text:
Введение
Бухгалтерский учет - одна из самых древних наук: первые учетные записи были сделаны 4000 лет назад. Он появился одновременно с письменностью, и стал сегодня одним из важнейших условий, предопределяющих эффективность управления предприятием и достижение коммерческого успеха. Развитые системы учета имелись в Китае еще в 2000 году до н. э., а элементы двойной бухгалтерии - в Древнем Риме. Существует предположение, что римлянам было знакомо и понятие амортизации.
Бухгалтерский учет признается одним из важнейших предметов для студентов, обучающихся бизнесу. Он дает основную экономическую информацию о хозяйственной деятельности предприятий. Бухгалтерский учет отражает хозяйственные операции в первичной документации, записи их в регистрах синтетического и аналитического учета и в бухгалтерской отчетности.
Данные бухгалтерского учета используют не только менеджеры, экономисты и другие специалисты для планирования, руководства и контроля за хозяйственной деятельностью предприятия, но и инвесторы, банковские и финансовые работники, налоговики.
Бухгалтерский учет строится по единой методологи, но имеет некоторые особенности, обусловленные характером и спецификой хозяйственной деятельности отдельных организаций и отраслей.
В конспекте лекций описаны организационные положения бухгалтерского учета, методика формирования и анализа отчетности. Рассмотрены учетные процедуры, позволяющие накапливать, систематизировать и использовать информацию бухгалтерского учета для составления отчетов, планов и налоговой отчетности. Дан краткий словарь бухгалтерских терминов.
Благодаря систематическому изложению материала студенты смогут составить целостное представление о бухгалтерском учете, в краткие сроки обновить изученное при подготовке к зачетам и экзаменам, избежать предэкзаменационных стрессов.
Пособие предназначено для студентов и преподавателей экономических вузов, руководителей и бухгалтеров предприятий, сотрудников кредитных учреждений.
Наиболее организованно система учета была построена в Египте, Греции и Риме, где с его помощью фиксировались факты хозяйственной жизни отдельных территорий или учреждений. Со Средневековья начинается непосредственное регулирование хозяйственных операций при помощи бухгалтерского учета.
Неизвестно, кто был изобретателем бухгалтерского учета. Можно лишь утверждать, что система двойной записи начала появляться в XIII-XIV веках в некоторых торговых центрах Северной Италии. Первое свидетельство полной системы двойной бухгалтерии, датированное 1340 годом, обнаружено в муниципальных записях Генуи. А систематизация бухгалтерского учета впервые была проведена францисканским монахом Лукой Пачоли (Н. П. Любушин, В. В. Жаринов, Н. В. Бородина, 2003).
Он опубликовал книгу, одна из частей которой называлась "Трактат о счетах и записях". Это было первое описание двойной бухгалтерии. В это же время складываются три основные системы хозяйственного учета: простая (униграфическая) - объектом учета в ней выступают наличие и движение ценностей; камеральная (сметная, бюджетная) - учитывается выполнение сметы расходов и доходов; двойная (диграфическая) - все факты хозяйственной жизни непременно фиксируются дважды в одинаковой сумме. Все эти три системы сохранились до наших дней: простая система применяется малыми предприятиями, перешедшими на упрощенную систему учета и отчетности; камеральная система существует во всех организациях, не ставящих целью получение прибыли (это так называемые бюджетные организации); двойная система принята во всех коммерческих организациях.
Бухгалтерский учет служит связующим звеном между хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими решения. Он измеряет хозяйственную деятельность предприятия с помощью определенной системы регистрации данных и обработки полученных сведений для дальнейшего использования. Бухгалтерский учет на современном этапе - это финансовый центр управленческой информационной системы, позволяющий как администрации, так и внешним пользователям иметь полную картину хозяйственной деятельности предприятия (Т. В. Федосова, 2007).
Термин "бухгалтерский учет" происходит от немецкого слова "buchhalter" - бухгалтер, то есть, человек, который ведет учет.
Бухгалтерский учет измеряет параметры деловой активности и представляет их в виде отчета и конечных выводов для принятия решений руководством компаний. Бухгалтерский учет играет большую роль в управлении предприятием, так как представляет более полную информацию о его деятельности, финансовом состоянии.
На основе данных бухгалтерского учета осуществляется анализ хозяйственной деятельности предприятий.
Финансовые отчеты - это документы, которые предоставляют информацию в денежной форме на индивидуальном уровне или на уровне предприятия. Руководители, принимающие решения, используют эту информацию для составления практичных бизнес-планов.
Бухгалтерский учет можно определить и как определенную систему социального (целостного), непрерывного, взаимосвязанного и строго документального наблюдения и контроля за хозяйственной деятельностью (в денежной и натуральной формах) предприятия, учреждения, организации.
Бухгалтерский учет имеет ряд характерных черт, которые отличают его от других видов учета:
✓ в системе бухгалтерского учета отражаются все хозяйственные операции, документально оформленные;
✓ в бухгалтерском учете отражается только то, что может иметь денежное измерение;
✓ бухгалтерский учет непрерывен во времени;
✓ в бухгалтерском учете используются свои специфические методы (приемы), которые не применяются в других видах учета (счета, двойная запись, баланс и др.) (Г. Н. Алексеева, 2004).
Основные принципы (правила) бухгалтерского учета следующие:
1. Принцип автономности гласит, что организация существует как единое самостоятельное юридическое лицо, ее имущество обособленно от имущества его собственников (учредителей).
2. Принцип двойственности определяет непрерывное отражение хозяйственных операций на счетах рабочего плана, составляемого на основе Плана счетов, утверждаемого Минфином РФ.
3. Принцип стоимости означает оценку объектов учета в денежном выражении.
4. Принцип непрерывности деятельности организации определяет, что она будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствует намерение ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявить об этом в учетной политике, формируемой на предстоящий финансовый год, и в пояснительной записке к годовому отчету за истекший финансовый год.
5. Принцип разграничения текущих затрат на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг раздельно от затрат, связанных с капитальными и финансовыми вложениями во внеоборотные активы.
6. Принцип последовательности применения выбранных приоритетов. Он означает, что выбранная организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому.
7. Временна́я определенность отражения в учете хозяйственных операций. Этот принцип означает, что операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором совершены.
8. Принцип соответствия доходов и расходов отражает соответствие двух потоков затрат и доходов.
9. Осмотрительность экономического субъекта - это определенная степень осторожности в формировании суждений, необходимых в производстве расчетов, требуемых в условиях неопределенности, чтобы активы или доходы не были завышены, а обязательства или расходы - занижены.
10. Принцип денежного измерения означает количественное измерение и исчисление фактов хозяйственных явлений и процессов. В качестве единицы измерения выступает валюта страны.
11. Периодичность обобщения экономических событий предполагает регулярное балансовое обобщение, которое предопределено такими элементами метода бухгалтерского учета, как составление баланса и отчетности за месяц, квартал, полугодие, год.
12. Принцип приоритета содержания над формой означает, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться, исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (Г. Н. Алексеева, 2004).
Бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Главная цель бухгалтерского учета - обеспечение учетной информацией собственных и сторонних пользователей в соответствии с законом и (или) потребностями в информации. Информация, предоставляемая с помощью бухгалтерского учета, должна быть своевременной, достоверной и достаточной для принятия решений по эффективному управлению предприятием, анализу его деятельности при принятии инвестиционных решений и др.
Основные задачи, решаемые в процессе бухгалтерского учета:
- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении;
- обеспечение информацией пользователей для контроля за соблюдением законодательства при осуществлении хозяйственных операций и их целесообразности, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
Бухгалтерский учет содержит в себе две составляющие:
1) финансовый учет; 2) управленческий учет.
Финансовый учет направлен на формирование отчетной информации для сторонних пользователей; правила ведения финансового учета строго регламентированы законодательными и нормативными актами, формы отчетности и порядок ее представления также установлены нормативными актами.
Управленческий учет - это учет, который организация устанавливает для своих внутренних целей, для формирования учетной информации, требуемой при принятии управленческих решений (Т. В. Федосова, 2007).
Предмет бухгалтерского учета - отражение состояния и движения активов, источников их образования и результатов деятельности хозяйствующего субъекта (организации). Наиболее полно содержание предмета раскрывается через объекты бухгалтерского учета : долгосрочные и краткосрочные (текущие) активы, собственный и привлеченный капитал, операции, возникающие в процессе осуществления хозяйственной деятельности.
Метод бухгалтерского учета - совокупность способов и приемов, с помощью которых познается предмет (объекты) бухгалтерского учета. Метод бухгалтерского учета зависит от предмета учета, т. е. отражаемых и контролируемых объектов, а также поставленных перед учетом задач и предъявляемых к нему требований. Метод бухгалтерского учета включает в себя способы и приемы, которые принято называть элементами метода бухгалтерского учета: документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, баланс и отчетность.
Документация - письменное свидетельство о совершении хозяйственной операции или о праве на ее совершение.
Инвентаризация - способ проверки соответствия фактического наличия имущества организации данным учета.
Оценка - способ, с помощью которого активы хозяйствующего субъекта получают денежное выражение.
Калькуляция - метод исчисления себе стоимости объектов бухгалтерского учета.
Система счетов обеспечивает экономическую группировку объектов бухгалтерского учета и получение необходимой информации с целью текущего наблюдения за хозяйственной деятельностью организации.
Отражение хозяйственных операций в системе счетов осуществляется при помощи двойной записи , сущность которой заключается во взаимосвязанном отражении различных явлений, вызываемых хозяйственными операциями.
С помощью баланса осуществляется контроль за всей совокупностью объектов в бухгалтерском учете путем сопоставления активов предприятия с источниками их образования.
Бухгалтерская отчетность - единая система информации о финансовом положении организации за определенный период времени.
В настоящее время сформировалась четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета. Первый (законодательный) уровень представлен федеральными законами, постановлениями Правительства РФ, указами Президента РФ, которые прямо или косвенно регулируют постановку бухгалтерского учета на предприятиях. Документами этого уровня являются федеральные законы "О бухгалтерском учете", "Об акционерных обществах" и др. Федеральным законом "О бухгалтерском учете" общее методологическое руководство бухгалтерским учетом возложено на Правительство РФ. Федеральными законами право регулирования бухгалтерского учета также предоставлено отдельным государственным органам (например, Центральному банку РФ), но их постановления не должны противоречить нормативным актам и методологическим указаниям Минфина РФ.
Второй (нормативный) уровень составляют положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), в которых излагаются его принципы и основные правила. Это утвержденные Минфином РФ положения по бухгалтерскому учету: "Учетная политика предприятия" (ПБУ 1/98), "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000), "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02) и др.
Третий (методологический) уровень образуют инструкции, рекомендации и аналогичные методические указания по ведению бухгалтерского учета, которые принимаются Минфином РФ, федеральными органами исполнительной власти. К документам этого уровня относятся План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности, Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств и т. д.
Четвертый уровень составляют организационно-распорядительные документы, формирующие учетную политику предприятия, которые разрабатываются самим предприятием или консалтинговыми фирмами по заказу предприятия. Документами этого уровня являются приказы, распоряжения, рабочие инструкции, указания по учету конкретных объектов или операций в организации (Т. В. Федосова, 2007).
В 1996 г. впервые в истории России был принят специальный Федеральный закон "О бухгалтерском учете", разработанный применительно к специфике рыночных отношений в нашей стране.
Данный закон имеет большое значение для развития бухгалтерского учета, поскольку он повышает юридический статус норм бухгалтерского учета для коммерческих и некоммерческих организаций, а также законодательно закрепляет обязанность юридических лиц вести бухгалтерский учет.
Закон "О бухгалтерском учете" состоит из трех основных разделов.
В первом разделе "Общие положения" дано определение сущности бухгалтерского учета, названы его объекты (имущество организации, ее обязательства и хозяйственные операции), указаны задачи бухгалтерского учета, приведены основные понятия, используемые в бухгалтерском учете (синтетический и аналитический учет, План счетов, бухгалтерская отчетность и т. д.), а также изложен порядок регулирования бухгалтерского учета со стороны государственных органов.
Во втором разделе "Основные правила ведения бухгалтерского учета" изложены требования к ведению бухгалтерского учета (обязательность двойной записи хозяйственных операций на основе рабочего Плана счетов, осуществление учета на русском языке, в валюте РФ, обязательность формирования учетной политики и обязательность обособленного учета текущих затрат и капитальных и финансовых вложений), документированию хозяйственных операций, ведению регистров бухгалтерского учета, оценке имущества и обязательств, порядку осуществления инвентаризации имущества и обязательств.
В третьем разделе "Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности" изложены основные требования к составлению бухгалтерской отчетности, определены ее состав, правила оценки статей бухгалтерской отчетности, порядок ее представления, основные правила составления сводной бухгалтерской отчетности и порядок хранения документов бухгалтерского учета.
Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в России относится к нормативным документам второго уровня. Оно призвано конкретизировать ФЗ "О бухгалтерском учете". Положение включает шесть разделов.
В разделе I "Общие положения" определены порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами, а также взаимоотношения организации с внешними пользователями бухгалтерской информации. В этом же разделе определены сущность бухгалтерского учета и его задачи, указаны основные элементы приказа (распоряжения) по учетной политике.
В разделе II "Основные правила ведения бухгалтерского учета" изложены требования к ведению бухгалтерского учета. Кроме того, в разделе рассмотрен порядок документирования хозяйственных операций, ведения регистров бухгалтерского учета, оценки имущества и обязательств, порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств в организации.
В разделе III "Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности" указаны состав бухгалтерской отчетности, порядок ее формирования, правила оценки статей бухгалтерской отчетности (по финансовым вложениям, основным средствам, нематериальным активам, сырью, материалам, готовой продукции и т. д.).
В разделе IV "Порядок представления бухгалтерской отчетности" указывается, в какие сроки, по каким адресам и в каком порядке представляются бухгалтерские отчеты организациями различных правовых форм.
В разделе V "Основные правила составления сводной отчетности" излагается понятие сводной отчетности и определены порядок и сроки ее представления организациями и предприятиями различных правовых форм.
В разделе VI "Хранение документов" определены сроки хранения основных документов по бухгалтерскому учету, порядок их изъятия, ответственность за хранение первичных документов и учетных регистров возлагается на руководителей организаций.
Федеральный закон "О бухгалтерском учете" и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ определяют основные правила ведения бухгалтерского учета.
1. Обязательна двойная запись хозяйственных операций на счетах рабочего плана счетов, составляемого на основе Плана счетов, утверждаемого Минфином РФ.
2. Учет объектов учета осуществляется в рублях и на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.
3. В бухгалтерском учете текущие затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг осуществляются раздельно от затрат, связанных с капитальными и финансовыми вложениями.
4. Обязательно документирование хозяйственных операций: первичные документы должны быть составлены в момент совершения хозяйственных операций или сразу по окончании операции. Они должны содержать обязательные реквизиты и составляться по типовым формам.
5. Для систематизации и накопления информации, содержащейся в учетных документах, используются учетные регистры, формы которых разрабатываются Минфином РФ, государственными органами, которым предо ставлено право регулирования бухгалтерского учета, или самой организацией при соблюдении общих методических принципов бухгалтерского учета.
6. Объекты учета подлежат оценке в денежном выражении. Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку; оценка имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования; оценка имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления.
7. Обязательно проведение инвентаризации имущества и обязательств. Порядок проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением установленных Федеральным законом "О бухгалтерском учете" случаев обязательного проведения инвентаризаций.
8. Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется учетная политика в соответствии с установленными допущениями и требованиями.
Отличительной чертой бухгалтерского учета является оформление хозяйственных операций первичными документами. Порядок создания, принятия и отражения в бухгалтерском учете первичных документов регламентируется положением о документах и документообороте. Записи о совершенных хозяйст венных операциях производятся в регистрах бухгалтерского учета строго на документальной основе. Первичные документы фиксируют факт совершения хозяйственной операции. Они должны содержать достоверные данные и оформляться своевременно, в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.
Под первичным документом понимается письменное доказательство того, что хозяйственная операция совершена или разрешение на нее получено. Информация о совершенных или разрешенных к проведению операциях может быть зафиксирована на разных материальных носителях, до сих пор самое широкое распространение имеют бумажные носители информации.
Группы первичных документов:
- организационно-распорядительные (приказы, распоряжения, указания, доверенности) - эти документы разрешают проведение операции и не отражаются в бухгалтерских регистрах;
- оправдательные (накладные, требования, приходные ордера, акты приемки и т. п.) - эти документы отражают факт совершения операции, и информация, содержащаяся в них, заносится в учетные регистры;
- документы бухгалтерского оформления (различные расчеты, справки) - эти документы также отражаются в бухгалтерских регистрах.
Первичные документы принимаются к учету, если они оформлены на бланках унифицированных (типовых) форм. Документы должны иметь юридическую силу, т. е. содержать ряд обязательных реквизитов: наименование документа, дату, наименование организации, содержание операции, ее количественные и стоимостные измерители, наименование должностных лиц, ответственных за ее совершение, и правильность оформления, личные подписи этих лиц и их расшифровки. Все первичные документы, учетные регистры и отчетность должны составляться на русском языке.
В соответствии с ПБУ 1/98 под учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни. Формирование учетной политики возложено на главного бухгалтера предприятия. Утверждает учетную политику руководитель организации.
В составе учетной политики должны быть утверждены:
- рабочий план счетов организации;
- формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций;
- формы документов для внутренней отчетности;
- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
- методы оценки активов и обязательств;
- правила документооборота и технология обработки учетной информации;
- порядок контроля за хозяйственными операциями;
- другие решения, необходимые для организации бух. учета, в частности, порядок осуществления платежей в бюджет в соответствии с налоговым законодательством, т. е. принятие соответствующей налоговой политики.
Таким образом, учетная политика предприятия должна содержать три группы вопросов: организационно-технические; методические; налоговые.
При выборе способов ведения бухгалтерского учета на предприятии (при формировании учетной политики) необходимо руководствоваться следующими основными принципами:
1) имущественной обособленности предприятия;
2) непрерывности деятельности предприятия;
3) последовательности применения учетной политики;
4) временно́й определенности: факт хозяйственной деятельности относится к тому отчетному периоду (и отражается в том бухгалтерском учете), в котором он имел место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этим фактом.
К формированию учетной политики предъявляются следующие требования:
- полнота отражения всех фактов хозяйственной деятельности;
- своевременность;
- осмотрительность;
- приоритет содержания над формой;
- непротиворечивость;
- рациональность.
Пользователей бухгалтерской информации можно разделить на три группы: администрация организации; сторонние пользователи информации с прямым финансовым интересом; сторонние пользователи информации с непрямым финансовым интересом.
Администрация организации - это совет директоров, высший управленческий персонал, менеджеры, руководители и специалисты подразделений.
Представители администрации - одни из основных пользователей бухгалтерской информации. Ее состав для каждого представителя определяется в зависимости от выполняемых им функций и уровня должности. Собственников, совладельцев и первых руководителей организации, например, больше всего интересуют прибыльность и ликвидность организации (соотношение платежных средств и обязательств). Для менеджеров наиболее важной является информация о сумме и норме прибыли, достаточности денежных средств, себестоимости и рентабельности отдельных изделий и т. п.
Основными критериями при определении состава информации для каждого работника администрации являются:
- соответствие состава информации функциям работника;
- стоимость информации;
- необходимость соблюдения коммерческой тайны.
Сторонние пользователи бухгалтерской информации с прямым финансовым интересом - инвесторы, банки, поставщики основных средств и производственных запасов и другие кредиторы. Они пользуются в основном информацией, содержащейся в бухгалтерской отчетности. По данным отчетности они делают выводы о финансовых перспективах, о ликвидности и платежеспособности организации.
Сторонними пользователями бухгалтерской информации с косвенным финансовым интересом являются налоговые органы, Госкомстат, Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и другие государственные органы, а также прочие пользователи: фондовые биржи, аудиторы, покупатели и т. д. Налоговые органы, в отличие от других сторонних пользователей информации, имеют право пользоваться не только отчетной, но и всей другой учетной информацией, необходимой для проверки правильности уплаты федеральных, региональных и местных налогов.
Счет представляет собой способ группировки и текущего отражения изменений, происходящих в имуществе и обязательствах предприятия. Отражение операций на счетах ведется в денежном измерителе, а в некоторых случаях - в натуральном и трудовом измерителе.
Счета, предназначенные для отражения хозяйственных средств по их видам, называются активными и открываются на основании статей актива баланса. Счета, предназначенные для отражения источников хозяйственных средств по их видам, называются пассивными и открываются на основании статей пассива баланса.
В активных счетах остаток записывается с левой стороны - в дебете. В пассивных счетах остаток отражается в кредите.
В активных счетах по дебету отражается всякое увеличение объекта учета, а в кредите - его уменьшение.
В пассивных счетах записи делаются следующим образом: в кредите отражается увеличение объекта учета, в дебете - его уменьшение.
Сумма операций, записанная на бухгалтерских счетах за определенный период, называется оборотом . Состояние средств или источников на определенную дату называется остатком, или сальдо .
В активных счетах конечный остаток определяется путем суммирования начального дебетового остатка с дебетовым оборотом и вычитания кредитового оборота. В пассивных счетах конечный остаток определяется путем суммирования начального кредитового остатка с кредитовым оборотом и вычитания дебетового оборота.
Активные и пассивные счета - основа счетов бухгалтерского учета. Но существуют счета, имеющие смешанный характер. Это активно-пассивные счета. Они применяются для отражения расчетных операций данного предприятия с другими предприятиями и физическими лицами. В результате может возникнуть и дебиторская, и кредиторская задолженность. Активно-пассивные счета имеют кредитовое и дебетовое сальдо. Дебетовое сальдо - это сумма дебиторской задолженности, кредитовое сальдо - это сумма кредиторской задолженности.
Классификация бухгалтерских счетов по их назначению
Бухгалтерские счета в зависимости от их назначения делятся на четыре группы: основные, регулирующие, операционные и финансово-результатные счета.
На основных счетах накапливается информация, характеризующая движение имущества и капитала предприятия и состояние расчетов с его дебиторами и кредиторами. Эти счета являются базовыми для формирования статей бухгалтерского баланса.
Регулирующие счета уточняют стоимостную характеристику объектов бухгалтерского учета, отражаемых на основных счетах. Они не имеют самостоятельного значения, а только дополняют основные счета.
