LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, a rendu l'arrêt suivant : Statuant sur le pourvoi formé par : - X... Gérard, contre l'arrêt de la cour d'appel de CHAMBÉRY, chambre correctionnelle, en date du 22 octobre 2008, qui, pour fraude fiscale, l'a condamné à six mois d'emprisonnement avec sursis, 10 000 euros d'amende, a ordonné la publication et l'affichage de la décision, et a prononcé sur les demandes de l'administration des impôts, partie civile ; Vu les mémoires produits, en demande et en défense ; Sur le premier moyen de cassation, pris de violation des articles 1741 du code général des impôts, L. 64 du livre des procédures fiscales, 459, 593 et 802 du code de procédure pénale, violation des droits de la défense, défaut de motifs et manque de base légale ; "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de nullité tirée du non-respect de la saisine de la commission des abus de droit pendant le contrôle fiscal ; "aux motifs que le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit lorsque, en cas de désaccord, les rectifications sont notifiées sur le fondement des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; que tel n'est pas le cas en l'espèce et, contrairement à ce que soutient le prévenu, l'administration n'a nullement restitué aux opérations litigieuses une qualification différente de ce qui était allégué ; qu'elle a seulement estimé que le protocole d'accord transactionnel du 2 avril 2007 invoqué n'avait jamais existé et que la réalité même du prêt invoqué n'était pas justifiée ; qu'elle ne s'est ainsi jamais placée sur le terrain d'un abus de droit et que le prévenu n'a, dès lors, été privé d'aucune garantie ; "alors que, dans ses conclusions d'appel laissées sans réponse, Gérard X... faisait expressément valoir que la procédure de répression des abus de droit devait s'appliquer à deux des chefs de redressements : l'indemnité transactionnelle de licenciement perçue à la suite du licenciement du demandeur puisque celui-ci justifiait tant des lettres de procédure de licenciement signées par les cadres supérieurs de la société Poujaud SA que du protocole transactionnel signé par le directeur administratif et financier de la société et le contrat de prêt stipulé dans le contrat de travail conclu entre la société Qualia et Gérard X... à compter du 1er janvier 1998 ; qu'ainsi la procédure fiscale est entachée d'un vice portant atteinte aux droits de la défense ; que la cour d'appel a violé l'article 459 du code de procédure pénale ; Sur le deuxième moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 57 du livre des procédures fiscales, 1741 et 1743 du code général des impôts, 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, des articles préliminaire et 593 du code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ; "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de nullité soulevée par Gérard X..., tirée d'une violation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; "aux motifs qu'il résulte des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales que les notifications doivent être motivées de manière à mettre le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou faire connaître son acceptation ; qu'ainsi l'administration des impôts est tenue de préciser le fondement du redressement en droit comme en fait et, spécialement, de mentionner les textes sur lesquels elle s'appuie ; qu'en l'espèce, il est acquis que l'administration a informé Gérard X... de manière suffisamment précise de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication et lui a ainsi permis de demander, avant même la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition ; que certains de ces documents n'ont été explicitement réclamés que le 6 octobre 2002, soit après la mise en recouvrement des impositions litigieuses, d'autres ont été adressés par l'administration, en annexe à la réponse aux observations de Gérard X..., adressées le 6 mars 2002 ; "alors que, dans ses conclusions d'appel régulièrement déposées et visées dans l'arrêt attaqué, le prévenu soutenait que les droits de la défense avaient été méconnus à son égard puisque, conformément à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, la proposition de rectification ne faisait pas état de l'ensemble des documents en possession de l'administration recueillis auprès de tiers pour justifier son redressement et cela avant la notification du redressement ; qu'en ne répondant pas à ces conclusions, la cour d'appel a méconnu les droits de la défense et violé l'article 459 du code de procédure pénale ; Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation des articles R. 228 du livre des procédures fiscales, 1741 et suivants du