予想しているのか、あるいは提供者の相続人たる親族が将来出生しないと断定しているのか、みなされている相続人は何人か、その相続分はいくらか、みなされている相続人の債務控除、基礎控除、配偶者控除、幼年者控除等はいくらか、税率はどうなるか、相続税額はいくらか、提供者がいつ死亡すると考えられるのか、その時の相続税法は現行法と変更がないと考えられるのか、また、提供者の親族および同族関係者のうちだれが提供者より財産の贈与を受けるであろうとみなされるのか、贈与を受けるであろうものはいく人かその贈与を受けるであろうとみなされる財産の価格はいくらか、税率はどうなのか、贈与税額はいくら、親族および同族関係者は贈与を受けるであろうと思われる時までに死亡しないし、その時の相続税法は、現行法と変更がないと考えられるのかが検討されなければならない。右に述べた問題点は、寄附がなされた時期を医療法人に対する贈与時現在として確定しなければならない。そしてそれが確定立証できるのであれば、「公益を目的とする事業を行う法人」に財産を提供贈与することがその限りでは租税回避の手段となるということがいえるかも知れない。しかし、贈与者がいつ死亡するか、何人が相続人であり、その相続分、債務控除、基礎控除、配偶者控除、幼年者控除、税率、相続税額がいくらとなるかは、寄附がなされた現在において確定立証することは不可能である。また、贈与を受けるとみなされるものはだれでいく人であり、その贈与を受ける財産の価額、税率、税額がいくらであるかをも確定立証することはできない。なぜなら、何人も現実に贈与を受けたものではないからである。


（３）　右に述べたように、財産の提供者の相続人の相続税を寄附の時点現在において確定立証することおよび贈与者より贈与を受けたといわれる者の贈与税を確定立証することは不可能であるから、これらの相続人、受贈者の相続人または贈与税の負担が減少すると考えること自体が不可能であり無意味なのである。３　医療法人に対して相続税法六六条四項を適用する余地のないことはつぎのことからも明らかであるから、本件処分はこの点においても違法である。（１）　「その他公益を目的とする事業を行う法人」（または「者」）という文言は、相続税法六六条四項のほかに、同法六五条一項、同法一二条一項三号、同法二一条の三第一項三号の規定にもみられるところ、同法一二条一項三号には「その他公益を目的とする事業を行う者で政令で定めるものが相続に因り取得した財産で当該公益を目的とする事業の用に供することが確実なもの」はこれを非課税財産とする旨同法二一条の三第一項三号には「その他公益を目的とする事業を行う者で政令で定めるものが贈与又は遺贈に因り取得した財産で当該公益を目的とする事業の用に供することが確実なもの」はこれを非課税財産とする旨がそれぞれ規定され、同法六六条四項には「公益を目的とする事業を行う法人」に対して財産の贈与または遺贈があつた場合には、「特別の関係がある者の相続税又は贈与税の負担が不当に減少すると認められる場合」には課税する旨を、同法六五条一項には、「公益を目的とする事業を行う法人でその施設の利用、余裕金の運用、解散した場合における財産の帰属等について設立者、社員、理事若しくは監事、当該法人に対し贈与、遺贈若しくは包括遺贈をした者又はこれらの者の親族その他これらの者を………特別の関係がある者に対し特別の利益を与えるものに対して財産の贈与、遺贈又は包括遺贈があつた場合においては、第六六条第四項の規定の適用がある場合を除く外、当該財産の贈与、遺贈又は包括遺贈があつた時において、当該法人から特別の利益を受ける者が、当該財産（第一二条第一項第三号又は第二一条の三第一項第三号に掲げる財産を除く。）の贈与、遺贈又は包括遺贈に因り受ける利益の価額に相当する金額を当該財産を贈与、遺贈又は包括遺贈した者から贈与、遺贈又は包括遺贈に因り取得したものとみなす」旨をそれぞれ規定している（同条三項により、同条一項の規定は当該法人の設立の場合の寄附財産について準用されている）。そこで、同法一二条一項三号および同法二一条の三第一項三号の「公益を目的とする事業を行う者で政令で定めるもの」については、同法施行令二条で、一　宗教の普及、慈善または学術の研究もしくはその普及の事業を行なう者、二　学校の教育または学校教育に類する教育事業を行う者、三　育英事業を行う者、四　前三号に掲げる者のほかもつぱら公益の事業を行なう者を掲げている。したがつて、同法六五条一項にいう「その他公益を目的とする事業を行う法人」は、前記四種目の類型のいずれかの一つに当るものであるといわねばならない。それゆえ、当該法人に対してなされた贈与または遺贈にかかる財産が、公益の事業の用に供されるかぎりその贈与、遺贈に係る財産（すなわち「財団医療法人」を「公益を目的とする事業を行う法人」であるとするからには、当該事業の用に供される寄附財産）が非課税財産であることは明白であり、医療法人が寄附を受けた財産はすべて公益を目的とする事業すなわち医療事業の用に供されているもののみであるから、医療法人に贈与税を課するのは違法である。もつとも、前記施行令二条の規定によれば、「その者に財産を贈与した者又はその者に財産を贈与若しくは遺贈した者の親族に対し同条各号に掲げる事業に関する施設の利用等について特別の利益を与えない場合に限る」という留保条件が付されてはいるが、原告の場合は右にいう「特別の利益」を与えているものに該当しない。
（２）　「公益を目的とする事業を行う法人」に対して、あるいは当該法人の設立に際して財産の贈与等があつた場合に、相続税法六五条、六六条のいずれの規定の適用があるかは、単に法律問題であるだけではなく、同法六五条の場合が納税義務者が特別の利益を受ける個人であるのに対し、同法六六条の場合は納税義務者が当該法人であるという点において重要な差異がある。同法六五条は、法人がその所有する施設の利用上、法人の余裕金の運用上、法人が解散した場合の法人所有財産の分配上の特別利益を、法人が与えるものではなく、法人に対する財産の寄附者が寄附の時に特別利益を受ける者に直接与えたものとみなして、特別の利益を受ける者に相続税または贈与税を課するのであり、同法六六条は、当該法人に対する財産の寄附により、寄附者の親族その他これらの者と特別の関係がある者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる場合に当該法人に対し課税するものとされているのである。そして医療法人に対してなされた寄附行為による財産の提供が、相続税または贈与税の負担を不当に減少する結果となるものではないから、医療法人に対し同法六六条四項の規定を適用する余地はなく、また同法六五条の規定を適用する余地もないものといわねばならない。４　医療法人に対して相続税法六六条四項を適用するのは信義則、または禁反言の原則に違反するから、本件処分はこの点からも違法である。（１）　すでに述べたとおり、財団医療法人制度が制定された理由は、財団医療法人に対する寄附者が死亡しても診療施設に相続税が課せられることはないから、「医療事業の永続性」が確保されるためであつた。すなわち、財団医療法人を設立する際の寄附による財産権の移転についても、また寄附者が死亡した場合も、これを原因として課税されることはないという建前であつたのであり、このことは、医療法が改正され、医療法人制度が制定される際の国会の審議においても政府委員から説明された。その後、政府は、東京都知事を通じて、原告のような医療法人への寄附者らに対し、財団医療法人を設立するよう強力な行政指導をした。寄附者らがもつとも関心をもつたのは税の問題であつたが、それに対しては前述した意味の課税をされることはないという説明であつた。寄附行為についても模範的な形式が示され、理事者については家族、親族でもよいからなるべく早く法人を設立するようにと指導された。
（２）　原告ら医療法人は、右のような当局の指導方針にすすめられて設立されたものであつて、右のような法制定の過程や法解釈を説く当局の指導とあつせんを受けて医療施設の財団化を行なつたのである。


ところで、当初の寄附行為中には、財団解散の場合の残余財産の処理について、寄附者またはその家族にこれを分配する旨の規定がなく国、公共団体等に帰属する旨が規定されていたが、右のような規定が置かれるにいたつたのも行政指導によるものであつて、寄附者等の関係者らにとつてみれば自分らの努力の成果として形成され発展してきた財産が、解散の場合には自分たちに帰属しないというような寄附行為の規定を設けることには必ずしも賛成ではなかつたのであるが、強い行政指導と個人的な利益よりもまず医療事業の永続性の確保を優先的にと考えたがゆえに、右の行政指導に従い右のような残余財産処理に関する規定を設けたものである。このことは、相続税法の規定が適用されないこと、医療事業の永続性という当局の指導方針を原告の関係者が信用して原告を設立したことを明瞭に示している。（３）　その後、昭和二七年法律第五五号により、相続税法の一部が改正され、同法六六条に四項が加えられ、同法六五条一項中に「第六六条第四項の規定の適用ある場合を除く外」という文言が加入された。しかし、右の改正による同法六六条四項中の「その他公益を目的とする事業を行う法人」という文言は、現実には医療法によつて設立された財団医療法人のほかにはないのに、これを明らかにすることを避けた文言による同法の改正が行なわれつつ、右の文言がどのような意味内容をもつ法人を指称するものかについて、税務当局はなんら明らかにするところがなく、財団医療法人あるいはその関係団体に対しても解説を行なうこともせず、申告をしようよう指導することもなく、昭和二八年一二月二五日国税庁長官通達をもつてはじめてその内容を明らかにし、財団医療法人が右にいう「公益を目的とする事業を行う法人」にあたるものとしたのである。さらに右通達は、「財団組織」を「社団組織」にきりかえるか、または「財団医療法人」を解散して「個人」に戻るかいずれか一つを条件として、相続税法六六条四項の規定を適用しない旨を述べているが、それは、「財団解散に伴つて生起する法人税法上の清算所得に対する課税および所得税法上における一時所得課税の免除、財団設立に伴つてすでに発生した資産再評価法上の租税等の免除、さらに民法、医療法、法人登記規則その他法人を拘束するあらゆる強行規定の働くことを停止してきりかえに便宜をはかる」趣旨のものであつて、条理にもとること著しいものがあり、いわば通達による行政によつて医療法人の設立の趣旨を無に帰せしめ法人の解散やまたは組織の変更を強要するものといわねばならない。
（４）　以上の次第であつて、医療法人への寄附者らは、強力な行政指導により医療法人を設立することにより課税されることはないとの国の意思表示と、それを信頼し課税されることはないとの確信のもとに医療法人を発足させたのであつて、その後、相続税法を改正して医療法人に対し課税することをしたことはまさに「だましうち」に等しい。
（三）　本件処分には、つぎのような違法がある。
１　（消滅時効）本件処分は消滅時効完成後に行われた違法がある。原告は前記のとおり昭和二八年九月三日に設立された財団形態の医療法人であつて、原告に寄附提供された財産の大部分は、故Ａ（昭和二八年一月二一日死亡）の遺贈に係るものであり、現金三〇万円のみがＢの寄附に係るものであるが、これらの財産が右設立の日に原告の所有であつたことは明らかである。ところで、随時税である贈与税または相続税等の租税債務の発生時期およびそれらについての国の租税債権の消滅時効の起算日は、いわゆる租税要件の充足時すなわち原因発生のときである。したがつて、原告に対する国の贈与税債権は、昭和三三年九月三日に五年の時効期間が満了しているから、原告は時効の利益を援用する。そして、本件処分は原告に対する贈与税債権が時効により消滅した後である昭和三四年二月二三日になされたものであり、違法無効であるから取り消されるべきである。なお、国税通則法（昭和三十一年法律第六六号）の規定によれば、国税の徴収権は、その国税の法定納期限から五年間行使しないことによつて時効により消滅することとされているが、同法は本件の贈与税債権については適用されない。２　（理由附記の不備）本件処分はその通知書に理由の附記がなく、違法無効であるから取り消されるべきである。
（１）　本件処分当時の相続税法三六条の規定によれば、税務署長が相続税額または贈与税額を決定した場合においてはその理由を附記した書面によりこれを納税義務者に通知することになつており、本件の贈与税額の決定通知書には、原告に対する財産の寄附者の親族その他これらの者と特別の関係がある者の贈与税の負担が不当に減少する結果となる理由が客観的根拠に基づき附記されなければならなかつた。しかるに、本件処分の贈与税決定通知書には、理由として「相続税法第六六条により申告義務があるにもかかわらず申告がないから決定する。」と附記されてあるだけであるが、これでは当時の相続税法三五条二項の「税務署長は、期限内申告書を提出する義務があると認められる者が申告書を提出しない場合においては、その調査によりその課税価額及び相続税額若しくは贈与税額を決定する。」という規定を簡略に表現しているだけであつて、決定の理由を附記したものということはできない。すなわち、附記理由として、相続税法六六条を摘記するだけでは、本件が同条の一項・二項・四項のいずれに該当するというのか不明であり、また、それが同条四項に該当するとの趣旨であるとしても、原告がどうして同項にいう「その他公益を目的とする事業を行う法人」に該当するのかその説明が全くなく、さらに、右の原告に財産を提供したのはだれであるか、財産提供者の親族、特別関係者はだれとだれであるか、不当に減少する贈与税額は各人につきいくらであるか、親族、特別関係者の贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる事由は何であるか等に関する説明がないから、本件決定通知書の附記理由は法の期待に応えておらず附記理由がないに等しいというべく、違法無効である。なお、他の税法が、青色申告を更正する場合以外には、課税処分の通知書に理由を附記すべきことを命じていないということは本件に関係がない。また昭和三七年法律第六七号により、相続税法三六条の規定が削除されたことは、それ以前になされた本件処分に関係がない。


（２）　本件処分の理由附記についての瑕疵は、原告の再調査請求に対する被告の決定に係る通知書に附記された理由によつて治癒されることはない。すなわち行政処分の違法性判断の基準時が処分時であることは当然であり、もし右のようにして瑕疵が治癒されるものとすれば、決定または更正には法の要求を充たさない簡単な理由を附記し、再調査または審査請求があつたもののみにつき法の要求を充たす程度の理由を示すような税務行政が行なわれても、これを否定できないことになり、理由を附記すべき法の趣旨に反することとなることが明らかであるからである。したがつて、原処分の理由附記が不十分であつても再調査決定の理由附記によつて治癒されると解するのは誤りであるといわねばならない。のみならず、更正または決定が課税権の行使による処分であるのに対し、再調査決定、審査決定は納税義務者または納税義務があるとされているものの権利救済の手続であり両者はその機能を異にするものである。再調査請求が処分庁に対してなされ、処分庁が再調査決定をなす制度のもとでは、再調査決定は、処分庁の自己反省という面を持つが、しかし、それは課税処分とは別個の不服審査庁としての機能の表現である。このことは、再調査決定や審査決定により、不服申立人に対して原処分を不利益に変更することがゆるされないこと、さらに原処分に対する不服申立てがあるにかかわらず、その処分の効力、徴収のための財産の差押等の処分の執行または手続の続行は妨げないことからみても明白である。したがつて、原処分庁の原処分の理由不備等の瑕疵を不服審査の手続において（かりに再調査決定においてでも）治癒せしめることはできない。
３　（調査の欠如）本件処分は、調査を行なうことなくされたもので、違法無効である。
（１）　相続税法六六条四項の規定に基づく贈与税の決定をするについては、税務当局の一般的な調査としてまず、当該法人に対する財産の寄附者はだれか、またいくら寄附したか、寄附者の特別関係者がいく人いるか、それらの者がその寄附によつて金額にしていくらの相続税の負担を不当に減少する結果となつたかが調査され、さらにそのような調査の結果えられたものが単なる期待可能の数値ではなく、現実的な数値であると確定されるのかどうか等のことが基準となつて決せられなければならない。しかるに、本件処分においては、昭和二八年に国税庁長官の通達（直資一四一）が発せられるや、税務署長は財団医療法人が設立認可を受けるために都道府県知事に提出した認可申請書を唯一の課税根拠資料として課税処分をしているのであつて、本件処分に当つて右資料以外の具体的な調査が行われていない。（２）　また、原告その他財団医療法人の監督官庁である厚生省は、当時、財団の寄附行為中に消極的財産、つまり負債を持ち込むことを拒否するような行政指導を行なつており、積極財産と消極財産とを一括して財団医療法人設立のため寄附する方式では認可されず、寄附は積極財産に限られたのである。そして相続税法によれば、積極財産から消極財産を引いてなお残額があつて初めて相続税が課せられる場合がありうるにすぎないのにかかわらず、原告は相続税法の適用はない旨の行政指導を信用し、しかも積極財産の寄附しか認められないという行政指導の方針に従い、医療事業の永続性の確保のために財団医療法人として設立したのであるが、被告は、原告に対する寄附者らの消極財産についてなんら調査をした事績がない。４　（事実の誤認）本件処分は「相続税又は贈与税の負担が不当に減少する結果となる」ことについての事実認定に誤認の違法がある。
（１）　被告は、Ｂ、同Ｃ、同Ｄ以外の八名の理事が理事会に親睦の意味で出席したもので理事会において事業の運営管理について審議することは皆無に近く、右理事等の事業に対する関心がほとんどない実情であり、理事Ｄは設立当時二二才の若年であつたというが、原告の理事会においては事業の運営管理について審議がなされ、右理事等は事業に対して関心を有していた。このことは、原告の一一名の理事中同族関係者はＣ、Ｄの二名にすぎないところから十分推測しうるところである。また、右Ｄが若年であるという被告の趣旨が発言力が少ないという意味であるならば実質的には同族関係者は一名ということになり、ますますもつていわゆる私的支配が不可能であるということにならざるをえない。
（２）　被告は、私的支配が行なわれることが寄附行為の内容からうかがい知られるというが、しかし、原告の寄附行為六条二項、二三条、二六条の各規定から私的支配は不可能である。