Операционные счета предназначены для отражения расходов, связанных с осуществлением хозяйственных операций в процессе заготовления, производства и реализации продукции, товаров, работ и услуг.
Финансово-результатные счета предназначены для определения результатов сопоставления доходов и связанных с их получением расходов предприятия и выявления его прибыли или убытка.
На всех указанных счетах путем двойной записи отражаются имущество, принадлежащее данному предприятию, источники его формирования и вся его хозяйственная деятельность как юридического лица. Простая запись ведется на забалансовых счетах, предназначенных для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении предприятия (аренда, ответственное хранение, переработка), а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.
По признаку общности построения, т. е. структуре показателей на счетах, характеризующих экономически однородные объекты бухгалтерского учета, основные счета делятся на инвентарные, фондовые и счета расчетов.
Инвентарными называют счета, на которых учитываются материальные ценности и денежные средства предприятия, включая ценные бумаги. Фондовыми являются счета, на которых учитываются источники формирования собственных средств предприятия - уставный, резервный и добавочный капитал, нераспределенная прибыль и целевое финансирование. Счета расчетов предназначены для обобщения информации о состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами предприятия.
План счетов бухгалтерского учета - это систематизированный перечень счетов, применяемых в практике ведения учета. В Российской Федерации разработан и используется единый План счетов, утвержденный Министерством финансов РФ.
План счетов представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка) . Для удобства использования все счета сведены в разделы, при этом основой группировки счетов по разделам являются экономические особенности учитываемых объектов: в каждом разделе отражены экономически однородные виды имущества, обязательств и хозяйственных операций.
План счетов содержит двухзначный код синтетического счета, его наименование, код субсчета и его наименование. Каждый раздел плана счетов имеет свободные кодовые номера, позволяющие при необходимости дополнять План новыми счетами без изменения общей нумерации счетов. Забалансовым счетам , на которых учитывается имущество, не принадлежащее данной организации (например, находящееся в оперативном управлении), присвоен трехзначный код.
В едином Плане счетов счета сгруппированы в восемь разделов, отдельно выделены забалансовые счета. Расположены разделы в определенной последовательности в соответствии с характером участия имущества в его кругообороте. Вначале отражены разделы со счетами имущества, необходимого для производственного процесса (раздел I "Внеоборотные активы", раздел II "Производственные запасы"). Затем показаны разделы со счетами издержек производства, готовой продукции и товаров, денежных средств и расчетов (разделы III-VI). Таким образом, в первых шести разделах сгруппированы счета имущества и процессов в сферах производства и обращения. Имущество отражено по разделам по принципу ликвидности - от трудно реализуемого к легко реализуемому. Обязательства организации отражены в разделе VI. В последующих разделах отражены капитал и финансовые результаты организации (разделы VII, VIII).
Значение Плана счетов в нормативном регулировании бухгалтерского учета
В системе нормативного регулирования План счетов занимает промежуточное место между нормативными документами второго и третьего уровней, но в практической деятельности бухгалтерских служб Плану счетов придается первостепенное значение.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета устанавливает единые подходы к применению Плана счетов и отражению фактов хозяйственной деятельности в счетах бухгалтерского учета. В ней изложена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых в них фактов хозяйственной деятельности, приведена типовая корреспонденция счетов.
План счетов является единым и обязательным к применению в организациях всех отраслей народного хозяйства и видов деятельности. Объективность и полнота отражения имущества организации, текущих обязательств и источников его формирования в значительной мере определяются правильным использованием экономически обоснованной классификации счетов.
На основании Плана счетов и Инструкции по его применению организации утверждают рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов (включая субсчета). Количество применяемых на практике счетов аналитического учета Планом не регламентируется и зависит от потребностей финансово-хозяйственной деятельности каждой конкретной организации. Организации могут уточнять содержание отдельных субсчетов, а также вводить дополнительные субсчета, исключать их или объединять.
Например, для учета расчетов с работниками предприятия по оплате труда в Плане счетов предусмотрен только один синтетический счет "Расчеты с персоналом по оплате труда". В развитие этого счета в каждой организации будет открыто аналитических счетов по количеству сотрудников. При этом организация не обязана использовать в практической деятельности все синтетические счета, приведенные в Плане счетов, она выбирает только те из них, которые ей действительно необходимы.
Методические указания, инструкции, рабочие документы организации
Методические указания, инструкции, рекомендации в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся к документам третьего уровня. Они призваны конкретизировать основные положения, изложенные в нормативных документах первого и второго уровней, т. е. в Федеральном законе "О бухгалтерском учете" и положениях по бухгалтерскому учету. Нормативные документы третьего уровня разрабатываются различными министерствами и ведомствами, прежде всего Министерством финансов РФ.
В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета рабочие документы конкретной организации относят к четвертой группе.
Основными рабочими документами конкретной организации являются:
- документ по учетной политике предприятия;
- утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;
- графики документооборота;
- утвержденный руководителем план счетов бухгалтерского учета;
- утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.
Учетная политика организации формируется главным бухгалтером организации и утверждается руководителем организации. Формы первичных учетных документов утверждаются руководителем организации в том случае, если они разработаны в самой организации. В графике документооборота определяется круг лиц, ответственных за оформление документов, указываются порядок, место, время прохождения документа с момента его составления до сдачи в архив. Рабочий план счетов, утверждаемый руководителем, содержит перечень применяемых организацией синтетических счетов и субсчетов. Формы внутренней отчетности, утверждаемые руководителем, разрабатываются организацией самостоятельно, исходя из особенностей ее функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.
Во многих организациях ограничиваются разработкой приказа по учетной политике, а остальные рабочие документы или отсутствуют, или не утверждены руководителем. Подобные организации грубо нарушают порядок ведения бухгалтерского учета, установленный Федеральным законом "О бухгалтерском учете" и другими нормативными документами.
Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ)
В системе нормативного регулирования положения по бухгалтерскому учету являются документами второго уровня. Они призваны конкретизировать Федеральный закон "О бухгалтерском учете" по каждому объекту учета. К числу основных положений по бухгалтерскому учету относятся следующие:
- "Учетная политика организаций". ПБУ 1/98 (утв. Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. No 60н);
- "Бухгалтерская отчетность организации". ПБУ 4/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. No 43н);
- "Учет материально-производственных запасов". ПБУ 5/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. No 44н);
- "Учет основных средств". ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. No 26н);
- "Учет нематериальных активов". ПБУ 14/2000 (утв. Приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. No 91н);
- "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию". ПБУ 15/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 г. No 60н);
- "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. No 114н) и др.
Указанные положения по бухгалтерскому учету разработаны на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Вместе с тем в них отражены основные особенности отечественной системы бухгалтерского учета. Положение по бухгалтерскому учету обычно включает следующие элементы:- название и номер ПБУ;- общие положения (указываются сфера применения соответствующего ПБУ и условия признания соответствующего объекта учета);- определения (основные определения и понятия по соответствующему объекту учета);- оценка (указываются различные виды применяемых оценок по объекту);- порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения соответствующего объекта учета);- раскрытие информации (указывается состав информации, подлежащей раскрытию в составе информации по учетной политике и в бухгалтерской отчетности).Отечественные ПБУ, в отличие от международных стандартов, носят не рекомендательный, а обязательный характер.
Для организации процесса производства любое предприятие должно располагать определенными ресурсами, то есть обладать имуществом. Под имуществом предприятия понимаются все материальные, нематериальные и денежные средства, находящиеся в пользовании, владении и распоряжении предприятия.
В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, включая земельные участки, здания, сооружения, инвентарь, сырье, продукцию, долги, права требования, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права.
Имущество, находящееся в собственности предприятия, подразделяется на недвижимое и движимое. К недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, а также здания, сооружения, машины и оборудование, незавершенное строительство и т. д. Недвижимое имущество подлежит в установленном порядке государственной регистрации. Имущество, не относящееся к недвижимому, признается движимым имуществом.
Общую информацию о составе и величине имущества предприятия можно получить из анализа бухгалтерского баланса, дающего общую стоимостную характеристику хозяйственных средств предприятия (актив баланса) и источников их образования (пассив баланса). Помимо деления на движимое и недвижимое все имущество предприятия, отражаемое в бухгалтерском учете, подразделяется на следующие виды: внеоборотные активы (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы); оборотные активы (запасы, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы); капитал и резервы (уставный капитал, резервный капитал, добавочный капитал, фонды накопления, нераспределенная прибыль прошлых лет и др.).
Система финансовых ресурсов предприятия - это совокупность активов предприятия, которые могут быть использованы им в качестве знаков распределяемой стоимости при осуществлении своей деятельности и для дальнейшего развития и функционирования.
Система финансовых ресурсов предприятия может быть охарактеризована как экономическая (так как она подчиняется экономическим законам), действующая в сфере финансово-кредитных отношений, динамическая (т. е. изменяется с течением времени), открытая (т. е. взаимосвязанная с окружающей средой), управляемая.
При выделении элементов финансовых ресурсов предприятия исходят из понятия ликвидности ресурсов. Именно таким образом они группируются при анализе активов предприятия.
А1 - денежные средства и краткосрочные финансовые вложения - активы, имеющие практически абсолютную ликвидность. Могут быть сразу использованы как знаки стоимости.
А2 - дебиторская задолженность сроком погашения до 12 месяцев и прочие оборотные активы - активы, имеющие некоторую ограниченность при использовании в качестве знаков стоимости. Развитие рыночных институтов (например, факторинговых компаний) и отношений расширяет возможности по использованию этих активов в качестве ресурсов.
А3 - сырье, материалы, незавершенное производство, готовая продукция, долгосрочные финансовые вложения и др. - могут быть приняты в качестве знаков стоимости в единичных случаях либо при достаточно высокой степени их ликвидности и востребованности на рынке. Их реализация и превращение в денежную форму длительны по времени и часто сопровождаются значительной скидкой.
А4 - основные средства, нематериальные активы, незавершенное строительство - исполь зуются в исключительных случаях (как правило, при несостоятельности плательщика) либо при создании и образовании нового предприятия. При переводе в денежную форму считаются труднореализуемыми. Это не относится к уникальному оборудованию, известным торговым маркам, перспективным "ноу-хау".
В зависимости от видов объектов учета, относящихся к активам в форме имущества, характера их приобретения и экономической конъюнктуры, в бухгалтерском учете используются следующие виды оценки имущества предприятия :
- по фактической первоначальной стоимости (себестоимости) , которая определяется фактической себестоимостью приобретения или производства того или иного вида имущества. Оценка имущества по фактической себестоимости приобретения или производства является основной оценкой, используемой в бухгалтерском учете в течение всего срока службы данного имущества. Имущество длительного срока пользования отражается в бухгалтерской отчетности по остаточной стоимости (учетная стоимость имущества за вычетом начисленной амортизации);
- по текущей (восстановительной) стоимости - стоимости, которая должна быть уплачена или на которую должна быть проведена эквивалентная замена в случае необходимости замены каких-либо видов имущества;
- по текущей рыночной стоимости (цене возможной реализации) , т. е. по стоимости, которая может быть получена в результате возможной продажи объекта или при наступлении срока его ликвидации.
В системе российского бухгалтерского учета организация может использовать оценку по рыночной стоимости, как правило, при принятии на учет отдельных видов активов при безвозмездном их получении, возвратных материалов, полученных от ликвидации основных средств, незавершенного производства и т. п. Объекты учета, относящиеся к средствам в расчетах и обязательствам, отражаются в учете и отчетности в суммах, определяемых с учетом процентов (доходов), предусмотренных хозяйственными договорами.
Оценка имущества предприятия производится на определенные даты совершения хозяйственных операций, в результате которых осуществляется его принятие к учету в организации. Такими датами могут быть:
- дата получения права собственности на имущество;
- дата, указанная в инвентаризационной ведомости;
- отчетная дата - по состоянию на 31 декабря отчетного года;
- дата передачи права собственности на имущество новому собственнику.
Основные средства - это средства труда, которые неоднократно участвуют в производственном процессе, сохраняя при этом свою натуральную форму. В зависимости от функционального назначения основные средства делятся на производственные и непроизводственные. Производственные основные средства непосредственно связаны с осуществлением производственного процесса, непроизводственные непосредственно в процессе производства не участвуют, но находятся на балансе предприятия и служат для удовлетворения социальных потребностей работающих и их семей (жилье, детские дошкольные учреждения, поликлиники, спортивно-оздоровительные комплексы и др.).
В структуре основных средств выделяют активную и пассивную части. К активной части относят те средства, которые непосредственно участвуют в производстве продукции (машины, оборудование и транспорт), к пассивной части - средства, создающие усло вия для производственного процесса (здания, сооружения и др.). Удельный вес активной части основных средств характеризует прогрессивность их структуры: чем выше доля активной части, тем структура совершеннее.
Основные средства - часть имущества (активов) организации.
Принимая к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств, необходимо единовременное выполнение следующих условий:
✓ использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
✓ использование в течение длительного времени (более 12 месяцев);
✓ организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
✓ способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Основные средства классифицируются по разным признакам: по составу и назначению, по направленности использования, по степени использования, по принадлежности и другим.
По составу и назначению основные средства подразделяются на следующие группы: земельные участки, объекты природопользования, здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения и др. виды основных средств.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.
Существует три вида оценки основных средств:
✓ первоначальная, которая складывается в момент вступления объекта в эксплуатацию;
✓ восстановительная - стоимость приобретения или строительства объекта (исходя из действующих цен на момент переоценки);
✓ остаточная стоимость - это расчетная величина, определяемая как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и износом. По остаточной стоимости отражаются основные средства в балансе.
Объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т. п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию (Т. В. Федосова, 2007).
Денежные средства, вложенные в приобретение факторов производства для изготовления продукции, называются авансированным капиталом , который принимает на себя все функции экономической категории "капитал", то есть в процессе своего использования приносит доход. Авансированный капитал подразделяется на основной и оборотный в зависимости от участия ресурсов в производственном процессе.
Основной капитал (основные средства) представляет собой денежную оценку таких ресурсов, как оборудование, здания и сооружения, транспортные средства и т. д.; они увеличивают доход предприятия, используются длительное время, переносят свою стоимость на стоимость готовой продукции частями по мере износа.
Оборотный капитал (оборотные средства) обеспечивает непрерывность работы предприятия и направляется на текущее обеспечение его жизнедеятельности, приобретение сырья, материалов, топлива, электроэнергии, наем рабочей силы и реализацию готовой продукции. Он возмещается в полном объеме каждый раз после ее реализации.
Движение основных средств связано с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Указанные операции оформляют типовыми формами первичной учетной документации.
Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение.
Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая руководителем организации. Для оформления приемки комиссия составляет в одном экземпляре акт приемки-передачи основных средств на каждый объект в отдельности. Общий акт на несколько объектов можно составлять лишь в том случае, если объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты одновременно под ответственность одного и того же лица. Поступившее на склад оборудование для установки оформляют актом о приемке оборудования.
Передачу оборудования монтажным организациям оформляют актом приемки-передачи оборудования в монтаж с указанием в нем монтажной организации, наименования и стоимости переданного оборудования, его комплектности и выявленных при наружном осмотре оборудования дефектах. На дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования, составляется акт о выявленных дефектах оборудования. Акт подписывают представители заказчика, подрядчика и организации-исполнителя.
Приемку законченных работ по ремонту, реконструкции и модернизации объекта оформляют актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов.
Внутреннее перемещение основных средств из одного цеха в другой, а также их передачу со склада в эксплуатацию оформляют актом приемки-передачи основных средств.
Операции по списанию всех основных средств, кроме автотранспортных, оформляют актом на списание основных средств, а списание грузового или легкового автомобиля, прицепа или полуприцепа - актом на списание автотранспортных средств.
Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки . На лицевой стороне инвентарных карточек указывают наименование и инвентарный номер объекта, год выпуска (постройки), дату и номер акта о приемке, местонахождение, первоначальную стоимость, норму амортизационных отчислений, шифр затрат (для отнесения сумм амортизации), сумму начисленной амортизации, внутреннее перемещение и причину выбытия.
На оборотной стороне инвентарных карточек указывают сведения о дате и затратах по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации объекта, выполненных ремонтных работах, а также краткую индивидуальную характеристику объекта.
Инвентарные карточки составляются в бухгалтерии на каждый инвентарный номер в одном экземпляре. Они могут использоваться для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно-хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце.
Инвентарные карточки заполняют на основе первичных документов (актов приемки-передачи, технических паспортов и др.) и передают затем под расписку в соответствующий отдел организации.
По месту нахождения (эксплуатации) основных средств для контроля за их сохранностью ведутся инвентарные списки основных средств . В них записывают номер и дату инвентарной карточки, инвентарный номер объекта, его полное название, первоначальную стоимость и данные о выбытии (перемещении) - дату и номер документа и причину выбытия.
В инвентарных карточках также разрешается вести учет объектов по месту их нахождения. В этом случае инвентарные карточки выписывают в двух экземплярах и второй экземпляр передают по месту нахождения объекта. Учет объектов основных средств по месту нахождения осуществляют лица, ответственные за сохранность этих средств. В бухгалтерии инвентарные карточки формируют в инвентарную картотеку , в которой они разделены на группы по видам основных средств.
Поступление основных средств может осуществляться в виде: вклада в уставный капитал; безвозмездного получения; приобретения; оприходования неучтенных объектов и др.
Стоимость основных средств, поступивших в качестве вклада в уставный капитал , оформляют следующими бухгалтерскими записями:
- дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредит счета 75 "Расчеты с учредителями";
- дебет счета 01 "Основные средства" и кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Основные средства, приобретенные за плату у других организаций и лиц, а также созданные в самой организации, отражают по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
При хозяйственном способе строительства объектов основных средств в бухгалтерии отражаются фактически произведенные затраты: дебет счета 08 в корреспонденции с кредитом счетов 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др. По завершении строительства составляется акт ввода в эксплуатацию объекта основных средств: дебет сче та 01 в корреспонденции с кредитом счета 08.
При приобретении оборудования, требующего монтажа , порядок отражения хозяйственных операций следующий:
- стоимость оборудования и транспортные расходы по его доставке отражаются по дебету счета 07 и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
- монтажные работы, материалы, заработная плата по монтажу и т. п. по фактическим затратам отражаются по дебету счета 07 и кредиту счетов 10, 70, 69, 60 и др.;
- завершение монтажа оформляется проводкой дебет счета 08 и кредит счета 07.
Безвозмездно принятые основные средства приходуют по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления". Стоимость безвозмездно полученных основных средств по мере начисления амортизации по ним списывается с субсчета 98-2 "Безвозмездные поступления" в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".
При выбытии основных средств вследствие продажи, по причине ветхости, морального износа, безвозмездной передачи остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". Кроме того, по дебету счета 91 отражают все расходы, связанные с выбытием основных средств, а по кредиту - все поступления, связанные с выбытием основных средств. Ежемесячно финансовый результат списывается со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки".
При продаже основных средств их продажную стоимость отражают по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Одновременно остаточную стоимость основных средств списывают с кредита счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91, а сумму амортизации по проданным основным средствам - в дебет счета 02 "Амортизация основных средств" и кредит счета 01.
При безвозмездной передаче основных средств их остаточную стоимость списывают с кредита счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", а сумму амортизации - с кредита счета 01 в дебет счета 02 "Амортизация основных средств". Дополнительные расходы, связанные с безвозмездной передачей основных средств, отражают по дебету счета 91 и кредиту соответствующих расчетных и других счетов. Финансовый результат от безвозмездной передачи основных средств списывают со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки".
Основные средства, переданные в счет вклада в уставный капитал других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества, списывают по остаточной стоимости в дебет счета 58 "Финансовые вложения" с кредита счета 01 "Основные средства", а сумму амортизации по переданным основным средствам - с кредита счета 01 в дебет счета 02 "Амортизация основных средств". Дополнительные расходы, связанные с передачей основных средств, списывают в дебет счета 91 с кредита соответствующих счетов.
Первоначальная стоимость объектов основных средств может быть изменена в следующих случаях:
1) проведения на объекте работ капитального характера (достройка, дооборудование, реконструкция). При этом делаются следующие записи:
- дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др. - отражены затраты капитального характера;
- дебет счета 01 "Основные средства" и кредит счета 08 - списаны затраты по окончании работ на увеличение стоимости объекта;
2) переоценки стоимости объекта, проводимой по решению руководителя организации по состоянию на 1 января отчетного года. Изменение стоимости может производиться путем:
- индексации - с применением индексов, устанавливаемых, как правило, государством;
- прямого пересчета - согласно документально подтвержденным данным о рыночной цене объекта.
При переоценке основных средств делается следующая запись: дебет счета 01 и кредит счета 83 "Добавочный капитал" - отражена сумма дооценки объекта.
Если по данному объекту ранее проводилась уценка, отнесенная на прочие операционные расходы (дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы"), то сумма дооценки относится на финансовые результаты. При этом делается следующая бухгалтерская запись: дебет счета 91 и кредит счета 01 - списана сумма уценки объекта.
Если по данному объекту ранее проводилась дооценка, отнесенная на увеличение добавочного капитала (кредит счета 83 "Добавочный капитал"), то сумма уценки относится на уменьшение добавочного капитала. Делается бухгалтерская запись: дебет счета 83 и кредит счета 01;
3) частичной ликвидации объекта, которая оформляется следующими бухгалтерскими проводками:
- дебет счета 02 "Амортизация основных средств" и кредит счета 01 - списана начисленная амортизация по ликвидируемой части объекта;
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 01 - списана остаточная стоимость ликвидированной части объекта.
Под арендой понимаются отношения между арендодателем и арендатором по передаче имущества за плату во временное владение и/или пользование. Под лизингом понимается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, основные средства, полученные по договору аренды, учитываются арендатором за балансом. Данная норма не касается финансовой аренды - лизинга.
Операции по аренде и лизингу имущества объединяют следующие общие элементы:
- сущность данных операций - передача имущества в пользование;
- участники - арендодатель (лизингодатель) и арендатор (лизингополучатель);
- объект договора - имущество;
- платность - арендная плата (лизинговые платежи);
- при учете объекта лизинга на балансе лизингодателя он учитывается лизингополучателем за балансом;
- актив может использоваться одним или несколькими пользователями (возможны субаренда и сублизинг).
