LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, a rendu l'arrêt suivant : Statuant sur le pourvoi formé par : - M. Rémi X..., contre l'arrêt de la cour d'appel de GRENOBLE, chambre correctionnelle, en date du 5 février 2013, qui, pour fraude fiscale, l'a condamné à six mois d'emprisonnement avec sursis, 2000 euros d'amende, et a prononcé sur les demandes de l'administration fiscale, partie civile ; La COUR, statuant après débats en l'audience publique du 30 avril 2014 où étaient présents dans la formation prévue à l'article 567-1-1 du code de procédure pénale : M. Louvel, président, Mme Nocquet, conseiller rapporteur, Mme Ract-Madoux, conseiller de la chambre ; Greffier de chambre : M. Bétron ; Sur le rapport de Mme le conseiller NOCQUET, les observations de la société civile professionnelle BARTHÉLEMY, MATUCHANSKY, VEXLIARD ET POUPOT, Me FOUSSARD, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général SASSOUST ; Vu les mémoires en demande et en défense et les observations complémentaires produits ; Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des articles 6, paragraphe 2 de la Convention de sauvegarde des droits de l'Homme et des libertés fondamentales, L. 227 du livre des procédures fiscales, 1741 et 1745 du code général des impôts, ensemble les articles 256 bis-I-2° bis et 297 A du même code, 1382 du code civil, 591 et 593 du code de procédure pénale ; " en ce que l'arrêt attaqué, partiellement confirmatif de ces chefs, a déclaré M. X... coupable des faits qui lui étaient reprochés de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt ¿ dissimulation de sommes, fraude fiscale commis du 1er janvier 2007 au 31 juillet 2007 à Moirans ¿, l'a condamné à un emprisonnement délictuel de six mois, assorti d'un sursis total à l'exécution, l'a condamné au paiement d'une amende de 2 000 euros et, sur l'action civile, dit qu'il serait tenu solidairement avec l'EURL Auto Espace au paiement des impôts fraudés et à celui des pénalités y afférentes ; " aux motifs propres qu'en droit, les négociants français de véhicules d'occasion acquis auprès d'un autre fournisseur implanté dans un autre Etat de l'Union européenne étaient autorisés à ne soumettre à la TVA, lors de la revente, que leur marge bénéficiaire et non le prix de cession, que si l'assujetti-revendeur n'avait pas bénéficié lors de l'acquisition initiale des véhicules d'un droit de déduction de la TVA ; que pour la période visée par la prévention, il était établi que l'EURL Auto Espace, dont M. X... était le gérant, avait procédé à la revente de 54 véhicules d'occasions auprès de clients français après les avoir achetés à la société Proservice, société implantée en Espagne et qui les avait elle-même acquis auprès de fournisseurs allemands ; qu'il était également établi par les constatations de l'agent vérificateur que l'ensemble des véhicules appartenaient à des assujettis-utilisateurs allemands, professionnels de l'automobile qui avaient pu déduire la TVA lors de l'acquisition des véhicules et qui ne pouvaient dès lors appliquer le régime de la marge lors de la revente des véhicules ; que c'était donc à tort que le prévenu avait fait appliquer ce régime lors de la revente des véhicules ; que c'était également en vain qu'il se prévalait de sa bonne foi pour échapper à sa responsabilité pénale ; qu'en effet, il se déduisait des éléments recueillis au cours du contrôle fiscal (la société Auto Espace recherchait les véhicules correspondant aux souhaits des clients français auprès de fournisseurs allemands, la société Proservice se chargeant ensuite de les acheter ; que les véhicules étaient convoyés directement d'Allemagne en France et livrés aux clients français par la société Auto Espace ; tous les documents liés à la cession ou à la propriété des véhicules nécessaires à la délivrance des quitus et à leur immatriculation en France étaient remis aux clients français par la société Auto Espace), que l'intervention de la société Proservice ne présentait aucun intérêt économique et avait pour seule utilité l'émission de factures faisant abusivement référence au régime de la marge et de permettre ainsi à la société Auto Espace de faire échapper frauduleusement les véhicules au régime d'imposition sur le prix de cession ; que