（３）　被告は、原告の開始貸借対照表の負債の部に、前経営者故Ａの生前の富士銀行より個人債務七〇万円を計上したことをもつて原告に私的支配の事実があるというが、右計上が仮に寄附行為に違反するものであるとしても私的支配のあらわれということはできない。すなわち、Ａは昭和二八年一月二一日死亡し、その長男であるＢが医療事業を承継して同年九月三日原告が設立されたのであるが、右の七〇万円はＡが医療の事業資金として借り入れたものであるから、その返済が医療事業からなされても不当ではない。なお、右の七〇万円の債務の計上のほか開始貸借対照表の資産の部には納税貯金二、八六七円、社会保険未収入金一九万七五四九円五〇銭、生活保護法未収入金五万八九六二円五〇銭、一般未収入金四万五八二七円等が、また負債の部には未払薬品費一万九九五〇円、未払医療資材費一四九〇円、未払給料七万四〇〇〇円、未払諸経費一万九二三五円が計上されているのであつて、原告がＢの医療事業の承継として発足していることが明らかである。（４）　被告は、原告が原告の理事に対し損金経理による賞与の支給につき法人税の更正処分を受け、これにつき異議の申立てをしなかつたこと、原告が設立以来欠損状態であるのに賞与を支給したこと等の事実があることをもつて、原告に私的支配の事実があるという。しかし、原告の理事長Ｂ、常務理事同Ｃ、理事同Ｄに対する賞与を原告の損金として経理したことにつき更正処分があり、これに対し異議の申立てをしなかつたことは被告の主張のとおりであるが異議の申立てをしなかつたのは更正を適法として承認したものではなく、異議の申立て等のはんさな手数を避けるためにあえてしなかつたにすぎない。また、一般に、企業体の従業員の賞与は、賃金の一部を構成するものであるが、その企業体が欠損状態にあつても支払われるのが普通である。原告においては、その理事長Ｂが医師であつて、他の従業員に比してより技術的な労働力を原告に提供しており、常務理事同Ｃ、理事同Ｄも、他の従業員に比し同等あるいはそれ以上の精神的労働力を提供している。それゆえ、これら三人に対する賞与の支払いは実質的には賃金の支払いであつて、原告が欠損状態であつても支払われるべきである。それゆえ右三人に対し賞与を支払つたことはなんら私的支配を意味するものではない。
（５）　被告は、原告の社会保険診療収入がＢ個人名義の富士銀行坂本支店普通預金に振り込まれ、同預金からＢ個人の乗用車の購入代金が支払われ、また、同預金からＢおよびその同族関係者の仮空名義預金と認められる同支店Ｅ外の名義の預金に振りかえられたこと、原告の基本財産である宅地、家屋につき前所有者Ａ名義のまま放置していたことをもつて原告に私的支配の事実があるというが、原告の社会保険等の診療収入はすべて原告の帳簿に記載されており、収支は明らかにされている。被告主張の名義の預金口座があり、預金の振替操作があつたとしても、それは診療収入の隠ぺいを図るものでもなければ、診療収入を理事長等の私的支配下に置いたものでもない。また、原告の基本財産である宅地建物の所有名義がＡの名義のままになつていても、すでに原告の基本財産として記帳処理されているのであるから理事長らの私的支配をうむおそれはない。
（反論）
被告は原告が租税特別措置法四〇条および同条の承認基準を定めた国税庁長官通達の承認基準に該当しないゆえをもつて相続税法六六条四項の「不当に減少する場合」に該当すると主張するが租税特別措置法四〇条は譲渡所得課税の規定であり、相続税や贈与税に関するものではない。しかも同法に規定する「その他公益を目的とする事業を営む法人」は、相続税法六六条四項にいう「その他公益を目的とする事業を営む法人」とは異なるものと解されるばかりでなく、財団医療法人は租税特別措置法四〇条にいう「その他公益を目的とする事業を営む法人」ではないから同法の規定に基づく譲渡所得の非課税の承認基準とは全く関係がない。したがつて、同基準に原告が該当しないとしても、それが直ちに相続税法六六条四項により原告に対し相続税または贈与税を課することを正当ならしめ、本件処分を有効ならしめるものとは考えられない。相続税法六六条四項にいう「不当に減少する結果となると認められる場合」かどうかは、原告の実状に照らし、合理的客観的に判断されるべきことがらであつて、被告主張のような基準についての通達にかかわるところではないのである。
第三　被告の答弁および主張
（答弁）
請求原因事実中、相続税法六六条四項が違憲無効であることおよび本件処分が違法無効であるとの点を争い、その余の事実を認める。ただし、原告の資産総額は一四六四万四、一四四円であり、また、原告が東京都知事の認可を受けた日は昭和二八年八月二二日である。
（主張）
一　相続税法六六条四項の規定は、憲法の定める租税法律主義に違反しない。（一）　相続税法六六条四項の「公益を目的とする事業を行う法人」がいかなるものであるかは、その時における法人の社会的実体を究明して判断すべき事柄であつて、そのような判断が税務官庁の裁量にゆだねられているからといつて、憲法の租税法律主義に反するとはいえない。けだし、租税法といえども、法律である以上他の法令と同じくその運用にあたつては、これを解釈し、具体的事件に適用しなければならないのであつて、それはまさに法の執行者たる行政庁の職責であり、憲法はこのことを行政権の行使に対して禁じているものではない。また、原告主張のように、納税義務者とされるものは、実定法上の熟語を借りて来なければならないとされているわけでもない。そもそも、行政権の行使に対して一義的な法の規制を加え、法治主義の原則を徹底させようとすることは、理想論としてはともかく、現実の問題としては立法技術の面からする制約と行政が複雑かつ広汎な範囲にわたる国家活動であるという規制の対象の面からする制約から容易ではないことであつて、行政法規において概括的表現を用いた規定が多くみられるのも右のような理由によるものである。


してみると、原告の右の点についての主張は、つまるところ法令の具体的適用について行政庁の解釈を許さないとの立場をとるものであるか、または行政庁の解釈が不当であるというに帰する。もし原告の主張が、右の前者であるとすればそれは右に述べたところより正当とはいえずもし右の後者であるとすれば不当とする解釈に基づいてなされた行政処分の適否についてのみ司法権の判断を求めれば足りるのであつて、前記条項自体はなんら違憲とはいえないのである。（二）　相続税法六六条四項の「不当に減少する結果となると認められる場合」とはいかなる場合をいうかについては、具体的事実につき判断すべき事柄であつて、そのような判断が税務官庁の裁量にゆだねられているからといつて、憲法の租税法律主義に違反するとはいえない。
原告は、「不当」および「減少」の概念が判然とせず、かつだれに対する関係において不当減少すると認めるかにつき明確性を欠いており、その判断を税務当局に白紙委任することは租税法律主義を建前とする憲法に違反すると主張するが、しかし、租税法についても、他の法律と同様にこれを具体的事件に適用するにあたり、その解釈をしなければならないことは法の執行者たる行政権の当然の職責であつて、憲法がこのことを行政庁に対して禁じたものでないことはさきに述べたとおりである。しかも、同条項の「不当に減少する結果となると認められる場合」と同様の規定の仕方は、同族会社の行為計算の否認に関する法人税法三一条の三第一項にもみられるところである。そして同条項に関してはすでに幾多の判例があらわれているのであるが、同条項がいまだかつて、違憲と判断されたことがないことからしても、右のことは容易に首肯できるところである。
（三）　相続税法六六条四項および一項、二項の各規定について、まず、原告は、同法六六条一項、二項「代表者又は管理者の定めのある人格のない社団又は財団」を納税義務者としているが、これが確定のためには、税務当局の裁量を必要とするから租税法律主義に反するのみならず、これらの社団または財団は財産を取得することはできず、財産権の主体とはなりえないから違憲無効であると主張し、したがつて右各条項を引用する同条四項の規定も無効であると主張する。しかし、この種の社団または財団が訴訟上当事者能力を有し、その名において判断をうけうるものであることは明文をもつて規定されている（民訴法四六条）のであつて、これは、これらの社団または財団の社会的存在状態を直視した結果にほかならない。すなわち、それは、人格なき社団または財団といえども自然人、法人と同様に、一つの社会的単一体として社会的経済的活動を営んでいる以上、その名において権利を取得し、義務を負担する法律上の地位を保有するものと認めるべきであるとの根拠によるものであつて、社団法人、財団法人に準じ、人格なき社団または財団の実体私法上の存在と活動を容認しているのである。ところで、相続税法律関係は、公法上の法律関係ではあるけれども、一般私人の私法上の法律関係を基礎とし、これを是認したうえで形成されるものであるから、実体私法上これらの社団または財団の存在と活動が容認される以上、これらを相続税法律関係の主体として把握することはなんら異とするに足らないのである。もちろん、いかなる社団または財団がこの種の社団または財団とされるかは、他の納税義務に関する規定と同様に法律解釈の問題に帰着し、終局的には、司法権によつて確定されるべきものである。
また、相続税法六六条一項、二項が無効でないことは右に述べたとおりであるのみならず、かりに無効であるとしても、そのゆえに同条四項が無効となるいわれはない、同条四項は、同条一項、二項を準用しているが、いうまでもなく、準用とは、一つの事項に関する規定を、他のこれと本質を異にする事項について（必要あるときは修正をしつつ）あてはめることであつて本質の同じものについてあてはめる適用とは異なる。したがつて、準用の場合には、準用する規定と、準用される規定との間にはその実質的内容においてはなんらの相関するところがない。すなわち、ある規定を準用するのは、主として立法技術上既存の規定の形式を利用して同じ形式の規定の繰り返しを避けるためにとる方法であつて、準用される規定の内容自体が準用する規定にあてはめられるわけではないのである。それゆえ、準用される規定の内容が仮りに違憲その他の理由で無効だとしても、その形式を借りてきた準用する規定が無効とされるいわれはないのである。準用する規定が有効か無効かは、準用される規定の効力とは全く無関係に判断されるべきものである。（四）　原告は、もし原告のような医療法人に対し設立後財産の贈与等がなされた場合に贈与税の不当減少の結果が認められる場合は、医療法人は個人とみなされて贈与税等が課せられる一方、法人であるから資産増加を理由として法人税が課せられることとなり、このような二重課税は法の下に平等である憲法の原則に違反すると主張し、そのいわんとするところは、結局、一般法人に比較して財団たる医療法人が憲法に違反する二重課税を受けるような結果を生ずる六六条四項の解釈はこれを避けるべきであるというにあると解されるのであるが、まずいわゆる二重課税とは、いかなる概念であるかを判然とさせるべきであり、仮に原告の主張されるような場合が二重課税にあたるとしても、これをもつて直ちに憲法一四条の法の下の平等の原則を侵すものとはいえないから、被告主張のような解釈が許されないとすることはできない。
二　相続税法六六条四項は原告のような医療法人にも適用される。（一）　原告のような医療法人は相続税法六六条四項にいう「公益を目的とする事業を行う法人」に該当する。


１　商法およびその他の法律の規定に基づく法人の種類は少なくないが、これを目的によつて分類すれば、営利を目的とする法人と、そうでない法人とに大別することができる。前者は、もつぱら構成員の利益を目的とし、したがつて団体の利益を結局構成員に分配するものでこの種の法人としては商事会社、民事会社がその顕著な例である。営利法人は、このように、もつぱら構成員の利益の追及を目的とするものであるから、たまたま営利法人がその活動によつて得た利益をたとえば慈善事業に寄附したとしても、これをもつて「公益を目的とする」とはいえないことはもちろんである。後者すなわち営利を目的とする法人でない法人は、これをさらに公益に関する法人と中間法人（公益に関する法人と営利法人との中間という意味においてこの名称を用いる。）とに分けることができる。公益に関する法人は、さらにつぎの二つにわけて考えることができる。すなわち、一つはもつぱら社会公衆の利益を図ることを存立の目的とし、営利を目的としない法人で、民法三四条の法人、宗教法人等がその例である。その二は、存立の目的が主としては構成員の私益に関するか（社団の場合）、一定の目的に捧げられた財産の運用に関するか（財団の場合）ではあるが、これらの私の利益がそれのみにとどまらず、ひいては社会の利益ないし繁栄に影響するところが大きいためにこれをもつて公益の目的を有するとせられるべきものである。商工会議所等はその例といえる。つぎに中間法人とは、労働組合または相互保険会社のように、同業者ないし同一の社会的地位にある者の間の相互扶助または共通の利益の増進を目的とする団体ないし公益と私益の中間的な事業を目的とする団体のうち法人格のあるものと定義することができる。そして現行法のこれらの法人に対する態度は、一般的にいつて公益に関する法人、中間法人、営利法人の順にゆるやかになつている。また、財団は営利法人たりえないこととされている。


２　ところで、相続税法六六条四項は、法人設立のため財産を提供しまたは法人に対し財産の贈与、遺贈または包括遺贈（以下贈与等という。）がなされた場合、一定の者の相続税、贈与税が回避される結果となることによる不公平な現象を防止するために設けられた規定であるが、右の「法人」中には、営利法人が含まれる余地はない。けだし、営利法人に対して贈与等がなされれば、必ず当該法人の社員または株主は、当該財産に対する出資分または株式を取得することになり、相続税または贈与税回避の問題は生じえないからである。右の立法趣旨と相続税法六六条四項の「法人税法第五条第一項第一号または第三号に掲げる法人その他公益を目的とする事業を行う法人」との文言によれば、同条項にいわゆる法人は、前記の法人分類中少なくとも営利法人および中間法人中公益性の少ない法人を除く法人はすべてこれを含めて規定しているものと解される。けだし同条項で「公益を目的とする事業を行う法人」の例として法人税法五条一項一号または三号に掲げる法人を挙げているが、これはさきに分類した法人中公益に関する法人であるか、中間法人中公益性の多いと認められる法人であるからである。そして、これらの法人をまとめて呼称するのに「公益を目的とする事業を行う法人」なる名称をもつてするのは奇異なことではない。けだしこれらの法人は公益に関する事項を大なり小なり存立の要素としていることはさきに述べたとおりであるからである。３　「公益を目的とする事業を行う法人」が右に述べたようなものである以上、医療法人はこの中に入ることは明らかであり、医療法人が公益に関する法人に属するか、中間法人に属するかはしばらくおき、営利法人に属しないことについては異論はないであろう。そして医療法人は、医療事業の非営利性をそこなうことなしに医療事業の経営主体に対して資金集積の方途を与え、近代的医療施設の建設維持を容易ならしめる目的で創設された制度であつて、医療事業がその性質上、公衆の日常生活に欠くことのできない公益につながる事業であるところから、医療法人を財団および社団としたうえ、これについて種々の法的規制を加えている（たとえば、剰余金配当の禁止（医療法五四条）、設立または定款、寄附行為の変更に関する行政庁の認可（同法四四、四五、五〇条）、決算の届出（同法五一条）、業務会計の報告（同法六三条）、業務停止、設立認可の取消し（同法六四、六六条）、解散、合併、残余財産の処分に関する行政庁の認可（同法五五、五六条）等）のであつて、これをさきになした分類にあてはめれば、公益に関する法人のうち、第二の類型に属するか、少なくとも中間法人中の公益性の大きい法人に属するものといえよう。原告の主張によれば、医療法人は「資金の収集および集積」と「事業の永続性」を図る目的で制定されたもので医療行為の公益性とは関係ないというのである。しかし、もし、右のような目的のためのみであり、医療行為の公益性を顧慮する必要がないものであるならば、商法上の会社制度を利用すれば足りるのであつて、社団および財団形式の医療法人制度を新設する必要は全くない。けだし、会社制度は、まさに右の原告主張の目的に奉仕するために存在するものだからである。医療法人が特に必要とされたのは、原告の文言をかりれば、「商法上の会社とすることが、医療に対する伝統的な考え方からかんばしくない」からである。いいかえれば、医療行為は、本来その性質上営利の目的をもつてなされるべきものではないのであつて、医師が診療につき公法上の義務を課され（医師法一九条）、医療行為等について国の指示権に服し（同法二四条の二）、所得税につき減税措置が認められている（租税特別措置法二六条）ごときはそのあらわれの一端である。医療法人制度は、まさに右のような医療行為の公益性を卒直に認めたうえ、医療事業の現況に対処するため制定されたものであり、医療法人は、「公益を目的とする事業を行う法人」であると解すべきは当然である。もし、原告の主張の趣旨が、医療法人は一般経済人のごとく自己の利益の追及のみを目的とするものであるというのであるとすれば、それは医師、病院、診療所等の本分（医師法一条、医療法一条）に背致するものというべく、医療行為の本質を誤解したものといわなければならない。４　原告は、医療事業は所得税法および法人税法上、一般の収益事業と同列に置かれている点をとらえて医療法人は「公益を目的とする事業を行う法人」ではないと主張するが、しかし、このことと医療行為が税法上いかに評価されているかということとは別個の問題である。いうまでもなく、税法は、国家財政収入の大宗たる租税をいかなる範囲で賦課徴収するかを定めるものであるけれども、その決定は、法制一般および財政、金融、社会政策等各般の事情を斟酌してなされるのであるから、単に医療法人が法人税法上収益事業をなす法人と類似の取扱いをされていることのゆえをもつては、いまだ医療法人が営利法人であると称しえないのである。医療行為が本来的に公益目的的要素を含んでいるものであるとしても、医療行為自体が一定の対価を得てなされる以上、収益の発生は当然の帰結であつて、これが所得税および法人税の課税対象とされるべきことについて、一般の収益事業に対する課税政策となんら異なるべき根拠を見出すことはできない。医師または医療法人は右のような医療行為を一定の社会的活動として継続して行なつているものであるから、これを医業として把握し（所得税法九条）、収益事業の一種として理解する（法人税法一条、五条、同法施行規則一条の三）ことは当然である。税法は、医療事業を右のような事情に基づいて収益事業としているけれども、医療事業を営利事業としているわけではないのである。結局、被告において、医療法人を「公益を目的とする事業を行う法人」であると解することは、相続税法であると法人税法その他の税法であるとにより異にするものではない。ただ相続税法一二条一項三号、二一条の三第一項三号においては、「公益を目的とする事業を行う者で政令で定めるもの」と規定しており、同法施行令二条、四条の三において、具体的にこの事業を限定しているので、同法六六条の適用範囲より狭くなる結果を招来しているにすぎない。
（二）　原告のような医療法人の設立のための財産の提供、または財産の贈与等は相続税法六六条四項にいう「相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる場合」に該当する。


１　相続税法六六条四項の規定は、昭和二七年一月一日から施行されたものであるが、その立法趣旨は、個人がその財産の所有権を一定の者に帰属させることにより通常であれば課されるべき相続税または贈与税の負担を回避することを防止して租税負担の公平を図ろうとするにある。すなわち、財産の使用収益から生ずる利益が直接または間接に提供者または贈与者等の相続人その他の同族関係者などが受けることとなると認められ、または当該財産が昀終的にはこれらの者に帰属することとなると認められるにかかわらず、提供をうけ、または贈与等を受けた相手方が同族関係者以外の者であつて、しかもその相手方が当該財産についてなんらの課税を受けないとすれば、同族関係者は結局相続税または贈与税を回避する結果となり不公平であるので、提供または贈与等の段階で、それらの行為の相手方を個人とみなして、これに課税しようとするものである。ところが、これらの提供または贈与等の相手方が自然人である場合には、その者に相続税または贈与税を課することになつている。また、法人のうち、営利法人等「公益を目的とする事業を行う法人」でない法人が提供または贈与の相手方である場合には、当該財産に対応する出資持分が増加するので、増加した者に相続税または贈与税を課することができるから相続税等の回避の問題は生じえない。そこで「公益を目的とする事業を行う法人」をその対象とすることによつてこの問題を解決しうることとなるところからこの規定が設けられたわけである。
医療法人は、さきに述べたように公益を目的とする事業を行なう法人の一つであるから、医療法人は相続税法六六条四項に該当する法人であるといえる。しかし、医療法人の全部が相続税または贈与税の回避の結果をもたらしうるとはいえない。なんとなれば、医療法人には社団と財団の別があるが、出資持分のある法人であれば、相続税または贈与税の回避の問題を生じえないこと営利法人の場合と同じであるからである。そして財団たる医療法人は、出資持分の定めがないから相続税または贈与税の回避の問題が生ずることとなる。それでは、いかなる場合にこの問題を生ずるかであるが、本条項は、右に述べたように、提供または贈与等の行為をした者の同族関係者のいわば私的支配が行なわれているのにかかわらず相続税または贈与税が課税されない不公平を除去するのが目的であるから、右の私的支配が行なわれていることが要件となる。この要件を充たす事実としては、たとえば、①定款または寄附行為に解散の場合の残余財産の帰属について国または地方公共団体に帰属する定めのないもの、②理事または社員もしくは評議員のそれぞれの総数の二分の一をこえる者が提供者もしくは贈与者等またはその同族関係者であるもの、③医療法人の運営の方式から見て、提供者もしくは贈与者等またはその同族関係者と完全に分離していないと認められ、かつこれらの者に特別の利益を与えていると認められるもの等を考えることができる。
２　原告は、寄附財産は同族関係者らに帰属する可能性がなく、仮にその可能性があるとしても未来の問題であつて現在の問題として取り扱うことは不当であると主張するが、しかし被告が寄附財産がいわゆる同族関係者らに帰属する可能性があるというのは、結局相続税法六六条四項所定の要件事実が法人に対する財産提供当時充足されていることの一つの根拠と認められるものであるということであつて、現在の事実と未来の事項とを混同しているわけではない。そして、財産提供の当時の事情その他法人運営の状況からすれば、右可能性が十分に認められるという趣旨である。
また、原告は、いわゆる同族関係者らの相続税、贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められるという以上、いわゆる同族関係者らを確定し、その課税財産、税額を確定的に明らかにすべきであると主張するが、原告の右主張は相続税法六六条四項を曲解していることによるものである。けだし、もし同条項がないとすれば、寄附財産がいわゆる同族関係者らのうちのだれかに贈与され、またはこれらの者が相続した場合には当然これらの者は額の多少を問わず贈与税または相続税を負担することとなり、これに対し、財産が原告のような医療法人に提供された場合には医療法人は贈与税を負担せず、いわゆる同族関係者らも原則として（相続税法六五条参照。）贈与税または相続税を負担しないこととなる。しかし、財産の提供および原告運営の実態からすれば、いわゆる同族関係者らが寄附財産の使用収益から生ずる利益を享受し、または昀終的に寄附財産がこれらの者に帰属するような事実関係が認められるときは、結局何人も相続税または贈与税を負担することなく、同族関係者らが寄附財産を相続または贈与により取得したと同じ結果となる。したがつて、この二つの場合、すなわち、同族関係者らが贈与をうけまたは相続した場合と原告のような医療法人が財産の提供を受けた場合とを比較すれば、前者については相続税、贈与税が課され、後者についてはこれらの税が課されないこととなるので、両者の間に租税負担が不公平になることが明らかである。これに対処するための規定が同法六六条四項の規定なのであるから、不当減少の結果が発生するということのために同族関係者らの税額等を確定することは必要ではないのである。（三）　原告は相続税法六五条一項および同法一二条一項、二一条の三第一項からみて、原告のような医療法人に同法六六条四項を適用する余地はないと主張するが、つぎの理由により右主張は失当である。
１　相続税法一二条一項三号、二一条の三第一項三号は、公益を目的とする事業を行なう者がその公益を目的とする事業の用に供することが確実なすべての財産を非課税財産としているわけではなく、公益を目的とする事業を行なう者のうち「政令で定める者」がその公益を目的とする事業の用に供することの確実な財産だけを非課税財産としているのであり、同条の委任を受けた相続税法施行令二条、四条の三は、その委任の趣旨を受けて、慈善、学術、宗教等社会通念上収益性のない事業、すなわち、もつぱら公益の事業を行なう者がその公益を目的とする事業の用に供する財産だけを非課税財産とする旨を規定している。したがつて、社会通念としても、現実問題としても、収益性をもつている医療法人の事業の用に供する財産が右非課税財産に当たらないことは明らかである。