code général des impôts, 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, des articles préliminaire, 459 et 593 du code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ; "en ce que l'arrêt attaqué a rejeté l'exception de nullité tirée du non respect de la saisine et du contradictoire relativement à la commission des infractions fiscales ; "aux motifs que le prévenu soutient encore qu'il n'est pas justifié que la commission des infractions fiscales ait été saisie régulièrement ; que l'avis émis par la commission des infractions fiscales mentionne qu'elle a été saisie par le ministre délégué au budget ; qu'au surplus, cet avis est un acte administratif auquel est attachée une présomption d'authenticité dont il appartient au demandeur à l'exception de nullité de démontrer la fausseté des mentions ; que le prévenu ne saurait soulever une exception de nullité tirée de l'absence de débat contradictoire, dès lors que le principe du contradictoire, reconnu par la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ne peut s'appliquer devant cette commission qui n'est qu'un organe consultatif destiné à donner un avis au ministre chargé des finances sur l'opportunité des poursuites, non un premier degré de juridiction, et que les intéressés conservent la possibilité de connaître et de discuter ultérieurement, devant un tribunal indépendant et impartial, les charges retenues contre eux ; "1°) alors que le demandeur soutenait, dans ses conclusions d'appel auxquelles la cour d'appel a omis de répondre, que faute d'avoir justifié d'une saisine régulière de la commission des infractions fiscales en ce qu'elle ne précisait pas quelle direction a demandé la saisine, ni en vertu de quelle délégation de pouvoir qui devrait être justifiée comme régulière, la plainte déposée par l'administration fiscale était entachée d'un vice affectant sa régularité ; qu'ainsi, la cour d'appel a violé l'article 459 du code de procédure pénale ; "2°) alors que la cour d'appel n'a pas répondu aux conclusions d'appel de Gérard X... soulignant que les exigences de l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales devaient s'appliquer avant la saisine des juges du fond dans la mesure où leur inobservation risquait de compromettre gravement le caractère équitable du procès ; que tel était le cas en l'espèce, où Gérard X... avait été cité à comparaître directement devant le tribunal correctionnel sans qu'une instruction judiciaire n'eût eu lieu préalablement, seule une enquête préliminaire ayant été ordonnée ; qu'ainsi le prévenu n'avait donc pu examiner les pièces figurant au dossier, l'essentiel du dossier présentant des documents à charge ; que le principe du contradictoire n'a pas été respecté ; que, par suite, la cour d'appel a violé l'article 459 du code de procédure pénale et les textes visés au moyen" ; Les moyens étant réunis ; Attendu que, pour écarter les exceptions de nullité, prises par le prévenu de la méconnaissance des dispositions des articles L. 64 et L. 57 du livre des procédures fiscales et de l'irrégularité de la procédure suivie devant la commission des infractions fiscales, l'arrêt prononce par les motifs repris aux moyens ; Attendu qu'en cet état, la cour d'appel, qui a répondu aux chefs péremptoires des conclusions dont elle était saisie, a justifié sa décision ; Que, d'une part, la procédure de répression des abus de droit, prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales au titre du contrôle de l'impôt, est sans incidence sur les poursuites exercées pour fraude fiscale devant la juridiction répressive ; Que, d'autre part, l'omission d'informer le contribuable de son droit d'être assisté d'un conseil et l'absence de débat oral et contradictoire au cours d'une procédure d'examen de la situation fiscale personnelle ou de vérification de comptabilité sont les seules irrégularités susceptibles de conduire à l'annulation de la procédure pénale ; Qu'en outre, les mentions portées sur l'avis conforme rendu par la commission des infractions fiscales, signé de son président, suffisent, en l'absence de preuve contraire, à établir la régularité de la procédure suivie devant cet organisme ; Qu'enfin, le principe de la contradiction ne saurait s'appliquer devant cette commission, organe consultatif et non juridictionnel ; D'où il suit que les moyens ne peuvent qu'être écartés ; Sur le quatrième moyen de cassation, pris de la violation des articles 1741 et 1743 du code général des impôts, 121-3 du code pénal, L. 227 du livre des procédures fiscales, 459 et 593 du code de procédure pénale, défaut de motifs, manque de base légale ; "en ce que l'arrêt infirmatif attaqué a déclaré le prévenu coupable de fraude fiscale par soustraction à