LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, a rendu l'arrêt suivant : N° M 20-83.235 F-D N° 01467 GM 1ER DÉCEMBRE 2021 CASSATION PARTIELLE M. SOULARD président, R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E ________________________________________ AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS _________________________ ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, DU 1ER DÉCEMBRE 2021 Mme [D] [F] a formé un pourvoi contre l'arrêt de la cour d'appel de Paris, chambre 5-14, en date du 27 mai 2020, qui pour fraude fiscale et blanchiment, l'a condamnée à dix-huit mois d'emprisonnement avec sursis, 750 000 euros d'amende, a ordonné une mesure de confiscation et de publication et a prononcé sur les demandes de l'administration fiscale, partie civile, et sur les intérêts civils. Des mémoires, en demande et en défense, ainsi que des observations complémentaires, ont été produits. Sur le rapport de Mme Fouquet, conseiller référendaire, les observations de la SCP Piwnica et Molinié, avocat de Mme [D] [F], les observations les observations de la SCP Foussard et Froger, avocat de Monsieur le Directeur général des finances publiques, de Monsieur le Directeur général des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, de l'Etat français, représenté par Monsieur le Ministre de l'action et des comptes publics, et les conclusions de M. Petitprez, avocat général, après débats en l'audience publique du 4 novembre 2021 où étaient présents M. Soulard, président, Mme Fouquet, conseiller rapporteur, Mme de la Lance, conseiller de la chambre, et M. Maréville, greffier de chambre, la chambre criminelle de la Cour de cassation, composée en application de l'article 567-1-1 du code de procédure pénale, des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt. Faits et procédure 1. Il résulte de l'arrêt attaqué et des pièces de procédure ce qui suit. 2. Le 21 décembre 2016, le directeur régional des finances publiques d'Ile de France, sur avis conforme de la commission des infractions fiscales, a déposé plainte à l'encontre de Mme [D] [F] auprès du procureur de la République pour fraude fiscale aggravée au cours des années 2009 à 2012. Il lui était reproché d'avoir volontairement minoré ses déclarations d'impôts sur le revenu au titre des années 2009 à 2011 et ses déclarations d'impôt sur la fortune au titre des années 2010 à 2013. 3. L'administration fiscale a fait état d'informations obtenues à la suite d'une demande d'assistance administrative internationale auprès des autorités fiscales américaines dont il résultait les éléments suivants : Mme [F] était bénéficiaire d'un compte personnel ouvert le 1er janvier 2005 auprès de [1] à New York et fermé le 2 novembre 2009 sur lequel figurait l'équivalent de la somme de 4,5 millions d'euros. Ces fonds avaient été transférés le 18 juin 2008 sur un autre compte, ouvert auprès de la même banque, au nom de la société [3], créée en 2006 dans les Iles Vierges Britanniques et dont Mme [F] était la directrice et la seule détentrice de l'ensemble des titres (la société [3]). Ces deux comptes avaient généré des intérêts, les revenus générés par les avoirs de la société [3] étant de 7114 euros en 2010 et de 13 322 euros en 2011. Un troisième compte avait été ouvert le 2 janvier 2013 dans la même banque au nom d'une société dénommée [2] (la société [2]), immatriculée aux Iles Vierges Britanniques le 18 janvier 2012 et dont Mme [F] était également la directrice et la seule détentrice des parts sociales. Un virement du solde du compte de la société [3] vers le compte de la société [2] avait eu lieu courant 2013. 4. L'administration fiscale a dénoncé le fait que Mme [F] s'était abstenue de déclarer les revenus de capitaux mobiliers provenant des bénéfices de cette société et les avoirs détenus sur ce compte par l'intermédiaire de cette société. Le montant des droits éludés s'élevait à la somme de 148 218 euros pour l'impôt sur le revenu de 2009 à 2011 et à la somme de 120 222 euros pour l'impôt sur la fortune de 2010 à 2013. 