２　つぎに、相続税法六六条四項の規定は、昭和二五年から設けられていた同法第六五条の規定だけでは防止することのできない相続税または贈与税の回避を防止するために、昭和二七年法律第五五号によつて追加されたものであるが、これらの規定の適用の順序については、同法六五条一項の「第六十六条第四項の規定の適用がある場合の外」との明文に照らしても明らかなように、まず同法六六条四項の規定の適用の可否が問われるべきであり、同条の適用がない場合にだけ、同法六五条の規定の適用の可否が問題になるのである。すなわち、これらの規定は、いずれも「法人税法第五条第一項第一号又は第三号に掲げる法人その他公益を目的とする事業を行う法人」を介在させることによつて行なわれる相続税または贈与税の回避を防止するために設けられている規定であるが、同法六五条の規定は、それらの法人が同条に規定する「特別の関係がある者」とは一応別の実在者としての実体をそなえており、贈与または遺贈された財産は一応実質的にもその法人に帰属し、贈与または遺贈された財産全部が実質上「特別の関係がある者」によつて支配されているわけではないが、法人がその定款または内規等によつて「特別の関係がある者」に贈与または遺贈された財産から「特別の利益」を与えているような場合に贈与者または遺贈者から直接「特別の関係がある者」にその「特別の利益」が贈与または遺贈されたものとみなし、その「特別の利益」について受益者に課税をしようとするものであるのに対して、同法六六条四項の規定は、右法人が同条に規定する「特別の関係がある者」と別個の実在者としての実体を備えておらず、贈与または遺贈された財産が実質的には全然贈与者または遺贈者の相続人の支配を離脱していないとか、贈与者または遺贈者の相続人以外の「特別の関係がある者」が贈与または遺贈された財産を実際上包括的に支配しているような場合に、個々の受益関係についてではなく、贈与または遺贈された全財産についてその法人に課税をしようとするものである。それゆえ、同法六六条四項の規定が適用された場合に、なお個々の受益関係に課税することは二重課税となるので同法六五条では前記のように「第六十六条第四項の規定の適用がある場合」が除外されているのである。また、同法六六条四項の規定が適用されるのは相続税または贈与税を不当に減少する結果となる場合だけであるから、「法人税法第五条第一項第一号又は第三号に掲げる法人その他公益を目的とする事業を行なう法人」のなかでも持分の定めのない法人についてだけ適用があることになるが、同法六五条の規定にはそのような限定はないから、持分の定めの有無にかかわりなく適用の余地があるわけである。さらに、同法六六条四項には、「設立者、社員、理事若しくは監事、当該法人に対し贈与若しくは遺贈をした者」が入つていないので、それらの者の受益については同法六五条だけが問題となる。
（四）　原告のような医療法人に対して相続税法六六条四項を適用しても信義則または禁反言の原則に違反しない。
１　原告主張のように昭和二七年に相続税法の一部改正が行なわれ、ついで昭和二八年には国税庁長官通達がなされて原告のような医療法人を設立するための財産の提供または財産の贈与等があつた場合には医療法人に対して贈与税または相続税が課税されることとなつたところ、このことをもつて原告は信義則または禁反言の原則に反すると主張するが、しかし、課税処分にいわゆる信義誠実の原則または禁反言の法理をどの程度適用しうるかは甚だ問題であるばかりでなく、昭和二七年の法律第五五号による相続税法の一部改正等は、つぎに述べるように、決して原告主張のような意図や経過によつて行なわれたものではない。まず、医療法人という特殊な法人を認めることによつて私的な医療事業の経営主体に容易に法人格を取得する途を開いた昭和二五年の医療法の一部改正は、主として私人による病院建設等のための資金の集積を容易にするために行なわれたものであり、医療事業に対して特別な租税負担の軽減を与えることを目的として行なわれたものではない。また、この改正によつて、国民が期待していたのは、数人以上の開業医の共同出資等による名実ともに出資者個人とは截然と区別された強力な経営主体の出現であつて、医療事業の実態をそのままにしておいて相続税等の租税負担だけを免れさせることは同改正法の本旨とするところではなかつた。もつとも、同法立案の当局者らは病院の永続性を保たせることをもその目的の一つに挙げていたようであるが、病院が法人格を取得する結果、出資者ないしは経営者個人の財産とは別の存在となることを期待したもので、これをもつて開業医個人の財産保持に特別な便宜を与えようとした根拠とすることはできない。また、原告は、政府委員の説明を援用しているが右説明の趣旨とするところは、当時の相続税法の下では経営主体が法人格を取得しているかぎり、当然その法人の所有に属する財産については出資者、経営者の死亡によつては、相続税の問題は起こらないことになるという結果を説明したにすぎないものであつて、医療法人制度が相続税の負担を免がれるためにのみ利用されることを是認したり、あるいはそのために重大な課税の不公平が生ずるにいたつても相続税法の改正等は絶対に行なわないことなどを約束する趣旨では決してなかつたのである。
２　しかるに、この医療法によつてその後に設立された医療法人のなかには、当初の期待に反してその実体が個人の開業医時代のそれとなんら異なるところがなく、法人格は相続税を免れるための形骸として利用されているにすぎないものが多かつたので、すでに述べたような重大な課税上の不公平を生ずるにいたつた。そこで、このような新しい事態に対処し、医療法の本来の趣旨に沿わない医療法人等による租税の回避を防止し、課税の公平を回復するために、国民の総意（国会の議決）に基づいて相続税法の一部改正が行なわれたものであり、この改正は、まことにやむをえない合理的な立法措置というべきものであつて、もとより医療法の一部改正の趣旨に反するものではない。そして、右相続税法の一部改正規定は、昭和二七年一月一日以後に設立された医療法人等に適用されることになつた（附則一項）が、国税当局においては、数次にわたる通達や説明会を通じて、同規定の適用範囲等の周知徹底をはかるとともに、それまでの間に設立された医療法人等については相続税または贈与税の負担を不当に減少させることにならないように組織を変更すること等を条件として、同規定の立法趣旨に反しない限度で、若干の特別措置を認めて、不用意な医療法人の設立等によつて思わぬ課税を受けることのないように行政指導したのである。
三　本件処分は、つぎのように適法である。


（一）　（消滅時効について）原告は、本件処分が消滅時効完成後に行われたもので違法であると主張するが、原告の主張は消滅時効の起算点を誤つている。租税債権（いわゆる抽象的租税債権）の消滅時効は、特別の規定が存しない以上、国が権利を行使しうる時から進行するものと解すべきである。そして本件贈与税についての租税債権の消滅時効は、本件贈与の行なわれた昭和二八年九月三日（原告設立の日）の属する年の翌年二月末日である申告期限（相続税法二八条昭和二八年法律第一六五号改正参照）の翌三月一日から起算し、これから五年（会計法三〇条参照）以内である昭和三四年二月末日の経過によつて消滅するものである。けだし、贈与税の課税標準および税額の算定は一歴年の経過によつてなされることに定められているから（同法二一条の二等参照）、租税債権もこの時に発生すると解すべきであり、しかも申告納税制度を採用していることから権利の行使ができるのは申告期限の経過後であるからである。したがつて、本件贈与に係る贈与税の法定申告期限である昭和二九年二月末日の翌日から五年以内である昭和三四年二月二三日にした本件処分は適法である。
（二）　（理由附記の点について）原告は本件処分の通知書に理由附記が不備である旨主張する。
なるほど、昭和三七年法律第六七号による改正前の相続税法三六条は、「税務署長は、第三五条の規定により課税価格又は………贈与税額を………決定した場合においては、その理由、………を附記した書面により、これを納税義務者に通知する」と規定していたが、しかし贈与税の決定は、一定の申立てに対して決断を行なう判決や審判的な行政処分とはその性質を異にするし、青色申告の更正とは違い、贈与税の決定を行なうには、その手続や認定の方法に格別の制約は設けられていないから、その決定通知書に附記すべき理由は、判決書や青色申告者に対する更正通知書に記載すべき理由と同様に課税標準額等の認定根拠などを示すものではなく、また、相続税、贈与税が所得税や法人税のように一定期間内のすべての所得の総体が課税対象となるものではなく、相続等による財産の無償取得という特定の事実に基づいて発生するものであることから当該課税処分の対象となつた相続等を特定する程度で足りるものと解される。したがつて、本件の場合、本件決定通知書に記載されていたように、適用法条（相続税法六六条）を摘記するだけで原告の設立に際して原告が無償で財産を取得したことに対する課税であることを知りうるのであるから、法の要求を昀少限度満たしているものということができる。仮に、右のように適用法条を摘記するだけでは相続税法の要求を充足しているとはいえないとしても、他の税法が、本件処分がなされた当時においてもまた現在においても青色申告を更正する場合以外には課税処分の通知書に理由を附記すべきことを命じてはいないこと、および相続税法の右法条が後（昭和三七年）に削除され、贈与税の決定通知書に理由を附記することは必要ではなくなつたことから考えて、贈与税の決定通知書の理由の不備は、それだけでは同決定を取り消す理由とはならないというべきである。また本件決定通知書自体に記載せられていた理由は不備であつたとしても、同決定についての再調査請求に対する決定の通知書には、詳細かつ具体的な理由が記載されていたのであるから、本件処分の右の瑕疵はこれによつて治癒せられたものと解するのが相当である。
（三）　（調査の欠如について）原告は本件処分が何らの調査もなされずにされたもので違法であると主張するが、被告は本件処分をするに先たち、すでに述べたように相続税法六六条四項を追加して医療法人等に対し贈与税を課税することとした同法の一部改正法の施行およびその取扱を定めた国税庁長官通達が発せられるや、その対象となる医療法人等に対して数次にわたる説明会を行つて同項の規定により贈与税または相続税が課税されることとなる場合の具体的範囲等の周知徹底を図るとともに、右場合に該当する医療法人等についても組織の変更等を条件として同規定の立法趣旨に反しない限度で若干の特別措置を認めて不用意な医療法人の設立等によつて思わぬ課税を受けることのないよう行政指導をしたのであつて、すでに右行政指導の段階において原告に対する調査が行われたというべきである。したがつて原告の右主張は失当である。
（四）　（原告に対する財産の提供が相続税等の不当減少となると認定した根拠）原告の設立のためにされた財産の提供が提供者およびこれと特別の関係ある者の相続税または贈与税の負担を不当に減少する結果となると認定した根拠はつぎのとおりである。
１　原告は医療法人財団として昭和二八年八月二二日東京都知事の認可を受けてたのであるが、この設立のために左記の財産の提供を受けた。
＜略＞
被告は、右のうち故Ａ（昭和二八年一月二一日死亡）からの寄附については同人の昭和二八年一月一七日付遺言状を確認したうえ同人による遺贈として、またＢからの現金三〇万円の寄附については医療法人の設立にあたり行なわれたものとして課税したのである。
２　ところで、原告の医療事業の実体は、亡Ａ個人の開業医時代となんら異なるところがなく、同人が原告に遺贈した財産も、原告の代表者となつたＢ（右Ａの長男）ほかの相続人に他の相続財産とともに事実上承継された。そして原告に本来寄附された財産は寄附行為および設立当初の財産目録によると病院の建物一〇一一万一、二〇〇円とその敷地二五二万八、七〇〇円および機械、什器、備品一七万七八〇〇円と現金三〇万円であるが、原告の開始貸借対照表に計上されている資産および負債は右寄附財産の内訳とは一致していない。また、設立時の原告の役員は、つぎのとおりである。理事長Ｂ（Ａの長男）常務理事Ｃ（Ａの妻）同Ｆ（法人設立前土田病院の看護婦長）理事Ｄ（Ａの次男）同Ｇ（Ｂの友人）同Ｈ（Ａの友人）同Ｉ（Ａの恩師）同Ｊ（Ａの友人）同Ｋ（Ａの友人）同Ｌ（Ｂの知人）同Ｍ（Ａの知人）なお、昭和三二年九月現在においては、設立時理事のうちＩの死亡により同人の妻Ｎが就任したほかは設立時と同様である。


３　原告は財産提供者およびその同族関係者の私的支配を受けている。（１）　まず、原告の理事一一名の構成および内容等についてみるに、①理事のうちに理事の一人とその同族関係者が三名を占めており、しかも②そのうちのＤは設立時は未だ二二才の若年であり、また③他の各理事は定時理事会に親睦の意味において出席する程度にすぎず、理事会の内容も事業の運営管理について審議されることは皆無に近く、事業に対する関心もほとんどない実情にあつた。したがつて、原告の運営、管理は理事長および同族関係者の意のままになされる恐が容易に考えられる。また、同様のことは、原告の寄附行為の内容からもうかがい知られるのである。
（２）　原告の財産提供者およびその同族関係者による原告の財産管理状況をみるに、①原告の寄附財産は、本来、積極財産のみから構成されるべきものであるにかかわらず、これに違反して、開始貸借対照表の負債の部に前経営者Ａの生前における富士銀行よりの個人債務七〇万円が計上されていたこと（この債務は理事および後記架空名義の預金から逐次返済されている）、また原告は、理事長Ｂ、常務理事同Ｃ、同Ｄに対する賞与を原告の損金として計理したため法人税法上これを利益金の処分として更正された事実があり、これに対し、原告よりなんら異議の申立ても行なわれなかつたこと、そして、この賞与は、原告が設立以来ほとんど欠損状態であるというのに支給されたこと等原告の計理内容が理事長等の私的支配を強く受けていたことが窺われ、②原告の基本的財産である東京都台東区＜以下略＞の宅地および同町＜以下略＞に所在する家屋は同所有者のＡ名義のまま放置されていることは理事長等による私的支配を生むおそれが十分にあり、③Ｂは、昭和二八年三月一七日に開設した自己の個人名義の普通預金口座（富士銀行坂本支店）にその社会保険診療報酬を預け入れていたものであるところ、原告が設立された後も右口座をそのまま利用して原告の社会保険等の多額の医療収入を預入していたこと、一方、それからＢ個人の乗用車購入の月賦代金を昭和三四年四月三〇日に一万九二五八円、昭和三五年三月三一日および同年六月三〇日にそれぞれ二万六一〇〇円を支出したこと、また同銀行にはＥ、Ｅ、Ｏ、Ｐ等の架空名義の普通預金口座が設けられていて、右の富士銀行坂本支店預金口座に入金された原告の診療酬報等は随時にこれら架空名義の預金口座に振り替えられて医療収入の隠ぺいが図られたこと、さらに別途に「医療法人土田病院長Ｂ」名義、「土田病院Ｂ」名義および「Ｂ」名義の普通預金口座を富士銀行坂本支店に設けて原告の医療収入をこれらの名義預金口座に預入し、これらの預金口座からＢ個人の支出が公私混同してなされたこと、さらに前記架空名義の預金との振替操作が頻繁に行なつていたこと等により原告の収支が理事長等の私的支配を強く受けたことが窺える。
たとえば、「医療法人土田病院長Ｂ」名義、「土田病院Ｂ」名義、「Ｂ」名義の各預金口座には、社会保険および健康保険等による診療報酬が預入されているが、これらの口座から「Ｅ」名義、「Ｅ」名義、「Ｏ」名義の各架空名義預金口座に振替が行なわれ、これらの預金口座からつぎのような私用のための支出がなされたり、あるいはさらに別の仮名定期預金への振替がなされている。そして、それらの定期預金に用いられた架空名義は後記定期預金関係架空名義一覧表記載のとおりの多数にのぼつている。（イ）「Ｅ」名義の預金口座から昭和二九年八月一〇日計一〇〇〇、〇〇〇円が「Ｅ」ほか九名の定期預金として支出され、昭和三〇年三月一一日計一〇〇〇、〇〇〇円が「Ｅ」ほか二九名の定期預金として支出され、昭和三二年七月二日五〇〇、〇〇〇円がＥほか四名の定期預金として支出され、昭和三三年一〇月一日五〇〇、〇〇〇円がＥの定期預金として支出されている。（ロ）Ｅ名義の預金口座から昭和二九年一〇月三〇日六四〇〇円が昭和雷工株式払込のため支出されている。（ハ）Ｏ名義の預金口座から昭和三五年二月二九日に一九、二〇〇円、昭和三五年八月一日、同年八月三一日および同年一〇月三一日にそれぞれ二六、一〇〇円が自動車月賦代金として支出され、昭和三五年一月三〇日四四〇〇〇円がＡ名義の東北電力株式払込のために支出され、昭和三五年一二月一七日三五〇〇円が八王子ゴルフクラブに支出されている。（ニ）Ｐ名義の預金口座には、前掲Ｅ名義の預金口座から昭和三四年九月二二日に九五、七〇〇円が振替入金されているが、それから昭和三四年一月三一日にＡ名義で東北電力の株式払込金二四、七五〇円、および昭和三五年一一月二二日に北海道電力の株式払込金二二、〇〇〇円が支出されている。（ホ）原告の理事長Ｂは、昭和三一年に新宿区＜以下略＞所在の家屋（本造瓦葺二階建住居公簿上の床面積九〇・三一平方メートル＝二七坪三二）を借地権（約一六五・二八平方メートル＝五〇坪）とともに取得しているが、その取得資金として昭和三一年一二月一〇日に、前掲Ｅの預金口座から一、〇〇〇、〇〇〇円およびＥ名義の預金口座から一、二〇〇、〇〇〇円をそれぞれ引き出している。
定期預金関係架空名義一覧表
（一）　Ｅ関係
幸人、保一、謙次、次男、貞次、初枝、正子、敏子、重子、幸次、重次、作次、貞義、政司、道明、和子、光子、八重子、秋子、孝一、良雄、幸子、吾郎、市太郎、六郎、新一郎、悌一、幸司、太郎、泉、純一、順、光男、房義、昇一、芳一、金作、真水、力、栄、亮、晴枝、美咲子、和泉、淑子、鉄太郎、昌幸、敏、又兵衛、剛、日出夫、朗、シズ子、竜之助、浩春、京子、正義、寛十、隆志、萬里子、隆
光、虎之助、裕見子、緑朗、慶之進
（二）　Ｏ関係
一郎、正春、幸雄
（三）　Ｑ関係
元治、和子、良一、孝雄、貞子、政子、敏子、和子、幹子、末吉、光雄、昭男、
伝、高子、恵美子、重雄、安男、五郎
（四）　Ｐ関係
富久実、宏、昇、寛、章、武、潔、茂、均、宣、功
（五）　Ｒ関係
一郎、伸一、雅枝、政之、博文、慶子