В то же время эти две сферы деятельности отличаются по следующим параметрам:
- разновидностью аренды признается прокат имущества;
- лизинг является видом деятельности и может осуществляться организацией только при наличии лицензии, полученной в установленном законодательством порядке;
- аренда может рассматриваться не только как предмет деятельности организации;
- участником лизинга является третье лицо - продавец имущества;
- объектом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты.
Операции по аренде и лизингу имущества могут относиться к обычным (уставным) видам и предметам деятельности. При этом виды деятельности организации, составляющие обычный вид и предмет ее деятельности, определяются организацией самостоятельно, исходя из их характеристик и влияния на результаты ее деятельности (постоянство в выполнении данного вида деятельности; доходы имеют существенный характер в общих доходах и т. п.).
Учет арендованных основных средств
В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, доходы и расходы от сдачи имущества в аренду могут учитываться: 1) в составе доходов и расходов от обычных видов деятельности или 2) в составе операционных доходов и расходов. В первом случае сдача имущества в аренду признается обычным видом деятельности. Расходы по этой деятельности учитывают на счетах учета производственных затрат - 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и др., а доходы - по счету 90 "Продажи". Во втором случае сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации, и поэтому доходы и расходы от сдачи имущества в аренду учитывают на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в составе операционных доходов и расходов.
Произведенные затраты на ремонт сданных в текущую аренду основных средств арендодатель списывает в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" с кредита материальных, расчетных и денежных счетов. Начисление амортизационных сумм по сданным в аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет следующей записью: дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств".
Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведется по объектам, принятым в аренду, и арендодателям.
На сумму арендной платы, начисленной арендодателю, арендатор дебетует счета издержек производства и обращения (25 "Общепроизводственные расходы" и др.) и кредитует счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Перечисленные суммы арендной платы отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета". Начисление аренд ной платы за будущие периоды отражают по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" и кредиту счета 76. Текущие начисления арендной платы списываются с кредита счета 97 в дебет счетов издержек производства и обращения.
Учет операций по договору лизинга
По видам лизинг подразделяется на финансовый, возвратный и оперативный. При финансовом лизинге лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и передать его лизингополучателю. Возвратный лизинг отличается от финансового лизинга тем, что лизингополучатель сначала продает свое имущество лизингодателю, а затем берет его в лизинг, т. е. одновременно является и продавцом предмета лизинга, и лизингополучателем. Оперативный лизинг заключается в покупке лизингодателем на свой страх и риск предмета лизинга и передаче его лизингополучателю на определенных условиях. При оперативном лизинге предмет лизинга может быть передан в лизинг неоднократно в течение полного срока его амортизации.
По договору лизинга лизингополучатель может иметь право на передачу объекта лизинга в сублизинг . В этом случае в договоре должно быть предусмотрено право на переуступку лизингополучателем предмета лизинга третьему лицу.
Бухгалтерский учет операций по лизингу ведется по следующим счетам:
- на забалансовом счете 011 "Основные средства, сданные в аренду" ведется учет лизингодателем основных средств, переданных по договору аренды на баланс арендатора;
- на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" открывается субсчет "Имущество для сдачи в аренду", на котором лизингодатель ведет учет имущества, предназначенного для сдачи за плату во временное владение и/или пользование другим лицам с целью получения дохода, если по условиям договора оно продолжает учитываться на их балансе;
- на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на специальном субсчете "Арендные обязательства" лизингополучатель учитывает свои расчеты с лизингодателем по полученному в лизинг имуществу, если оно учитывается на балансе у послед него;
- на счете 76 на специальном субсчете "Задолженность по лизинговым платежам" лизингодатель учитывает дебиторскую задолженность по причитающимся к получению лизинговым платежам; лизингополучатель учитывает кредиторскую задолженность по причитающимся к уплате лизинговым платежам.
Основные фонды предприятия служат в течение нескольких лет и подлежат замене (возмещению) лишь по мере их физического или морального износа.
Износ основных фондов - это частичная или полная утрата основными фондами потребительских свойств и стоимости как в процессе эксплуатации, так и при их бездействии. Различают физический и моральный износ основных фондов.
Физический износ основных фондов выражается в потере ими технических свойств и характеристик в результате эксплуатации, атмосферных воздействий, условий хранения. Моральный износ основных фондов - снижение стоимости действующих основных фондов в результате появления новых их видов, более дешевых и более производительных.
Для своевременной замены устаревших средств труда, без ущерба для предприятия, необходимо, чтобы стоимость выбывающих фондов была полностью перенесена на готовую продукцию. В амортизационном фонде должны быть накоплены необходимые средства. Только при этом условии процесс воспроизводства основного капитала может осуществляться планомерно и эффективно.
Амортизация - это процесс постепенного перенесения стоимости основных фондов по мере износа на производимую продукцию, превращения ее в денежную форму и накопления финансовых ресурсов в целях последующего воспроизводства основных фондов. По экономической сущности, амортизация - это денежное выражение части стоимости основных фондов, перенесенных на вновь созданный продукт.
Амортизационный фонд - особый денежный резерв, предназначенный для воспроизводства основных фондов. Он является финансовым ресурсом для капитальных вложений. Амортизационный фонд служит для простого воспроизводства основных фондов, для замены изношенных средств новыми, равными по стоимости. Однако в условиях высоких темпов научно-технического прогресса амортизация служит источником расширенного воспроизводства основных фондов. В процессе воспроизводства основных фондов моменты их простого возобновления и расширения фактически объединены, и их разграничение носит условный характер.
Порядок начисления амортизации основных средств
Стоимость объектов основных средств погашается путем начисления амортизации.
Начисление амортизации проводится в течение срока полезного использования. Срок полезного использования - это период, в течение которого использование объекта основных средств призвано приносить доход или служить для выполнения целей деятельности предприятия. Срок полезного использования объекта определяется при приемке его на учет. Для этого берутся данные либо централизованные, либо из технических условий объекта. При отсутствии таких данных для определения срока полезного использования принимают в расчет:
- ожидаемый срок эксплуатации объекта в соответствии с ожидаемой производительностью;
- ожидаемый физический износ в зависимости от режима эксплуатации, естественных условий, влияния агрессивной среды, системы ремонтов;
- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта (например, срок аренды). Приостанавливается начисление амортизации по объектам, которые по решению руководителя предприятия находятся на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев или переведены на консервацию на срок свыше 3 месяцев.
Амортизация для целей бухгалтерского учета начисляется одним из способов:
- линейным - списание стоимости объекта равными суммами в течение срока его службы;
- способом уменьшающего остатка - списание стоимости объекта в первые годы эксплуатации большими суммами, по сравнению с суммами, начисленными в дальнейшем;
- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - это также способ ускоренной амортизации, по которому стоимость основных средств списывается в сумме, равной долям оставшихся лет в общей сумме лет;
- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - это начисление амортизации в зависимости от объема выпущенной продукции; может применяться только для объектов, непосредственно участвующих в производстве.
Учет амортизации основных средств ведется на пассивном счете 02 "Амортизация основных средств".
Выявленные в процессе инвентаризации излишки основных средств приходуют по текущей рыночной стоимости по дебету счета 01 "Основные средства" с кредита счета 91 "Прочие доходы и расходы". При недостаче или порче объектов основных средств их остаточную стоимость списывают с кредита счета 01 в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", а сумму амортизации - с кредита счета 01 в дебет счета 02 "Амортизация основных средств".
При выявлении конкретных виновников стоимость недостающих или испорченных основных средств оценивают по рыночным ценам, действовавшим на день причинения ущерба, и списывают с кредита счета 94 в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Разницу между рыночной и остаточной стоимостью основных средств отражают по дебету счета 94 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов". По мере погашения задолженности ее виновником соответствующую часть списывают со счета 98 в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Если конкретные виновники не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то недостающие и испорченные основные средства списывают с кредита счета 94 на финансовые результаты деятельности организации.
В соответствии с ПБУ 6/01 в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию как минимум информация о:
- первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;
- движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т. п.).
В пояснительной записке к годовому отчету должна быть раскрыта информация:
- о способах оценки объектов основных средств;
- об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету;
- о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств;
- об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;
- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств и т. д.
Объекты и задачи проведения инвентаризации
Проведение итоговой инвентаризации имущества и обязательств в конце отчетного года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности является обязательным в соответствии с ФЗ "О бухгалтерском учете". Порядок и сроки проведения такой инвентаризации определяются руководителем предприятия и закрепляются в приказе по организации или в учетной политике.
К имуществу организации, наличие которого должно быть проверено в ходе инвентаризации, относятся основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы. При этом по объектам основных средств, незавершенному производству, материально-производственным запасам инвентаризация может проводиться и до окончания отчетного года. Инвентаризация расчетов может осуществляться только на отчетную дату, а именно: на 1 января года, следующего за отчетным.
Задачи инвентаризации следующие:
1) выявление фактического наличия основных средств, товарно-материальных ценностей и денежных средств, а также объемов незавершенного производства;
2) контроль за сохранностью материальных ценностей и денежных средств путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета;
3) выявление товарно-материальных ценностей, частично потерявших свое первоначальное качество и устаревших морально;
4) выявление сверхнормативных и неиспользуемых материальных ценностей с целью последующей реализации;
5) определение реальной стоимости учтенных на балансе товарно-материальных ценностей, сумм денежных средств в кассах, на расчетном и других счетах в учреждениях банков, денежных средств в пути, дебиторской и кредиторской задолженности, незавершенного производства, расходов будущих периодов; проверка соблюдения правил и условий хранения материальных ценностей и денежных средств, а также правил содержания и эксплуатации машин, оборудования и других основных средств;
6) проверка резерва предстоящих расходов и платежей и других статей баланса.
Порядок учета результатов инвентаризации
По результатам проведенной инвентаризации руководитель организации принимает решение о взаимном зачете излишков и недостач в результате инвентаризации; о списании выявленных недостач в пределах норм естественной убыли; о привлечении виновных лиц к ответственности за недостачи ценностей сверх норм естественной убыли.
Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:
- излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты: Дебет счетов 01, 04, 10, 41 в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы";
- недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты.
1. Отражение недостачи имущества в пределах норм естественной убыли оформляется следующими проводками:
- дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредит счетов 10, 41;
- дебет счетов 26, 44 и кредит счета 94 - списание недостач в пределах утвержденных норм естественной убыли.
2. Погашение суммы недостач и порчи материальных ценностей виновными лицами оформляется следующими проводками:
- дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" и кредит счета 94 - отнесение недостачи на виновных лиц;
- дебет счета 50, 70 и кредит счета 73 - ущерб возмещен виновным лицом путем внесения наличных денег в кассу организации или посредством удержания сумм из заработной платы.
3. Погашение сумм недостач за счет финансового результата деятельности организации, если решениями следственных или судебных органов подтверждено отсутствие виновных лиц или дан мотивированный отказ от судопроизводства в отношении этих лиц, оформляется следующей проводкой:
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 94 - отнесение недостачи (убытков) сверх норм естественной убыли на внереализационные расходы организации.
Нематериальные активы являются составной частью внеоборотных активов предприятия. Под нематериальными активами понимаются учетные объекты, используемые в организации свыше одного года, не обладающие физическими свойствами, но обеспечивающие возможность получать доход постоянно или в течение длительного срока их эксплуатации.
Нематериальные активы как объект учета характеризуются совокупностью таких признаков:
- отсутствие материальной основы;
- длительность эксплуатации;
- неопределенность сроков функционирования;
- многоцелевой характер использования;
- возможность выделения из имущества организации;
- отсутствие полезных отходов.
Состав нематериальных активов достаточно разнообразен и зависит в том числе от уровня развития научно-технического потенциала предприятия. В соответствии с выполняемыми функциями в общественном производстве нематериальные активы делятся на следующие группы: объекты интеллектуальной собственности; отложенные расходы; деловая репутация предприятия.
К объектам интеллектуальной собственности нематериальных активов относятся исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности: патент на изобретение, промышленный образец, авторские права на компьютерные программы, исключительные права на товарный знак и т. д.
К отложенным расходам относятся организационные расходы, возникающие в период создания предприятия: затраты по созданию пакета учредительных документов и расчетов по обоснованию направлений его деятельности, расходы по оплате услуг посред нических и консультационных фирм и т. д.
Деловая репутация предприятия определяется в момент продажи (покупки) предприятия в виде разницы между уплаченной суммой за объект и его оценочной стоимостью. Указанную разницу покупатель будет учитывать в составе нематериальных активов. На величину данной разницы оказывают влияние различные факторы: территориальное положение продаваемой организации, конкурентоспособность выпускаемой продукции, эффективность организационной структуры предприятия и т. д.
Счет 04 "Нематериальные активы" предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов осуществляют в первоначальной оценке.
Поступление основных средств может осуществляться в виде: вклада в уставный капитал; безвозмездного получения; приобретения, создания и т. д.
Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет они отражаются по дебету счета 04 "Нематериальные активы" и кредиту счета 08.
При поступлении нематериальных активов в качестве вкладов в уставный капитал делаются следующие бухгалтерские записи:
- дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредит счета 75 "Расчеты с учредителями";
- дебет счета 04 "Нематериальные активы" и кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Безвозмездно полученные нематериальные активы приходуются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с кредита счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления". Со счета 08 первоначальная стоимость нематериальных активов списывается на счет 04 "Нематериальные активы". Стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов, учтенная на субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления", в дальнейшем списывается ежемесячно в размере начисленных сумм амортизационных отчислений по объекту в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Аналитический учет нематериальных активов осуществляют в карточке учета нематериальных активов, которая открывается на каждый объект в отдельности. На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и назначение объекта, первоначальную стоимость, срок полезного использования, норму и сумму начисленной амортизации, дату постановки на учет, способ приобретения, основные сведения по выбытию объекта и т. д. На оборотной стороне карточки изложена характеристика объекта нематериальных активов.
В учете и отчетности нематериальные активы отражают по первоначальной и остаточной стоимости. Отдельно отражают амортизацию нематериальных активов.
Первоначальная стоимость определяется следующим образом для объектов:
- внесенных в счет вкладов в уставный капитал - по согласованной стоимости;
- приобретенных за плату у других организаций и лиц - по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведение их до состояния, пригодного к использованию;
- полученных безвозмездно от других организаций и лиц - по рыночной стоимости на дату оприходования.
Затраты по приобретению нематериальных активов включают суммы расходов, связанные с приобретением объектов. Расходы по созданию нематериальных активов и доведению их до состояния, пригодного к использованию, складываются из начисленной соответствующим работникам оплаты труда, отчислений на социальные нужды, материальных затрат и общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Нематериальные активы, поступающие в организацию в порядке обмена на какое-либо имущество, оценивают исходя из стоимости обмениваемого имущества.
В настоящее время отсутствуют какие-либо рекомендации по документальному оформлению движения нематериальных активов. Поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов, исходя из Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете и ФЗ "О бухгалтерском учете", определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.
В документах по поступлению и выбытию нематериальных активов должна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации и т. д. Особенностью некоторых нематериальных активов как объектов учета является необходимость принятия мер по их защите. С этой целью целесообразно разработать внутренние правила охраны таких объектов, предусмотрев в них список лиц, имеющих право на ознакомление с ними, и обязательства этих лиц не разглашать соответствующие сведения.
Стоимость нематериальных активов включается в себестоимость продукции путем начисления амортизации. Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования нематериальных активов производится исходя из:
- срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
- ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений:
- линейным - исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
- способом уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
- способом списания стоимости пропорционально объему продукции - начисление амортизационных отчислений производится, исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.
Учет амортизационных отчислений по нематериальным активам ведется по счету 05 "Амортизация нематериальных активов".
Основными видами выбытия нематериальных активов являются их продажа, безвозмездная передача, передача в счет вклада в уставные капиталы других организаций.
При выбытии нематериальных активов в результате их продажи, списания, безвоз мезд ной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 "Амортизация нематериальных активов" с кредита счета 04 "Нематериальные активы". Остаточная стоимость нематериальных активов списывается со счета 04 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". В дебет счета 91 списываются также все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия нематериальных активов.
Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки". При этом если сумма выручки от продажи нематериальных активов превышает их остаточную стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если же остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99.
При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций остаточная стоимость нематериальных активов списывается с кредита счета 04 в дебет счета 58 "Финансовые вложения". Сумма амортизации по переданным нематериальным активам списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04.
Превышение согласованной стоимости над остаточной стоимостью по переданным нематериальным активам отражают по дебету счета 58 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Обратная разница учитывается по дебету счета 91 и кредиту счета 58.
При проведении инвентаризации нематериальных активов необходимо проверять:
- наличие документов, подтверждающих права организации на использование нематериальных активов;
- правильность и своевременность отражения нематериальных активов в бухгалтерском балансе.
К финансовым вложениям относятся инвестиции предприятия в уставные капиталы и ценные бумаги других предприятий, государственные ценные бумаги, предоставленные займы на территории РФ и за ее пределами. Для синтетического учета используется активный счет 58 "Финансовые вложения", к которому могут быть открыты субсчета:
58-1 "Паи и акции";
58-2 "Долговые ценные бумаги";
58-3 "Предоставленные займы";
58-4 "Вклады по договору простого товарищества" и др.
На субсчете 58-1 "Паи и акции" учитываются наличие и движение инвестиций в акции акционерных обществ, уставные капиталы других организаций и т. п. На субсчете 58-2 "Долговые ценные бумаги" учитываются наличие и движение инвестиций в государственные и частные долговые ценные бумаги.
Финансовые вложения, осуществленные организацией, отражаются по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений. Приобретение организацией ценных бумаг других организаций проводится по дебету счета 58 и кредиту счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета". Погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг, учитываемых на счете 58, отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 58.
На субсчете 58-3 "Предоставленные займы" учитывается движение предоставленных организацией юридическим и физическим лицам денежных и иных займов. Предоставленные займы отражаются по дебету счета 58 в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" или другими соответствующими счетами. Возврат займа отражается по дебету счета 51 или других соответствующих счетов и кредиту счета 58.
На субсчете 58-4 "Вклады по договору простого товарищества" организацией учитывается наличие и движение вкладов по договору простого товарищества. Предоставление вклада отражается по дебету счета 58 в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" и другими соответствующими счетами по учету выделенного имущества. При прекращении договора простого товарищества возврат имущества отражается по кредиту счета 58 в корреспонденции со счетами учета имущества.
Долгосрочные инвестиции - это затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других организаций.
Долгосрочные инвестиции связаны со следующими действиями:
- осуществление капитального строительства в форме нового строительства, а также реконструкция, расширение и техническое перевооружение действующих организаций и объектов непроизводственной сферы;
- приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов основных средств;
- приобретение земельных участков и объектов природопользования;
- приобретение и создание активов нематериального характера (патентов, лицензий, программных продуктов, научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок, проектно-изыскательских работ и др.).
Законченные долгосрочные инвестиции оценивают, исходя из инвентарной стоимости законченных строительных объектов и приобретенных отдельных видов основных средств и других долгосрочных активов.
В бухгалтерском балансе долгосрочные инвестиции отражаются по статье "Незавершенное строительство". По этой статье застройщик показывает стоимость незаконченного строительства, осуществляемого хозяйственным и подрядным способами.
Источниками финансирования долгосрочных инвестиций могут быть собственные средства организаций и привлеченные - долевое участие в строительстве, дополнительные взносы участников, долгосрочные кредиты банков, долгосрочные займы, средства внебюджетных фондов, средства федерального бюджета, предоставляемые на безвозвратной и возвратной основе.
К собственным средствам, являющимся источником финансирования долгосрочных инвестиций, относят прибыль, остающуюся в распоряжении организаций, амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, страховые возмещения, полученные в покрытие потерь и убытков от страховых случаев, и т. д.
Учет долгосрочных инвестиций
Основные задачи учета долгосрочных инвестиций:
- своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам;
- обеспечение контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств;
- правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие и приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов;
- осуществление контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.
Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим затратам:
- в целом по строительству и по отдельным объектам, входящим в него;
- по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам.
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". На этом счете отражают инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах:
08-1 "Приобретение земельных участков"; 08-2 "Приобретение объектов природопользования";
08-3 "Строительство объектов основных средств";
08-4 "Приобретение отдельных объектов основных средств";
08-5 "Приобретение нематериальных активов" и др.
По дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" отражают фактические затраты на строительство и приобретение соответствующих активов. Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08 в дебет счетов 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 04 "Нематериальные активы" и др.
Сальдо по счету 08 отражает величину капитальных вложений организации в незавершенное строительство и приобретение основных средств и нематериальных активов. Аналитический учет по счету 08 ведется по каждому строящемуся или приобретенному объекту.
Вклады в уставные капиталы других организаций учитывают на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 1 "Паи и акции". Вклады могут быть внесены в денежной форме или в виде имущества. Переданное имущество оценивается по договоренности сторон на основе реальных рыночных цен.
Денежные вклады списывают с кредита счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" в дебет счета 58. При передаче имущества (кроме денежных средств) дебетуют счет 58 и кредитуют счета 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 10 "Материалы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция".
Переданное имущество отражается на счете 58 в согласованной оценке. Со счетов 01 и 04 имущество списывается по остаточной стоимости. Сумму амортизации по переданным основным средствам и нематериальным активам списывают в дебет счетов 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" с кредита сче тов 01 и 04.
Со счетов 10, 20, 23, 29, 41, 43 и др. переданные материалы списывают по фактической себестоимости, а остальное имущество - в оценке, принятой организацией. Разница между оценкой вклада, отраженной по счету 58, и стоимостью переданного имущества отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в качестве операционного дохода или операционного расхода.
Начисление доходов на вклады в уставные капиталы других организаций отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". При поступлении доходов дебетуются счет 51 "Расчетный счет" или 52 "Валютный счет" и кредитуется счет 76.
Операции по возврату участнику его вклада в уставный капитал организации при ее ликвидации или выходе организации-вкладчика из состава участников в виде денежных средств или другого имущества отражаются по дебету счетов 01, 04, 10, 41, 50, 51, 52 и др. с кредита счета 58.
Учет движения акций осуществляют на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 1 "Паи и акции". Приобретение акций отражают по дебету субсчета 1 счета 58, а продажу - по кредиту этого субсчета. Купленные акции учитывают на счете 58 в сумме фактических затрат на их приобретение. Ценные бумаги, полученные в качестве вклада в устав ный капитал, приходуются по счету 58 с кредита счета 75 "Расчеты с учредителями".