5. A l'issue de l'enquête préliminaire, Mme [F] a été poursuivie du chef de fraude fiscale aggravée par les circonstances que les faits ont été réalisés ou facilités au moyen de comptes bancaires ouverts auprès d'organismes établis à l'étranger, et par l'interposition d'une personne morale établie à l'étranger, d'une part pour ne pas avoir déclaré, entre 2010 et 2013, au titre de l'impôt sur le revenu, les revenus de capitaux mobiliers procurés par les sociétés [3] et [2], immatriculées aux Iles Vierges Britanniques, au titre des années 2009, 2010 et 2011, d'autre part pour ne pas avoir déclaré au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune les avoirs détenus au travers de ces mêmes sociétés,(au titre des années 2010, 2011,2012, 2013), les revenus et avoirs étant versés et détenus sur des comptes bancaires ouverts auprès de la banque [1] à New York et alors que Mme [F] était l'unique associée de ces sociétés dont elle était également le seul bénéficiaire économique. 6. Elle a également été poursuivie du chef de blanchiment pour avoir, depuis courant 2006 jusqu'à fin 2016, dissimulé une partie de ses avoirs et des revenus qu'ils ont générés par l'intermédiaire de comptes bancaires ouverts dans les livres de la banque [1] (compte personnel ouvert du 31 octobre 2008 au 1er décembre 2009) et de la banque [1] à New York (compte personnel ouvert en juillet 2005 et comptes ouverts au nom des sociétés [3] le 5 février 2007 et Riverside en février 2013, sociétés toutes deux immatriculées aux Iles Vierges Britanniques dont elle était l'unique bénéficiaire économique), avoirs et revenus produits par ces derniers eux-mêmes non déclarés à l'administration fiscale au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune, de la contribution exceptionnelle sur la fortune et de l'impôt sur le revenu des personnes physiques. 7. Par jugement du 4 février 2019, le tribunal correctionnel de Paris a déclaré Mme [F] coupable des faits reprochés et l'a condamnée à dix-huit mois d'emprisonnement avec sursis et à une amende de 100 000 euros. 8. Sur l'action civile, il a déclaré recevable la constitution de partie civile de la direction régionale des finances publiques et celle de l'Etat français, et a condamné Mme [F] à payer à ce dernier la somme de 20 000 euros à titre de dommages et intérêts. 9. La prévenue, le procureur de la République et les parties civiles ont formé appel du jugement. Examen de la demande de sursis à statuer 10. La Cour de cassation juge que même lorsque le prévenu de fraude fiscale justifie de l'existence d'une procédure pendante devant le juge de l'impôt tendant à une décharge de l'imposition pour un motif de fond, le juge pénal n'est pas tenu de surseoir à statuer jusqu'à ce qu'une décision définitive du juge de l'impôt soit intervenue. Par exception, il peut prononcer, dans l'exercice de son pouvoir souverain, le sursis à statuer en cas de risque sérieux de contrariété de décisions, notamment en présence d'une décision non définitive déchargeant le prévenu de l'impôt pour un motif de fond (Crim., 11 septembre 2019, pourvoi n° 18-81.980, publié au bulletin). 11. En l'espèce, il ne résulte pas des éléments de la procédure qu'il existerait un risque sérieux de contrariété entre les décisions des juridictions pénales et administratives. 12. En effet, d'une part, la cour administrative d'appel a débouté Mme [F] de ses demandes tendant à ce qu'elle soit déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008 à 2013 et des pénalités y afférentes. 13. D'autre part, la décision du juge judiciaire susceptible d'intervenir au sujet des droits de mutation contestés relatifs à la somme de 4,5 millions d'euros, versée à Mme [F] par Mme [P], est sans incidence sur la présente affaire, Mme [F] n'étant poursuivie pour ces faits ni au titre de la fraude fiscale, ni au titre du blanchiment. 14. Par ailleurs, le renvoi à la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle concernant la compatibilité avec le droit de l'Union du cumul des poursuites et des sanctions pénales et fiscales portant sur de mêmes faits (Crim., 21 octobre 2020, pourvoi n° 19-81.929) ne saurait justifier qu'il soit sursis à statuer dans la présente affaire jusqu'à la décision de cette juridiction dès lors que l'imposition sur le revenu et sur la fortune n'entre pas dans le champ d'application du droit de l'Union. 