（六）　Ｂ関係
貴美子、康子、富久子、多美子、富美子、元春
（七）　Ｓ
（八）　Ｔ、幸雄
（九）　Ｕ
４　原告は、租税特別措置法四〇条、昭和三八年一〇月一二日付直審（資）二五号、直資一五八号国税庁長官通達に基づいて検討しても右通達の承認基準に該当しないことが明らかであるから私的支配の可能性がある。すなわち（１）医療施設については基準一の２の（１）の（イ）は総合病院ではなく、また同基準の（ロ）は設立時八五九・〇八平方メートル（二六〇、三三坪）でいずれにも該当しない。（２）役員等の構成について、基準一の３の（２）は一名であつて該当せず、同基準（３）は評議員制度がなく該当せず、また同基準（４）は特別関係者が一名をこえ（三名である。）該当しない。（３）役員会の運営について、基準一の４の（１）は役員２／３以上出席し２／３以上の議決を全部についてなされることとなつていないので該当せず、同基準（１）の（イ）も右と同じで該当せず、また同基準（２）は評議員の制度がなく該当しない。（４）解散時の場合の残余財産の帰属について、基準一の６は国もしくは地方公共団体または基準に合致した法人に帰属することとされていないので該当しない。
第四　証拠関係（省略）
理　　　由
第一　相続税法六六条四項とその趣旨、目的
相続税法（昭和二五年法律七三号。昭和四〇年法律三六号による改正前のもの。）六六条四項は、「前三項の規定は、法人税法五条第一項第一号又は第三号に掲げる法人その他公益を目的とする事業を行う法人（第一項に規定する社団又は財団を除く。以下この項において同じ。）に対する財産の贈与又は遺贈に因り当該贈与者又は遺贈者親族その他これらの者と第六十四条第一項に規定する特別の関係がある者の相続税又は贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる場合について準用する」と定め、同項において準用する同条一項は「代表者又は管理人の定のある人格のない社団又は財団に対し財産の贈与又は遺贈があつた場合においては、当該社団又は財団を個人とみなして、これに贈与税又は相続税を課する」と定め、また同条二項は「前項の規定は、同項に規定する社団又は財団を設立するために財産の提供があつた場合について準用する」と定めている。右相続税法六六条四項の趣旨とするところは、公益法人等を設立するための財産の提供があり、または公益法人等に財産の贈与もしくは遺贈があつた場合において、その財産の提供者、贈与者または遺贈者の親族その他これらの者と特別の関係のある者が当該公益法人等の施設の利用、余裕金の運用、解散した場合の残余財産の帰属等についての一切の権限を有し、財産の提供、贈与、遺贈により法形式としては当該提供、贈与、遺贈に係る財産の権利は公益法人等に移転するにもかかわらず、これらの者が当該提供、贈与、遺贈の後においても実質的に当該財産を管理して、あたかも公益法人等が当該財産の名義上の権利者たるにすぎないようなときは、実質的にはこれらの者が当該財産を有していると同様の事情にあるにかかわらずこれらの者には相続税または贈与税が課されず、相続税または贈与税の負担に著しく不公平な結果を生じることとなるので、右のようなこれらの者の相続税、贈与税の回避を防止しようとするにあつて、このような場合において、一般に相続税または贈与税は相続税法六六条四項の適用がある場合を除いては個人が個人からの財産の無償取得に対してのみ課税されることとなつている（相続税法一条、一条の二、二一条の三第一項一号参照）ので、立法の技術として右公益法人等を個人とみなし、公益法人等に対し財産の提供、贈与、遺贈があつた時に当該公益法人等に対して相続税または贈与税を課税することとしたものと解せられる。したがつて、もし公益法人等に対する財産の提供、贈与等があつても、定款または寄附行為の定め、当該法人と提供者と贈与者等またはその親族その他特別関係者との関係、公益法人等の施設、資金の運用等の重要事項の決定、解散した場合の残余財産の帰属等の事情からみて提供、贈与等に係る財産が実質的にもこれらの者らの支配を脱し、これらの者に利益を享受せしめることがないような場合においてまで公益法人等に課税する趣旨でないことはいうまでもない。
もつとも、右のような公益法人等に提供された財産等については、税法のいわゆる実質課税の原則を適用して法人格を否認した上、財産の提供者、贈与者が死亡し相続が開始した際にその相続人等に対し、または遺贈者の親族に対して提供、贈与または遺贈に係る財産の価額等を標準として相続税または贈与税を課すれば足り、相続税法六六条四項のような規定の必要性は認められないという見解もありえようが、右いずれによるかは立法政策に帰するというべきである。けだし、法人格を否認し、各提供または贈与に係る財産について提供者または贈与者が死亡して相続が開始した際に課税することは課税対象となる財産の帰属が明瞭でなくなつてしまつており課税対象の把握が困難であるばかりでなく、右のような場合についてまで法の規定をまたないで実質課税の原則を適用して法人格を否認するのは妥当でないので、結局課税するとすれば提供または贈与の時に公益法人等に対し課税する方法による以外にないであろう。


第二　相続税法六六条四項が憲法の租税法律主義に違反するとの主張について一　相続税法六六条四項が租税法律関係をあらたに設定する規定であることは同条項の前記（第一）趣旨に照らし明らかである。ところで憲法八四条は、「あらたに租税を課し、又は現行の租税を変更するには、法律又は法律に定める条件によることを必要とする」と規定し、租税法律主義の原則を宣明しているところ、租税法律主義は、課税要件を法定することにより行政庁の恣意的な徴税を排除し、国民の財産的利益が侵害されないようにするためのものであつて、租税法律主義の原則から課税要件はできるだけ詳細、かつ、明確に法律または法律に定める条件により定められることが要請されるのであるが、税法の対象とする社会経済上の事象は千差万別であり、その態様も日日に生成、発展、変化している事情のもとではそれらの一切を法律により一義的に規定しつくすことは困難であるから、税法においては既定の法概念にとらわれず社会経済の実態に即応する用語を使用することも避けられないといわなければならない。もつとも、税法において使用されている用語の概念が多義的であるとしても、右に述べた租税法律主義の精神に鑑みその用語の解釈適用にあたつては合理的、かつ、客観的にこれをしなければならず、類推適用など拡大解釈が許されないことはいうまでもない。ところで、二　原告は相続税法六六条四項の「公益を目的とする事業を行う法人」という規定は、はなはだ明確を欠き、その適用につき税務官吏の裁量を介入せしめることとなるので憲法八四条に定める租税法律主義の原則に違反すると主張するので、案ずるに、同条項は、「その他公益を目的とする事業を行う法人」という用語を使用しており、右用語は実定法上必ずしも一般化されているとはいえず、その内容を類型的に把握することは困難であり、また税法上の用語をできるだけ分かりやすくすることは国民的要望であるというべきであるが、同条項で右公益を目的とする事業を行う法人の例示として掲げる法人税法五条一項一号または三号（日本赤十字社、商工会議所等、民法三四条の法人、社会福祉法人、宗教法人、私立学校法六四条四項により設立した法人、労働組合等）のほか、右と類似する法人が特別法により設立されたものを包含させたのは同条項の前記（第一）の趣旨目的を達成するためであつて、右の趣旨目的を達成するためには既成の法概念にとらわれず、「その他公益を目的とする事業を行う法人」なる用語を使用するも、けだし止むをえないところであるといわなければならない。
三　また、原告は、相続税法六六条四項の「親族その他これらの者の第六十四条第一項に規定する特別の関係のある者の相続税又は贈与税の負担が不当に減少する結果となる」と認められる場合かどうかの判断は課税標準に関する事項が税務官吏の裁量に委ねられるものであるから、かかる規定は租税法律主義に違反し無効たるを免れないと主張するので、案ずるに、同条項が租税回避を防止するため、あらたな租税法律関係を設定する規定であることは前記のとおりであるところ、公益法人等の役員の構成、施設、資金の運用、管理およびこれらの重要事項の決定、解散した場合の残余財産の帰属（民法七二条、医療法五六条）等が多様であり、当該公益法人等に対する財産の提供、贈与等によるその提供者、贈与者またはその親族等の相続税、贈与税の回避行為の態様も多種多様であることから右のような用語を使用することも、けだし止むをえないというべきであり、右条項に該当する結果となるか否かは、税務官吏の裁量に委ねられるものではなく、当該公益法人等と右提供者、贈与者等またはその親族その他の特別関係者との関係、当該法人運営および財産の管理の実態等に照らして、合理的かつ客観的に決せられるべきである。すなわち、たとえば公益法人等に対し財産の提供・贈与等があつたにかかわらず、右法人の定款もしくは寄附行為の定めまたは右提供者、贈与者等およびその親族等が理事その他の役員として公益法人等の施設、資金の運用、管理およびこれらの重要事項を決定するなど実質的には提供者、贈与者等が提供、贈与等にかかる財産の使用収益上の利益を享受し、右提供者、贈与者等の死亡後はその親族等相続人が右の利益の享受を承継することとなるような場合には、公益法人等への財産移転の過程を経ることによつて、しからざる場合に比し相続税、贈与税の課税を回避するものと解せられる。
四　なお、原告は四項において準用する一項および二項は代表者または管理者の定めのある「人格のない社団又は財団」を納税義務者としているが、これが確定のためには、行政庁の裁量が必要となり、また「人格のない社団又は財団」は財産権の主体となりうるものではないから、これに対し贈与税または相続税を課することは租税法律主義に反し違憲たるを免れず、したがつて、これらの規定を準用する同条四項もまた違憲無効であると主張するが、法において準用する旨の定めは同一規定の繰返しをさけるための立法上の技術にほかならないものであるから、したがつて準用される相続税法六六条一項、二項が仮に違憲無効であるとしても、これがため当然にこれらの規定を準用する同条四項までが違憲無効となるものでないことはいうまでもない。
五　以上のとおりであるから、相続税法六六条四項の規定が憲法八四条に定める租税法律主義に反するとの原告の前記主張は理由がないといわなければならない。第三　医療法人には相続税法六六条四項が適用されないとの主張について一　原告は、医療法人は相続税法六六条四項の「公益を目的とする事業を行う法人」に該当しないと主張するので、この点について検討する。（一）　相続税法六六条四項に規定する「公益を目的とする事業を行う法人」とは、同条項が当該法人の例示として民法三四条の規定により設立された法人、日本赤十字社、商工会議所、社会福祉法人、宗教法人、私立学校法六四条四項の規定により設立された法人、労働組合、国家公務員または地方公務員の団体等を掲げており、民法にいわゆる公益法人と特別法により設立された公益的法人を含むことにかんがみると、それらの法人の行う事業がいずれも公益性をもつ点に看目して設けた法人の包括概念と解するのを相当とする。
この点について、原告は、労働組合または公務員の団体の行う事業は公益性を有するものではない旨を主張するが、労働組合等の行う事業は労働条件の維持改善その他労働者の経済的地位の向上という労働者共通の利益のために行われるものであるから、かかる事業も一種の公益を目的とする事業であると解するを妨げないというべきである。


（二）　ところで、医療法人は病院または診療所を開設経営することを主たる目的とし、これによつて医療事業を行うものであるところ、そもそも医療事業は、国民の健康保持のために不可欠なもので、その業務は直接国民の生命の保全、身心の健康等公衆衛生に深いかかわりをもつものであり、事の性質上利益の追及を第一義とするものでないことは多言を要しないところであるから、その事業は公益性をもつ事業というべきである。そして、すべての国民に必要な医療を確保するには、公的医療機関のみならず、民間医療機関の整備、充実が図られなければならないが、私人による病院または診療所の建設、設備の改善等は資金の面で多くの困難をともない、また個人経営の病院等については開業医の死亡により医療事業の継続に支障を来たすなど病院等の経営の維持継続が困難である事例がみられることから、資金の集積を容易ならしめるとともに事業の永続性を確保するため私人の病院等に法人格を与える必要性が認められていたところ、医療事業に法人格を附与するにあたり、これを商法上の会社とすることは前記医療の非営利法という点から望ましいものではなく（医療法七条二項）、他方すべての病院が民法三四条による公益法人たる資格を取得することも期待しがたいので、かかる医療事業の特殊性にかんがみ医療事業について特別法（医療法）による特別の法人（医療法人）の制度が設けられたものと解せられ、医療法が、医療法人は社団または財団の形態をとるものとし（同法三九条）、剰余金配当の禁止（同法五四条）、設立、定款、寄附行為の変更に関する行政庁の認可（同法四四条、四五条、五〇条）、決算の届出（同法五一条）、業務会計の報告（同法六三条）、業務停止、設立認可の取消（同法六四条、六六条）、解散、合併、残余残産の処分に対する行政庁の認可（同法五五条ないし五七条）等に関し種々の法的規制を加えているのも、医療法人の公益法を確保し、これが営利企業化することを防止するためと法人形態の社会的信用を確保するため一定規模の設備の維持、充実、組織内容の公示、行政監督の徹底を図る趣旨と解するのが相当である。したがつて、医療法人はいわゆる営利法人ではなく、さりとていわゆる公益法人そのものでもなく、いわば両者の中間に位し、むしろ公益を目的とする事業を行う法人に該当するものというべきである。
（三）　原告は、医療法人は財団または社団の形式をとつているがそれは形式が公益法人またはこれに類似する法人であるためであるにすぎず、これらの形式をとつたのは「資金の蒐集」「事業の永続性」確保という医療法人制度制定の歴史に由来するものであつて、医療事業の公益性によるものではなく、医療事業は営利を目的とする病院がそのまま法人格を取得したものにすぎないと主張するが、医療法人が「資金蒐集」「事業の永続性」確保のため法人格を認められた制度であることは前記のとおりであり、これらのことの確保は法人格を取得することによつて達成されるのであつて、法人格を取得することと事業の営利法とは本来関係のないことである。すなわち、医療法人が、法律上非営利的な特殊法人として設立を認められたのは、医療に対する国民の伝統的な感情から医療事業を営利法人とすることが好ましくないのみでなく、前記のように医療事業が国民の保健衛生上欠くことのできない公共性をおびていて、その性質上非営利的であるベきことに基づくものにほかならない。もとより医療事業により収益をあげることは可能であり、医療事業も収益事業と認められることがありうるけれども（法人税法施行規則一条の三第一項三〇号。昭和二二年勅令一一一号。昭和四〇年政令九七号による改正前のもの。）、公益法人等（法人税法五条一項）も収益事業を営むことはなんらその本質に矛盾するものではないのであるから、医療法人が収益事業を営むからといつて、そのことから直ちに医療事業を営利事業ということはできない。
また、原告は、個人の医療事業については相続税法上公益を目的とする事業でないとして同法一二条一項三号、二一条の三第一項三号は適用されず、所得税法もこれを営利事業としているところ、これが法人形態に変ることにより法律上公益性を附与されることはありえないし、また法人税法は医療法人を営利法人と同様に扱つているから、これを相続税法上公益法人に類似した法人とすることは租税体系上の矛盾であつて許されないと主張する。
しかし、医療事業がひろく社会福祉への貢献を目的とし、公衆の日常生活にとつて欠くことのできない公益性をおびていて、本来非営利的性質を有する事業であることは前述のとおりであるから、医療事業を営む者は相続税法一二条一項三号、二一条の三第一項三号の関係においても「公益を目的とする事業を行う者」に該当するというべきであるが、非課税の取扱いを受けることができないのは、これら条項の定める政令の要件をみたすことができないためにほかならず、相続税法上医療事業が公益を目的とする事業にあたらないからではないというべきである。また、所得税法九条は医療事業から生ずる所得を事業所得として規定しているが、同法の事業所得は商業、工業、農業、医業、著述業等の一定の事業から生ずる所得をいうのであつて、同法上事業所得として規定されているからといつてそのことから直ちに医療事業が営利事業であるというのは相当でない。さらにまた、公益法人等および公益を目的とする事業を行う法人が、公益目的遂行のために要する財源獲得の手段、ないしは公益目的の実現として収益事業を行うことは、なんら右法人の性質と矛盾するものではないと解すべきこと前記のとおりであるところ、医療法人は法人税法上非課税法人公益法人等以外の一般の普通法人として課税上は営利法人と同様の取扱を受けているけれども、それは前記のとおり医療法人の行う事業がもつぱら収益事業であるからにほかならず、医療法人が営利法人たる性質を有するからではなく、医療法人が営利法人と課税上同様の取扱いを受けているにしても、このことから当然医療法人の性格を営利法人と同じにみなければならないということもできない。
なお、原告は、医療法人に関する各種の法的規制は、日本銀行法、信託業法、保険業法、公益事業法、地方鉄道法にも存在し、これらの監督規定が存在するがゆえにその事業を営む法人を公益法人または「公益を目的とする事業を行う法人」ということはできない旨主張するが、これらの法律に定める監督規定はこれによつて規制を受ける法人の事業のそれぞれの性格、目的に応じて設けられているものであつて、その事業が営利性のあるものであるか非営利性のものであるかとは関係がないことはいうまでもない。
（四）　以上のとおりであるから、医療法人は相続税法六六条四項に規定する公益を目的とする事業を行う法人に該当しないとの原告の前記主張は採用できないといわざるをえない。


二　つぎに原告は、（一）医療法人に対する財産の提供、贈与等については相続税法六六条四項の財産の提供者、贈与者等およびその親族等の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められるということはありえない、（二）仮に負担が不当に減少する場合がありうるとしても、財産の提供者、贈与者の親族のだれがそれらの者の相続人とみなされるのか、その課税財産、税額はいくらであるか等が確定的に明らかでない時点においては財産提供者等の親族その他特別関係者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となるかどうかは判明しえないと主張するのでこの点について検討する。
（一）　相続税法六六条四項は前記のとおり、公益法人等に対し財産の提供・贈与等があつた場合において財産の提供者、贈与者またはその親族等が当該公益法人等の施設の利用、余裕金の運用、解散した場合の残余財産の帰属等につき一切の権限を有しているのと同様の事情にあるにかかわらずこれらの者に相続税または贈与税が課されず相続税または贈与税の負担が著しく不公平な結果となることを防止するものであるから、右の趣旨に照らし、まず、出資持分の定めのある法人については同条が適用される余地はないと解するのが相当である。けだし、財産の提供により出資持分の定めのある法人を設立した場合は、あたかも現物出資により株式会社の設立があつたと同様一の資本の払込であり、出資者の提供した財産は、出資持分に変形するのみで、自己の持分に対する支配権はその出資者にあるから、出資後その出資持分を他に贈与するかまたは相続がなされたときをとらえ贈与税または相続税を課税すれば足り、もし出資者が自己の出資に相応する持分を全部取得することなく、第三者をして取得せしめた場合にはその部分につき右第三者に財産の無償取得があつたものとして課税すれば足りるからである。また、すでに設立された出資持分の定めのある法人に対し第三者が財産を贈与または遺贈した場合において、それによつてあらたに持分を生じたときは右の場合と同様であり、あらたに持分を生ずることなく従前の出資持分の価額が増加したにとどまるときは、これをもつてその贈与等があつた時において、その出資持分を有する者が実質上その増加した部分に相当する金額の財産を法人に対し贈与または遺贈した者から無償取得したものと解され（昭和二八年一二月二五日直資一四一国税庁長官通達参照）贈与、遺贈のあつた時に右増加部分についても課税されることゝなるから、この場合も相続税、贈与税の回避の問題は生じない。しかして右の結果は財産の提供者もしくはこれと特別関係あるものと当該法人との関係の親疎、実質支配の有無等によつて左右されるものでないことは、事柄の性質上自明である。これに反し、出資持分の定めのない法人の場合は右と異なり、財産の提供または贈与等により該当提供、贈与等に係る財産は公益を目的とする事業を営む法人のものとなり、また、出資持分がないため持分の移転の際に相続税または贈与税を課するということはあり得ず、財産の提供者、贈与者等またはその親族等特別の関係のある者が右財産を実質的に支配している場合には、提供者、贈与者について相続が開始し、または親族等が当該財産を支配することとなつた際に、実質的に提供者、贈与者の相続人または親族等が右財産を取得したと同様の事情にあるにかかわらず、相続税または贈与税の課税権を行使しえないこととなり、提供者贈与者等またはこれらの者の親族その他特別関係者の相続税、贈与税の負担が不当に減少する場合を生じる場合もありうるというべきである。
（二）　相続税法六六条四項の財産の提供者、贈与者、その親族その他特別の関係がある者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となるかどうかは、公益を目的とする事業を行う法人に対する財産の提供または贈与の時点においてその法人の社会的地位、評価、定款もしくは寄附行為の定め、役員の構成、収入支出の経理および財産の管理の状況等からみて財産の提供者、贈与者またはその親族等の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められる事実が存すれば足り、結果的にだれにどれだけの相続税の負担の減少をきたしたか確定的に明らかになる必要はないというべきである。なお、原告は相続税法六六条四項と同法六五条との関連において負担が不当に減少する場合はありえないと主張するが、同法六五条は、同条一項に該当する公益を目的とする事業を行う法人に対し財産の提供、贈与等があつた場合に、右の公益を目的とする事業を行う法人から同項にいう特別の利益を受ける者がその受ける利益を直接に右財産の提供、贈与等をした者から贈与を受けたものとみなして贈与税等を課する旨を定めたもので、同法六六条四項とはその適用を異にすることは明らかである。
（三）　以上のとおりであるから、医療法人に財産を提供し、または財産の贈与等をすることにより提供者、贈与者等およびその親族、これらの者の同族関係者の相続税または贈与税の負担が不当に減少することはあり得ないとの原告の前記主張は採用できないといわざるをえない。