Начисление дивидендов по акциям производится по дебету счета 76, субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Сумма начисленных дивидендов отличается от объявленной величины дивидендов на сумму налога на доходы, уплачиваемого акционерным обществом при начислении дивидендов акционерам.
Организация может получать дивиденды в форме продукции (работ, услуг) акционерного общества. В этом случае начисление дивидендов оформляют бухгалтерской проводкой: дебет счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 91, а поступление дивидендов отражают по дебету счетов 08 "Вложения во внеоборотные активы" (на поступившие основные средства), 10 "Материалы" (на производственные запасы), 58 "Финансовые вложения" (на новые акции акционерного общества) и других счетов с кредита счета 76.
Продажа акций оформляется следующими бухгалтерскими записями:
- дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" - на продажную стоимость акций;
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", кредит счета 58 "Финансовые вложения" - на балансовую стоимость акций.
Дополнительные расходы по продаже акций также списываются в дебет счета 91. Разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами счета 91 показывает финансовый результат от продажи акций. Эту разницу списывают со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки".
При ликвидации акционерного общества, акции которого имеются в организации, производят такие же бухгалтерские записи, как и при продаже акций. Собственные акции, выкупленные у акционеров, учитывают на счете 81 "Собственные акции (доли)" по фактическим затратам.
Учет долговых ценных бумаг осуществляют на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 2 "Долговые ценные бумаги". Сберегательные и депозитные сертификаты, а также чеки учитываются организацией на счете 55 "Специальные счета в банках", к которому открываются одноименные субсчета.
Приобретенные долговые ценные бумаги приходуют на счете 58 по фактическим затратам на их приобретение, состоящим из покупной цены и расходов по приобретению. Перечисление денежных средств на приобретаемые ценные бумаги отражают по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту денежных счетов (51, 52). Оплаченные ценные бумаги принимают на учет по дебету счета 58 в корреспонденции с кредитом счета 60 или 76.
Сумму начисленных процентов по долговым обязательствам отражают по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Одновременно с начислением процентов часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ценных бумаг относят на финансовый результат организации. При этом если покупная стоимость приобретенных ценных бумаг выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ценным бумагам дохода производят списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью с кредита счета 58 "Финансовые вложения" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". К моменту погашения (выкупа) оценка, в которой ценные бумаги учитываются на счете 58, должна соответствовать номинальной стоимости.
При погашении или продаже ценных бумаг их списывают с кредита счета 58 "Финансовые вложения" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" по их стоимости в момент продажи. Выручку от продажи ценных бумаг зачисляют на счета учета денежных средств с кредита счета 91 "Прочие доходы и расходы". Прибыль и убыток от продажи ценных бумаг списывают со счета 91 "Прочие доходы и расходы" на счет 99 "Прибыли и убытки".
На отдельных субсчетах организации могут учитывать другие виды финансовых вложений, к которым относятся акции, приобретенные для продажи, а также производные ценные бумаги (фьючерсы, опционы и др.).
Производная ценная бумага - это контракт, содержащий обязательства договаривающихся сторон соответственно на продажу и приобретение объекта контракта (ценных бумаг, продукции, работ и услуг) по изначально оговоренной цене после истечения определенного времени. Содержанием операций по покупке и продаже фьючерсных и опционных контрактов является оплата права на совершение сделки по контракту. Поэтому расходы и доходы, связанные с покупкой и продажей контрактов, относятся на счет учета прочих доходов и расходов, а стоимость самих объектов сделки в виде суммы контракта и денежных средств учитывается за балансом на счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (при получении права) или 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (при продаже права).
В бухгалтерском учете у покупателя производных ценных бумаг делаются следующие проводки:
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 51 "Расчетные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму расходов по покупке контрактов;
- дебет счета 008 - приняты на учет производные ценные бумаги;
- дебет счета 58 "Финансовые вложения" и кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму приобретенных ценных бумаг согласно полученному праву;
- кредит счета 008 - списаны с учета производные ценные бумаги.
В бухгалтерском учете у продавца производных ценных бумаг делаются следующие проводки:
- дебет счета 006 - отражена стоимость бланков производных ценных бумаг;
- дебет счета 51 и кредит счета 91 - на сумму продажи производных ценных бумаг (права на покупку);
- кредит счета 006 - списаны бланки производных ценных бумаг;
- дебет счета 009 - отражены выданные гарантии по продаже собственных ценных бумаг;
- дебет счета 51, 76 и кредит счета 91 - на сумму выручки от продажи ценных бумаг, обеспеченных производными ценными бумагами;
- кредит счета 009 - списаны с учета производные ценные бумаги.
Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги создается в случае, если рыночная стоимость ценных бумаг оказывается ниже их учетной стоимости. Образование резерва отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". Созданный резерв обеспечивает покрытие возможных убытков по операциям с ценными бумагами.
Если по итогам года рыночная стоимость ценных бумаг, под которые был создан резерв, повысилась, то на сумму повышения производится корректировка созданного резерва. При этом дебетуют счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" и кредитуют счет 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.
Предоставленные другим организациям денежные и иные займы учитывают по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 3 "Предоставленные займы", с кредита денежных и других счетов - 07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы" и др. Договор займа может быть возмездным (с уплатой процентов) и безвозмездным. Начисление дивидендов по предоставленным займам отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 91, а поступление дивидендов - по дебету денежных счетов и кредиту счета 76.
Начисление и последующее получение дивидендов по займам в форме продукции (работ, услуг) отражают вначале по дебету счета 76 и кредиту счета 91, а затем по дебету счетов 08 (на стоимость поступивших основных средств), 10 (на стоимость поступивших материалов) и др. с кредита счета 76.
Возврат займов отражают по дебету денежных и других соответствующих счетов (07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы", 41 "Товары" и др.) и кредиту счета 58. Суммы начисленных штрафных санкций за несвоевременный возврат займа отражают по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 2 "Расчеты по претензиям", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Профессиональные участники рынка ценных бумаг - это организации, единственным видом деятельности которых является деятельность на рынке ценных бумаг; это брокеры, дилеры, управляющие, фондовые биржи, реестродержатели, депозитарии.
Затраты участников рынка ценных бумаг по основной деятельности учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Эти затраты ежемесячно списываются с кредита счета 26 в дебет счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы".
Затраты участников рынка ценных бумаг, связанные с обслуживанием инвестиционных ценных бумаг, учитываются непосредственно на счете 91 "Прочие доходы и расходы". При этом выручка от продажи инвестиционных ценных бумаг отражается по кредиту счета 91. По дебету счета 91 отражаются стоимость инвестиционных ценных бумаг в соответствующей оценке и расходы по уплате комиссионных и вознаграждений посредникам по реализации данных бумаг. Таким образом, финансовый результат по обслуживанию инвестиционных ценных бумаг складывается на счете 91 из результата от их продажи, уменьшенного на соответствующую часть расходов участников и фондов на их обслуживание, а также выплату вознаграждений и комиссионных посредникам, участвующим в продаже данных ценных бумаг.
В целях правильного формирования финансового результата от основной деятельности участников рынка ценных бумаг, в случае если одни и те же их работники занимаются одновременно обслуживанием доходных и инвестиционных ценных бумаг, необходимо правильно распределять ежемесячно затраты по их содержанию. Перед списанием затрат со счета 26 они распределяются пропорционально объему выручки от продаж доходных ценных бумаг, учтенной по кредиту счета 90 "Продажи", и выручки от продажи инвестиционных ценных бумаг, учтен ной по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Сумма затрат, приходящаяся на деятельность по обслуживанию инвестиционных ценных бумаг, списывается с кредита счета 26 в дебет счета 91, а связанная с доходными ценными бумагами - в дебет счета 90.
При инвентаризации финансовых вложений проверяют фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.
При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливаются:
- правильность оформления ценных бумаг;
- реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг;
- сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);
- своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам.
При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе.
Инвентаризация ценных бумаг проводится по отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков погашения и общей суммы. Инвентаризация ценных бумаг, сданных на хранение в депозитарий, заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок депозитария. Финансовые вложения в уставные капиталы других организаций, а также займы, предоставленные другим организациям, при инвентаризации должны быть подтверждены документами.
Выявленные при инвентаризации неучтенные ценные бумаги приходуются по дебету счета 58 "Финансовые вложения" с кредита счета 91 "Прочие доходы и расходы". Недостачи и потери от порчи ценных бумаг списывают со счета 58 в дебет счета 94 "Недо стачи и потери от порчи ценностей". Некомпенсируемые потери ценных бумаг списывают с кредита счета 58 в дебет счета 99 "Прибыли и убытки".
В бухгалтерском балансе раскрывается информация о следующих финансовых вложениях:
- инвестиции в дочерние общества;
- инвестиции в зависимые общества;
- инвестиции в другие организации;
- займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев и на срок менее 12 месяцев;
- собственные акции, выкупленные у акционеров;
- прочие долго- и краткосрочные финансовые вложения.
Оборотные средства - это денежные средства, вложенные в оборотные фонды и фонды обращения, представляющие собой оборотный капитал. Оборотные средства - это часть производственных фондов, которые участвуют и расходуются лишь в одном производственном цикле, их стоимость переносится на продукт сразу и полностью, при этом изменяются физико-механические свойства и натурально-вещественная форма продукта.
В состав оборотных производственных фондов входят:
- производственные запасы (сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, топливо и электрическая энергия, запасные части для текущего ремонта, тара и тарные материалы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы);
- незавершенное производство и полуфабрикаты собственного изготовления - это предметы труда, вступившие в процесс производства, находящиеся в процессе обработки или сборки, прошедшие обработку в одних цехах и подлежащие дальнейшей обработке в других цехах того же предприятия;
- расходы будущих периодов - это инвестиционные элементы оборотных фондов; определяются затратами, производимыми в данном периоде, но относящимися на продукцию будущего периода.
К фондам обращения относятся:
- готовая продукция, находящаяся на складе предприятия;
- готовая продукция, отгруженная и находящаяся в пути;
- денежные средства в расчетах и на текущем расчетном счете предприятия в банках;
- дебиторская задолженность.
Отношение между отдельными элементами оборотных средств, выраженное в процентах, называется структурой оборотных средств. По источникам формирования оборотные средства делятся на собственные и заемные.
Собственные оборотные средства постоянно находятся в распоряжении предприятия и формируются за счет собственных ресурсов (это прибыль, акционерный капитал, паевые взносы, бюджетные средства и другие источники). Заемные средства не принадлежат предприятию, но используются им. К ним относятся кредиты банка, кредитор ская задолженность перед поставщиками и т. д.
Среди источников, используемых для формирования оборотных средств, выделяют собственные, заемные и привлеченные средства.
Общий размер собственных оборотных средств устанавливается предприятием самостоятельно. Обычно он определяется минимальной потребностью средств для образования необходимых запасов товарно-материальных ценностей, для обеспечения планируемых объемов производства и реализации продукции, а также для осуществления расчетов в установленные сроки. В процессе финансового планирования пред приятие учитывает прирост и сокращение нормативов собственных оборотных средств, определяемых как разница между нормативами на конец и начало планируемого периода. Прирост норматива собственных оборотных средств финансируется в первую очередь за счет собственных ресурсов.
Наряду с прибылью для пополнения собственных оборотных средств используются так называемые устойчивые пассивы, которые приравниваются к собственным средствам. Устойчивыми называются пассивы, которые постоянно используются предприятием в обороте, хотя не принадлежат ему. В качестве устойчивых пассивов служат нормальная, переходящая из месяца в месяц задолженность по заработной плате и отчислениям по социальному страхованию, остаток средств резервного фонда, резерв предстоящих платежей.
В течение года потребность предприятий в оборотных средствах может изменяться, поэтому нецелесообразно полностью формировать оборотные средства за счет собственных источников. Это привело бы к образованию излишков оборотных средств в отдельные моменты и ослаблению стимулов к их экономичному использованию. Предприятие поэтому использует для финансирования оборотных средств заемные средства . Дополнительная потребность в оборотных средствах, обусловленная временными нуждами, обеспечивается краткосрочными кредитами банка.
Кроме собственных и заемных средств в обороте предприятия находятся привлеченные средства . Это кредиторская задолженность всех видов, а также средства целевого финансирования до их использования по прямому назначению.
Оборотные средства предприятия существуют в сфере производства и в сфере обращения. Оборотные производственные фонды и фонды обращения подразделяются на различные элементы, составляющие материально-вещественную структуру оборотных средств.
Оборотные производственные фонды включают:
- производственные запасы;
- незавершенное производство и полуфабрикаты собственного изготовления;
- расходы будущих периодов.
Производственные запасы - это предметы труда, подготовленные для запуска в производственный процесс. В их составе можно, в свою очередь, выделить следующие элементы: сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, горючее, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, тару и тарные материалы, запасные части для текущего ремонта, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы.
Незавершенное производство и полуфабрикаты собственного изготовления - это предметы труда, вступившие в производственный процесс: материалы, детали, узлы и изделия, находящиеся в процессе обработки или сборки, а также полуфабрикаты собственного изготовления, не законченные полностью производством в одних цехах и подлежащие дальнейшей переработке в других цехах того же предприятия.
Расходы будущих периодов - это невещественные элементы оборотных фондов, включающие затраты на подготовку и освоение новой продукции, которые производятся в данном периоде (квартал, год), но относятся на продукцию будущего периода.
Фонды обращения состоят из следующих элементов:
- готовая продукция на складах;
- товары в пути (отгруженная продукция);
- денежные средства;
- средства в расчетах с потребителями продукции.
Структура оборотных средств - это соотношение между отдельными элементами оборотных средств или их составными частями.
Структура оборотных средств зависит от отраслевой принадлежности предприятия, характера и особенностей организации производственной деятельности, условий снабжения и сбыта, расчетов с потребителями и поставщиками. Например, производственные запасы имеют более высокий удельный вес в топливно- и материалоемких отраслях.
Перед составлением бухгалтерского баланса за год фактическая себестоимость материальных ценностей сравнивается с их рыночной, при этом если фактическая себестоимость материальных ценностей оказывается ниже их рыночной стоимости, то материальные ценности отражаются в бухгалтерском балансе по фактической себестоимости. Если фактическая себестоимость материальных ценностей оказывается выше их рыночной стоимости, то материальные ценности должны отражаться в бухгалтерском балансе по рыночной стоимости.
Сумму резерва под снижение стоимости материальных запасов определяют сопоставлением фактической себестоимости с рыночной стоимостью по каждому номенклатур ному номеру или по группам однородных материальных ценностей. На общую сумму резервов под снижение стоимости материальных ценностей дебетуют счет 91 "Прочие доходы и расходы" и кредитуют счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".
В начале следующего отчетного периода зарезервированная сумма восстанавливается записью по дебету счета 14 и кредиту счета 91. Закрытие счета 14 осуществляют, исходя из предположения полного расходования материальных ценностей в следующем отчетном периоде. Остаток на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" показывает превышение фактический себестоимости материальных ценностей над их рыночной стоимостью только на конец отчетного периода.
Счет 14 применяется для обобщения информации о резервах под отклонение стоимости не только по счету 10 "Материалы", но и по другим средствам в обороте - незавершенному производству, готовой продукции, товарам и т. п. Поэтому при составлении бухгалтерского баланса за год сумма резерва под снижение стоимости материальных ценностей (сальдо по счету 14) сопоставляется с сальдо по счетам 10 "Материалы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 43 "Готовая продукция", 41 "Товары".
Четкое разграничение затрат в зависимости от их экономического назначения - это определяющий момент в практической деятельности предприятия. На всех уровнях управления осуществляется группировка затрат, формируется себестоимость продукции, определяются источники финансирования.
Затраты предприятия подразделяются на три вида:
1) затраты на производство и реализацию продукции, образующие ее себестоимость. Это текущие затраты, покрываемые из выручки от реализации продукции в процессе кругооборота оборотного капитала;
2) затраты на расширение и обновление производства. Как правило, это крупные единовременные вложения средств капитального характера под новую или модернизированную продукцию. Они расширяют применяемые факторы производства, увеличивают уставный капитал. Затраты состоят из капитальных вложений в основные фонды, прироста норматива оборотных средств, затрат на формирование дополнительной рабочей силы для нового производства. Эти затраты имеют особые источники финансирования: амортизационный фонд, прибыль, эмиссия ценных бумаг, кредит и др.;
3) затраты на социально-культурные, жилищно-бытовые и иные аналогичные нужды предприятия. Они прямо не связаны с производством и финансируются из специальных фондов, формируемых в основном из распределяемой прибыли.
Затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) классифицируются так:
- по роли в процессе производства - подразделяются на основные и накладные;
- по способу включения в себестоимость продукции затраты делятся на прямые и косвенные;
- по зависимости затрат от изменения объема выпуска продукции они подразделяются на постоянные и переменные;
- по способам учета и группировки затрат они подразделяются на простые и комплексные, т. е. собираемые в группы по функциональной роли в процессе производства либо по месту осуществления затрат;
- по срокам использования в производстве - затраты текущие и единовременные.
Учет затрат на производство
Общая схема учета затрат на производство включает несколько этапов.
На первом этапе все фактически произведенные затраты в течение отчетного периода (месяца) на основании первичных документов отражаются на производственных счетах следующими бухгалтерскими записями:
- дебет счета 20 "Основное производство" и кредит счетов 10 "Материалы", 51 "Расчетные счета", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др. - прямые затраты по изготовлению продукции основного производства;
- дебет счета 23 "Вспомогательное производство" и кредит счетов 10, 51, 60, 70 и др. - прямые затраты вспомогательного производства;
- дебет счета 25 "Общепроизводственные расходы" и кредит счетов 10, 51, 60, 70 и др. - расходы на обслуживание, организацию структурного подразделения предприятия (цеха, мастерской);
- дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредит счетов 10, 51, 60, 70 и др. - расходы на общее обслуживание и организацию производства и управления предприятием в целом;
- дебет счета 28 "Брак в производстве" и кредит счетов 10, 51, 60, 70 и др. - расходы по исправлению брака;
- дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" и кредит счетов 10, 51, 60, 70 - расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам.
На втором этапе фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств списывается с кредита счета 23 в дебет счетов 25, 26. Расходы будущих периодов списываются с кредита счета 97 в дебет счетов 25, 26 в доле, относящейся к отчетному периоду.
На третьем этапе расходы, учтенные на счетах 25 и 26, списываются по окончании отчетного периода с кредита этих счетов в дебет счета 20.
На четвертом этапе выявляются окончательные потери от брака и списываются с кредита счета 28 в дебет счета 20. По завершении данного этапа на счете 20 собираются все прямые и косвенные затраты на производство продукции (работ, услуг) за отчетный период.
Н а пятом этапе определяется фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции. Для этого сначала определяется незавершенное производство на конец периода, а остальная сумма затрат списывается на выпущенную продукцию: дебет счета 43 "Готовая продукция" в корреспонденции с кредитом счета 20.
Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Себестоимость отражает величину текущих затрат, имеющих производственный, некапитальный характер, обеспечивающих процесс простого воспроизводства на предприятии. Таким образом, себестоимость продукции (работ, услуг) - это выраженные в денежной форме текущие затраты предприятия на ее производство и реализацию. Себестоимость является экономической формой возмещения потребляемых в процессе производства факторов производства.
Затраты, образующие себестоимость, по экономическому содержанию группируются по отдельным элементам, структура которых формируется под влиянием различных факторов: характера производимой продукции и потребляемых материально-сырьевых ресурсов, технического уровня производства, форм его организации и размещения, условий снабжения и сбыта продукции и т. д. В зависимости от преобладающей доли отдельных элементов затрат различают следующие виды отраслей и производств: материалоемкие, трудоемкие, фондоемкие, топливо- и энергоемкие и смешанные.
Оценка материальных ресурсов, по которой они включаются в себестоимость продукции, определяется исходя из цены приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), а также всех надбавок и комиссионных вознаграждений снабженческим, посредническим и внешнеторговым организациям, таможенных пошлин, платы за транспортировку сторонним организациям.
Расходы, включенные в себестоимость производимой продукции, образуют производственную себестоимость продукции. Если в производственной себестоимости учесть (прибавить или вычесть) изменение остатков незавершенного производства, то определим производственную себестоимость товарной продукции . После прибавления к ней группы внепроизводственных расходов, связанных с реализацией продукции, получаем полную себестоимость товарной продукции .
Калькуляция производственной себестоимости продукции
Процесс производства представляет собой совокупность хозяйственных операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг. В процессе создания продукции определяется ее фактическая себестоимость, включающая сумму затрат на изготовление продукции. Калькуляция себестоимости продукции (работ, услуг) - это исчисление величины затрат, приходящихся на единицу (выпуск) продукции.
Основными задачами учета затрат на производство являются:
- своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат, связанных с производством продукции;
- выявление непроизводительных расходов и потерь;
- контроль за рациональным использованием сырья, материалов, топлива, заработной платы и других затрат;
- проверка выполнения планов по себестоимости и выявление резервов для дальнейшего сокращения затрат;
- выявление результатов производственной деятельности.
Для определения общей суммы затрат по предприятию в целом применяется группировка затрат на производство по элементам в укрупненном виде:
1) материальные затраты;
2) расходы на оплату труда;
3) отчисления на социальные нужды;
4) амортизация основных фондов;
5) прочие расходы.
По экономической роли в изготовлении продукции производственные затраты подразделяются на основные и накладные. Основные расходы обусловлены непосредственно процессом производства. К ним относятся затраты сырья, материалов, топлива и энергии на технологические цели, расходы, связанные с оплатой труда рабочих, их социальным страхованием, содержанием и эксплуатацией оборудования. Накладные расходы связаны с управлением и обслуживанием производства. В их состав включают заработную плату административно-управленческого персонала, отчисления на его социальное страхование, содержание, амортизацию и текущий ремонт зданий, сооружений и хозяйственного инвентаря и т. п. Совокупность основных и накладных расходов образует производственную себестоимость продукции.
Готовая продукция - это та продукция, которая полностью закончена обработкой, принята техническим контролем, сдана на склад или принята заказчиком согласно акту приемки. Изделия, не прошедшие всех стадий обработки и не принятые техническим контролем, учитываются в составе незавершенного производства.