15. En conséquence, il n'y a pas lieu de surseoir à statuer. Examen des moyens Sur le deuxième moyen pris en sa seconde branche, le troisième moyen et le cinquième moyen pris en sa première branche 16. Ils ne sont pas de nature à permettre l'admission du pourvoi au sens de l'article 567-1-1 du code de procédure pénale. Sur le premier moyen Enoncé du moyen 17. Le moyen critique l'arrêt attaqué en ce qu'il a écarté l'extinction de l'action publique des chefs de fraude fiscale relatifs à l'impôt sur la fortune et de blanchiment de cette infraction, alors « que le principe de rétroactivité de la loi plus douce impose que les règles nouvelles qui suppriment une incrimination, s'appliquent aux faits commis antérieurement ; qu'en déclarant Mme [F] coupable de fraude fiscale au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune, faits commis entre 2010 et 2013, tandis que l'article 31 de la loi du 30 décembre 2017 a supprimé cet impôt, la juridiction a méconnu les articles 7 de la convention européenne des droits de l'homme, 31 de la loi du 31 décembre 2017, 1741 du code général des impôts, 112-1 et 112-4 du code pénal, 591 et 593 du code de procédure pénale. » Réponse de la Cour 18. Il résulte de l'article 112-1 du code pénal que le principe de l'application immédiate de la loi pénale plus douce ne trouve pas à s'appliquer lorsque les poursuites ont été engagées à raison d'un comportement qui reste incriminé et que les sanctions encourues n'ont pas été modifiées dans un sens moins sévère. 19. En l'espèce, pour écarter le moyen tiré de l'extinction de l'action publique, en application du principe de rétroactivité de la loi pénale plus douce, l'arrêt attaqué rappelle que l'article 31 de la loi n° 2017- 1837 du 30 décembre 2017 a abrogé, pour l'avenir, l'impôt de solidarité sur la fortune. 20. Il relève que la loi de finances pour 2018, en son article 31, qui abroge un impôt et y substitue un autre, est étrangère au champ d'application de l'article 112-1 alinéa 2 du code pénal puisqu'elle n'abroge, ni ne modifie aucune incrimination et ne concerne aucune pénalité. 21. Les juges ajoutent que la Cour de cassation considère de manière constante que la disparation de l'impôt après la commission des faits est sans effet sur la constitution de l'infraction, en rappelant que l'article 1741 du code général des impôts n'a cessé de réprimer tout fait de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt commis antérieurement à l'abrogation de la réglementation fiscale concernée. 22. En statuant ainsi, la cour d'appel a fait l'exacte application des textes visés au moyen. 23. Ainsi, le moyen doit être écarté. Sur le deuxième moyen pris en sa première branche Enoncé du moyen 24. Le moyen, en sa première branche, critique l'arrêt attaqué en ce qu'il a déclaré Mme [F] coupable de fraude fiscale, alors « que ne constituent pas des revenus imposables, les actions ou parts détenues par une personne physique dans une entité juridique établie hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié lorsque cette entité juridique est établie dans un Etat ayant conclu avec la France une convention d'assistance si l'exploitation ne peut être regardée comme constitutive d'un montage dont le but serait de contourner la législation fiscale française ; que lorsque l'entité juridique ne répond pas à ces conditions, il appartient à la personne poursuivie d'apporter la preuve que l'exploitation ne constitue pas un montage artificiel ayant pour but de contourner la législation française ; que la cour d'appel a retenu, pour entrer en voie de condamnation « la création de la société [3] dans un Etat non coopératif » et l'absence de preuve apportée par la prévenue tandis qu'à la date des faits reprochés, soit de 2010 à 2013, l'Etat étranger avait signé une convention d'assistance avec la France ; que dès lors la cour d'appel n'a pas justifié sa décision et a méconnu les articles 6 et 7 de la convention européenne des droits de l'homme, 123 bis et 1741 du code général des impôts, 591 et 593 du code de procédure pénale. » Réponse de la Cour 25. Selon l'article L. 123 bis 1. du code général des impôts sont imposables en France les revenus générés par des avoirs détenus à l'étranger par une personne physique fiscalement domiciliée en France par l'intermédiaire d'une entité juridique dont les actifs sont principalement financiers et soumise à un régime fiscal privilégié. 26. Selon le 4. bis du même texte, lorsque l'entité est établie dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement ayant une portée similaire à celle prévue par la directive 2010/24/ UE du Conseil du 16 mars 2010 concernant l'assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives aux taxes, impôts, droits et autres mesures et qui n'est pas un Etat ou territoire non coopératif au sens de l'article 238-0 A, l'imposition en France des revenus générés par cette entité est subordonnée à l'existence d'un montage artificiel destiné à contourner l'application de la loi fiscale française. 