三　原告は、医療法人に相続税法六六条四項の規定を適用するのは信義則または禁反言の原則に違反すると主張するので案ずるに、成立に争いのない乙第二一号証の三、原告代表者Ｂ本人尋問の結果によれば医療法人制度を新設するための医療法の一部改正案が審議された第七回国会厚生常任委員会において、厚生省医務局次長が政府委員として、右改正案提出の根本目的は、病院建設のための資金の集積を容易ならしめることと病院の永続性を保持することにあると述べ、後者の点については「個人が開設をしておりまする病院につきましては、その開設運営をしております院長が年輩になりまして、その後継者に病院を譲ろうといたしました場合には、御承知の通り多額の相続税を賦課せられまして、そのために病院の経営の継続ができない、病院をやめてしまわなければならないというようなことが全国的にあちに起つておる実情でございます。こういう場合にも医療法人に組織替えをして置きますことによりまして、さような問題が解決するのではないかということも狙いました次第であります。」とその提案理由を説明しており、亡Ａが原告の設立を思いたつた理由の一つが、同人が死亡した場合に相続税の課税を免かれうるというにあつたことを認めることができるが、成立に争いのない甲第一、第二号証によれば、右厚生省医務局次長の医療法の一部改正案の提案理由の説明は、少なくとも相続税の課税に関する部分に限つては同省の一方的見解であつて、これにつき大蔵省から事前に了解を得ていたものではなく、大蔵省としてはすべての医療法人につき相続税もしくは贈与税が課税されないとする見解を採つていなかつたこと、東京都知事も医療法人の設立認可事務を処理したが、これにつき課税の点には全く考慮を払わず、まして医療法人の設立により課税を免かれうるというようなことを告げてその設立を勧奨もしくは指導したことが全くなかつたことを認めることができ、右認定に反する証拠はなく、他に厚生省をはじめとする国家機関が医療法人を設立することにより相続税もしくは贈与税を免かれ得るとしてその設立を勧奨もしくは指導したことを認めるに足りる証拠がないから、以上の事実によれば、医療法人に相続税法六六条四項を適用するも、これをもつて信義則または禁反言の原則に反するものではないと解するを相当とする。
右に関し、原告は医療法人に対し相続税または贈与税を課することは医療事業の永続性を図ることを目的とした医療法人制度の立法趣旨に反すると主張する。なるほど医療法人制度は、一方において医療事業の永続性を図る目的を有するものであり、従来個人の開業医による医療事業が相続税、贈与税の圧迫のため一代にして廃絶するにいたつた事例もあつたことは否定し得ないが、医療法人が事業の永続性を一目的とするといつても、それがためにいかなる場合においても相続税または贈与税を課さないこととしたものと解するのは相当でない。けだし、仮に医療法人に対して相続税、贈与税を課し得ないとするならば、個人の開業医は、その行う事業は医療法人と同じ医療事業であるにかかわらず相続税または贈与税を課されることとなつて租税負担の不公平を来たし、医療法人はたんなる租税回避のために利用せられるに過ぎないこととなるからである。
以上のとおりであるから、医療法人に相続税法六六条四項を適用するのは信義則または禁反言の原則に反するとの原告の前記主張は理由がないといわなければならない。
第四　本件処分には消滅時効、理由附記、調査の欠如、事実の誤認について違法があるとの主張について。
一　原告が医療法三九条一項の規定に基づき東京都知事の認可を受け昭和二八年九月三日設立された財団形態の医療法人でその資産総額は一三一一万七、七〇〇円であること、被告がこれに対し昭和三四年二月二三日相続税法（昭和二五年法律七三号。昭和二七年法律五五号による改正後のもの。以下同じ。）六六条四項の規定により贈与税額六七〇万四、二五〇円の課税処分（本件処分）をし、あわせて利子税額四〇四万五、一九〇円、無申告加算税額一六七万六、〇〇〇円の賦課決定をしたこと、原告は昭和三四年三月二〇日被告に対し本件処分を不服として再調査請求をしたところ、被告が同年六月一九日これを棄却する旨の決定をしたこと、原告は昭和三四年七月一七日東京国税局長に対し審査請求をしたところ、同局長が昭和三五年五月九日これを棄却する決定をしたことは、いずれも当事者間に争いがない。二　（消滅時効について）原告は、本件処分は消滅時効完成後に行われた違法があると主張し、右主張は贈与税についての国の租税債権の消滅時効の起算日は財産取得の日である原告設立の日すなわち昭和二八年九月三日であることを前提として、本件処分は同日から五年の時効期間満了後の昭和三四年二月二三日になされたものであるから違法無効であるというのであるが、しかし、租税債権の消滅時効も「権利ヲ行使スルコトヲ得ル時ヨリ進行ス」ることはいうまでもないところ（民法一六六条一項、会計法三〇条参照）、相続税法は一歴年中に贈与により取得した財産の価額の合計額をもつて贈与税の課税価格とすることを定め（同法二一条の二第一項）、その申告納付についてはいわゆる申告納税制度を採用し、原則として納税義務者が贈与により財産を取得した年の翌年二月末日までに申告することとし（同法二八条一項参照）もし、申告期限までに納税義務者の申告がない場合には税務官庁がその調査により課税価格および贈与税額を決定（同法三五条二項参照）ことによつて納付すべき税額が確定することを建前としているのであるから、贈与税の租税債権は、右の申告期限を経過してはじめてこれを行使しうる状態になるものであつて、消滅時効の起算日も右法定申告期の翌日である贈与によつて財産を取得した年の翌年の三月一日であると解するのが相当である（昭和三九年（行ツ）第七五号昀高裁判所昭和四二年二月二四日第二小法廷判決参照。）。しかるところ、原告が設立したのは前示のとおり昭和二八年九月三日であり、この際に原告が亡Ａ、Ｂから寄附行為に基づく財産の提供を受けたものであることは当事者間に争いがないから右提供に係る贈与税の法定納期限は昭和二九年二月末日であるところ（相続税法二八条、三三条参照）、本件処分がなされたのは前示のとおり昭和三四年二月二三日であるから、右法定納期限から五年を経過していないことが明らかである。してみれば、本件処分は本件贈与税債権が時効により消滅した後になされたものではないので、前記原告の主張は失当である。


三　（理由附記について）本件処分の通知書に決定の理由として「相続税法第六六条により申告義務があるにもかかわらず申告がないから決定する」と附記されていたことは当事者間に争いがないところ、原告は、本件処分はその通知書に理由の附記がないから違法である旨主張するので、案ずるに、本件処分当時、相続税法三六条一項は、税務署長は贈与税額を決定した場合にはその理由を附記した書面によりこれを納税義務者に通知する旨規定していた（昭和三七年法律六七号により廃止）ので、理由の記載のない処分の通知は違法であることはいうまでもないがその附記すべき理由の程度については、当該処分の性質と理由附記を命じた法の趣旨目的に照らして決定されるべきところ、本件処分がなされた当時においては、課税処分をなすにあたりその決定通知書に処分理由を附記して告知しなければならないものとされていたのは、青色申告書について更正をなす場合（所得税法四五条二項、法人税法三二条）と相続税法三六条一項所定の場合だけであつたが、青色申告書について更正処分を行う場合に理由を附記するのは、青色申告書の提出は政府の承認を受けた法定の帳簿組織を具備し（所得税法二六条の三、法人税法二五条）、申告に係る所得の計算が右の帳簿組織による正当な記載に基づくものであることが担保されていることにより、その帳簿の記載を無視して更正されることがない旨を納税者に保障している（所得税法四五条、法人税法三一条の四）のであるから、その更正通知書に附記すべき理由も帳簿との関連においていかなる理由によつて更正するかを明らかにする程度のものでなければならないのであるが、これに対し相続税もしくは贈与税については、右のごとき申告に係る課税標準の計算が法定の帳簿組織による正当な記載に基づくものであることを担保しうる制度がなく、しかも更正の場合に限らず、無申告の場合の課税決定の通知書にも理由の附記を要するとしているのであるから、青色申告書について更正をなす場合と同様の程度の理由の附記を要すると解するのは相当でなく、相続税または贈与税について更正または決定をする場合にその通知書に理由の附記を要することとした法の趣旨が一般の行政処分について処分の理由を被処分者に告知し、いかなる理由で当該処分がなされたかを了知させることが望ましいことであるということからのものと解されるので、その附記すべき理由の程度は当該処分がいかなる理由でなされたかを了知しうる程度で足りるというべきである。これを本件についてみれば、前示本件処分に係る通知書に附記された理由は、原告が相続税法六六条四項に該当し、同項により納税義務が存すること、原告が申告義務を履行していないことおよび被告が右理由により本件処分を行なつたことを明らかにしているものというべきであるから、右記載をもつて同法三六条一項所定の理由附記の要件を充足していないものということはできず、同項所定の理由附記としては、右の程度の理由附記をもつて足りるものと解するを相当とする。したがつて、原告の前記主張は失当である。
四　（調査の欠如について）原告は、本件処分は調査を行うことなくなされたもので違法無効であると主張する。しかし、税務署長が更正または決定をなすにはその調査によつてなさなければならないことはいうまでもないところである（相続税法三五条二項）が、その趣旨とするところは、更正または決定がなんらの根拠となるべき資料もなくしてなされてはならないとするにあり、したがつて更正または決定をなすにつき、それに必要な資料が調査をなすまでもなくすでに収集されているような場合には、あらためて調査をなすことなく更正または決定をなしても、これをもつて違法事由とすることはできず、これに反し単に形式的な調査をなしなんらの資料も得られないままに根拠のない課税決定をなすことは許されないものというべきところ、本件において、成立に争いのない乙第一号証、乙第五号証の一ないし五、乙第一九、第二〇号証、原告代表者Ｂ本人尋問の結果によれば、本件処分のなされた昭和三四年二月二三日前の日である昭和二八年一二月二五日国税庁長官通達（直資一四一）が示達され、昭和二七年一月一日以後医療法三九条に規定する医療法人を設立するための財産の提供があつた場合または同日以後医療法人に対し財産の贈与もしくは遺贈があつた場合において、財産の提供者、贈与者または遺贈者の親族その他これらの者と相続税法六四条一項に規定する特別の関係がある者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められるときは、同法六六条四項の規定により当該法人を個人とみなして贈与税または相続税を課税することとなつていることが明らかにされたこと、原告は昭和二九年六月三〇日相続税法六六条四項の規定による相続税または贈与税の課税を受けないため租税特別措置法（昭和二二年法律一五号。昭和三二年法律第二六号による改正前のもの。）一七条、同法施行規則（昭和二二年大蔵省令九九号。昭和三二年大蔵省令第一九号による改正前のもの。）二一条一項に規定する大蔵大臣の承認を申請したが、本件処分前の日である昭和三四年一月一二日に右申請が棄却されたこと、原告の被告に対する昭和二八年一〇月二〇日付法人設立申告書、東京都知事に対する同年六月二〇日付設立認可申請書には開始貸借対照表、財産目録、寄附行為等が添付されていて寄附財産の内容等が明らかになつていたことをそれぞれ認めることができ、右認定を左右するに足りる証拠がないから、これらの事実によれば、被告は、少なくとも以上の事実を資料として本件処分をなすにいたつたものと認めるのを相当とし、したがつて、仮に被告が本件処分をなすにつきあらためて調査をなさなかつたとしても、すでに必要な資料を得ており、これに基づいて本件処分をなしたものというべきであるから、本件処分には原告主張のごとき調査の欠如による違法はないといわなければならない。
なお、原告は、被告が消極財産の調査をしなかつたことをもつて本件処分の調査の欠如を主張するが、原告に対する寄附が積極財産に限られ、消極財産はなかつたことは原告において自認するところであるから原告の右主張は失当である。五　（事実の誤認について）原告は、本件処分は「相続税又は贈与税の負担が不当に減少する結果となる」ことについての事実認定に誤認の違法があると主張する。
よつて案ずるに、
（一）　成立に争いのない甲第三号証の一、乙第一ないし第四号証、同第五号証の一ないし五、同第七ないし第一〇号証、同第一八、第一九号証、証人岩本親志の証言により真正に成立したものと認めることができる乙第六号証、同第一一ないし第一三号証、同第一四号証の一、二、同第一五ないし第一七号証、原告代表者Ｂ本人尋問の結果（ただし、後記の信用しない部分を除く。）によれば、つぎの事実を認めることができる。すなわち、
１　（役員の構成等）


設立当時における原告の役員は、理事長Ｂ（亡Ａの長男）、常務理事Ｃ（通称Ｃ、以下Ｃという。亡Ａの妻）、同Ｆ（原告の看護婦長）、理事Ｄ（亡Ａの次男）同Ｇ（Ｂの恩師）、同Ｈ（亡Ａの友人）、同Ｉ（亡Ａの恩師）、同Ｊ（亡Ａの友人）、同Ｋ（亡Ａの友人）、同Ｌ（Ｂの友人）、同Ｍ（亡Ａの友人）であつた（以上の事実のうち、設立当時の原告の役員、Ｂ、同Ｃ、同Ｄの身分関係については当事者間に争いがない）。なお、その後Ｉが死亡し、これに代り同人の妻Ｎが理事に就任した。
ところで、右亡Ａの同族関係者であるＢ、Ｃ、Ｄを除くその余の理事は、亡ＡもしくはＢからの依頼を受けて理事に就任したものであつて、全く原告の管理運営等に関心もなく、これに関与することもなく、理事会に出席しても、それは単に親睦の程度であり、したがつて原告の管理運営等は、理事長であるＢおよびその同族関係者のみによつて行なわれるおそれがある状態であつた。
２　（財産管理等の状況）
（１）　亡Ａが原告に対して寄附行為により提供した財産は、積極財産に限られていたにもかかわらず、原告の開始貸借対照表の負債の部には亡Ａ個人の株式会社富士銀行に対する債務七〇万円が計上されていた。（以上の事実のうち、亡Ａが寄附行為によつて提供した財産が積極財産に限られていたことおよび原告の開始貸借対照表の記載は、当事者間に争いがない。）
（２）　原告は、理事長Ｂ、常務理事Ｃ、理事Ｄに対する賞与を損金に計上して法人税の確定申告をしたところ、右は利益処分であるとして更正を受けたがこれにつきなんらの不服申立てをしなかつた。また、当時原告は欠損状態であり、Ｂは医師として原告の医療業務に、ＤはＢの命を受けて原告の経理業務にそれぞれ従事していたが、Ｃは原告の業務に関与していなかつた（以上の事実のうち、原告が法人税につき更正を受けたことは当事者間に争いがない）。
（３）　東京都台東区＜以下略＞宅地二〇一、五二坪（六六六・一八平方メートル）、同所および同所一九番所在家屋番号同町一六七番木造瓦葺三階建雑種家屋一階一一九・五三坪（三九五・一四平方メートル）二階一〇九・五三坪（三六二・〇八平方メートル）三階三一・二七坪（一〇三・三七平方メートル）は、亡Ａが原告に寄附行為により提供したものであるが、現在に至るまでその旨の所有権移転登記が経由されていない（以上の事実のうち、亡Ａが寄附行為により提供した土地、建物につきその旨の所有権移転登記が経由されていないことは当事者間に争いがない）。
（４）　原告の設立以前においてＢが株式会社富士銀行坂本支店に開設していたＢ名義の普通預金口座に原告の設立後、原告の社会保険診療報酬等の多額の収入が預け入れられており、また、同支店に「医療法人土田病院長Ｂ」、「土田病院Ｂ」各名義の普通預金口座が開設されてこれにも原告の医療収入が預け入れられ、これらの預金口座から同支店にＥ、Ｅ、Ｏ、Ｐの各架空名義の普通預金口座に振り替えられ、これからさらにつぎのように他の仮空名義の定期預金への振替えおよび支出が行なわれている。すなわち、右のＥ名義の預金口座から①Ｅほか九名の定期預金へ、昭和二九年八月一〇日一〇〇万円、②Ｅほか二九名の定期預金へ、昭和三〇年三月一一日一〇〇万円、③Ｅほか四名の定期預金へ、昭和三二年七月二日五〇万円、④Ｅの定期預金へ、昭和三三年一〇月一日五〇万円、右のＥ名義の預金口座から①昭和電工株式払込み、昭和二九年一〇月三〇日六、四〇〇円、右のＯ名義の預金口座から①Ｂ個人の自動年月賦代金、昭和三五年二月二九日一万九、二〇〇円、同年八月三一日、一〇月三一日各二万六、一〇〇円、②亡Ａ名義の東北電力株式払込み、昭和三五年一月三〇日四万四、〇〇〇円、③Ｂのため八王子ゴルフクラブへ、昭和三五年一二月一七日三、五〇〇円、右のＰ名義の預金口座から①亡Ａ名義の東北電力株式払込み、昭和三四年一月三一日二万四、七五〇円、②亡Ａ名義の北海道電力株式払込み、昭和三五年一一月二二日二万二、〇〇〇円（５）　Ｂは、昭和三一年一二月一〇日、Ｗから東京都新宿区＜以下略＞の三所在家屋番号同町一〇番二九木造瓦葺二階建居宅一階一七・一二坪（五六・五九平方メートル）二階一〇・二〇坪（三三・七一平方メートル）を二〇〇万円で買い受けているが、Ｂは右代金をみずから支払つておらず、これがどのようにして支払われたかを知らなかつた。
（６）　原告は昭和二九年六月三〇日大蔵大臣に対し租税特別措置法一七条、同法施行規則二一条一項に規定する承認申請を行なつたが、右承認は公益を目的とする事業を行う法人に対する財産の提供、贈与または遺贈があつた場合において提供者等またはその同族関係者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果とならないと認められる場合にのみ与えられることとなつていたので、右申請はこれに該当しないとして昭和三四年一月一二日棄却された。
以上の事実を認めることができ、原告代表者Ｂの供述中右認定に反する趣旨の供述部分は前掲各証拠と対比してたやすく信用することができず、他に右認定を左右するに足りる証拠はない。
（二）　右認定事実を総合して考えると、原告の経営の実態は、亡Ａが個人として経営していた病院をその相続人であるＢらが承継して従前同様に経営していたものであつて、原告が医療法人となつたことにより特に変化があつたとは認められず、原告はＢおよびその同族関係者による私的支配を受けるおそれがあるばかりでなく、現にその事実があるというべく、右Ｂおよびその同族関係者の相続税または贈与税の負担が不当に減少する結果となると認められるので、かかる事実が存しないとする原告の前記主張は失当たるを免かれない。
第五　結論