Жизненный цикл готовой продукции на предприятии составляют этапы: выпуск из производства - отгрузка покупателям. В соответствии с этим в учете выделяются следующие группы учетных операций: учет вы пуска, учет отгрузки (отпуска) и расходов, связанных со сбытом. Готовая продукция оценивается в учете по фактической производственной себестоимости или по учетной цене в зависимости от установленного учетной политикой варианта учета. В этой оценке она отражается и в балансе предприятия.
При организации синтетического учета готовой продукции по фактической производственной себестоимости ведется аналитический учет отдельных наименований готовой продукции. Как правило, такая оценка применяется в индивидуальном производстве продукции. Для других производств такой способ оценки слишком трудоемок, поэтому применяется оценка готовой продукции по учетным ценам. В качестве учетных цен могут быть использованы: плановая или нормативная себестоимость, отпускная цена, договорные цены и т. п.
При использовании в текущем учете учетных цен выделяются отклонения фактической производственной себестоимости от их стоимости по учетным ценам. Эти отклонения отражаются не по отдельным наименованиям, а по однородным группам готовых изделий.
При организации синтетического учета готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости аналитический учет ведется в той же оценке. По окончании отчетного периода (месяца) определяются и отдельно учитываются отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости готовой продукции.
Учет наличия и движения готовой продукции осуществляют на активном счете 43 "Готовая продукция". Этот счет используется организациями отраслей материального производства. Готовые изделия, приобретенные для комплектации или в качестве товаров для продажи, учитывают на счете 41 "Товары". Стоимость выполненных работ и оказанных услуг на сторону также отражают на счете 43 "Готовая продукция". Фактические затраты по ним списывают со счетов затрат на производство в дебет счета 90 "Продажи". Продукция, не подлежащая сдаче на месте и не оформленная актом приемки, остается в составе незавершенного производства и на счете 43 "Готовая продукция" не учитывается.
Синтетический учет готовой продукции может осуществляться в двух вариантах: без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и с его использованием.
При первом варианте готовую продукцию учитывают на синтетическом счете 43 "Готовая продукция" по фактической производственной себестоимости. Оприходование гото вой продукции по учетным ценам оформляют бухгалтерской записью по дебету сче та 43 и кредиту счета 20 "Основное производство".
По окончании месяца рассчитывают отклонение фактической себестоимости оприходованной готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам и списывают это отклонение с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 43 "Готовая продукция". Если готовая продукция полностью используется в самой организации, делают проводку по дебету счета 10 "Материалы" и других аналогичных счетов с кредита счета 20 "Основное производство".
Отгруженную готовую продукцию в зависимости от условий поставки списывают по учетным ценам с кредита счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 45 "Товары отгруженные" или счета 90 "Продажи". По окончании месяца определяют отклонение фактической себестоимости отгруженной продукции и списывают ее с кредита счета 43 в дебет счета 45 или 90. Готовую продукцию, переданную другим организациям для продажи на условиях комиссии, списывают с кредита счета 43 в дебет счета 45 "Товары отгруженные".
При использовании для учета затрат на производство продукции счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" синтетический учет готовой продукции осуществляют на счете 43 по нормативной или плановой себе стоимости. По дебету счета 40 отражают фактическую себестоимость продукции, а по кредиту - нормативную или плановую себестоимость.
Фактическую производственную себестоимость продукции списывают с кредита счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и др. в дебет счета 40. Нормативную или плановую себестоимость продукции списывают с кредита счета 40 в дебет счетов 43 "Готовая продукция", 90 "Продажи" и других счетов (10, 11, 21, 28, 41 и др.).
Сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов по счету 40 на первое число месяца определяют отклонение фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой и списывают с кредита счета 40 в дебет счета 90 "Продажи". При этом превышение фактической себестоимости продукции над нормативной или плановой списывают дополнительной проводкой, а экономию - способом "красное сторно". Счет 40 закрывают ежемесячно, и сальдо на отчетную дату он не имеет.
При использовании счета 40 отпадает необходимость в составлении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам по готовой, отгруженной и проданной продукции, поскольку выявленное отклонение по готовой продукции сразу списывают на счет 90 "Продажи".
В бухгалтерском балансе готовую продукцию отражают по:
- фактической производственной себе стоимости (если не используется счет 40);
- нормативной или плановой себестоимости (если используется счет 40);
- неполной фактической себестоимости (по прямым статьям расходов), когда общехозяйственные расходы списываются со счета 26 "Общехозяйственные расходы" в дебет счета 90 "Продажи";
- неполной нормативной или плановой себестоимости (при использовании счета 40 и списании общехозяйственных расходов со счета 26 на счет 90).
Отгрузка продукции поставщиком производится в соответствии с заключенными договорами или непосредственно в процессе свободной продажи. У покупателя право собственности на продукцию по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей продукции признается вручение ее покупателю, сдача в транспортную организацию для пересылки покупателю.
Отгруженная или сданная на месте покупателям готовая продукция, расчетные документы за которую представлены этим покупателям, списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90 "Продажи" в порядке ее реализации в той оценке, в которой она учитывалась на счете 43.
Одновременно со списанием фактической себестоимости отгруженной продукции на суммы предъявленных покупателям расчетных документов показывается увеличение задолженности покупателей за продукцию по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90. Одновременно производится начисление налога на добавленную стоимость и акциза (по акцизной продукции) по дебету счета 90 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права собственности или готовая продукция передается другим предприятием для реализации на комиссионных началах, то при ее отгрузке или передаче производится списание со счета 43 на счет 45 "Товары отгруженные". Счет 45 активный, на этом счете отгруженная продукция числится до момента перехода права собственности на нее к покупателю, тогда продукция считается реализованной и делается запись: дебет счета 90 в корреспонденции с кредитом счета 45.
В процессе реализации продукции предприятие несет определенные расходы по ее сбыту, т. е. коммерческие расходы. Они включают расходы на тару и упаковку, на доставку до пункта отправления, погрузку, на рекламу и др. Учет коммерческих расходов ведут предприятия отраслей материального производства на активном счете 44 "Расходы на продажу".
К расходам на продажу относят расходы, связанные с продажей продукции (работ, услуг), оплачиваемые поставщиком. Расходы на продажу вместе с производственной себестоимостью образуют полную себестоимость проданной продукции. Расходы, связанные с продажей товаров, учитываются на счете 44 "Расходы на продажу".
В состав расходов на продажу в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, включают:
- расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции;
- расходы на транспортировку продукции;
- комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и посредническим организациям в соответствии с договорами;
- затраты на рекламу;
- прочие расходы по сбыту.
Для учета расходов на продажу используют активный счет 44 "Расходы на продажу". По дебету этого счета учитывают расходы на продажу с кредита соответствующих материальных, расчетных и денежных счетов:
- 10 "Материалы" - на стоимость израсходованной тары;
- 23 "Вспомогательные производства" - на сумму расходов по доставке продукции со склада организации в пункт отправления или на склад покупателя;
- 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на стоимость услуг по отправке продукции покупателю, оказанных сторонними организациями;
- 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на оплату труда работников, сопровождающих продукцию.
По истечении каждого месяца расходы на продажу списывают на себестоимость проданной продукции. На отдельные виды продукции они относятся прямым путем, а при невозможности распределяются пропорционально их производственной себестоимости, объему проданной продукции по оптовым ценам организации или другим способом.
Списание расходов на продажу оформляют следующей бухгалтерской записью: дебет счета 90 "Продажи" в корреспонденции с кредитом счета 44 "Расходы на продажу".
Если в отчетном месяце продается только часть выпущенной продукции, то сумму расходов по продаже распределяют между проданной и непроданной продукцией.
Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи. Фактической себестоимостью товаров признается сумма фактических затрат организации на их приобретение. Для обобщения информации о наличии и движении товаров используют синтетический счет 41 "Товары". В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, счет 41 "Товары" применяют для учета материалов, изделий, продуктов, приобретенных специально для продажи, или когда стоимость готовых изделий, приобретенных для комплектации, не включается в себестоимость проданной продукции, а возмещается покупателем отдельно.
Приобретенные товары и тара принимаются на учет по счету 41 "Товары" по стоимости их приобретения. Принятые на учет товары отражают по дебету счета 41 и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и других счетов. Поступление товаров можно отражать с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в порядке, аналогичном для учета соответствующих операций с материалами.
При признании выручки от продажи в бухгалтерском учете проданные товары списывают в дебет счета 90 "Продажи" с кредита счета 41 "Товары". Если выручка от продажи отгруженных товаров определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то до момента признания выручки отпущенные товары учитывают на счете 45 "Товары отгруженные" (дебет счета 45 и кредит счета 41). В момент признания выручки от продажи товаров их стоимость списывают с кредита счета 45 в дебет счета 90 "Продажи".
Готовые изделия, приобретенные для комплектации и не включаемые в себестоимость проданной продукции, при их использовании списываются с кредита счета 41 в зависимости от момента признания выручки в дебет счета 45 или 90. В момент признания выручки указанные готовые изделия списывают со счета 45 на счет 90.
К счету 41 "Товары" могут быть открыты субсчета:
41-1 "Товары на складах";
41-2 "Товары в розничной торговле";
41-3 "Тара под товаром и порожняя" и др.
Счет 42 "Торговая наценка" предназначен для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидках) на товары в организациях розничной торговли, ведущих учет товаров по продажным ценам. На этом счете учитываются также скидки, предоставляемые поставщиками организациям розничной торговли на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.
Организации розничной торговли, ведущие учет товаров по продажным ценам, оприходуют поступившие от поставщиков товары бухгалтерской записью по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 "Расчет с поставщиками и подрядчиками" по покупным ценам. Для доведения покупной стоимости оприходованных товаров до стоимости по продажным ценам определяют разницу между стоимостью приобретения товаров и их стоимостью по продажным ценам и на эту разницу дебетуют счет 41 и кредитуют счет 42 "Торговая наценка".
По мере продажи товаров или их выбытия по другим причинам сумма торговой наценки списывается с кредита счета 42 в дебет счета 90 "Продажи" или 45 "Товары отгруженные" (при продаже товаров), 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" (при порче и недостаче), 41 "Товары" (при естественной убыли) способом "красное сторно".
Суммы торговых наценок, относящиеся к оставшимся в организации товарам, уточняются по данным инвентаризационных описей путем определения полагающейся скидки (накидки) на товары в соответствии с установленными размерами. Сумма скидки или накидки на остаток непроданных товаров может быть определена, исходя из отношения суммы скидок или накидок на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 (без учета сторнировочных записей) к сумме проданных товаров за месяц и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам). Аналитический учет по счету 42 должен обеспечить раздельное отражение сумм скидок (накидок) и разницу в ценах, относящихся к товарам отгруженным и товарам, оставшимся в торговой организации.
Инвентаризация готовой продукции осуществляется так же, как и инвентаризация материалов. На счетах учета товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц, могут оставаться только суммы, подтвержденные надлежаще оформленными документами: по находящимся в пути - расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами; по отгруженным и не оплаченным в срок покупателями - копиями предъявленных покупателям документов; по находящимся на складах сторонних организаций - расписками в получении, переоформленными на дату, близкую к дате проведения инвентаризации.
В описях на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, по каждой отдельной отправке приводятся следующие данные: наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, а также перечень и номера документов, на основании которых эти ценности учтены на счетах бухгалтерского учета. В описях на товарно-материальные ценности, отгруженные и не оплаченные в срок покупателями, по каждой отдельной отгрузке приводятся наименование покупателя, наименование товарно-материальных ценностей, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа. Товарно-материальные ценности, хранящиеся на складах других организаций, заносят в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение. В описях на эти ценности указывают их наименование, количество, стоимость (по данным учета), дату принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов.
Выявленные излишки готовой продукции и товаров оценивают по рыночной стоимости на дату инвентаризации и включают в состав внереализационных доходов (дебет счета 43 "Готовая продукция" и 41 "Товары", кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы"). Излишки по пересортице принимаются к учету на счет 43 или 41 с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Выявленные недостачи, потери, хищения готовой продукции и товаров списывают по учетным ценам с кредита счетов 43 и 41 в дебет счета 94.
Реализация продукции осуществляется предприятием в соответствии с заключенными с покупателями договорами. Цель отражения хозяйственных операций по реализации на счетах бухгалтерского учета - это выявление финансового результата от реализации продукции (работ, услуг). Расчет финансового результата производится ежемесячно на основании документов, подтверждающих реализацию продукции.
Для учета реализации используется бессальдовый счет 90 "Продажи". На счете 90 как по дебету, так и по кредиту отражается один и тот же объем реализации продукции, но в разных оценках: по кредиту - по ценам реализации, а по дебету - по полной себестоимости с налогом на добавленную стоимость, акцизом и аналогичными обязательными платежами. Сопоставляя выручку от реализации продукции с суммой, отраженной по дебету счета 90, выявляют результат от реализации продукции (работ, услуг) - прибыль или убыток, который относят на счет 99 "Прибыли и убытки".
Операции на счете 90 отражаются по моменту перехода права собственности на продукцию от предприятия к покупателю. На счете 90 "Продажи" в обязательном порядке открываются субсчета: 1) выручка; 2) себе стоимость продаж; 3) налог на добавленную стоимость; 4) акцизы; 5) прибыль/ убыток от продаж.
Если договором поставки предусмотрен отличный от общего порядка момент перехода права собственности, то принятые на учет по счету 45 "Товары отгруженные" списываются в дебет счета 90 с момента перехода продукции в собственность покупателя.
Учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на активном счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". В соответствии с заключенными договорами предприятие может получать авансы под поставку материальных ценностей, под выполнение работ. Для учета полученных от покупателей (заказчиков) авансов используется пассивный субсчет счета 62 "Расчеты по авансам полученным".
На предприятиях ведется учет расчетов с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности; принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, воды, связь и т. д.; полученные услуги по перевозкам и т. д.
Все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" независимо от времени оплаты.
Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредитуется на стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету товарно-материальных ценностей, работ, услуг в корреспонденции со счетами учета этих ценностей (либо счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей") или счетов учета соответствующих затрат. Дебетуется счет 60 на суммы исполнения обязательств (оплату счетов), включая авансы и предварительную оплату, в корреспонденции со счетами учета денежных средств и др. При этом суммы выданных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно. Суммы задолженности поставщикам и подрядчикам, обеспеченные выданными организацией векселями, не списываются со счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а учитываются обособленно в аналитическом учете.
Аналитический учет по счету 60 ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по: поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по не оплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным (без счета-фактуры) поставкам; авансам выданным; поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по просроченным оплатой векселям; поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.
В бухгалтерском учете необходимо иметь информацию о расчетах с покупателями и заказчиками, которым была отгружена продукция, для которых выполнены работы или услуги, а также реализованы прочие активы. Учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на активном счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Счет 62 кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов). При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно. При поступлении денежных средств от покупателей делаются следующие проводки: дебет счета 50 "Касса", счета 51 "Расчетные счета" и др. и кредит счета 62 - отражены суммы поступивших от покупателей платежей.
Начисление НДС, причитающегося взносу в бюджет с полученной суммы авансов от покупателей и заказчиков, отражается следующей проводкой: дебет счета 62 и кредит счета 68 "Расчет по налогам и сборам".
Если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя, предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (на сумму погашения задолженности) и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (на величину процента).
Аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по следующим параметрам: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.
Предприятия могут открывать в банках расчетные и текущие счета. Расчетный счет является основным счетом предприятия, через который проводятся все денежные операции без ограничения их перечня. К текущим счетам относятся: валютные счета, ссудные счета, счета по операциям со средствами целевого назначения и т. п.
При наличных и безналичных перечислениях используются следующие денежно-расчетные документы.
Платежное поручение - это поручение банку о перечислении определенной суммы со счета предприятия на счет получателя средств (поставщика).
Платежное требование-поручение - это требование поставщика к покупателю и поручение покупателя своему банку - оплатить стоимость поставленной продукции (работ, услуг) на основании расчетных и отгрузочных документов. Поставщик направляет требование-поручение в банк покупателя, минуя свой банк.
Расчеты по инкассо - это требование о бесспорном списании денежных средств. Аккредитив - это поручение банка, обслуживающего предприятие, иногороднему предприятию, обслуживающему поставщика, производить оплату счетов поставщика за отгруженный товар или оказанные услуги на условиях, предусмотренных в заявлении на открытие аккредитива.
Чек (денежный) - это поручение банку о выдаче со счета предприятия указанной в чеке суммы наличных денег. Денежные чеки являются документами строгой отчетности и выдаются учреждениями банка на основании заявления установленного образца.
Объявление на взнос наличными выписывается при взносе наличных денег на расчетный счет.
Для учета операций по расчетному счету применяется активный счет 51 "Расчетные счета", по дебету которого отражается поступление денежных средств, а по кредиту - их списание. Дебетовое сальдо по счету 51 на каждую дату должно соответствовать остатку денег на расчетном счете в соответствии с выпиской банка. Выписка, которую предприятие ежедневно получает от банка, содержит номер счета предприятия и даты, за которые производились операции по расчетному счету.
В соответствии с правилами, установленными действующим законодательством, все предприятия, независимо от формы собственности, должны хранить свои денежные средства в учреждении банка.
Наличные деньги, полученные кассой, расходуются только на те цели, на которые они были получены (выдача заработной платы, командировочные или хозяйственные расходы).
Предприятие может иметь в своей кассе наличные деньги в пределах лимита их остатка, установленного учреждением банка по согласованию с руководителем этого предприятия. Сверх лимита наличные деньги в кассе могут храниться только во время выдачи заработной платы, не более трех рабочих дней.
Предприятия, имеющие постоянную денежную выручку, по согласованию с банком могут расходовать ее на оплату труда, командировочные и хозяйственные расходы. Всю денежную наличность сверх лимита предприятия обязаны сдавать в банк.
Денежные средства, хранящиеся в кассе, учитывают на синтетическом счете 50 "Касса". В дебет его записывают поступление денежных средств в кассу, а в кредит - выбытие денежных средств из кассы.
К счету 50 "Касса" могут быть открыты следующие субсчета:
50-1 "Касса организации";
50-2 "Операционная касса";
50-3 "Денежные документы" и др.
На субсчете 50-1 "Касса организации" учитывают денежные средства в кассе. Если организация проводит кассовые операции с иностранной валютой, то к счету 50 "Касса" открывают субсчета для обособленного учета движения каждой наличной иностранной валюты.
На субсчете 50-2 "Операционная касса" учитывают наличие и движение денежных средств в кассах остановочных пунктов, речных переправ, судов, в билетных и багажных кассах портов, вокзалов и т. п. Этот субсчет открывается организациями при необходимости.
На субсчете 50-3 "Денежные документы" учитывают находящиеся в кассе организации почтовые и вексельные марки, оплаченные авиабилеты, марки государственной пошлины и другие денежные документы.
Порядок ведения кассовых операций
Денежные средства организаций находятся в кассе в виде наличных денег и денежных документов на счетах в банках, в выставленных аккредитивах, в чековых книжках и т. д. Ведение кассовых операций возложено на кассира, который несет полную материальную ответственность за сохранность принятых ценностей.
Для учета кассовых операций применяются следующие типовые формы первичных документов и учетных регистров: приходный кассовый, расходный кассовый ордер, журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, кассовая книга, книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств.
Поступление денег в кассу и выдачу из кассы оформляют приходными и расходными кассовыми ордерами. Подчистки, помарки и исправления в этих документах не допускаются. Прием и выдача денег по кассовым ордерам могут производиться только в день их составления. Заработную плату, пенсии, премии, стипендии, пособия выдают из кассы по платежным или расчетно-платежным ведомостям. Приходные и расходные кассовые ордера или заменяющие их документы до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов.
Все операции по поступлению и расходованию денежных средств кассир записывает в кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана печатью. Количество листов в ней должно быть заверено подписями руководителей организации и главного бухгалтера. В конце рабочего дня кассир подсчитывает в кассовой книге итоги операций за день и выводит остаток денег в кассе на следующий день. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге запрещаются. При обеспечении полной сохранности документов кассовую книгу можно вести в электронной форме.
В малых организациях, не имеющих в штате кассира, обязанности последнего может исполнять главный бухгалтер или другой работ ник при условии заключения с ним договора о материальной ответственности. В сроки, установленные руководителем организации, а также при смене кассиров производится внезапная ревизия денежных средств и других ценностей, находящихся в кассе.
Дебиторская задолженность - часть оборотных активов организации, направленная на расчеты с физическими и юридическими лицами. Объединение однородных по своему содержанию хозяйственных операций дает возможность выделить однородные объекты учета при отражении расчетных отношений данной организации с другими хозяйствующими субъектами. Для учета дебиторской задолженности действующим планом счетов предусматриваются счета: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др. Дебиторская задолженность в зависимости от сроков ее погашения подразделяется на краткосрочную и долгосрочную, исходя из требований составления бухгалтерской отчетности. По краткосрочной дебиторской задолженности срок ее погашения установлен в течение 12 месяцев с момента возникновения, а по долгосрочной дебиторской задолженности срок ее погашения превышает 12 месяцев с момента постановки на учет.
Кредиторская задолженность представляет собой обязательства организации за поставленные ей товары, работы и услуги, а также другие обязательства в пользу кредиторов, обусловленные прошлыми хозяйственными событиями и сделками. Необходимость исполнения существующих обязательств организации вызывает отток ее экономических ресурсов в пользу кредиторов. Для учета кредиторской задолженности действующим планом счетов предусматриваются счета: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Сальдо по отдельным счетам учета дебиторской и кредиторской задолженности (счет 71, 76 и др.) в балансе отражается развернуто: дебетовое сальдо отражается в активе баланса, а кредитовое сальдо - в пассиве. Общими определяющими критериями учета дебиторской и кредиторской задолженности являются правильность документирования текущих обязательств и расчетов организации, а также соблюдение правил отражения дебиторской и кредиторской задолженности в бухгалтерском балансе.
Предприятие может получать в банке кредит на приобретение материально-производственных запасов, восполнение недостатка собственных оборотных средств, осуществление инвестиционных вложений и другие цели. Предприятие, получившее в банке кредит, должно достоверно отразить в учете и отчетности сумму возникшего перед банком обязательства по возврату основного долга, а также правильно выбрать источник списания затрат на оплату процентов за пользование кредитом.