27. En l'espèce, pour écarter le moyen tiré de ce qu'aucun impôt sur le revenu n'était dû au titre de l'article 123 bis du code général des impôts, l'arrêt attaqué retient notamment que les éléments tirés de l'enquête démontrent que Mme [F] a détenu, sans l'avoir déclaré aux services fiscaux français, la totalité des parts d'une société établie dans un pays à fiscalité privilégiée, et qu'elle n'a pas été en mesure de justifier d'une activité économique effective de ladite société, ni en procédure, ni devant la cour. Il relève que lorsqu'elle avait été entendue, la prévenue n'avait d'ailleurs pas contesté l'absence d'exercice effectif d'une activité économique aux Etats Unis, même si devant la cour, elle est revenue sur cette reconnaissance en arguant de la location de bureaux à New-York. 28. Les juges énoncent que la création de la société [3] dans un Etat non coopératif, qui a été longtemps cachée à l'administration fiscale, jusqu'à ce que la réponse des autorités américaines l'établisse sans conteste possible, avait en réalité pour seul objet d'opacifier le schéma d'un compte bancaire aux Etats-Unis non déclaré à l'administration fiscale française par l'interposition d'une société sise aux Iles Vierges Britanniques. 29. En statuant ainsi, par des motifs relevant de son appréciation souveraine, dont il résulte que la détention des parts de la société [3] par Mme [F] était constitutive d'un montage artificiel destiné à contourner l'application de la loi fiscale française, peu important en conséquence que cette société ait été établie dans un pays ayant signé avec la France, postérieurement à sa création, une convention d'assistance fiscale, la cour d'appel a justifié sa décision. 30. Dès lors, le moyen doit être écarté. Mais sur le moyen relevé d'office et mis dans le débat Vu l'article 112-1 du code pénal : 31. Aux termes de ce texte, nul contravention, nul délit, nul crime ne peuvent être punis de peines qui n'étaient pas édictées par la loi avant qu'ils fussent commis. 32. Par suite, une loi instituant une nouvelle incrimination ou une circonstance aggravante nouvelle d'une infraction préexistante ne peut s'appliquer à des faits antérieurs à son entrée en vigueur. 33. En condamnant la prévenue du chef de fraude fiscale aggravée par les circonstances que les faits ont été réalisés ou facilités au moyen d'une part de comptes ouverts ou de contrats souscrits auprès d'organismes établis à l'étranger, d'autre part de l'interposition de personnes physiques ou morales ou de tout organisme, fiducie ou institution comparable établis à l'étranger pour des faits commis de 2009 à 2013, alors que les circonstances aggravantes prévues par les 1° et 2°de l'article 1741 du code général des impôts, introduites par la loi n° n°2013-1117du du 6 décembre 2013 n'étaient, à la date des faits, prévues par aucun texte de loi, la cour d'appel a méconnu les textes susvisés et les principes ci-dessus rappelés. 34. La cassation est par conséquent encourue. Portée et conséquences de la cassation 35. La cassation à intervenir ne concerne que les dispositions relatives à la déclaration de culpabilité du chef de fraude fiscale aggravée et aux peines. Les autres dispositions seront donc maintenues. PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu d'examiner les autres moyens, la Cour : CASSE et ANNULE l'arrêt susvisé de la cour d'appel de Paris, en date du 27 mai 2020, mais en ses seules dispositions ayant déclaré Mme [F] coupable de fraude fiscale aggravée et relatives aux peines, toutes autres dispositions étant expressément maintenues ; Et pour qu'il soit à nouveau statué, conformément à la loi, dans les limites de la cassation ainsi prononcée, RENVOIE la cause et les parties devant la cour d'appel de Paris autrement composée, à ce désignée par délibération spéciale prise en chambre du conseil ; ORDONNE l'impression du présent arrêt, sa transcription sur les registres du greffe de la cour d'appel de Paris, et sa mention en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement annulé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre criminelle, et prononcé par le président le premier décembre deux mille vingt et un.
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