主　　　文
原告の請求を棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
事　　　実
一　当事者双方の申立て
（原告）
「被告が更生会社三協食品工業株式会社の別紙目録記載の国税債権につき昭和四一年九月一九日付で第三債務者新三協食品工業株式会社に対してした債権差押処分を取り消す。訴訟費用は被告の負担とする。」との判決
（被告）
主文と同旨の判決
二　原告の請求原因
（一）　三協食品工業株式会社は、昭和三八年一〇月一日、東京地方裁判所において、会社更生法（昭和四二年法律第八八号による改正前のもの。以下同じ。）の規定に基づき、更生手続開始決定を受け、原告は、即日、同裁判所によつてその管財人に選任された。
（二）　被告は、昭和四一年九月一九日付で、更生会社三協食品工業株式会社の別紙目録記載の源泉徴収に係る所得税の滞納処分として、同社の第三債務者新三協食品工業株式会社に対する同月分の工場賃料債権三〇〇万円のうち右滞納税額に満つるまでの金額を、差し押えた。
（三）　しかし、右差押処分は、次に述べる理由によつて違法である。すなわち、（１）　別紙目録記載の所得税のうち番号一ないし一二の債権は、いずれも昭和三八年七月までの徴収に係るものであつて、所得税法（昭和四〇年法律第三三号による改正前のもの。以下同じ。）三七条、三八条の規定により、更生手続開始当時すでにその法定納期限が到来していたものである。しかるに、被告は、同目録記載の所得税全部につき、手続開始の時より約一年後の昭和三九年一〇月三〇日にいたり、原告に対し納期限を同年一一月三〇日と指定した納税告知をなし、手続開始当時まだその指定納期限が到来していなかつたことを理由として、会社更生法一一九条の規定に基づき、右差押処分に及んだものであるが、同条にいう「納期限」とは、法定納期限を指すと解すべきであるから、該差押処分は、同条の解釈適用を誤つたものとして違法というべきである。けだし、すでに法定納期限の到来している租税債権は、何時でも請求することができ、しかも、更生手続が開始された場合、税務当局は、裁判所の通知（同法三五条、四七条、四六条、一二条）によつてその事実を了知し、租税債権の届出については、債権届出期日に拘束されることなく、更生計画の認可決定があるまでこれをなしうる（同法一五七条、一二二条一項）こととなつているのであるから、同条にいう「納期限」を法定納期限と解しても、源泉徴収に係る所得税の徴収に支障を来たすことはなく、却つて、これを指定納期限と解すれば、徴収職員の恣意によつて著しく債権者の利益が害され、関係人の利害を調整しつつ企業の維持更生を図らんとする同法の目的に違背することとなるからである。
（２）　また、その余の債権についても、それが共益債権であるとはいえ、（イ）　右の金額は、本税と加算税とを合計しても僅か一万八、七二〇円にすぎないのであるから、延滞税額も加わえるとしても、この程度の債権徴収のために前記工場賃料債権三〇〇万円を差し押えることは、超過差押えとして国税徴収法四八条一項に違反する。
（ロ）　本件差押処分に対する原告の異議申立ては、右共益債権の部分に関する限り、内容が不明であることをその申立ての理由としているにもかかわらず、被告は、この点について何らの説明をも加わえることなく、異議申立てを棄却した。したがつて、右棄却決定は、重要な争点について判断遺脱の不法をおかしたものとして違法であるというべく、かかる違法な決定に係る前記差押処分は、取消しを免かれない。
（ハ）　前記差押処分は、差押債務者として単に「三協食品工業株式会社」と表示するにとどまり、管財人の記載を欠いているのでこの点からしても、取消しを免かれないものというべきである。
三　被告の答弁
（一）　原告主張の請求原因事実はすべて認めるが、法律上の主張は争う。（二）　本件の争点に関する被告の主張は、左のとおりである。（１）　源泉徴収に係る所得税は、本来、更生会社が国庫等に代わつてこれを徴収保管するものであつて、取戻権的性格を有するものであるから、他の一般の更生債権と異なり、すべて無条件に請求しうるはずである。しかるに、会社更生法一一九条が、かかる租税債権であつても、共益債権として自由に請求することができるものの範囲を、更生手続開始当時まだ納期限の到来していないものに限つたのは、関係人の利害を調整しつつ企業の維持更生を図らんとする同法の目的にかんがみ、その当時徴収権限の具体的行使が可能なものを除く趣旨に出たものであるから、そこにいう「納期限」とは、抽象的な納期限である法定納期限ではなくして、具体的な納期限たる指定納期限であると解すべきである。実務も、この線に副つて行なわれているのであるが、若し、原告主張のようにこれを法定納期限と解すれば、更生手続の申立ては突如として行なわれ、あらかじめ滞納税を調査しておくがごときことは、到底望みえないところであるから、源泉徴収に係る所得税の徴収は、著しく困難となり、法の趣旨を逸脱する不当な結果となる。
（２）　仮りに、原告主張のように会社更生法一一九条の「納期限」を法定納期限
と解すべきものとしても、
（イ）　別紙目録記載の所得税のうち番号一三の債権が共益債権であることは、原告の認めて争わないところであるから、本件差押処分全部の取消しを求める原告の請求は、失当である。
（ロ）　また、本件差押処分に対する原告の異議申立てにおいて、右共益債権の部分は申立ての対象となつていなかつたのであるから、被告のした異議申立棄却決定には、原告主張のごとき違法はないのみならず、そもそも、異議決定の瑕疵は、原処分を違法たらしめるものではないから、この点に関する原告の主張は、本件差押処分の取消事由とはなりえないものである。
（ハ）　さらに、滞納処分としての債権の差押えにあつては、差押通知書が第三債務者に送達されることによつてその効力が発生し、滞納者自身に対する通知は、効力発生の要件ではなく、しかも、原告は、その事務補助者Ａに交付された差押調書謄本を受領して右異議申立てに及んだのであるから、この点に関する原告の主張もまた失当である。
理　　　由


○　主文
１　被告は、所沢市に対し、金七万七、四三一円及び内金二万一、〇〇〇円に対する昭和四四年一二月八日から、内金四万三、一六五円に対する同年同月一二日から右各支払済みに至るまで年五分の割合による金員を支払え。２　原告のその余の請求を棄却する。
３　訴訟費用は補助参加によつて生じた分を含め被告の負担とする。
○　事実
第一　当事者双方の求めた裁判
一　原告
１　被告は、所沢市に対し、金七万七、四三一円及び内金四万三、一六五円に対する昭和四四年一一月一二日から、内金二万一、〇〇〇円に対する同年一二月八日からそれぞれ支払済みに至るまで年五分の割合による金員を支払え。２　訴訟費用は被告の負担とする。
との判決。
二　被告
１　原告の請求を棄却する。
２　訴訟費用は原告の負担とする。
との判決。
第二　当事者双方の主張
一　原告の請求原因
１　原告は普通地方公共団体である所沢市の住民であり、被告は所沢市長である。２　所沢市においては、地方公営企業法に基き水道企業を設けて水道事業を行ない、その経理は特別会計としていたが、被告は昭和四二年一一月六日市長に就任するや右水道企業の管理者となり、昭和四九年六月三〇日までその職にあり、訴外Ａは昭和四二年一二月二二日から昭和四九年二月二八日まで同水道企業出納員（水道部長と称されていた。）の職にあつた。
３　所沢市水道企業は、昭和四四年一一月一一日南部浄水場の落成式を行なつたが、その際、招待客のうち株式会社間組ほか一三名から合計三九万八、〇〇〇円の俗に祝い金といわれる金員を受領した。
４　右金員は雑収益としての公金であるから、管理者たる被告は出納員Ａをして収入伝票を起こし、水道企業指定金融機関である三菱銀行所沢支店に遅くとも翌日には預け入れさせなければならなかつた。
５　しかるに、被告及びＡは、意を通じて、右手続をすることなく、Ａにおいて右金員を所持保管し、このなかから次の（一）、（二）など合計九万七、一四五円の支出をした。
（一）　昭和四四年一一月一二日、右の落成式にひきつづき所沢市内の料亭「堤新亭」で行なわれた別席招宴の代金である四万三、一六五円の支払い（二）　昭和四四年一二月八日、水道企業職員一四名を、右南部浄水場の竣工と第七期拡張事業に関し努力したので慰労すると称して、所沢市内の飲食店「三喜」に
招き饗応した費用である二万一、〇〇〇円の支払い
６　その後、被告及びＡは、同年一二月一二日右の祝い金の残金三〇万〇、八五五円を埼玉銀行所沢支店に「水道企業出納員Ａ」名義で預金したが、次のとおり右預金から市長交際費借入名下に合計二五万六、〇〇〇円を引き出して自己のために費消した。
（一）　昭和四四年一二月二六日、五万六、〇〇〇円
（二）　昭和四五年一月一二日、五万円
（三）　同月二七日、五万円
（四）　同年二月一四日、五万円
（五）　同月二七日、五万円
７　右の５の（一）、（二）６の（一）ないし（五）の支出は、いずれも所沢市費を違法に費消したものであるから、被告は不法行為に基づく損害賠償として所沢市に対してその損害を賠償する義務があるところ、被告は昭和四六年二月九日、６について二五万六、〇〇〇円の賠償をなしたので、６について損害賠償すべき金額は被告が銀行から引き出し費消してから右賠償のあつた前日である昭和四六年二月八日までの間の年五分の割合による金員、すなわち（一）については三、一四五円、（二）については二、六九一円、（三）については二、五八九円、（四）については二、四六五円、（五）については二、三七六円の合計一万三、二六六円となる。８　原告は、以上の被告の違法行為につき、昭和四九年九月一八日同市監査委員に対し監査請求をなしたところ、監査委員は、同年一一月一九日原告に対し監査の結論がでない旨の通知をなしたので、原告は地方自治法第二四二条の二第一項に基づき、所沢市に代位して本訴請求に及んだものである。
なお、被告の前記違法行為は遅くとも昭和四五年二月二七日までに行なわれたものであり、監査請求までに一年を経過してしまつたけれども、被告はその違法行為を秘匿し、原告をはじめ市民がその事実を知り得たのは昭和四九年九月になつてからであり、原告はこれを知るや直ちに監査請求を行なつたものであるから、監査請求が当該行為があつた日から一年を経過後なされたことには正当な理由があるというべきである。
９　よつて、被告は所沢市に対し損害金合計金七万七、四三一円及び内四万三、一六五円に対する損害の生じた昭和四四年一一月一二日から、内金二万一、〇〇〇円に対する同じく昭和四四年一二月八日から右各支払済みに至るまでそれぞれ民法所定の年五分の割合による遅延損害金の支払をすべき義務がある。
二　請求原因に対する被告の認否及び被告の主張
１　請求原因１及び２の各事実は認める。
２　請求原因３の事実は否認する。
祝い金を受領したのは所沢市水道企業ではなく、水道部長であつたＡである。３　請求原因４は争う。
祝賀会の挙行に際し、招待客が義札的に祝い金を持参するのは我が国の避けられない風習であり、その金員の取扱いについては法律、条例、規則等での定めはないのであるから、持参した者の意思を尊重して裁量的に処理されるべきである。このような場合には、祝賀行事の費用として費消してもらうつもりの者も、祝賀行事の費用にあて、その余剰金は寄付として扱つてもよいという意思の者もあるはずであるので、公金としての雑収入に入れてもらいたいとの明確な意思表示がある場合ならともかく、直ちに画一的に公金として取り扱わなければならないとする原告の主張は余りに一方的な慣行無視の主張であつて、誤りである。４　請求原因５については、Ａにおいて祝い金を所持保管し、このなかから（一）、（二）の支出をした事実は争わないが、被告がＡと意を通じていた事実は否認する。


なお、（一）の落成式後の「堤新亭」での会合は通常の接待行為、儀礼的行為の範囲内で、おそらく祝い金を持参した者も含まれていたことも推定されるので、当日の祝い金からこの費用を支出しても何ら違法でない。
５　請求原因６については、Ａが原告主張のとおり埼玉銀行所沢支店に預金をしたことは争わないが、被告はこれに何ら関与していない。また、Ａが（三）ないし（五）のとおり右預金から金員を引き出したことは認めるが、被告は当時市長交際費が不足したため、Ａからその保管にかかる金員をどのような金員であるか知らないまま借りて市長交際費として使用したものであり、のちにその性格が判明したので返済した。そのため、結局被告個人で負担したことになつたもので被告の行為には何ら違法はない。（一）、（二）については被告は関知していない。なお、祝い金については持参者の意思も尊重せざるをえず、明確な取扱規定はないから、昭和四九年六月、収入として計上されてから公金として取扱うべきもので、それ以前は公金ではなく、祝い金受領者の裁量により保管されていたものとして、予算、決算等の対象とならない金員であつたのである。したがつて、ＡにおいてＡ企業出納員名義で保管しても、また保管者の裁量で支出しても、それが明確になつているかぎり違法性はない。
仮りに、本件祝い金が当初から公金であつたとしても、被告には損害賠償義務はない。すなわち、一般に市長や管理者の意思決定権の内部委任があつた場合、対外関係においては当該権限は市長や管理者の名をもつて表示されるから、表示名義人が責任を負うべきであるが、内部関係においては、委任の理論を類推して、実質的に権限を行使した受任専決者がその責に任すべきであり、専決規定の存する場合には専決した担当者が損害賠償の責を負うべきで、市長や管理者は賠償義務は負わないと解するのが正当であるところ、地方公営企業法第一三条による事務の代理順序、委任の範囲、職員の職務権限等について規定することを目的とする所沢市水道事業職務権限規定第二条第二号、第八条第五号、第六号によれば、一件五〇万円未満の収入及び支出命令並びに振替に関すること、一件二〇万円未満の予算の流用に関することは水道部長の専決事項とされており、原告が問題にしている支出はすべて右金額以下であるから、これを取り扱つた水道部長のＡについてはともかく、被告が損害賠償を求められる理由はないのである。
６　請求原因７のうち、被告が昭和四六年二月一九日所沢市に対し二五万六、〇〇〇円の返済をしたことは認めるが、その余は争う。
７　請求原因８については、原告主張の日に監査請求がなされたことは認めるが、これが当該行為のあつた日から一年を経過後になされたことに正当な理由があるとする点は争う。
監査請求の期間については、これを極めて短期間に限定している立法趣旨を考慮して天災、地変や請求者の責のない争議行為等の影響により請求が不可能であつた場合等に限定して厳格に解すべきである。とりわけ、原告は一般市民と異なり、所沢市議会議員をながく勤め、同市の財政やその他の事業に監視の目を光らせ活動してきた者であり、祝い金の収入や市の職員の行動について調査できる立場にあつたところ、水道企業には祝い金の一覧表や支出した金員の領収書が保管され、当該金員も銀行に預金されていたのであつて、水道企業担当者に尋ねれば本件事実は知りえたはずであるから、右正当理由があるとするのは疑問である。８　請求原因９は争う。
三　被告の抗弁
仮りに、被告が原告主張の６の（一）ないし（五）のとおりの金員を引き出し、費消したものとして損害金支払の義務ありとしても、６の（一）ないし（五）の金員は銀行に預金してあつたものであり、引き出さなかつた場合でも銀行の普通預金の利子しか増えなかつたものでありその利率は年五分より低いから、この利率を限度として損害金を算定すべきである。
四　抗弁に対する原告の認否
銀行の普通預金の金利が年五分より低いことは争わない。
第三　証拠（省略）
○　理由
一　まず、本訴提起に至るまでの原告の手続の適法性について判断する。１　原告の本件監査請求が昭和四九年九月一八日になされたこと及びこれが地方自治法第二四二条第二項所定の一年を経過した後になされたものであることは当事者間に争いがない。
２　そこで、原告が一年以内に監査請求ができなかつたことには正当な理由があると主張するので、この点を判断する。
原本の存在及びその成立に争いのない甲第九ないし第一一号証及び原告本人尋問の結果によれば、所沢市長でありかつ同市水道企業管理者であつた被告は、昭和四四年度の決算等においては本件のいわゆる祝い金の額、保管方法、使途等についてはもちろん、これを水道企業が受けとつたこと自体をも市議会に報告しなかつたので、当時は祝い金やこれからの支出について市議会で問題となることもなかつたこと、そして、昭和四九年六月に至つて右祝い金の残額及び銀行預金の利子の合計三三万三、〇八六円を水道企業の雑収益として会計に組み入れたこと、市議会議員である原告は、同年九月の定例市議会において事前に配布された資料である水道部事業試算表中の同年六月三〇日までの雑収益が、通常は二、三万円であるのに、九〇万円余と異常に多額になつていたことから、これに疑問をもつて質問をしたところ、被告らの答弁があいまいであつたため、更に質問をするうち、水道企業が昭和四四年一一月一一日南部浄水場落成式当日に招待客から多額の祝い金を受けとつていながら、昭和四九年六月までこれを会計に計上しなかつた事実が明らかになつたこと、そこで、原告は同年九月一八日監査委員に対し、受けとつた祝い金の総額、計上の遅れた理由、費消の事実の有無を調べて、費消の事実がある場合にはその補填をさせる等の措置を求めて監査請求をしたものであること、なお、原告は右落成式には出席したが、これにひき続いて行なわれた「堤新亭」での宴会には招待されず、出席しなかつたこと、当日水道企業が祝い金を受けとつたことに気づかなかつたことが認められ、右認定に反する証拠はない。


右認定事実によれば、被告による後記認定の本件予算外支出は当時はごく一部の市の関係者以外には知られておらず、昭和四九年九月になつてはじめて祝い金を受けとつたことが明らかにされたが、原告はその数日後に被告の予算外支出があつたのではないかとの疑念を抱いて監査請求をし、その結果、本件予算外支出の事実が明らかになつたのであつて、原告としてはできうる限りすみやかに監査請求をしたものと認められるから、被告の本件予算外支出の時から一年以内に監査請求ができなかつたことについては正当な理由があるものというべきである。３　なお、原本の存在及びその成立につき争いのない甲第一二号証及び原告本人尋問の結果によれば、原告の右監査請求に対し監査委員から昭和四九年一一月一九日公金の範囲等について意見が合致せず、結論が出せなかつた旨の通知が原告になされたことが認められ、原告が同年一二月一七日これを不服として本訴を提起したことは当裁判所に顕著な事実であつて、その余の手続についても違法な点はないから、原告の本訴提起に至るまでの手続は適法なものである。二　次に、請求原因事実の存否について判断する。
１　請求原因１及び２の各事実は当事者間に争いがなく、原本の存在及びその成立に争いのない甲第一ないし第九号証及び第一五号証、成立に争いのない乙第一ないし第三号証、証人Ａ、同Ｂ、同Ｃ、同Ｄの各証言並びに被告本人尋問の結果を総合すると、次の事実が認められ、これに反する証拠はない。（一）　所沢市水道企業は、昭和四四年一一月一一日南部浄水場の落成式を行ない、これに参加した招待客のうち三二名から合計三九万八、〇〇〇円のいわゆる祝い金を受けとつた。
（二）　水道企業出納員Ａは、右祝い金を管理していたが、右同日落成式のあと午後二、三時ころから所沢市内の料亭「堤新亭」において水道企業が中央官庁の職員、県会議員、県庁職員等約一〇名を招いて催した宴会の代金四万三、一六五円等の落成式関係の費用合計七万六、一四五円を右祝い金から支払つた（Ａが「堤新亭」における宴会費四万三、一六五円を支出したことは争いがない）。なお、「堤新亭」への支払は遅くとも同年一二月一二日までになされた。（三）　次に、Ａは、同年一二月八日、第七期拡張工事に関し労をねぎらうため、水道部職員一四名で所沢市内の割烹料理屋「三喜」で夕食をとつたが、その代金二万一、〇〇〇円をも同日右祝い金から支払つた（Ａが三喜における費用二万一、〇〇〇円を支出したことは争いがない）。
（四）　Ａは、同年一二月一二日、祝い金の残金三〇万〇、八五五円を埼玉銀行所沢支店に「所沢市企業出納員Ａ」名義で普通預金をした（このことは争いがない）。
（五）　その後、Ａは、右預金から（１）昭和四四年一二月二六日五万六、〇〇〇円、（２）昭和四五年一月一二日、五万円、（３）同月二七日、五万円、（４）同年二月一四日、五万円、（５）同月二七日、五万円をそれぞれ引き出した（このことは争いがない）が、右各金員はいずれも市長の交際費として費消された。２　原告は、１の（二）ないし（五）はいずれも被告とＡが意を通じて行なつたものである旨主張し、これに対し、被告は、（二）ないし（四）については被告は関与しておらず、（五）については借り入れた金員が水道企業において祝い金として受けとつたものであるとは知らなかつた旨主張するので、これらの点を順次検討する。
（一）　まずはじめに、Ａが「堤新亭」での宴会の費用を祝い金から支出したことに、被告の関与があつたか否かを検討する。
この点につき、証人Ａは、右費用を支出するに際し、前もつて被告の承認を得た旨証言するに対し、被告は、水道企業が祝い金を受けとつたことを知らなかつた旨供述するけれども、承認をしたことはないと明言はせず、かえつて、「『堤新亭』も『三喜』の会合についてもＡは管理者の承認を得てから支出したと述べていますが。」との質問に対し、「『三喜』については知りません。」と答えるなど、「堤新亭」での宴会については承認したことを暗に認めるものと推測される供述をしている。
右のＡ、被告の各供述を較べあわせると、被告は「堤新卒」の費用を祝い金から支出することを前もつて承認したものと推認される。
なお、Ａは、「堤新亭」への支払を祝い金からすることは宴会が終わつたのちに決め、被告の承認を得てから実際に支払つた旨供述するが、その領収書（乙第一号証）の日付が落成式の翌日である昭和四四年一一月一二日となつており、被告の承認を得る時間的余裕がないとして、Ａの右証言は信用性に疑問があるとの見解もありうるけれども、右領収書の日付は他の記人文字がカーボン紙を用いて記入されたものであるのに対し直接ボールペンで書いたものと認められることから別の機会に記入されたものと思われ、右日付は必ずしも実際の支払日を示すものでないことが窺われるから、Ａの右証言は右事実により信用性を増しこそすれ、減殺されることはないのである。
（二）　次に、Ａが「三喜」での夕食代を祝い金から支出したことについて検討するに、証人Ａは被告の承認を得て支出したものである旨証言するのに対し、被告は知らなかつたと供述する。
そこで、両者の右供述の信用性についてみてみる。
Ａの証言は、「第七期拡張工事に関係した職員に夕食ぐらい出してやつてくれと市長にお願いしましたが、市長の交際費がないというので、祝い金の中から、市長の承認を得て、慰労の趣旨で夕食を出した。」というもので、その供述内容は相当具体的であり、かつまた、後記（三）で認定する当時被告の交際費が乏しかつた事実と合致する。しかも、Ａは、自らもこの支出に関与したのであるから、その目的が正当化される方が自己に有利であるにもかかわらず、第七期拡張工事についての慰労であつて、南部浄水場の落成とは関係がないと明言して、その目的を正当化しようとしない。
これに対し、被告の供述は、後記（三）に関して必ずしも事実をありのまま述べていないと思われる点も存するのである。してみると、Ａの証言は十分信用性があるのに対し、被告の供述は信用性が高いとはいいがたいから、Ａの証言を採用するのが相当であり、したがつて、Ａは被告から右の支出についても承認を得たものと認めるのが相当である。