По срокам кредиты банков делятся на краткосрочные - до 1 года и долгосрочные - свыше 1 года. Соответственно, для учета расчетов с банком по полученным кредитам планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Краткосрочные кредиты банков служат одним из источников формирования оборотных средств организаций. Оптимальным сроком таких ссуд является время оборота средств в кредитуемых хозяйственных процессах. Для этих целей обычно разрабатывают дифференцированные сроки нормативов использования заемных средств во времени, так как в большинстве случаев величина уплачиваемого процента непосредственно зависит от срока, на который выдается ссуда. Долгосрочный банковский кредит в основном выдается на затраты по капитальному строительству, реконструкции и другим капиталовложениям. Такого рода ссуды должны окупиться за счет прибыли, полученной от этих мероприятий.
Проценты по кредиту представляют собой плату за услуги банка, его предоставившего. Общепринятой формой определения процентов являются "годовые проценты", т. е. ставка процента, подлежащая уплате банку за пользование кредитными средствами в течение года. Курсовые разницы по кредитам в иностранной валюте относятся на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Курсовая разница определяется как разница между суммой полученного кредита по курсу на день получения и суммой того же кредита по курсу на день погашения.
На субсчете 55-1 "Аккредитивы" счета 55 "Специальные счета в банках" учитывают наличие и движение денежных средств, находящихся в аккредитивах. Аккредитив - это условное денежное обязательство, принимаемое банкомэмитентом по поручению плательщика, произвести платежи в пользу получателя средств по предъявлении послед ним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку произвести такие платежи. Особенность аккредитивной формы расчетов в том, что оплату платежных документов производят по месту нахождения поставщика сразу после отгрузки им продукции.
Выплаты по аккредитиву производят в течение срока его действия в банке поставщика в полной сумме аккредитива или по частям при представлении поставщиком реестров счетов и транспортных или отгрузочных документов, удостоверяющих отгрузку товара. Реестры счетов должны сдаваться поставщиком в обслуживающее его учреждение банка, как правило, на следующий день после отгрузки товара.
Аккредитив может быть выставлен за счет собственных средств и за счет банковского кредита. В первом случае выставление аккредитива оформляют следующей бухгалтерской записью: дебет счета 55 "Специальные счета в банках", субсчет 1 "Аккредитивы" в корреспонденции с кредитом счета 52 "Расчетные счета".
Когда аккредитив выставляют за счет банковского кредита, составляют следующую запись: дебет счета 55 "Специальные счета в банках", субсчет 1 "Аккредитивы" в корреспонденции с кредитом счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".
Оплату счетов поставщиков с аккредитивного счета оформляют следующей записью: дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с кредитом счета 55 "Специальные счета в банках", субсчет 1 "Аккредитивы". Остаток неиспользованного аккредитива возвращают организации-покупателю и зачисляют на расчетный счет, если аккредитив выставлен за счет собственных средств, или перечисляют в погашение задолженности по ссуде, если аккредитив выставлен за счет банковского кредита.
На субсчете 55-2 "Чековые книжки" счета 55 "Специальные счета в банках" учитывают наличие и движение денежных средств, находящихся на чековых книжках. Расчетный чек содержит письменное поручение владельца счета обслуживающему его банку на перечисление указанной в чеке суммы денег с его счета на счет получателя средств. При поступлении товаров (оказании услуг) плательщик выписывает чек из книжки и передает представителю поставщика или подрядчика, который становится чекодержателем. Чекодержатель представляет выписанный чек в свое учреждение банка, как правило, на следующий день со дня выписки для зачисления денег на его расчетный счет.
Депонирование средств при выдаче чековых книжек у плательщика учитывается на счете 55, субсчет 2 "Чековые книжки", с кредита счетов 51 "Расчетные счета", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". По мере оплаты задолженности чеками их списывают с кредита счета 55 в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Суммы по чекам, выданным, но не оплаченным банком (не предъявленным к оплате), остаются на счете 55, субсчет 2. Суммы оставшихся неиспользованных чеков и возвращенных в банк списывают с кредита счета 55, субсчет 2, в дебет счетов 51, 52, 66 или других счетов. Аналитический учет по субсчету 55-2 ведут по каждой полученной чековой книжке.
На субсчете 55-3 "Депозитные счета" учитывают движение средств, вложенных организацией в банковские и другие вклады. Перечисление денежных средств во вклады отражают по дебету счета 55 и кредиту счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета". При возвращении кредитной организацией сумм вкладов производят обратные бухгалтерские записи. Аналитический учет по субсчету 55-3 "Депозитные счета" ведут по каждому вкладу.
На отдельных субсчетах счета 55 также учитывают движение обособленно хранящихся в банке средств целевого финансирования; поступивших бюджетных средств; средств на финансирование капитальных вложений, аккумулируемых и расходуемых организацией с отдельного счета и т. д.
Подотчетными лицами считаются работники предприятия, получающие авансом наличные денежные средства на предстоящие операционные, административные, командировочные расходы. Выдача наличных денег под отчет должна производиться из кассы предприятия. Размер и сроки выдачи наличных денег под отчет определяются руководителем предприятия, на основании отдельного приказа, по согласованию с обслуживающим банком.
Служебной командировкой считается поездка работника по распоряжению руководителя предприятия для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. За время нахождения в командировке работнику сохраняется заработная плата по месту постоянной работы.
Неизрасходованные наличные деньги, выданные под отчет на командировочные расходы, подлежат сдаче в кассу предприятия не позднее чем через три дня после окончания срока, на который они были выданы. Передача подотчетных сумм третьим лицам не допускается. Работники, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию авансовый отчет об израсходованных суммах с приложением оправдательных документов и вернуть неизрасходованные деньги. Они также имеют право получить сумму перерасходованных средств.
Учет расчетов с подотчетными лицами ведется на активно-пассивном счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами". На сумму денежных средств, выданных под отчет, делается запись: дебет счета 71 в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса". При осуществлении подотчетным лицом хозяйственных расходов в бухгалтерском учете делается запись: дебет счета 10 "Материалы", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", 20 "Основное производство", 41 "Товары" и др. в корреспонденции с кредитом счета 71.
Денежные средства могут быть выданы работнику под отчет на представительские нужды. Состав и нормы расходов на представительские нужды, относимых на общехозяйственные расходы, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), регулируется постановлениями Минфина РФ.
Оплата труда представляет собой денежное выражение той части труда работников в общественном продукте, которая поступает в личное потребление. Предприятие самостоятельно устанавливает формы, системы и размеры оплаты труда, а также другие виды доходов работников. Условия оплаты труда отдельных сотрудников отражаются в контрактах, заключаемых администрацией предприятия с конкретными работниками. В контрактах оговариваются особенности режима рабочего времени и другие условия, связанные со спецификой труда.
Для предприятия затраты живого труда являются важнейшим элементом издержек производства и обращения. Поэтому важное значение имеет наличие экономически обоснованной и достоверной информации о труде и его оплате.
Учет труда и его оплаты должен обеспечить:
- контроль за производительностью труда, количеством и качеством труда, использованием рабочего времени, фондом оплаты труда и фондом потребления;
- осуществление своевременных и правильных расчетов по оплате труда;
- получение данных по труду и его оплате для планирования и оперативного регулирования;
- своевременное составление бухгалтерской и статистической отчетности по труду и его оплате.
Все работающие на предприятии различаются по категориям персонала:
- рабочие - лица, непосредственно занятые в процессе создания материальных ценностей, а также ремонтом, перемещением грузов, перевозкой пассажиров, оказанием материальных услуг;
- руководители - управленческие работники;
- специалисты - работники, занятые инженерно-техническими, экономическими и другими работами;
- служащие - работники, осуществляющие подготовку и оформление документации, учет, контроль.
В списочный состав предприятия включаются все работники, принятые на постоянную, сезонную, а также временную работу. Не включаются в списочный состав работники, не состоящие в штате предприятия, привлеченные по трудовому соглашению для выполнения разовых работ, совместители.
В настоящее время наиболее широкое применение в хозяйственной деятельности организаций нашли повременная и сдельная системы оплаты труда.
При повременной оплате труда заработок работника определяется, исходя из фактически отработанного им времени и тарифной ставки (оклада). Под тарифной ставкой понимается размер вознаграждения за труд определенной сложности, произведенный в единицу времени (час, день, месяц). Ее размер зависит от сложности выполняемых работ.
Размеры тарифных ставок в зависимости от разряда (сложности) выполняемой работы определяются посредством тарифного коэффициента. Тарифный коэффициент первого разряда равен 1 и не может быть ниже минимального месячного размера оплаты труда. Тарифные коэффициенты последующих разрядов показывают, во сколько раз более сложный труд оплачивается выше по сравнению с трудом работника первого разряда.
Повременная система оплаты труда, как правило, применяется при оплате труда руководящего персонала организации, работников вспомогательных и обслуживающих производств, а также лиц, работающих по совместительству.
Сдельная оплата труда основана на начислении заработной платы работнику по конечным результатам его труда. В основу расчета при сдельной оплате труда берется сдельная расценка, которая представляет собой размер вознаграждения, подлежащего выплате работнику за изготовление им единицы продукции или выполнение определенной операции.
В зависимости от способа организации труда сдельная оплата труда подразделяется на индивидуальную и коллективную (бригадную). При индивидуальной сдельной оплате труда вознаграждение работника за его труд целиком зависит от количества произведенной в индивидуальном порядке продукции, ее качества и сдельной расценки. При коллективной (бригадной) сдельной оплате труда заработок всей бригады определяется с учетом фактически выполненной работы и ее расценки, а оплата труда каждого работника бригады (коллектива) зависит от объема произведенной всей бригадой продукции и от количества и качества его труда в общем объеме работ.
При организации учета труда и его оплаты необходимо обеспечить решение следующих задач:
- учет расчетов по оплате труда с каждым работником организации;
- учет затрат на оплату труда как элемента себестоимости продукции.
Состав затрат на оплату труда как элемента себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливается Правительством РФ. В на стоящее время в состав затрат на оплату труда включаются:
- выплата заработной платы;
- стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты;
- премии;
- выплаты компенсирующего характера: надбавки за работу в ночное время, за совмещение профессий, за сверхурочную работу, за работу в тяжелых, вредных условиях;
- стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания и продуктов;
- оплата очередных и дополнительных отпусков;
- другие виды оплат.
Учет расчетов по оплате труда регламентируется основными положениями по учету труда и заработной платы, положением о порядке обеспечения пособиями по государственному страхованию, положением о порядке выплаты дивидендов по акциям и процентов по облигациям и др.
Учет расчетов по оплате труда и другим выплатам с каждым из работающих ведется в аналитических счетах (лицевых счетах), открываемых на каждого работника. Для идентификации работающих каждому присваивается табельный номер, и он указывается во всех документах, связанных с расчетами по оплате труда. Учет расчетов по оплате труда в лицевых карточках ведется нарастающим итогом в течение года. Лицевые счета работников должны храниться в архиве предприятия в течение 75 лет.
Учет начисления и выдачи заработной платы и других оплат ведется на пассивном счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Начисление основной заработной платы производится на основании первичных документов: табелей, нарядов и др. По ним ежемесячно составляется ведомость распределения заработной платы. Дополнительная заработная плата начисляется на основании документов, подтверждающих право работника на оплату за непроработанное время, по среднему заработку.
Для учета расчетов с персоналом по заработной плате, с бюджетом по налогам и социальному страхованию применяются счета: 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 68 "Расчеты по налогам и сборам".
На счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражается информация о расчетах по заработной плате, вознаграждениям, премиям, пособиям, дивидендам и т. д. По кредиту счета отражаются начисленные работнику суммы, по дебету - удержания, вы платы и депонированная сумма. Остаток на счете показывается развернуто: переплата по дебету, невыплаченная сумма - по кредиту.
По кредиту счет 70 корреспондирует с дебетом счетов: 08 "Вложения во внеоборотные активы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 44 "Расходы на продажу", 69 "Ра счеты по социальному страхованию и обеспечению", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 96 "Резервы предстоящих расходов" и др.
По дебету счет 70 корреспондирует с кредитом счетов: 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.
На счете 68 отражается информация о налогах, включая налог на доходы физических лиц: по кредиту - сумма удержанного налога, а по дебету - сумма, перечисленная в бюджет. При удержании налога кредит счета 68 корреспондирует с дебетом счета 70; на суммы, перечисленные в бюджет, дебетуется счет 68 и кредитуется счет 51.
На счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" отражается информация о расчетах с бюджетом по пенсионному обеспечению, социальному страхованию, обязательному медицинскому страхованию. По кредиту счет 69 (аналогично счету 70) корреспондирует со счетами издержек производства и обращения, а по дебету - со счетами 50, 51, 70.
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом РФ. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и свое временностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Налоговый учет служит инструментом отражения финансовых отношений между организацией и государством. Способы и методы ведения налогового учета должны использоваться в течение всего года с поправкой на изменения в законодательстве. Отличие налогового учета от бухгалтерского заключается в том, что налоговый учет осуществляется исключительно в целях налогообложения. Он должен обеспечить прозрачность всех операций, связанных с деятельностью налогоплательщика и его финансового положения. Необходимость налогового учета определена тем, что система бухгалтерского учета не всегда достаточна для определения налогооблагаемой базы.
Если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения соответствует порядку группировки и отражения в бухгалтерском учете, то регистры бухгалтерского учета могут быть заявлены налогоплательщиком как регистры налогового учета. Следовательно, объекты, учтенные в подобных регистрах, будут учтены для исчисления налоговой базы в размерах и порядке, предусмотренном как в бухгалтерском учете, так и в законодательстве о налогах и сборах. В случае, если предприятием принимается единая система бухгалтерского и налогового учета, то величина прибыли определяется однозначно, т. е. балансовая прибыль становится налогооблагаемой прибылью.
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований. Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).
Общие правила взимания налогов установлены Налоговым кодексом РФ. Каждый налог имеет самостоятельный объект обложения. В соответствии с НК в РФ устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные.
Федеральными признаются налоги и сборы, установленные НК РФ и обязательные к уплате на всей территории РФ. Региональными признаются налоги и сборы, установленные НК РФ и законами субъектов РФ и обязательные к уплате на территории этих субъектов. Местными признаются налоги и сборы, установленные НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления и обязательные к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.
К федеральным налогам относятся:
- налог на добавленную стоимость;
- акцизы;
- налог на прибыль организаций;
- налог на доходы физических лиц;
- единый социальный налог;
- таможенная пошлина;
- налог на добычу полезных ископаемых и др.
К региональным налогам относятся:
- налог на имущество организаций;
- налог с владельцев транспортных средств;
- налог на недвижимость;
- региональные лицензионные сборы и др.
К местным налогам относятся:
- земельный налог;
- налог на имущество физических лиц;
- налог на рекламу;
- налог на наследование и дарение;
- местные лицензионные сборы и др.
Налог на добавленную стоимость (НДС) представляет собой форму изъятия в бюджет добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства товаров, работ и услуг. Налогоплательщиками НДС являются: организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ. Не являются плательщиками налога организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения или на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих налогоплательщиков без учета налога на добавленную стоимость не превысила в совокупности 1 млн рублей. Переход на упрощенную систему налогообложения, уплату единого налога на вмененный доход, а также освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС не освобождают организации и индивидуальных предпринимателей от обязанностей налогового агента по НДС, т. е. от удержания налога у источника выплаты и уплаты его в бюджет.
В налоговую базу включается выручка от продажи товаров (работ, услуг), определяемая из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных в денежной и/или натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Выручка (расходы) в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату продажи товаров (работ, услуг) или фактического осуществления расходов. Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Объектом обложения налогом на добавленную стоимость являются следующие операции:
1) операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (в т. ч. предметов залога и передача по соглашению о предоставлении отступного или новации), передача имущественных прав, а также передача имущества на безвозмездной основе;
2) операции по передаче на территории РФ товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль;
3) операции по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4) операции по ввозу товаров на таможенную территорию РФ.
Налогообложение производится по ставке 0 % при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы полного пакета документов согласно НК РФ, а также работ и услуг, связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров. Положение распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке товаров, импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги). Налогообложение производится по ставке 10 % при реализации некоторых продовольственных товаров, товаров для детей, а также периодических печатных изданий и медицинских товаров на основании перечня товаров, утвержденного Правительством РФ. При реализации других товаров, работ и услуг налогообложение производится по налоговой ставке 18 %. В некоторых случаях необходимо применение расчетных ставок.
При продаже товаров (работ, услуг) по разным налоговым ставкам налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок НДС налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке. Сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно для разных налоговых баз.
Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с НДС, используются активный счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и пассивный счет 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Счет 19 имеет следующие субсчета:
19-1 "НДС при приобретении основных средств";
19-2 "НДС по приобретенным нематериальным активам";
19-3 "НДС по приобретенным материально-производственным запасам".
По дебету счета 19 соответствующего субсчета организация отражает суммы НДС, уплаченные (причитающиеся к уплате) по приобретенным материально-производственным запасам, основным средствам, не материальным активам, товарам и другим ценностям в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 71 "Расчеты с подотчетными лицами".
Суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета, списываются с кредита счета 19 "НДС по приобретенным ценностям", соответствующего субсчета в дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", после оплаты поставщикам (подрядчикам) за оприходованные и принятые на учет материальные ценности.
Организации должны определять налоговую базу по НДС и начислять НДС к уплате в бюджет на раннюю из дат:
- на день отгрузки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;
- на день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав.
Суммы НДС, фактически полученные от покупателей и заказчиков за проданные им товары, работы, услуги, отражаются по кредиту счета 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", и дебету счетов учета продаж. Сумма налога, выделенная отдельно в первичных документах по отгруженной продукции (работам, услугам) в составе выручки от продажи, отражается по кредиту счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции с дебетом счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Одновременно указанная сумма налога отражается по дебету счетов 90, 91 и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС".
Бухгалтерская прибыль (убыток) формируется по правилам, предусмотренным Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль", ПБУ 18/02.
Налогооблагаемая прибыль (убыток) - налоговая база по налогу на прибыль организаций, рассчитанная в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. В налоговом учете расходами признаются лишь те суммы, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль. Бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль различаются вследствие несовпадения подходов к признанию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Эти несоответствия порождают разницу между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.
Налог на прибыль, рассчитанный на основании бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде, называется условным расходом (доходом) по налогу на прибыль. Для его расчета используется формула:
Условный расход (доход) по налогу на прибыль = Бухгалтерская прибыль (убыток) отчетного периода х Ставка налога на прибыль.
Для отражения этих сумм к счету 99 "Прибыли и убытки", который является источником начисления налога на прибыль, открывается специальный субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль".
По итогам отчетного периода, после расчета суммы налога на бухгалтерскую прибыль, делается одна из следующих проводок:
- дебет счета 99, субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль", и кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - начислен условный расход по налогу на прибыль;
- дебет счета 68 и кредит счета 99, субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль" - начислен условный доход по налогу на прибыль (при наличии бухгалтер ского убытка).
После этого определяется разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (убытком), которые образуются в результате различных правил учета доходов и расходов по правилам бухгалтерского учета и НК РФ. С учетом разницы корректируется начисленный условный доход (расход) по налогу на прибыль.
Акцизы - это косвенные налоги, включаемые в цену товара. Для учета хозяйственных операций, связанных с акцизами, используется счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет "Акцизы по оплаченным материальным ценностям" и счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по акцизам".
Суммы акцизов, уплаченных поставщиками за подакцизные товары, используемые в качестве сырья для производства подакцизных товаров, по которым засчитывается акцизный платеж, организация отражает бухгалтерской записью: дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет "Акцизы по оплаченным материальным ценностям", в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.
Суммы акцизов, предусмотренные в составе выручки от реализации товаров, отражаются следующей записью: дебет счета 90 "Продажи" в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет "Расчеты по акцизам".
Суммы акцизов по материальным ценностям, учитываемых по дебету счета 19, субсчет "Акцизы по оплаченным материальным ценностям", списываются в уменьшение задолженности перед бюджетом по акцизам по мере списания на производство оприходованных и оплаченных материальных ценностей с кредита счета 19 в дебет счета 68, субсчет "Расчеты по акцизам".
Фактическая себестоимость подакцизных товаров (без учета акцизов), используемых для производства других товаров, не облагаемых акцизами, отражается по кредиту счетов 21 "Полуфабрикаты собственного производства" или 43 "Готовая продукция" в корреспонденции с дебетом счета 20 "Основное производство". Одновременно по этим товарам сумма акцизов отражается по кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по акцизам" в корреспонденции с дебетом счета 20. Суммы акцизов, перечисленные в бюджет, - по дебету счета 68, субсчет "Расчеты по акцизам" в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета".
Единый социальный налог (ЕСН) зачисляется в Федеральный бюджет РФ, Фонд социального страхования РФ и Фонды обязательного медицинского страхования РФ и предназначен мобилизировать средства для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.
Налогоплательщиками единого социального налога, а также страхового взноса на обязательное пенсионное страхование признаются:
- работодатели, производящие выплаты наемным работникам. К ним относятся организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями;
- индивидуальные предприниматели, адвокаты, не являющиеся работодателями.
Учет ЕСН и расчетов по нему ведется на пассивном счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Учет расчетов с каждым фондом осуществляется на соответствующих субсчетах счета 69 на основании расчетов бухгалтера, выписок из расчетного счета и платежных поручений на перечисление средств.
Отчисления по ЕСН производятся от начисленной заработной платы и других приравненных к ней выплат по установленному тарифу. Базовая ставка единого социального налога составляет 26 %, в том числе:
- в Пенсионный фонд РФ - 20 %;
- в Фонд социального страхования РФ - 3,2 %;
- в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования РФ - 0,8 %;
- в территориальные фонды обязательного медицинского страхования - 2 %.
Не начисляется ЕСН на такие выплаты, как компенсация за неиспользованный отпуск, выходное пособие при увольнении, различные виды денежных пособий, компенсационные выплаты (суточные по командировкам), все виды пенсий и пособий по социальному страхованию и некоторые другие.
Сумма ежемесячного авансового платежа по единому социальному налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
Балансовая прибыль предприятия включает три основных элемента: прибыль (убыток) от реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг; прибыль (убыток) от реализации основных средств и иного имущества предприятия; финансовые результаты от внереализационных операций.