l'établissement ou au paiement total ou partiel de l'impôt sur le revenu, dû au titre des années 1998 et 1999, en souscrivant des déclarations d'ensemble des revenus minorés ; "aux motifs, sur la participation de Gérard X... à l'augmentation de capital de la SARL Poujaud, qu'aux termes de ses moyens de défense, Gérard X... prétend qu'il a participé à une augmentation de capital de la SARL Poujaud à hauteur de 1 207 500 francs dont la somme de 1 167 500 francs correspondait à une créance mobilisable au crédit de son compte courant après la reprise par la SARL Poujaud d'une partie du fonds de commerce de la SA Poujaud ; qu'outre le fait que Gérard X... ne disposait pas de compte courant, ni dans la SA, ni dans la SARL Poujaud, il n'est nullement établi, ni même démontré, que la SARL Poujaud, qui a racheté partie du fonds de commerce de la SA Poujaud, se soit substituée à la SA Poujaud, dans l'application du prétendu protocole d'accord transactionnel du avril 2007, sur la réalité duquel la présente juridiction n'a pas à se prononcer ; que les termes de l'acte de cession de fonds de commerce du 16 décembre 1997 sont clairs et précis et, nulle part, il n'est mentionné que la SARL sera tenue par les termes du protocole d'accord transactionnel litigieux, contrairement en cela au sort réservé au protocole d'accord conclu le 15 octobre 2007 avec Claude Y... et dont l'acquéreur déclare avoir une parfaite connaissance ; que dès lors, cette prétendue dette n'a pas à être assumée par la SARL Poujaud dans le cadre de la reprise du passif de la SA Poujaud en sorte que la libération du capital ne peut correspondre à la résolution adoptée par l'assemblée générale de la SARL Poujaud du 18 janvier 1998 et qu'elle vaut mise à la disposition du prévenu de la somme de 1 167 500 francs, au titre de l'année 1998 ; qu'aucune déclaration relative à une telle somme n'a été faite par Gérard X... dans sa déclaration de revenus ; que le caractère occulte de cette opération, outre le fait qu'elle a été réalisée avec la nécessaire participation du prévenu, expert-comptable de formation et principal associé de la SARL Poujaud, établit l'élément intentionnel du délit de fraude fiscale ; que, sur l'appropriation des comptes tiers par Gérard X..., au cours de l'année 1998, Gérard X... a encaissé sept chèques émis par la SARL Poujaud, pour un montant total de 445 704 francs ; que cette somme n'a pas été déclarée à l'administration fiscale au titre de l'impôt sur le revenu ; que l'examen de la comptabilité de la société révèle que ces sorties de trésorerie ont toutes pour contrepartie des comptes de tiers, sans aucun lien avec Gérard X... ; que le prévenu soutient que les sommes litigieuses correspondent à une avance sur prime d'objectif matérialisée par un prêt dont les termes figurent dans son contrat de travail signé avec la SARL Poujaud en 1998, que ce prétendu prêt n'a cependant pas été comptabilisé à l'actif du bilan de la société et que Gérard X... ne démontre nullement que ces sommes correspondent au versement d'un prêt dont le remboursement a été ultérieurement compensé par une prime d'objectif ; qu'ainsi, le camouflage des chèques sur les comptes de tiers dans la comptabilité et la déclaration tardive (décembre 1999) des sommes versées à titre de prêt, conduisent à considérer qu'il s'agit d'une distribution occulte de bénéfices ; qu'associé majoritaire de la SARL Poujaud jusqu'au mois d'août 1999, ne contestant pas sa gestion de fait, le prévenu parfaitement rodé à la technique comptable de par sa formation, ne peut sérieusement soutenir son ignorance dans la passation des écritures dans la comptabilité de la société ; que le caractère occulte des opérations litigieuses caractérise là aussi l'élément intentionnel de l'infraction reprochée ; que, sur le remboursement de frais injustifiés, Gérard X... a perçu, au cours des années 1998 et 1999, des sommes importantes à titre de remboursement de frais professionnels ; qu'il a été relevé que des dépenses nombreuses et importantes n'étaient appuyées par aucune pièce justificative ou correspondaient à des dépenses personnelles, telles les cotisations d'un contrat d'assurance-vie souscrit, non pas par la société, mais par Gérard X..., à titre privé, et dont il était seul bénéficiaire avec son épouse ; que ces sommes n'ont pas fait l'objet de déclarations à l'administration fiscale ; que l'importance des sommes ainsi cachées, leur multiplicité, la fonction de dirigeant de société de Gérard X... et sa formation d'expert-comptable, sont autant d'éléments qui démontrent le caractère intentionnel des dissimulations de revenus reprochées ; "1°) alors que le délit de fraude fiscale par soustraction à l'établissement ou au paiement