（三）　次に、Ａが祝い金の残金三〇万〇、八五五円を埼玉銀行所沢支店に預金したことにつき、被告の関与があつたか否かを検討する。この点につき、証人Ａは、被告から南部浄水場の落成式に関する決裁を受けた際、被告に右残金を預かつてくれるよういいつけられたが、自分ではこれを保管するのに適当なところがなかつたため、出納員名義で預金するのが安全であると考え、部下に出納員の印鑑を渡して預金させた旨証言し、これに対し被告は、Ａに祝い金の残金を預かつてくれといつた記憶がないと供述する。
ところで、証人Ｂの証言によれば、昭和四四年度の所沢市長の交際費は約二〇〇万円であつたが、その残額は同年一二月一日現在一九万二、一一〇円、同月八日現在六万九、四二〇円、同月一五日現在二万六、〇二〇円、同月一六日現在九、〇二〇円、翌四五年一月一六日現在〇円であつたことが認められ、また、証人Ａの証言によれば、水道企業管理者としての交際費も昭和四四年度は五万ないし一〇万円程度の少額であつたことが認められる（これらの認定に反する証拠はない。）うえ、前記のとおり、現にＡが右金員を預金した昭和四四年一二月一二日からわずか一四日後の同月二六日の五万六、〇〇〇円をはじめとして翌四五年二月二七日までに五回にわたり合計二五万六、〇〇〇円が引き出され、これらが市長の交際費として費消されており、これが交際費が不足したためであることは被告自ら認めるところである。
してみると、当時被告は市長あるいは水道企業管理者としての交際費に窮していたことが推認されるから、被告にとつては祝い金を保管させておくことは、これにより交際費を捻出することができることとなる利益が存在したというべきである。これに対し、Ａについては、被告の右利益を離れて、祝い金の残金を預金しておくことが利益となるような格別の事情は認められず、前掲甲第二号証によれば、現実にも右預金から引き出された金員はすべて市長の交際費として使われたのであつて、Ａが出納員として、あるいは個人としての用途に費消した事実はない。また、もし、自己の個人的目的に使用する意図があつたならば、直ちに費消するか、あるいは預金をするとしても出納員名義ではなく、個人たる「Ａ」等の市や水道企業とかかわりのない名義ですると思われる。
以上の事情をあわせ考えると、Ａの右証言は十分信用できるものであり、被告は交際費の不足を補うための金員を準備すべく、Ａに対し祝い金の残金を預つておくよういいつけ、そのためＡが銀行にこれを預金したものと認定するのが相当である。（四）　昀後に、銀行預金から引き出されて市長交際費として費消された金員については、前掲甲第三ないし第七号証、証大Ａ、同Ｂの各証言並びに当事者間に争いのない被告が昭和四六年二月九日に二五万六、〇〇〇円を返済した事実を総合すると、被告は、はじめはＢを介してＡに対し、預けてある金員から五万六、〇〇〇円を出してくれるよう求めて、預金からこれを引き出させ、その後も同様の方法あるいは自ら直接Ａにいいつけて四回にわたり合計二〇万円を引き出させて、これらをすべて市長交際費にあてたことが認められる。
なお、被告は、（五）の（１）、（２）については知らない、（３）、（５）については交際費が足りないとＡにいつた際、同人から水道部に金があるから出しましようといわれたので出してもらつた、（４）については記憶がはつきりしない旨供述するけれども、右の（３）、（５）についての説明はＡが祝い金の残金を管理していることを知らなかつたことを前提としたもので、前記（三）で認定した事実に反するものであつて、被告の右供述は信用することができない。三　そこで、被告及びＡの行為の違法性、被告の責任の有無について判看する。１　被告は、祝い金はこれを持参した者の意思を尊重して処理すべきであるが、持参した者の意思は様々であると思われるから画一的に扱うべきでなく、裁量的に処理すべきであり、収入として計上されるまでは公金として取り扱うべきでないし、また「堤新亭」での会合は通常の接待行為、儀礼的行為の範囲内で、おそらく祝い金を持参した者も含まれていたことも推定されるから、祝い金からその費用を支出しても違法でない旨主張する。
しかしながら、祝い金を持参した者の意思は様々であろうと推測されるとしても、個々について明確にされていない（このことは弁論の全趣旨により認められる。）以上、これに従つてその処理を変えることは不可能であり、少なくとも持参した者が当該金員の所有権を反対給付を求めることなく水道企業に移す意思があることは明らかであるから、祝い金を安易に受領したこと自体に問題はあるとしても、受領したうえは寄付として取り扱うほかはなく、これによれば、その金員は受領した時点から公金となつたというべきである。この理は寄付歳線願等の手続を経なかつたことにより異なることはない。
したがつて、被告及びＡとしては、すみやかに雑収益として水道企業の会計に計上すべきであつたのであり、これを行なうことなく、当該金員を適切な会計手続を経ないで支出したのは、公金を予算外で支出したことにほかならず、これが違法であることは明白である。
なお、のちにＡにおいて右祝い金の残金を銀行に預金したが、これが「所沢市企業出納員Ａ」名義、職印使用の預金であり、その後Ａ個人の費消のために引き出された事実が存在しないこと等の諸事情に鑑ると、右預金後もいまだ公金たる性質を失つていなかつたというべきである。
２　また、被告は、本件各予算外支出はすべて水道部長であつたＡの専決事項であつたとして、被告には責任がない旨主張し、確かに本件各支出がこれに該当すると認められるけれども、「堤新亭」と「三喜」に関する支出については、被告は市長であり、かつまた水道企業の管理者であり、水道部長、出納員であつたＡの上司であつて、同人を職務に関し指導、監督すべき立場にあつたのであるから、Ａから祝い金からの支出をすることについて承認を求められた際、祝い金を適切に会計に計上するよう命じ、違法支出を阻まなければならなかつたにもかかわらず、かえつて違法支出を承認したのであり、市長交際費への支出についてはＡに指示して違法支出をなさせたものである以上、自らもその責任を負わなければならないのは自明の理で、この点に関する被告の各主張は理由がない。
３　結局、被告は、市長、水道企業管理者として、祝い金から予算等の適正な会計手続をふむことなく支出をすることが違法であることを十分知悉していたか少なくとも知悉していなければならなかつたものであるから、故意少なくとも重大な過失により所沢市に対し違法行為をなし、その結果後記の損害を蒙らせたこととなる。四　損害に関する被告の主張につき判断する。


○　主文
原告らの請求を棄却する。
訴訟費用は原告らの負担とする。
○　事実
第一　申立て
一　原告ら
被告が昭和四五年六月二七日訴外Ａ、同Ｂ、同Ｃ、同Ｄおよび同Ｅを訴外学校法人福岡電波学園の仮理事に選任した処分はこれを取り消す。訴訟費用は被告の負担とする。
二　被告
（一）　本案前の申立て
原告らの訴えを却下する。
訴訟費用は原告らの負担とする。
（二）　本案の申立て
主文同旨
第二　主張
一　原告らの請求原因
（一）　被告は、昭和四五年六月二七日、私立学校法四九条、民法五六条にもとづき訴外Ａ、同Ｂ、同Ｃ、同Ｄおよび同Ｅを同学校法人福岡電波学園（以下、訴外学園という。）の仮理事に選任した（以下、本件仮理事選任処分という。）。（二）　しかしながら、本件仮理事選任処分当時原告らは訴外学園の理事であり、私立学校法四九条、民法五六条にいう「理事ノ欠ケタル場合」にはあたらないので、右処分は違法である。
（三）　よつて、本件仮理事選任処分の取消しを求める。
二　被告の本案前の主張
原告Ｆ、原告Ｈおよび原告Ｉが訴外学園の理事の資格を失つたのは、訴外学園が昭和四三年七月二日破産宣告を受けたことによるものであり、本件仮理事選任処分とは無関係である。したがつて、本件仮理事選任処分は右原告らの法的地位を侵害するものではないから、右原告らは本件仮理事選任処分の取消しを求める原告適格を欠くものである。右原告らを除くその余の原告らが訴外学園の理事であることは争うがいずれにせよ本件仮理事選任処分によつてその余の右原告らの法的地位が左右されるものではないから、同原告らも本件仮理事選任処分の取消しを求める原告適格を欠くものである。
三　請求原因に対する被告の答弁および主張
（一）　請求原因（一）の事実は認めるが、同（二）の主張は争う。（二）　本件仮理事選任処分は適法である。すなわち、訴外学園は昭和四三年七月二日福岡地方裁判所において破産の宣告を受けた。そして、訴外学園の破産管財人Ｊおよび同Ｋは、昭和四四年七月一八日付で原告に対し私立学校法四九条、民法五六条にもとづき訴外学園の仮理事の選任を申請してきた。訴外学園には学生、生徒二、五五六名、教職員二二三名が在籍し、もし破産手統によつて清算がなされれば大きな社会問題となるおそれがあり、また、第一回債権者集会において学校教育はあくまで存続させるべきであるとの決議がなされている経緯からみてすみやかに強制和議を提供し、学園再建の途を講ずる必要があるのに、後記（三）に述べるように訴外学園には理事が欠けており、しかも、後任の理事を選任する方法がないため、損害を生ずるおそれがあると認められたので、被告は昭和四五年六月二七日本件仮理事選任処分をしたものである。したがつて、本件仮理事選任処分は私立学校法四九条、民法五六条にもとづく適法なものである。
（三）　（１）学校法人と理事との関係は委任関係であり、委任に関する規定に従うものと解すべきであるから、学校法人が破産の宣告を受けた場合には、民法六五三条にもとづき理事は当然にその地位を失うものと解すべきである。すなわち、理事は学校法人の委任を受けてその管理運営を行なつているものであるところ、従前の理事の管理運営の結果、学校法人が破産するに至つたものであるから、ここにおいて学校法人と理事間の信頼関係は破壊されたものと考えるべきであり、したがつて学校法人が破産の宣告を受けた場合には、従前の理事は当然にその地位を失うものと解すべきである。
訴外学園は右（二）において述べたように昭和四三年七月二日福岡地方裁判所において破産の宣告を受けたのであるが、その結果、その当時の理事であつた原告Ｆ、原告Ｈ、原告Ｉ、訴外Ｌ、同Ｍ、同Ｎおよび同Ｏはいずれもその地位を失つた。そして、訴外学園の寄付行為によれば、原告Ｆが理事の地位を失つた場合には新たに理事を選任する方法がなくなるので、本件仮理事選任処分当時も理事が欠けた状態にあつたものである。
（２）　次に、訴外学園の破産管財人Ｊおよび同Ｋは、昭和四四年二月二七日付で破産財団の管理処分権限にもとづき民法六三一条により原告Ｆに対し福岡工業大学学長を解任する旨の意思表示をした。訴外学園の寄付行為によれば福岡工業大学学長がまず理事となるというのであり（九条一項一号）、原告Ｆも右学長たる地位にもとづいて理事となつていたのであるが、右に述べたように学長を解任された結果（仮に、訴外学園が破産の宣告を受けても原告Ｆは理事の地位を失うものではないとしても）理事の地位を失つたものというべきである。（３）　さらに、原告Ｆは昭和四四年五月六日福岡地方裁判所において破産の宣告を受けた。学校法人と理事との関係は、委任に関する規定に従うものと解すべきであるから、原告Ｆは破産の宣告を受けたことにより民法五六三条にもとづき（仮に、右（１）および（２）の理由によつては理事の地位を失つていなかつたとしても）理事の地位を失つたというべきである。
四　被告の主張に対する原告らの答弁および反論


（一）　被告の本案前の主張は争う。被告の本案の主張（二）の事実のうち、訴外学園が昭和四三年七月二日福岡地方裁判所において破産の宣告を受けたこと、第一回債権者集会において学校教育存続の決議がなされたことおよびすみやかに強制和議を提供し、学園再建の途を講ずる必要があつたことならびに被告主張のような申請にもとづき本件仮理事選任処分がなされたことは認めるが、同処分が適法であるとの主張は争う。同（三）の（１）は争う。もつとも、破産宣告を受けた当時の訴外学園の理事が被告主張のとおりであることは認める。同（三）の（２）のうち、訴外学園の破産管財人Ｊおよび同Ｋが昭和四四年二月二七日付で原告Ｆに対し福岡工業大学学長を解任する旨の意思表示をしたことならびに訴外学園の寄付行為によれば福岡工業大学学長がまず理事になることになつており、原告Ｆが右学長たる地位にもとづいて理事になつていたものであることは認めるが、その余は争う。同（三）の（３）のうち、原告Ｆが昭和四四年五月六日福岡地方裁判所において破産の宣告を受けたことは認めるが、その余は争う。
（二）　学校法人が破産の宣告を受けても、理事はその地位を失うものではない。学校法人における理事の職務内容は、当該学校法人の施設の管理と当該学校法人の設置する私立学校の職員の臥事管理およびこれらに付随する事項であるが、それは法律行為（財産的および非財産的なそれ）および非法律行為からなる複雑多岐に亘るものである。理事の右職務が学校法人との間のいかなる法律関係によつて発生するものであるか必ずしも明らかではないが、それが委任または準委任ではないとすれば民法六五三条は適用されないので、学校法人が破産の宣告を受けても理事はその地位を失うものではない。仮に、委任または準委任であつたとしても、それは個々の具体的事務処理についての委任または準委任契約の集合であつて、可分である。ところで、民法六五三条において委任者の破産により委任が終了するとした趣旨は、破産者たる委任者自身が破産の結果できなくなつた行為については受任者もまたこれをすることができないため、委任はその目的を達しえないことにより終了するというものであるから、破産者たる委任者において自らなしうる行為については、委任は終了しないと解すべきである。したがつて、学校法人が破産宣告を受けた場合には、破産財団に属する財産の管理処分権は破産管財人に専有されるに至り、その限りにおいて学校法人の理事との委任関係は終了するとみることができるが、右以外の権限、すなわち、非財産的法律行為および非法律行為をする権限はいぜん学校法人において失わず（すなわち、これらの権限は、破産財団に属する財産の管理処分権とは異なり、破産債権者の保護のために破産者から隔離しておく必要がないからである。）、したがつて、受任者たる理事においても右権限を行使しうるものというべきであり、その限りにおいて学校法人と理事との委任関係は終了しないと解すべきである。結局、学校法人が破産の宣告を受けても、理事はその地位を失わないと解すべきである。破産法は、この考え方に立つて、従来の理事が法人を代表してなすべきこと、たとえば、破産手続上の裁判に対し不服申立てをし（一一二条）、郵便物の閲覧交付を求め（一九〇条三項）、各種の申立てをし（一九一条、二〇〇条、二八八条等）、異議を述べ（一六八条二項、二四〇条二項）、意見を述べ（一九九条、二三二条）、強制和議の提供をする（二九〇条以下）ことなどを定めている。したがつて、訴外学園は昭和四三年七月二日破産宣告を受けたのであるが、原告Ｆ、原告Ｈおよび原告Ｉらはいずれも理事の地位を失わなかつたものである。
（三）　仮に、一般的には学校法人が破産宣告を受けた場合に理事がその地位を失うとしても、原告Ｆは次に述べるように訴外学園が破産宣告を受けても理事の地位を失うものではない。
（１）　原告Ｆはそのほとんど全財産をもつて福岡電波高等学校の設置を目的とする訴外学園を設立し、独自の教学理念にもとづく実践において才腕をふるい、訴外学園の財産的基礎を拡大発展させ、順次福岡工業短期大学、福岡工業大学を設置するに至らしめた。そして、原告Ｆは訴外学園およびその設賃する高等学校、各大学の創立者としてそれらの根源的存在をなすものであり、右原告なしには訴外学園の存在は考えられないという両者一体不可分の関係にあるのである。これを法律的にみれば、訴外学園と原告Ｆの関係は委任とか雇用とかいうものではなく、一種独特の無名契約であつて、その内容は、訴外学園の創立者たる原告Ｆはその学識および豊富な教育経験を生かし、終身訴外学園の設置する高校、短大、大学の校長、学長の地位について自らの教育理念を果すべきことならびに一定の教学理念の実現という目的を有する訴外学園の教育事業を実質的に担保するため、右学長の地位を介してではあるが、訴外学園の財産管理権、人事権および代表権を有するところの理事および理事長となる旨の、換言すれば、訴外学園の創立者である原告Ｆ健在の間は、同人は学長および理事の地位を永久に保持する旨の契約である。（２）　右の特色は訴外学園の寄付行為の中にもあらわれている。すなわち、原告Ｆが福岡工業大学学長であることを前提としたうえで、まず、右学長が理事となるものとし（九条一項一号）、右理事が訴外学園の設立当時から功績のあつた者のうちから二人以上三人以内を理事に指名し（同項二号）、以上の全理事が評議員のうちから二人を理事に推薦し（同項三号）、以上の全理事の過半数以上をもつて二人を理事に選任する（同項四号）こととし、福岡工業大学学長たる理事が理事長となる（五条二項）。このように、訴外学園の理事選任手続は学長たる理事（創立者たる原告Ｆ）の根源的権限にもとづき順次理事が選任されていくということになつているのである。さらに、寄付行為一一条一項によれば、九条一項一号に規定する理事を除き役員の任期は二年とする旨定められているのであるが、その反対解釈として九条一項一号の理事、すなわち学長たる理事の任期は終身であるということになるのである。
（３）　右（１）およ゛び（２）において述べたところにもとづいて考えれば、訴外学園と原告Ｆとの間には、同原告が福岡工業大学の学長である限りは（右学長たる地位は同原告の自発的意思にもとづく辞任か死亡以外には失われないものである。）、たとえ訴外学園が破産宣告を受けたとしても、理事の地位を失わない旨の特約があつたものと解すべきことになる。