Прибыль от реализации продукции (работ, услуг) - это финансовый результат, полученный от основной деятельности предприятия, которая может осуществляться в любых видах, зафиксированных в его уставе и не запрещенных законом. Прибыль от реализации продукции рассчитывается как разность между выручкой от реализации (без НДС и акцизов) и затратами на производство и реализацию. Прибыль от выполнения работ или оказания услуг рассчитывается аналогично прибыли от реализации продукции.
Прибыль (убыток) от реализации основных средств и иного имущества предприятия - это финансовый результат, не связанный с основными видами деятельности предприятия. Он отражает прибыль (убыток) от прочей реализации, к которой относится продажа различных видов имущества, числящегося на балансе предприятия.
Финансовые результаты от внереализационных операций - это прибыль (убыток) по операциям различного характера, не относящимся к основной деятельности пред приятия и не связанным с реализацией продукции, основных средств, иного имущества предприятия, выполнения работ, оказания услуг. В состав внереализационных прибы лей (убытков) включается сальдо полученных и уплаченных штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций, а также другие доходы:
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- доходы от переоценки товаров;
- поступления сумм в счет погашения дебиторской задолженности, списанной в прошлые годы;
- положительные курсовые разницы по валютным счетам и операциям в иностранной валюте;
- проценты, полученные по денежным средствам, числящимся на счетах предприятия.
К внереализационным доходам (убыткам) также относятся результаты по операциям с ценными бумагами, сдачи имущества в аренду, долевого участия в деятельности других предприятий.
Доходы от обычных видов деятельности отражаются по счету 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка". К ним относятся выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. По этому же счету, субсчет 2 "Себестоимость продаж", отражаются расходы по обычным видам деятельности, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров.
При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и т. д. отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и т. д. списывается с кредита счетов 43 "Готовая продукция", 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство" и других соответствующих счетов в дебет счета 90 "Продажи".
К счету 90 "Продажи" могут быть открыты субсчета:
90-1 "Выручка";
90-2 "Себестоимость продаж";
90-3 "Налог на добавленную стоимость";
90-4 "Акцизы";
90-9 "Прибыль/убыток от продаж", причем этот субсчет предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.
Записи по первым четырем субсчетам производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы" и кредитового оборота по субсчету 90-1 "Выручка" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.
Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж".
Операционные и внереализационные доходы и расходы организации обобщаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". К нему открываются следующие субсчета:
91-1 "Прочие доходы";
91-2 "Прочие расходы";
91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".
По кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", в течение отчетного периода находят отражение операционные доходы:
- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;
- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности;
- внереализационные доходы и др.
По дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", в течение отчетного периода находят отражение операционные расходы:
- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собствен ности;
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
- внереализационные расходы и др.
Записи по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно списывается с субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы" (кроме субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".
Для учета конечного финансового результата используется счет 99 "Прибыли и убытки". Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту отражаются прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный пери од показывает конечный финансовый результат отчетного периода.
На счете 99 "Прибыли и убытки" в течение отчетного года отражаются:
- прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в корреспонденции со счетом 90 "Продажи";
- сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы";
- потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т. п.) - в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. п.;
- начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".
По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счетов 75 "Расчеты с учредителями" и 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
Учет валютных операций и валютных ценностей на предприятии ведется в той же системе счетов, что и учет рублевых операций и ценностей. Порядок учета операций по счету 52 "Валютные счета" аналогичен порядку учета операций по счету 51 "Расчетные счета", основанием для записей по счету является выписка банка, в котором открыт валютный счет. При этом расчеты и имущество в иностранной валюте следует учитывать обособленно, на специально открываемых субсчетах соответствующих счетов бухгалтерского учета. Помимо обычных составляющих учетные записи на этих субсчетах должны также включать валютный курс, использованный для расчета рублевого эквивалента хозяйственных операций, отражаемых данными записями.
Рубли - обязательная, но не единственная денежная единица, используемая в системе бухгалтерского учета. Параллельно с записями в рублях денежные средства на валютных счетах, операции в иностранной валюте должны отражаться в валюте расчетов и платежей по ее номиналу.
При составлении бухгалтерского баланса проводится переоценка валютных ценностей с целью более точного отражения финансового состояния предприятия. Переоценке подвергаются все денежные статьи бухгалтерского баланса, выраженные в иностранных валютах (остатки на валютных счетах, платежные документы, дебиторская задолженность и т. д.). Переоценка проводится ежемесячно. Возникающие курсовые разницы накапливаются на специальном субсчете "Курсовые разницы" счета 91 "Прочие доходы и расходы", сальдо которого затем относится на счет 99 "Прибыли и убытки" (или на другие счета, в зависимости от требований налогового законодательства).
Неденежные статьи переоценке не подлежат. К ним относятся следующие статьи: основные средства, нематериальные активы, сырье, материалы, уставный капитал, нераспределенная прибыль и т. п., которые учитываются в балансе организации в рублевом эквиваленте по курсу на момент их приобретения (получения).
Организации (юридические лица) имеют право открывать валютный счет на территории РФ в любом банке, уполномоченном Центральным банком РФ на проведение операций с иностранными валютами. Обычно банки открывают счета по отдельным видам иностранных валют. Можно открывать счета сразу в нескольких валютах, что позволяет избежать конверсии валюты из одной в другую, осуществляемой за плату по действующему курсу международного валютного рынка на день совершения операции.
Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах в банках на территории страны и за рубежом используют счет 52 "Валютные счета". По дебету счета 52 отражается поступление денежных средств на валютные счета предприятия. По кредиту счета 52 отражается списание денежных средств с валютных счетов предприятия. Операции по валютным счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов. К счету 52 "Валютные счета" могут быть открыты субсчета:
52-1 "Транзитные валютные счета";
52-2 "Текущие валютные счета";
52-3 "Валютные счета за рубежом".
Субсчет 52-1 "Транзитные валютные счета" открывается для зачисления в полном объеме поступлений в иностранной валюте. Субсчет 52-2 "Текущие валютные счета" открывается организациями для учета средств, оставшихся в распоряжении организации после совершения всех операций по счету в соответствии с валютным законодательством. С кредита счета 52, субсчет 2 "Текущие валютные счета", валюта списывается в безналичном и наличном порядке. Снятие наличной иностранной валюты разрешается на оплату расходов, связанных с командированием работников организаций в иностранные государства, а также по специальному разрешению Банка России.
Валютные счета за рубежом открываются организациям, получившим разрешение Центрального банка РФ на открытие счетов в иностранных банках. На субсчете 52-3 "Валютные счета за рубежом" отражается движение средств в иностранной валюте на валютных счетах за рубежом.
Если зачисление иностранной валюты на текущий валютный счет организации производится в день покупки иностранной валюты, то по операциям покупки составляют следующие бухгалтерские записи:
- дебет счета 57 "Переводы в пути" и кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму поручения на покупку иностранной валюты;
- дебет счета 52 "Валютные счета", субсчет 2 "Текущий валютный счет", и кредит счета 57 "Переводы в пути" - на сумму купленной иностранной валюты;
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - начислено комиссионное вознаграждение банку за покупку иностранной валюты.
Если день зачисления иностранной валюты на текущий валютный счет не совпадает с днем покупки валюты, то возникает курсовая разница, которая отражается на счетах 91 "Прочие доходы и расходы" и 57 "Переводы в пути" (положительная - по дебету счета 57 и кредиту счета 91, отрицательная - по дебету счета 91 и кредиту счета 57).
Покупка и продажа валюты осуществляются, как правило, по курсу рубля по отношению к иностранной валюте, отличному от установленного ЦБ РФ на дату совершения операции. Финансовый результат, возникающий от несовпадения указанных курсов, отражается, так же как и курсовая разница, на счете 91 "Прочие доходы и расходы".
Операции по продаже иностранной валюты оформляются следующими бухгалтерскими записями:
- дебет счета 57 "Переводы в пути" и кредит счета 52 "Валютные счета", субсчет 1 или 2 - на стоимость иностранной валюты, подлежащей продаже;
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 51 "Расчетные счета" и др. - на расходы, связанные с продажей иностранной валюты;
- дебет счета 51 "Расчетные счета" и кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" - на сумму выручки за проданную иностранную валюту;
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 57 "Переводы в пути" - списана проданная иностранная валюта;
- дебет счета 99 "Прибыли и убытки" и кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" - на сумму убытка, полученного от продажи иностранной валюты;
- дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - на сумму прибыли, полученной от продажи иностранной валюты.
Курсовая разница - это разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих активов и обязательств, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.
Курсовой разницей, связанной с формированием уставного капитала, признается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах. Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, подлежат отнесению на ее добавочный капитал. Положительные курсовые разницы относят на увеличение счетов по учету расчетов с учредителями с кредита счета 83 "Добавочный капитал", а отрицательные отражаются по дебету счета 83 и кредиту счетов учета расчетов.
В бухгалтерском учете и отчетности также отражается курсовая разница, возникающая при полном или частичном погашении дебиторской или кредиторской задолженности, пересчете стоимости активов и обязательств организации и т. д.
Курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты организации (кроме операции по формированию уставного капитала) как внереализационные расходы. Курсовые разницы должны учитываться на счете 91 "Прочие доходы и расходы". По дебету этого счета отражают отрицательные курсовые разницы в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др., а по кредиту - положительные курсовые разницы.
Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата расчета или за который составлена бухгалтерская отчетность.
Информационная ценность бухгалтерской отчетности, несомненно, повышается, если она предварительно проверена со ответствующей аудиторской службой. Известно, что аудитор в ходе проверки и по завершении ее обязан проанализировать состояние бухгалтерского учета, установить соответствие хозяйственно-финансовых операций действующим законам и подзаконным актам; установить правильность постановки учета и достоверность бухгалтерской отчетности.
В формы отчетности включаются показатели, необходимые для формирования достоверности и полного представления о финансовом состоянии организации, ее финансовых результатах и финансовой устойчивости. При этом отдельные показате ли, которые несущественны для того, чтобы их выделять в формы отчетности, могут быть достаточно существенными, чтобы раск рыть их в приложении и дополнении к отчетности.
Финансовая (бухгалтерская) отчетность предприятия - это информационная база управления финансами, единая система данных об имущественном и финансовом положении предприятия и о результатах его хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.
Финансовая (бухгалтерская) отчетность включает в себя:
- бухгалтерский баланс;
- отчет о прибылях и убытках;
- приложения (отчет о движениях денежных средств, отчет об изменениях капитала);
- пояснительную записку;
- аудиторское заключение (в случае необходимости).
Финансовая (бухгалтерская) отчетность является открытой, и поэтому организация должна обеспечить возможность для пользователей ознакомиться с ней, а в случаях, предусмотренных законодательством, опубликовать ее не позднее 1 июня года, следующего за отчетным.
Наряду с годовой отчетностью составляется промежуточная, за месяц, квартал, нарастающим итогом с начала года. Основные требования к бухгалтерской отчетности:
- достоверное и полное представление о финансовом положении предприятия и его финансовых результатах;
- нейтральность при формировании бухгалтерской отчетности: она должна составляться в интересах не отдельных групп, а всех заинтересованных пользователей - инвесторов, работников, заимодавцев, поставщиков и подрядчиков, покупателей и заказчиков, органов власти и т. д.;
- последовательность в отчетности, состоящая в том, что ее содержание и формы последовательны от одного отчетного периода к другому;
- сопоставимость показателей, в связи с чем они отражаются в отчетности как минимум за два года (отчетный и предшествующий). При несопоставимости за предшествующий период показатели корректируются по установленным правилам, что должно быть раскрыто в пояснении к отчетности.
В отчетности обособленно должны приводиться показатели в случае их существенности. Существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 %.
Бухгалтерская отчетность составляется на русском языке и в валюте Российской Федерации (для предприятий всех форм собственности, в том числе и с долевыми или полными инвестициями иностранного капитала).
В случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета составляется также сводная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов дочерних и зависимых обществ, находящихся на территории РФ и за ее пределами. Сводная бухгалтерская отчетность - это система показателей, отражающая финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций, являющихся юридическими лицами.
Сводная годовая бухгалтерская отчетность предоставляется учредителям головной организации, другим заинтересованным пользователям в определенные сроки и в порядке, предусмотренном в учредительных документах головной организации, если иное не установлено законодательством РФ. При составлении сводной бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей активов и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности группы взаимосвязанных организаций.
Составление сводной бухгалтерской отчетности предусматривает консолидирование в бухгалтерском учете организаций показателей головного и дочерних обществ и включение данных об участии в зависимых обществах. Организации, осуществляющие составление сводной бухгалтерской отчетности, устанавливают объем предоставляемой им дочерними и зависимыми обществами бухгалтерской отчетности, необходимой для составления сводного отчета.
Достоверность сводных отчетов подтверждается заключением независимого аудитора. Поскольку в сводной отчетности объединяются отчеты разных хозяйственных обществ, то при аудиторской проверке прежде всего выявляется сфера консолидации отчетности, проверяются документы, являющиеся основанием для консолидации. При этом оцениваются методы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, их объективность и сопоставимость в условиях консолидированной отчетности применительно ко всем организациям, вошедшим в сферу консолидации.
Бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и перечисленные выше дополнительные данные приложения к ним могут служить солидной информационной основой для экономическо го анализа хозяйственной деятельности организаций. На их основе можно судить о выполнении обязательств прежде всего перед акционерами, инвесторами, покупателями, а также о возможных финансовых затруднениях, ведущих порой к кризисному финансовому состоянию.
Приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать следующие дополнительные данные:
✓ о наличии и движении в течение отчетного периода: нематериальных активов, основных средств, арендованных основных средств, финансовых вложений, дебиторской задолженности:
✓ об изменениях в капитале (уставном, резервном, добавочном и др.) организации;
✓ о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных; количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично; номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционерного общества, ее дочерних и зависимых обществ;
✓ о составе и наличии резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода, отдельных видов кредиторской задолженности;
✓ об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (деятельности);
✓ о составе затрат на производство (издержках обращения), внереализационных доходах и расходах;
✓ о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;
✓ о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности; прекращенных операциях; аффилированных лицах; государственной помощи; прибыли, приходящейся на одну акцию.
В Федеральном законе "О бухгалтерском учете" отмечено, что пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.
В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием.
Пояснения, дополнения и приложения к отчетности являются важной ее составной частью в соответствии с требованиями МСФО. В зарубежной литературе пояснениям часто уделяется большее внимание, чем самим формам. Многие утверждают, что наш век - это век пояснений и дополнений отчетности.
Форма No 1
Образцы отчетных форм, в частности формы No 1, облегчены, поскольку сняты расшифровки статей, в том числе нематериальных активов, долгосрочных финансовых вложений. Вместе с тем в состав внеоборотных активов введены новые статьи "Отложенные налоговые активы" и "Отложенные налоговые обязательства". Однако это лишь внешнее изменение, в соответствии с вновь принятым ПБУ изменился подход к формированию отдельных строк баланса.
Особо следует обратить внимание на справку о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, что связано с дальнейшим разнообразием хозяйственных операций, осуществляемых организациями.
Форма No 2
Аналогичные изменения внесены в "Отчет о прибылях и убытках" (ф. No 2). В этой форме сняты расшифровки выручки и себестоимости по видам деятельности, чтобы организация сама смогла отразить структуру деятельности в пояснениях и дополнениях к отчетности, кроме того, в соответствии с требованиями МСФО объединены внереализованные и операционные доходы и расходы в единый раздел "Прочие доходы и расходы", что снимает многие противоречия, которые возникали при группировке доходов и расходов, отличных от основной деятельности.
Принципиально изменился блок формирования налогооблагаемой прибыли, в котором отражаются отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и определяется текущий налог на прибыль.
К форме No 2 также дана расшифровка отдельных составляющих прибылей и убытков, где раскрыты курсовые разницы по операциям в иностранной валюте, списание дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, отчисления и оценочные резервы, возмещение убытков, причиненных неисполнением или недостаточным исполнением обязательств, прибыли (убытки) прошлых лет.
Форма No 3
Большое значение для анализа финансовых результатов имеет своевременное формирование резервов, созданных на случай чрезвычайных ситуаций, оценочных резервов, резервов предстоящих расходов. Эти данные раскрываются во II разделе формы No 3 "Резервы".
Самостоятельное значение для получения информации о финансовом состоянии и устойчивости организации имеют справ ки, в которых приведен расчет чистых активов и, что особенно важно, расходы по обычным видам деятельности и капитальные вложения во внеоборотные активы.
Расширение информации в форме No 3 имеет особое значение для принятия инвестиционных решений, в частности для финансово-кредитных организаций - при предоставлении кредитов; для партнеров - при предоставлении займов; для оценки предприятия и заключения сделок по слиянию, разделению, вы делению и поглощению компаний, которые становятся все более распространенными на рынке недвижимости России.
Форма No 4
Поскольку большое значение для эффективных хозяйственных связей субъекта хозяйствования имеет его платежеспособность, для экономического анализа финансового состояния важны постоянный контроль, оперативный и текущий анализ движения денежных средств. Эти данные находят отражение в "Отчете о движении денежных средств" (форма No 4). Эта форма так же претерпела существенные изменения и стала существенно более информативной.
Во-первых, в ней отражены данные за два года, что позволяет выявить изменения денежных средств в динамике.
Во-вторых, в форме выделены три потока денежных средств - от обычной, инвестиционной и финансовой деятельности с расшифровкой на правлений потока, что очень важно, так как все виды деятельности рассматриваются как постоянные, в них отражены новые направления деятельности предприятия, характерные для рыночной экономики, - продажа текущих активов и приобретение вместо них новых, доходные вложения материальных средств, приобретение и продажа дочерних предприятий и др.
В-третьих, в новом варианте формы по текущей деятельности показано не только движение денежных средств при взаимодействии с внешними партнерами, но и расчеты с коллективом работников - денежные средства на оплату труда. В-четвертых, более полно раскрыты результаты финансовой деятельности.
В-пятых, показано влияние изменения курса валют на изменение рублевого потока денежных средств.
Таким образом, на основе современной отчетности и пояснений к ней становиться возможно получить достаточно широкую информацию, необходимую для анализа и оценки эффективности деятельности организации.
Пояснительная записка и приложение к балансу, форма No 5
Большое внимание уделяется самостоятельному формированию приложений к балансу (формы No 5), в которых пользователь может найти пояснения к изменению основных показателей форм отчетности и оценить "качество" этих изменений (напри мер, рост основных фондов может быть связан с приобретением новых фондов или их переоценкой; рост прибыли может быть обеспечен изменением цен, увеличением объема производства или снижением себестоимости и т. п.); задача разделов формы No 5 состоит в раскрытии причин изменения показателей отчет ных форм.
Важное значение имеет и пояснительная записка. Это связано с рядом причин:
✓ изменения в организации бухгалтерского учета определяют множество свобод по учету отдельных операций (начислению амортизации, учету быстро изнашивающихся предметов, списанию затрат на производство, формированию резервов и т. п.), выбор предприятия фиксируется в учетной политике, которая отражается в пояснительной записке и помогает пользователям отчетности правильно воспринимать ее данные;
✓ в связи с необходимостью адаптации организации к изменениям внешней среды и требованиям клиентов субъект хозяйствования часто меняет ассортимент своей продукции, клиентов, рынки сбыта продукции, что отражается в отчетности по сегментам. Поскольку эти данные могут иметь весьма большое значение, то они либо включаются как отдельные разделы в приложение No 5, либо даются в пояснительной записке;
✓ частые изменения во внешних и внутренних условиях функционирования субъекта хозяйствования и как следствие разная "цена" фактора роста эффективности производства также требуют развернутых пояснений к формам отчетности;
✓ органической частью отчетности становится аудиторское заключение с выражением мнения независимого эксперта о достоверности отчетности; этой составляющей отчетности уделяется все большее внимание, так как аудитор, как правило, дает оценку финансовому состоянию организации.
Форма No 6
В 1998 г. приказом Минфина России "О внесении изменений и дополнений в приказ Министерства финансов РФ от
12.11.90 г. No 97" от 20.10.98 No 47/1 введена новая форма отчетности для общественных организаций "Отчет о целевом использовании полученных средств" (форма No 6). Эта форма позволяет контролировать поступление средств в качестве вступительных, членских, добровольных взносов и их расходование в течение отчетного периода.
В приложении к приказу Министерства финансов РФ от 06.07.1999 г. No 43н о порядке заполнения форм годового отчета была дана характеристика всех показателей, отраженных в бухгалтерской отчетности.
Некоммерческим организациям рекомендуется включить в состав бухгалтерской отчетности "Отчет о целевом использовании полученных средств" (форма No 6).
В понятие МСФО объединена совокупность следующих документов:
- Предисловие к положениям МСФО;
- принципы подготовки и представления финансовой отчетности;
- стандарты;
- разъяснения к ним.
Таким образом, объектом стандартизации, осуществляемой Комитетом по МСФО, является финансовая отчетность.
В Предисловии к положениям МСФО кратко излагаются цели и порядок деятельности Комитета по МСФО, а также разъясняется порядок применения международных стандартов. Принципы подготовки и представления финансовой отчетности определяют основы подготовки и представления финансовой отчетности для внешних пользователей.
Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой систему принятых в общественных интересах положений о порядке подготовки и представления финансовой отчетности. Эти стандарты применяются в силу их признания различными регулирующими организациями по всему миру с учетом важности гармонизации правил составления финансовой отчетности и поддержки деятельности Комитета по МСФО. Стандарты предназначены для подготовки финансовой отчетности, пользователи которой полагаются на нее как на основной источник финансовой информации о компании.
Разъяснения Международных стандартов финансовой отчетности подготавливаются Постоянным комитетом по разъяснениям и принимаются правлением Комитета по МСФО. В них толкуются положения стандартов, содержащие неоднозначные или неясные решения. Они обеспечивают единообразное применение стандартов и повышение сопоставимости финансовой отчетности, подготавливаемой на основе МСФО.
Система МСФО предназначена для составления финансовой отчетности любых торговых, производственных и иных коммерческих компаний (включая банки, страховые компании и иные финансовые институты) независимо от вида деятельности, отраслевой принадлежности и организационно-правовой формы. Она пригодна для использования как в частном, так и в государственном секторе.