total ou partiel de l'impôt sur le revenu est une infraction intentionnelle ; que le délit n'est constitué que si le contribuable a méconnu de façon volontaire et consciente la loi fiscale ; qu'en l'espèce, dans ses conclusions d'appel, le prévenu expliquait que la créance qu'il détenait à l'encontre de la société Poujaud SA, non contestable en raison de son licenciement et du protocole transactionnel qui en était résulté s'était transmise à la société Qualia lors de la cession de la partie du fonds de commerce avec cession des dettes des agences cédées ; qu'ainsi, Gérard X... avait pu légalement lors de l'émission de nouvelles parts sociales réalisée pour l'augmentation du capital de la société Qualia, libérer son apport par compensation avec la créance détenue par la société ; qu'en ne tenant pas compte de ce moyen péremptoire de défense, susceptible d'exclure tout élément intentionnel du délit de fraude fiscale, la cour d'appel a violé l'article 459 du code de procédure pénale ; "2°) alors que le prévenu avait, dans ses conclusions d'appel, fait valoir que le prêt de 445 704 francs en principal légalement accordé à Gérard X... avait été intégralement remboursé à la société Poujaud qui, en outre, avait bénéficié d'intérêts à hauteur de 54 296 francs, le remboursement ayant eu lieu par compensation avec la prime sur objectifs pour plusieurs années d'activité, prime légalement déclarée comme revenus lors de son attribution et ayant supporté l'impôt sur le revenu ; que les déclarations des sommes perçues effectuées par Gérard X... dans les délais prescrits auprès de l'administration fiscale excluaient toute mauvaise foi et donc tout élément intentionnel du délit ; qu'en ne répondant pas à ces conclusions, la cour d'appel a violé l'article 459 du code de procédure pénale ; "3°) alors que la cour d'appel n'a pas davantage répondu aux conclusions d'appel du prévenu faisant valoir qu'en ce qui concernait le remboursement de frais prétendument injustifiés, les sommes avaient été versées à Gérard X... en toute transparence et ne pouvaient être qualifiées d'occultes ; qu'en ce qui concernait le contrat d'assurance-vie souscrit dès la conclusion du contrat de travail par Gérard X... avec la société Poujaud SA, ce contrat avait été poursuivi par la société Qualia et figurait dans les frais de déplacement acceptés par l'administration fiscale en 1997 ; que ce contrat se justifiait pleinement, Gérard X... parcourant plus de 100 000 km par an au volant de son véhicule, l'exposant à une prise de risque hors norme pour lui et sa famille ; que l'administration fiscale n'avait jamais remis en cause ce type de contrat pour la société Poujaud SA lors de ses contrôles et qu'il était logique que les contrats poursuivaient leurs effets avec la société Qualia ; qu'ainsi l'élément intentionnel de fraude fiscale n'était pas caractérisé ; que, par suite, la cour d'appel a violé l'article 459 du code de procédure pénale ; "4°) alors que la preuve de l'intention de frauder du contribuable incombe au ministère public et à l'administration fiscale ; que la mauvaise foi "incombe au ministère public et à l'administration fiscale ; que la mauvaise foi du prévenu ne saurait résulter du seul fait qu'il ait eu une formation d'expert-comptable en 1980 ; qu'en se fondant sur la formation d'expert-comptable de Gérard X... pour établir la mauvaise foi du prévenu, la cour d'appel a inversé la charge de la preuve et méconnu les dispositions de l'article L. 227 du livre des procédures fiscales" ; Attendu que les énonciations de l'arrêt attaqué mettent la Cour de cassation en mesure de s'assurer que la cour d'appel a, sans insuffisance ni contradiction, répondu aux chefs péremptoires des conclusions dont elle était saisie et caractérisé en tous ses éléments, tant matériels qu'intentionnel, le délit dont elle a déclaré le prévenu coupable ; D'où il suit que le moyen, qui se borne à remettre en question l'appréciation souveraine, par les juges du fond, des faits et circonstances de la cause, ainsi que des éléments de preuve contradictoirement débattus, ne saurait être admis ; Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ; REJETTE le pourvoi ; Ainsi jugé et prononcé par la Cour de cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ; Etaient présents aux débats et au délibéré, dans la formation prévue à l'article 567-1-1 du code de procédure pénale : M. Dulin conseiller le plus ancien faisant fonction de président en remplacement du président empêché, Mme Canivet-Beuzit conseiller rapporteur, M. Rognon conseiller de la chambre ; Greffier de chambre : Mme Daudé ; En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;
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