なお、私立学校の自主性、独自性はこれを十分尊重しなければならないが、そのためには学校法人の寄付行為を最高限度に重んじる必要があるのである。（四）　原告Ｆは昭和四四年二月二七日付で訴外学園の破産管財人Ｊおよび同Ｋより福岡工業大学学長を解任する旨の意思表示を受けたのであるが、その意思表示は無効である。
すなわち、訴外学園の寄付行為中には何ら福岡工業大学学長の解任に関する規定はなく、むしろ同学長がその自発的意思にもとづいて辞任するかあるいは死亡しないかぎり永久に学長としての地位を保持する旨の規定がうかがえること、一般的にも真理の探究を目的とする教育研究者に対し真理探究の自由を実質的に保障するためには同人に対する解雇の自由を制限する必要があることなどからみて、訴外学園の理事会は福岡工業大学学長の解任権をもたないものと解すべきであり、したがつて、訴外学園の破産管財人も右解任権をもたないものと解すべきである。さらに、訴外学園が破産宣告を受けた場合に破産管財人の有する権利は破産財団に属する財産の管理処分権のみであつて、訴外学園の設置する高校、大学の教職員の人事に関する権利はいぜんとして従来の理事が有するのである。したがつて、原告Ｆに対する福岡工業大学学長解任の意思表示は無効であるから、同原告は訴外学園の寄付行為九条一項一号にもとづき理事たる地位を有しているといわなければならない。
（五）　（１）原告Ｆは昭和四四年五月六日福岡地方裁判所において破産の宣告を受けたのであるが、これによつても同原告は訴外学園の理事たる地位を失うものではない。
すなわち、受任者の破産により委任関係が終了する根拠は、第一に自己の財産について自ら破産に至らしめたものが他人である委任者の財産についてその委任の目的を達しうるとは到底考えられないという意味で、双方の信頼関係が破壊されたと推定されること、第二に委任契約の特色が受任者の裁量による目的達成にあることを考慮すれば、受任者自身において自己の所有財産の管理処分権を有していることが委任の目的達成を実質的に担保するために必要であることなどである。ところで、学校法人の理事の職務の中には前記（二）において述べたとおり非財産的なもの、たとえば教職員の人事に関する事項が含まれるのであるが、これについては、理事が破産の宣告を受けても、第一に双方の信頼関係が破壊されたとは必ずしもいえないこと、第二に受任者たる理事において自己所有の財産の管理処分権を有する必要性がないことなどから、委任関係は終了しないと解すべきである。（２）　仮に、一般的には学校法人の理事が破産宣告を受けた場合には委任関係が終了し理事たる地位を失うとしても、訴外学園と原告Ｆとの間には前記（三）の（１）で述べたような一種独特の無名契約が結ばれているものであり、これによれば、右両者間には原告Ｆが破産宣告を受けても理事たる地位を失わない旨の特約があつたものと解すべきである。
（六）　（１）以上（二）ないし（ご）の主張が理由がないとしても、訴外学園との委任関係が終了し理事たる地位を失つた原告Ｆらは、民法六五四条にもとづき善処義務を負い、訴外学園の寄付行為にもとづき後任理事を選任する義務を負つていると解すべきである。
（２）　さらに、訴外学園が破産宣告を受けた当時の理事であつた原告Ｆ、原告Ｈ、原告Ｉ訴外Ｍおよび同Ｎらは、民法六五四条の善処義務にもとづき昭和四四年二月二〇日理事会を開き訴外学園の寄付行為三二条の施行細則として福岡工業大学学長、福岡工業短期大学学長、福岡電波高等学校校長選任規程を制定し、創立者健在の間は創立者をもつて右学長および校長とする旨を定め、これによつて原告Ｆの学長、校長としての地位が寄付行為上明確に定められることになつた。かくて、仮に、訴外学園に対する破産宣告により原告Ｆの福岡工業大学学長としての地位が失われることになるとしても、右規程の制定により同原告の同学長としての地位は適法に確立され、それと同時に訴外学園の寄付行為九条一項一号により理事になつたものと解すべきである。ところで、訴外学園の評議員会は、同年四月一〇日右規程の制定を承認した。したがつて、仮に、右規程が訴外学園が破産宣告を受けた当時の学長を学長として確認していることから適法性を欠くような瑕疵を帯びるとしても、右評議員会の承認によりこの瑕疵は治癒されたものというべきである。なお、学校法人の理事が破産宣告を受けても理事の被選任資格を失うものではないと解すべきである。なぜなら、学校法人の理事の職務権限のうち重要なものは施設管理権と人事権であるが、施設管理権は営利の目的のためではなく、一定の教育理念の追求という目的にのみ統率されるものであつて、破産者に右施設管理権を行使させることがあながち不合理であるとはいえず、また破産者は人事について能力がなかつたとは必ずしもいえないからである。
（七）　以上（二）ないし（六）において述べたように原告Ｆは訴外学園の寄付行為九条一項一号の理事として（（六）の場合にはもと理事として）、昭和四四年五月二九日同項二号の理事として原告Ｈ、原告Ｐおよび原告Ｑを指名し、同日、以上の理事は同項三号の理事として原告Ｇおよび訴外Ｎを推薦し、同日、以上の理事は同項四号の理事として原告Ｉを選任した。
（八）　してみれば、本件仮理事選任処分当時、原告らはいずれも訴外学園の理事であつたのであるから、同処分は違法である。
五　原告らの反論に対する被告の答弁


原告らの反論（三）の（１）は争う。仮に、訴外学園の設立につき原告ら主張のような事情があつたとしても、ひとたび学校法人として訴外学園が設立された以上、同学園は原告Ｆから独立した法人格を有し、寄付行為により定められたところに従い資産を所有し、業務執行機関によつて管理運営されるに至るものであつて、訴外学園と原告Ｆとが一体不可分の関係に立つことなどありえないのである。同（三）の（２）のうち、訴外学園の寄付行為に原告ら主張のような条項があることは認める。同（三）の（３）は争う。ちなみに、私立学校法三八条一項一号によれば学長（校長、園長）は理事となる旨を定め、同法三七条一項において理事は原則として学校法人を代表する旨を定めている。これは、教学部門の最高責任者である学長（校長、園長）はその意思を学校法人の業務決定に反映させるのが適当であるとの趣旨から必然的に理事になる旨を定めたものであつて、原告ら主張のごとき事情の有無を問わないのである。したがつて、学長が当然に法人の代表権を有する理事になる旨の訴外学園の寄付行為を根拠として同学園が他の学校法人との比較において特色がある旨の主張は理由がない。また、学長即理事・理事長であるとの寄付行為の規定は、訴外学園と理事・理事長間の信頼関係が保たれている平常の場合について規定したものであつて、訴外学園が破産宣告を受けたことにより右両者間の信頼関係が破壊されるに至つた異常の場合には、教学部門の最高責任者である学長と理事・理事長たる地位とを区別して考えることも不可能ではない。原告らの反論（四）は争う。福岡工業大学学長は破産者である訴外学園の破産財団との間において給与等の財産的請求権に関する法律関係に立つものであるから、同学長を解任する権限は破産財団の管理処分権限に含まれ、破産管財人に専属するものである。原告らの反論（五）は争う。同（六）の（１）は争う。同（六）の（２）のうち、原告ら主張のような規程が制定されたことおよび訴外学園の評議員会において原告ら主張のような承認をしたことは不知、その余は争う。学校法人（またはその理事）に対する破産宣告により理事がその地位を失う根拠は、学校法人と従前の理事間の信頼関係が破壊されるに至ることに求められるものである。そして、破産宣告後新たに選任された理事がその地位に就任するのも、それはその選任手続により新たな信頼関係が設定されたことに根拠を置くものである。原告らは、民法六五四条の善処義務にもとづき原告Ｆにおいて訴外学園の寄付行為に従い後任の理事を選任する義務を負う旨主張するが、信頼関係を破壊するに至らしめた原告Ｆが後任の理事を選任しても、そこには新たな信頼関係の設定がみられないので、原告らの右主張は失当である。訴外学園が破産宣告を受けて理事がその地位を失つた場合には、訴外学園の寄付行為に従い後任の理事を選任する方法はないものと解するほかない。原告らの反論（七）は知らない。
第三　立証（省略）
○　理由
一　請求原因（一）の事実は当事者間に争いがない。
二　そこで、まず、原告適格の有無について判断する。本訴は、原告らが本件仮理事選任処分当時いずれも訴外学園の理事であつたと主張し、同処分は違法であるとしてその取消しを求めている訴訟である。なるほど、私立学校法四九条、民法五六条にもとづく仮理事の選任は、被選任者に当該学校法人の仮理事たる地位を与えるものであつて、それ自体直接に第三者の権利利益を侵害することを目的としているものでないことはいうまでもない。しかしながら、右仮理事の選任は、行政庁たる被告（文部大臣）の行なう行政処分であつて、それが無効でないかぎり、いわゆる公定力を有し、取消争訟の結果あるいは被告（文部大臣）自らの処分によつて取り消されないかぎり、何びとも右処分の拘束力を否定できないことになる。その結果、右仮理事選任処分により選任された者が当該学校法人の業務を執行することとなり、右処分当時理事であつたと主張する者は右業務の執行に関与することができなくなるのである。したがつて、右処分当時当該学校法人の理事であつたと主張する者がその地位を守るためには右処分の取消しを訴求する必要があるのであり、同人は右処分の取消しを求めるにつき法律上の利益を有すると解すべきである。本訴において原告らは本件仮理事選任処分、当時いずれも訴外学園の理事であつたと主張しているのであるから、同処分の取消しを求める法律上の利益、すなわち原告適格を有するものといわなければならない。三、次に、本件仮理事選任処分の適否について判断する。１　まず、学校法人と理事の法律関係について考えるに、学校法人とは私立学校の設置を目的として私立学校法の定めるところにより設立される法人であり、それは一種の公益財団法人である。学校法人の目的は右にみたとおり私立学校の設置・運営、すなわち教育事業にあるが、右事業を行なうためには必然的に一定の施設設備その他の財産を必要とする（私立学校法二五条）。そして、右財産の管理運営その他の学校法人の業務を執行するために、学校法人には五人以上の理事を置かなければならないことになつている（同法三五条）。理事は学校法人よりその業務の執行を委ねられたものであつて、右両者の関係は、特段の事情のないかぎり、委任ないし委任類似の関係にあり、株式会社における会社と取締役の関係と同様、民法の委任に関する規定に従うものと解するのが相当である。
そうであるならば、学校法人が破産の宣告を受けた場合には、特段の事情のないかぎり、学校法人と理事の委任ないし委任類似の関係は民法六五三条により（あるいはその類推により）終了し、理事はその地位を失うに至るものと解すべきことになる。思うに、学校法人が破産の宣告を受けるということは、学校法人の目的である教育事業の実現に絶対的に必要な施設設備その他の財産（財産的基礎）に破綻を生ぜしめたことにほかならず、その破綻の結果学校法人の目的である教育事業の実現を危うくさせるわけであるが（私立学校法五〇条一項四号により破産は学校法人の解散事由とされている。）、右破綻は理事の業務執行の結果生じたものにほかならないから、ここにおいて学校法人と理事間の信頼関係は当該理事により破綻せしめられるに至つたものというべきであり、このように信頼関係を破壊させた理事はその地位を失うと解するのが相当だからである。
２　ところで、原告らは、訴外学園と原告Ｆの関係は一種独特の無名契約であり、同原告が福岡工業大学の学長であるかぎりはたとえ訴外学園が破産宣告を受けても理事の地位を失わない旨の特約があつたと主張する。


訴外学園の寄付行為において原告ら主張のような理事選任手続および役員の任期に関する定めがなされていることは当事者間に争いがない。訴外学園の理事が福岡工業大学学長たる理事（訴外学園の寄付行為九条一項一号の理事、原告Ｆがその理事であつたことは当事者間に争いがない。）から順次選任されていくという定めになつていることおよび学長たる理事の任期が定められていないことは訴外学園の特色であるといえないこともないが、このような寄付行為の定めから原告ら主張のような特約、すなわち訴外学園が破産宣告を受けても原告Ｆは理事の地位を失わない旨の特約があつたものと解することは困難であり、原告Ｆ本人尋問の結果によつてもこれを左右するに足りない。原告らは、訴外学園の創立および発展に尺した原告Ｆの功績からみて同原告は訴外学園の根源拍存在をなし、右両者は一体不可分の関係にあると主張するが、学校法人がいつたん設立されると、それは創立者からも独立した法人格を有するに至り、寄付行為（そこには創立者の意思が表現されることになる。）の定める目的（それは私立学校の設置にほかならない。）ために、寄付行為の定める方法によつて管理運営されていくことになるのである。したがつて、学校法人と理事の法律関係を解釈するにあたつても、当該学校法人の寄付行為の客観的・合理的解釈をこえて当該学校法人の設立されるに至つた事情等が影響を及ぼすことはありえないといわなければならない。
３　訴外学園が昭和四三年七月二日福岡地方裁判所において破産の宣告を受けたこと、右宣告当時の理事が原告Ｆ、原告Ｈ、原告Ｉ、訴外Ｌ、同Ｍ、同Ｎおよび同Ｏであつたことは当事者間に争いがない。そして、前記１項において述べた理由により、右破産宣告当時の理事はいずれも訴外学園が破産宣告を受けると同時に理事たる地位を失つたものと解すべきである。さきに述べたように、訴外学園の寄付行為においては、福岡工業大学学長がまず理事となり、この理事から順次他の理事が選任されていくという定めになつているが、訴外学園が破産宣告を受けることにより右学長たる理事も理事たる地位を失い、その結果他の理事の選任権をも失うに至るといわなければならない。
４　原告らは、原告Ｆらは民法六五四条にもとづく善処義務として後任理事を選任する義務を負つている旨主張する。しかしながら、さきにみたように、訴外学園の寄付行為においては、福岡工業大学学長がまず理事となり、この理事から順次他の理事が選任されていくという定めになつているので、善処義務として後任理事の選任を認めるということは、訴外学園を破産に至らしめ、信頼関係を破壊した右学長たる理事である原告Ｆに後任理事を選任させることになり、その選任によつては新たな信頼関係の設定ということは期待できないのである。したがつて、訴外学園の場合にあつては、後任理事の選任は前理事の善処義務に含まれないと解するほかはない。また、原告らは、訴外学園が破産宣告を受けた当時の理事たちは昭和四四年二月二〇理事会を開き訴外学園の寄付行為三二条の施行細則として福岡工業大学学長、福岡工業短期大学学長、福岡電波高等学校校長選任規程を制定し、これにより原告Ｆの右学長、校長としての地位が寄付行為上明確に定められることになり、その結果寄付行為九条一項一号により理事になつた旨主張する。しかしながら、訴外学園が破産宣告を受けても、原告Ｆの福岡工業大学学長としての地位が失われるものではないから、右選任規程が原告ら主張のとおり制定されたとしても、それは右原告の右学長としての地位を確認したにとどまり、これによつて新たな信頼関係が設定されるわけのものでもないから、右原告が訴外学園の理事になるいわれはないというべきである。
５　原告Ｆ本人尋問の結果により成立が認められる甲第一三号証の一ないし三によれば原告らの反論（七）の事実を認めることができるが、右３、４項において述べたように原告Ｆには後任理事を選任する権限がないのであるから、同原告より順次選任されたその余の原告らおよびＮはいずれも理事の地位を取得しなかつたものというほかない。
６　以上のとおりであるから、本件仮理事選任処分当時、訴外学園には理事が欠けていたことになる。そして、訴外学園の第一回債権者集会において学校教育存続の決議がなされたことおよびすみやかに強制和議を提供し、学園再建の途を講ずる必要があつたことならびに被告主張のような申請にもとづき本件仮理事選任処分がなされたことは当事者間に争いがない。してみれば、本件仮理事選任処分当時、訴外学園は私立学校法四九条、民法五六条にいう「理事ノ欠ケタル場合ニ放テ遅滞ノ為メ損害ヲ生スル虞アル」状態にあつたというべきであるから、右処分は右各条にもとづく適法なものというべきである。
四　以上のとおりであるから、本件仮理事選任処分は違法であるとしてその取消しを求める原告らの本訴請求はいずれも理由がない。よつて、これを棄却することとし、訴訟費用の負担につき民事訴訟法八九条、九三条一項本文を適用して、主文のとおり判決する。
（裁判官　高津　環　牧山市治　上田豊三）


主　　　文
原告の請求をいずれも棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
事　　　実
第一　当事者の求めた裁判
（原告）
被告は、シヤツ、そのブランドシール、そのラベルおよびその容器に、別紙（イ）号、（ロ）号および（ハ）号図面に示す鰐の図を使用してはならない。被告は、別紙（イ）号、（ロ）号および（ハ）号図面に示す鰐の図を使用したシヤツ、そのブランドシール、そのラベルおよびその容器を破棄せよ。被告は原告に対し金一〇〇万円およびこれに対する昭和四四年五月一五日から完済まで年五分の割合による金員を支払え。
訴訟費用は被告の負担とする。
との判決および金員の支払について仮執行の宣言。
（被告）
主文同旨
の判決。
第二　当事者の主張
（請求原因）
一、本件登録商標
原告は次の商標（本件登録商標という）の商標権者である。
出願　昭和三四年四月二七日
公告　同三五年八月四日（昭三五―一六七六二）
登録　同三六年五月一日
登録番号　第五七一六一二号
指定商品　旧商標法施行規則（大正一〇年農商務省令第三六号）第一五条の規定による商品類別による第三六類（以下、旧第三六類という）洋服、オーバーコート、レインコート、股引、脚袢、帽子、襯衣、ズボン下、手袋、靴下、カラ、カフス、ネクタイ、襟巻、ガーター、腕止、巻ゲートル、手巾、装身用ピン。商標の構成内容　別紙図面（一）記載のとおり、縦三・横八の割合の長方形の枠の中に、左端の下部から右斜上方に向つて鰐を意味する英語「Ｃｒｏｃｏｄｉｌｅ」を筆記体で書き、右文字とほぼ平行に頭部を斜下にし斜上に向つて尾をはね少し口を開いた鰐の図形を画いたものとから成る。
二、本件登録商標の主要部
右のとおり、本件登録商標は文字と図形とによつて構成されてはいるが、その文字部分は英語であつて日本人には親しみが薄いから、特にその鰐の図形によつて印象づけられるものであることは明らかである。従つて、本件登録商標の主要部は鰐の図形にあり、本件登録商標から生ずる基本観念は「鰐」印である。
三、被告の侵害行為
被告は、シヤツその他衣類の販売を目的とする商事会社であるが、本件登録商標の指定商品に該当するところの、一般にスポーツウエアと称されるシヤツの襟内側に付しているブランドシールおよびそのラベルならびにシヤツの左側胸の部分に、別紙（イ）号図面（体全体は青色以下（イ）号標章という）または同（ロ）号図面（黄色以下（ロ）号標章という）のとおり、頭を右側にし、口を開き、舌を赤色にした鰐の図形を表示した標章を付し、また、右のシヤツを入れるビニール製の袋の正面下部に鰐の図形の標章（別紙（ハ）号図面のとおり、以下（ハ）号標章という）を付したうえ、これを販売している。
本件登録商標の要部である鰐の図形と（ロ）号標章の鰐の図形とは、離隔的に観察した場合には、同一と認められる程、外観、称呼、観念において類似している。また、（イ）号および（ハ）号標章の鰐の図形も、離隔的に観察すると、本件登録商標の要部たる鰐の図形と称呼、観念において類似している。従つて、被告の使用している（イ）号、（ロ）号および（ハ）号標章は本件登録商標の要部と類似するものであるから、被告が本件登録商標の指定商品に該当するシヤツに（イ）号または（ロ）号標章を付して販売し、その包装袋に（ハ）号標章を付する行為は、いずれも原告の有する本件登録商標権を侵害する。
四、原告の被つた損害
被告が（イ）号標章または（ロ）号標章を付して販売したシヤツは少くとも一万着以上であつて、本件登録商標の使用料は少くとも一着について金一〇〇円以上と評価されるから、被告の右侵害行為により原告が被つた損害は少くとも金一〇〇万円である。
五、よつて、原告は被告に対し、（イ）号、（ロ）号および（ハ）号標章の使用禁止を求めるとともに、使用料相当の損害金一〇〇万円およびこれに対し、本件訴状送達の日の翌日である昭和四四年五月一五日から支払ずみまで年五分の割合による遅延損害金の支払を求める。
（請求原因に対する答弁および被告の抗弁）
一、請求原因一の事実は認める。同二および四の事実は争う。二、同三の事実中被告が繊維関係を主体とする商事会社であり、その業務の一端として（イ）号図面記載の標章（但し、後述のとおり鰐の図形のみではない）を付したスポーツシヤツを販売していることは認めるが、その余の事実は争う。被告は右スポーツシヤツを世界的に著名なスポーツシヤツメーカーたるフランスのラ・シユミーズ・ラコステ社（以下ラコステ社という）から輸入して販売しているのである。
なお、昭和四三年一二月頃、ラコステ社の手違いのため、別紙（ロ）号図面記載の標章（但し、鰐の図形のみではない）を付したシヤツ約七〇〇枚を被告が輸入、販売したことはあるが、このようなことはこのとき一回限りであつて、今後は決して起り得ないことである。
三、被告使用の標章