Основные принципы МСФО
В соответствии со стандартами МСФО основополагающими бухгалтерскими допущениями являются метод начисления и принцип непрерывности деятельности.
Сущность метода начисления заключается в том, что результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения. Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, к которым относятся. Благодаря этому финансовая отчетность информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с выплатой или получением денежных средств, но и об обязательствах заплатить деньги в будущем и о денежных ресурсах, которые будут получены организацией в будущем.
Принцип непрерывности деятельности заключается в следующем: финансовая отчетность организации обычно составляется на основе допущения, что предприятие будет действовать в обозримом будущем. Предполагается, что организация не будет существенно сокращать масштабы своей деятельности и не будет ликвидирована.
Качественные характеристики финансовой отчетности:
- понятность: информация, представленная в финансовой отчетности, должна быть доступной для понимания пользователем, который имеет достаточные знания в сфере деловой и экономической деятельности;
- уместность: информация является уместной, когда она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или исправлять их прошлые оценки;
- надежность: информация является надежной, когда в ней нет существенных ошибок и искажений и когда пользователи могут положиться на нее, как правдиво представляющую соответствующие факты и события;
- сопоставимость: пользователи должны иметь возможность сопоставлять финансовую отчетность компании за
разные периоды времени, а также финансовую отчетность разных компаний. Сведения об изменении методологии измерения и отражения финансовых результатов должны сообщаться в учетной политике компаний.
Аудиторская деятельность - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.
Аудит осуществляется в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности", другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами по проведению аудиторской деятельности, изданными в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности". Аудиторская проверка осуществляется не позднее первого квартала года, следующего за отчетным.
Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Обязательный аудит - ежегодная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя, если такая проверка является для них обязательной в соответствии с требованиями законодательства.
Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ. Форма, содержа ние и порядок предоставления аудиторского заключения определяются федеральными стандартами аудиторской деятельности.
Бухгалтерский баланс - это сгруппированные в определенном порядке и обобщенные сведения о величине хозяйственных средств и их источников в едином денежном измерителе на конкретный момент времени. Баланс является отчетным документом и составляется на последний день отчетного периода.
Бухгалтерский баланс состоит из двух частей: одна называется активом, а вторая - пассивом. Активы - это то, чем предприятие владеет, пассивы - это то, что предприятие должно. Итоги актива и пассива баланса равны между собой. Это вытекает из принципа построения баланса: в активе и пассиве отражаются одни и те же хозяйственные средства и их источники, но рассмотренные с двух сторон (в активе - по составу, в пассиве - по источникам). Итог баланса носит название валюта баланса .
В результате хозяйственных операций происходит изменение средств и источников предприятия. Каждая операция затрагивает не менее двух статей бухгалтерского баланса. Сумма по операции записывается в двух счетах: в дебет одного счета и в кредит другого. Такая запись называется способом двойной записи .
Указание дебетуемого, кредитуемого счетов и суммы отражаемой операции называется бухгалтерской проводкой . Взаимосвязь между счетами в результате двойной записи называется корреспонденцией , а счета, которые в ней участвуют, - корреспондирую щими .
Синтетические счета предназначены для учета информации о составе и движении хозяйственных средств предприятия и их источниках в обобщенном виде и в едином денеж ном выражении. Аналитические счета открываются в развитие определенного синтетического счета в разрезе видов, частей, статей учтенных на нем объектов, где это требуется в натуральном выражении. При этом сальдо, дебетовый и кредитовый обороты одного синтетического счета должны быть равны соответственно сумме сальдо, сумме дебетовых и сумме кредитовых оборотов всех относящихся к нему аналитических счетов.
В зависимости от назначения, содержания и порядка составления различают несколько видов бухгалтерского баланса.
Сальдовый баланс характеризует в денежной оценке активы предприятия и источники их образования по состоянию на определенную дату. Баланс составляется бухгалтерией организации путем подсчета остатков (сальдо) по счетам.
Оборотный баланс помимо остатков активов и источников их образования на начало и конец периода содержит данные об их движении (дебетовые и кредитовые обороты) за отчетный период.
Вступительный баланс (начальный) - первый баланс, составляемый на дату регистрации организации. Актив такого баланса характеризует состав имущества хозяйствующего субъекта, с которым начинается его деятельность, а пассив - источники его возникновения. Вступительный баланс содержит меньше статей, чем последующие балансы, отражающие результаты хозяйственной деятельности за определенный период времени. Перед составлением вступительного баланса, как правило, проводятся инвентаризация и оценка имеющихся ресурсов организации.
Заключительный баланс - отчетный документ о производственно-финансовой деятельности организации за определенный период времени. Он составляется на основе проверенных бухгалтерских записей (выверка оборотов по счетам, проверка активов инвентаризацией).
Ликвидационный баланс предназначен для характеристики имущественного состояния организации на дату прекращения ее деятельности как юридического лица.
Предварительный баланс разрабатывается заранее на конец отчетного периода с учетом ожидаемых изменений в составе имущества организации. Основой для составления такого баланса служат фактические данные о состоянии активов и пассивов предприятия на момент его составления и ожидаемые данные о хозяйственных операциях, которые будут совершены до окончания отчетного периода.
Баланс-брутто включает в себя регулирующие статьи.
Баланс-нетто - баланс, из которого исключены регулирующие статьи "Амортизация основных средств", "Амортизация нематериальных активов" и др.
Аванс (от фр. avance) - денежная сумма, выдаваемая в счет условленного платежа (задаток) или в счет расходов, по которым счет будет дан впоследствии (авансовые суммы); 2) "делать авансы" - давать обещания, заигрывать.
Авизо (от ит. aviso) - банковское письмо, уведомляющее получателя о посылке векселя, товара, о переводе денег.
Ажио (от ит. aggio) - экономическое повышение курса денежных знаков, векселей и ценных бумаг (акций и облигаций) против их номинальной стоимости.
Ажур (от фр. a jour - в день) - в бухгалтерии, состояние бухгалтерского учета, при котором все счетные записи делают в день совершения хозяйственных операций; в более широком смысле - когда учетно-вычислительные работы выполняются в установленные графиком сроки.
Аккредитив (от лат. accreditivus - доверительный; нем. Akkreditiv; фр. accreditif, англ. letter of credit) - 1) обязательство банка произвести по просьбе и указанию импортера платеж экспортеру (при наличных расчетах) или акцептировать тратту, выставленную экспортером (при расчетах в кредит), в пределах определенной суммы и срока и против предусмотренных документов (обычно коносамента, страхового полиса, счета-фактуры); 2) именная ценная бумага, удостоверяющая право лица, на имя которого она выписана, получить указанную в А. сумму полностью или по частям в банке другого города за границей в течение определенного срока (денежный А.).
Актив (от лат. activus - деятельный, действительный) - одна из сторон бухгалтерского баланса, отражающая хозяйственные средства по составу и размещению.
Акцепт (от лат. acceptus - принятый) - 1) согласие на предложение вступить в договор; 2) принятие документа к платежу путем подписи на векселе, счете.
Амортизация (от англ. amortization) - процесс постоянного перенесения стоимости используемых средств труда по частям на создаваемую продукцию, целевое накопление денежных средств и их последующее применение для возмещения изношенных средств труда.
Анализ (от греч. аnalysis - разложение, расчленение, разбор) - метод исследования путем разложения предметов и явлений на составные части.
Аннулировать (от лат. annullare - уничтожать) - упразднять, отменять, объявлять недействительным.
Антидемпинговое законодательство (англ. antidumping legislation) - антидемпинговые меры государства по сдерживанию импорта, исходя из национальных экономических интересов.
Аренда (от лат. arendare - отдавать внаймы) - наем на срок, главным образом недвижимости (помещений, земли и т. д.), за определенную плату с правом пользования и извлечения доходов.
Арендатор - лицо, взявшее что-либо в аренду.
Аудит (от лат. audit - он слышит) - 1) проверка финансовой деятельности компании аудитором; 2) анализ, оценка финансовой, маркетинговой деятельности компании, эффективности ее организационной структуры (операционный А.); 3) проверка соответствия деятельности компании правилам, установленным государственными органами, или законодательным нормам (А. соответствия деятельности). А. проводится по инициативе руководства компании (как правило, силами внутренних аудиторов) либо по запросу.
Аудитор (от англ. auditor) - ревизор, осуществляющий проверку деятельности компании (аудит). Внутренний А. - служащий той же компании, деятельность которой он проверяет. Внешний А. - независимый ревизор, не являющийся служащим проверяемой компании.
Баланс (от фр. balance - весы) - состояние хозяйственных средств и источников ределенную дату в денежном выражении.
Баланс внешнеторговый - соотношение стоимости экспорта и импорта товаров за определенный период времени (месяц, квартал, год и т. д.). Б. в. включает как фактически оплаченные, так и осуществленные в кредит товарные сделки.
Бланк (от фр. blаnс - белый) - лист бумаги с печатным заголовком организации, предназначенный для составления документа по определенной форме.
Боны (от фр. bons) - краткосрочные долговые обязательства, выпускаемые казначейством, муниципальными органами, частными фирмами и используемые их держателями в качестве покупательного и платежного средства.
Брутто (от итал. brutto - грубый) - 1) вес брутто; 2) валовый доход без вычета расходов.
Бухгалтер (от нем. buchhalter - от buch - книга и halten - держать) - специалист по организации и ведению бухгалтерского учета.
Бухгалтерский документ - письменная регистрация хозяйственной операции.
Бухгалтерский счет - способ группировки, систематизации и регистрации информации о состоянии средств, источников, хозяйственных процессов.
Бухгалтерский учет - сплошное, непрерывное взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности организации на основании документов, в различных измерителях.
Бюджет (от англ. budjet) - 1) роспись (сбалансированная смета) денежных доходов и расходов государства, предприятия, учреждения, семьи на определенный период. Если расходная часть сметы превышает доходную, то Б. сводится с дефицитом. Превышение доходов над расходами образует положительный остаток Б.; 2) предположительное исчисление ожидаемых доходов и расходов государства, учреждения или отдельного лица на определенный срок.
Валюта (от ит. valuta - цена, стоимость) - денежная система, принятая в данной стране и денежная единица данной страны.
Вексель (от нем. wechsel - перемена, размер) - возникшее долговое обязательство об уплате определенному лицу или предъявителю векселя определенной суммы в определенный срок.
Верификация (от лат. verus - истинный, facere - делать) - проверка документов, расчетов и т. п.
Выходное пособие - единовременное пособие, выдаваемое работнику при увольнении его с работы в случае ликвидации организации, сокращения штатов и др.
Гарант (от фр. garant - поручитель) - государство, организация, лицо, предоставляющие определенные гарантии.
Главная книга - учетный регистр синтетического учета, открываемый на год.
Гудвил - неосязаемые активы, которые приводятся в балансовых отчетах некоторых фирм сразу после перечисления постоянных активов.
Двойная запись - метод бухгалтерского учета, при котором каждая хозяйственная операция отражается дважды: в дебете одного счета, а в кредите другого счета в одной и той же сумме.
Дебет (от лат. debet - он должен) - название левой стороны бухгалтерских счетов. Все хозяйственные операции записываются в Д. одного и кредите другого счета. В активных счетах Д. означает увеличение учитываемых сумм, а в пассивных - уменьшение.
Дебитор (от лат. debitor) - должник.
Денежный измеритель - один из измерителей в бухгалтерском учете, при помощи которого получают показатели в денежном выражении. Т. е. однообразные хозяйственные явления обобщаются в единой денежной оценке. Применение Д. и. обусловлено наличием товарно-денежных отношений.
Депонировать (от лат. deponere) - отдавать на хранение; делать взнос, вклад.
Дивиденд (от лат. dividendus - подлежащий разделу) - часть прибыли, полученной акционерным обществом, которая должна быть распределена среди акционеров.
Долевое обязательство (англ. sharing commitment) - документ, составленный с участием нескольких кредиторов или должников.
Должник (от англ. debtor) - одна из сторон в долговом обязательстве, от которой другая сторона (кредитор) вправе требовать совершения определенного действия (передачи имущества, выполнения работ, уплаты денег) или воздержания от определенного действия.
Доля заемного капитала - взаимоотношение между различными по происхождению составляющими капитала (в денежном выражении) и используемым капиталом организации. Также может обозначаться термином - левераж.
Доля меньшинства - акции, принадлежащие дочерней компании, помимо акций материнской компании, плюс соответствующая часть накопленной нераспределенной прибыли.
Доля рынка - процентная доля продаж продукта определенной компании в общем, объеме продаж этого продукта.
Дотация - денежные средства для компенсации потерь, обеспечения прибыльности убыточным предприятиям.
Доу-Джонс (индекс) - обобщающий показатель, характеризующий уровень деловой активности и конъюнктуры. Представляет собой индекс акций Нью-Йоркской фондовой биржи.
Долгосрочные кредиты и займы - кредиты и займы, выдаваемые на срок более 1 года.
Журнал-ордер - учетный регистр, применяемый при журнально-ордерной форме учета.
Забалансовые счета - счета, на которых учитываются ценности, не принадлежащие данной организации, но временно у нее находящиеся.
Закрытие счетов - записи на счетах бухгалтерского учета, после чего они не имеют сальдо. Например, ежемесячно закрывают счет 90 "Продажи", счет 91 "Прочие доходы и расходы", относя суммы на счет 99 "Прибыли и убытки".
Запись линейная - хозяйственная операция, записываемая таким образом, что сумма по дебету и кредиту счета отражается по одной строке. Например, журнал-ордер по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Запись хронологическая - регистрация хозяйственных операций в хронологическом порядке.
Инвентаризационная опись - документ, в котором отражаются данные по проведению инвентаризации.
Инвентаризация (от лат. inventarium - роспись, опись) - точная и подробная опись имущества. Сличение фактических остатков с учетными данными путем перевешивания, перемеривания, пересчета.
Инвентарная карточка - учетный регистр, предназначенный для учета каждого отдельного объекта основных средств.
Калькулятор - работник, составляющий калькуляцию.
Калькуляция (от лат. calculatio - счисление) - исчисление всех элементов себестоимости продукции, товара, выполненных работ и услуг.
Кассовая книга - учетный регистр для ведения кассовых операций в течение года.
Клиринг (от англ. clearing) - система безналичных расчетов по ценным бумагам, товарам и услугам посредством зачета встречных требований и обязательств.
Книги бухгалтерские - сброшюрованные свободные листы определенного формата и графления.
Комбинированные документы (от лат. combinare) - 1) соединять, сочетать; 2) документы, содержащие в себе ряд признаков других документов. Например, приходный кассовый ордер - комбинированный документ, поскольку является распорядительным и исполнительным документом бухгалтерского оформления.
Кредит (от лат. credit - он верит) - в бухгалтерском учете правая сторона счета.
Кредит (от лат. creditum - ссуда, долг; credere - верить) - предоставление в долг товаров или денег.
Лизинг (от англ. leasing) - долгосрочная аренда различных оборудования, транспортных средств, сооружений производственного назначения, при которых арендатор постепенно погашает задолженность по мере использования имущества.
Ликвидность - 1) возможность превращения статей актива (банка, предприятия) в деньги; 2) легкость реализации, превращения материальных ценностей в деньги.
Ликвидность абсолютная - отношение денежных средств к текущим обязательствам.
Линейность - принятое бухгалтерами и менеджерами допущение о том, что доходы и затраты организации не зависят от уровня деятельности и/или объема выпускаемой продукции.
Маржинальная прибыль - разница между выручкой от реализации и переменными затратами на реализуемые изделия, услуги.
Мемориал (от ит. memoriale - памятная запись) - бухгалтерская книга для ежедневных записей торговых операций.
Мемориально-ордерная форма учета - одна из форм бухгалтерского учета.
Накладная (от англ. waybill) - документ, которым оформляется акт отпуска и приема различных товаров; регулирует отношения между перевозчиком, отправителем и получателем груза.
Налоги - обязательные платежи в бюджет.
Наложенный платеж - способ расчетов при куплепродаже товаров или за почтовую пересылку. При продаже с Н. п. передача товаров покупателю производится после уплаты тому, кто доставит товар, определяемой суммы, указанной продавцом при отправлении. Отправителю переводится уплаченная получателем товара сумма с удержанием стоимости перевода.
Неликвиды - 1) не пользующийся спросом товар; 2) трудно реализуемые изделия.
" Ноу-хау " (от англ. know-how - букв. знать как) - новейшие достижения, технологии производственного опыта, практического умения, приносящие выгоду в процессе хозяйственной деятельности организации.
Норма прибыли - показатель, иногда используемый при оценке инвестиций, основанный на сопоставлении прибыли и потока денежных средств.
Носитель затрат, источник затрат - деятельность, требующая определенных затрат.
Оборотные ведомости - обобщение данных синтетических счетов; аналитических - к определенному синтетическому счету.
Оперативный учет - один из видов хозяйственного учета. Его отличительная особенность - быстрота обеспечения данных; не всегда отражается в документах, может передаваться по телефону, телеграфу, факсу и т. д.
Отчет о прибылях и убытках, операционный отчет - документ, выпускаемый регулярно, через определенные интервалы и относящийся к определенному периоду времени, предназначенный для внутреннего у правленческого контроля, в котором отражены как затраты, так и выручка.
Отчет о движении денежных средств - документ, в котором отражены приток и отток денежных средств. Как правило, ведется ежедневная запись.
Отчетность - завершающий этап учетной работы. Составляется документация, отражающая имущественное, финансовое положение, финансовые результаты деятельности организации на определенную дату.
Оферта (от лат. offertus - предложенный; англ. offer) - предложение продавца, направленное покупателю, о продаже партии товара на определенных условиях. Фирму, сделавшую такое предложение, называют оферентом.
Пассив (от лат. passivus - страдательный, недеятельный) - правая часть баланса, отражающая хозяйственные средства по источникам их образования.
Пассивные счета - синтетические счета, на которых отражаются хозяйственные средства по источникам их образования.
План счетов бухгалтерского учета - систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета.
Развернутое сальдо - сальдо в активно-пассивных счетах, оно может быть и дебетовое и кредитовое.
Расходы будущих периодов - произведенные в текущее время, но относящиеся к будущим отчетным периодам.
Регулирующие счета - счета, корректирующие основные счета.
Сальдо (от ит. saldo - расчет) - остаток.
Сводные листы - учетные регистры большого формата.
Синтетические счета - предназначены для обобщающей группировки и учета хозяйственных средств, источников, процессов в организации.
Сторно (от ит. storno - перевод счета) - исправление неправильной записи ("красное сторно").
Счет первого порядка - синтетический счет, входящий в наименование счетов плана счетов.
Тип (от греч. typos - отпечаток, образ) - типы изменений в балансе, вызываемые хозяйственными операциями.
Типовой план счетов - план счетов бухгалтерского учета, который используется всеми организациями.
Трудовые измерители - применяют для выражения хозяйственных явлений в рабочих днях, часах, минутах, т. е. в количестве затраченного труда, исчисленного в единицах времени.
Унификация (от лат. unio - единство) - приведение к единой норме, единой форме, единообразию.
Условия платежа - договорно-правовые реквизиты, которые определяют, будет продаваться товар на условиях наличного платежа или в кредит.
Учетная политика организации - принятая совокупность способов ведения бухгалтерского учета первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
ФИФО - метод бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей по цене первой по времени приобретения поступившей партии.
Форс-мажор (от англ. force major) - возникновение чрезвычайных и неотвратимых обстоятельств, результатом которых является невыполнение условий договора.
Франчайзинг (от англ. franchising) - соглашение, заключаемое на основе контрактов типа "франчайз". Суть его состоит в том, что крупная "родительская фирма" предоставляет мелкой частной фирме право в течение определенного времени, в специально отведенном месте, с возможностью выбора участка вести свое дело. А главное + "родительская фирма" дает своему младшему партнеру право торговать своей продукцией под маркой "родителя". За такую услугу начинающий бизнесмен уплачивает вступительный взнос (в США сумма взноса составляет от 25 до 100 тысяч долларов) и отчисляет определенный процент с оборота в пользу "родительской" фирмы (от 3 до 12 %).
Хозяйственная операция (от лат. operatic - действие) -
хозяйственные действия, в результате которых изменяются хозяйственные средства по видам и размещению и по источникам образования.
Хозяйственный учет - количественное отражение и качественная характеристика хозяйственной деятельности организации.
Целевое финансирование - средства, предназначенные для осуществления мероприятий целевого назначения и поступившие от других организаций, лиц, бюджета. Учет ведется на синтетическом счете 86 "Целевое финансирование".
Чек (от англ. cheque, check) - вид ценной бумаги, специальный документ, содержащий письменное распоряжение банку выдать или оплатить указанную в чеке сумму.
Шахматная ведомость - учетный регистр, применяемый при упрощенной форме учета.
Эмитент (от лат. emittens - выпускающий) - учреждение или организация, выпускающие ценные бумаги.
Юридический адрес - официально зарегистрированный, занесенный в реестр адрес юридического лица.
Юридическое лицо - организация, имеющая в собственности, полном хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, отвечающая по своим обязательствам этим имущество, а также выступающая в суде, арбитражном суде и третейском суде от своего имени. Юридическое лицо действует на основании устава, учредительного договора, либо только учредительного договора.
Алексеева Г. Н. Теория бухгалтерского учета. - Тамбов, 2004.
Баканов М. И., Мельник М. В., Шеремет А. Д. Теория экономического анализа: Учебник / Под ред. М. И. Баканова. - 5-е изд., перераб. и доп., - М., 2005.
Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. П. С. Безруких. - М., 2004.
Кондаков Н. П. Самоучитель по бухгалтерскому учету. - М., 2009.
Коноплицкий В. А. , Филина А. И. Экономический словарь. Толково-терминологический. - М., 2007.
Левчаев П. А. Финансы предприятий национальной экономики, 1998.
Любушин Н. П., Жаринов В. В., Бородина Н. В. Теория бухгалтерского учета: Учеб. пособие для вузов / Под ред. проф. Н. П. Любушина. - 2-е изд., перераб. и доп. - М., 2003.
Руденко В. И. Бухгалтерский учет: Конспект лекций. - М., 2004
Федосова Т. В. Бухгалтерский учет. - Таганрог, 2007.
Экономический анализ: Учебник для вузов / Под ред. Л. Т. Гиляровской. - 2-е изд., доп. - М., 2004.

domain: accounting