la déclaration de culpabilité serait donc confirmée ; que compte tenu de la fraude avérée et de la condamnation pénale, il serait fait application des dispositions de l'article 1745 du code général des impôts ; que la solidarité prévue par ce texte étant une mesure à caractère pénal le montant des droits dus n'avait pas à être mentionné ; que le jugement serait ainsi partiellement infirmé sur ce point ; " et aux motifs adoptés qu'il résultait de l'examen du dossier, notamment de l'ensemble des pièces recueillies par l'administration fiscale au cours de ses vérifications et versées à la procédure, et des débats que l'activité de négoce exercée par le prévenu pouvait être résumée ainsi : un particulier résidant en France et désirant acquérir un véhicule d'occasion d'origine européenne, le plus souvent allemand, s'adressait à Auto Espace et lui décrivait le modèle et les caractéristiques recherchées ; qu'Auto Espace, par le biais d'Internet, effectuait les recherches sur des sites de professionnels et adressait les résultats de ces recherches à son client qui signait et envoyait un mandat de recherche ; qu'Auto Espace faisait établir à son nom par une société basée en Espagne ou au Luxembourg une facture pro forma incluant le montant de sa commission ; qu'Auto Espace assurait le transport du véhicule du pays d'origine et effectuait les réparations et le nettoyage nécessaires avant de procéder à la livraison au client ; que ce circuit était illustré par les documents découverts lors des contrôles de l'administration ; qu'Auto Espace effectuait l'ensemble des opérations à l'exception de la facturation qu'elle " déléguait " à une société tierce pour une rémunération forfaitaire de 500 euros ; qu'elle avait parfaitement connaissance du prix d'achat et du prix de vente du véhicule ; qu'en agissant ainsi, il était constant qu'Auto Espace ne s'était pas comporté en tant que mandataire exclusif de l'un ou l'autre des tiers mais avait cumulé toutes les missions et avait ainsi exercé une activité commerciale complète ; que la mise en place délibérée de ces circuits commerciaux avait donc pour but essentiel de profiter d'un régime fiscal de TVA plus favorable ; que le fait que la société espagnole Proservice TGNA fasse mention " régime de la marge " sur les factures était sans effet dans la mesure où elle pouvait résulter d'une entente préalable ; que le prévenu dès lors ne pouvait pas sérieusement soutenir qu'il exerçait en toute bonne foi son activité de négoce en qualité d'intermédiaire transparent alors qu'il achetait et revendait lui même les véhicules ; que la décision du tribunal administratif de Grenoble du 20 octobre 2007 était également sans effet sur son évidente mauvaise foi puisque justement à cette occasion, il avait été mis en garde par l'administration fiscale contre ses pratiques critiquables, pour les années 1999 et 2000 ; qu'enfin il n'avait pas contesté être membre de l'association ADDEMA qui préconisait la mise en place du " système triangulaire " pour faire face à la concurrence des mandataires importants ; que Rémi X... serait donc retenu dans les liens de la prévention (jugement, pp. 3 et 4) ; que l'administration des impôts se constituait partie civile et demandait la condamnation solidaire de Rémi X... et de l'EURL Auto Espace au paiement des impôts fraudés et aux pénalités y afférentes ; que cette constitution était régulière ; que le tribunal estimait devoir y faire droit dans son intégralité ; " 1°) alors qu'en affirmant purement et simplement que l'ensemble des véhicules concernés avait été vendu au fournisseur espagnol de la société Auto Espace dont M. X... était le gérant par des « assujettis-utilisateurs allemands, professionnels de l'automobile qui avaient pu déduire la TVA lors de l'acquisition des véhicules et qui ne pouvaient dès lors appliquer le régime de la marge lors de la revente des véhicules », sans préciser d'aucune manière l'activité exacte exercée par lesdites entreprises allemandes, la cour d'appel n'a pas légalement justifié sa décision ; " 2°) alors que, de surcroît, un professionnel de l'automobile assujetti à la TVA et utilisateur de véhicules qu'il revend ultérieurement peut, sous certaines conditions ¿ tenant à ce que la revente fasse partie de l'exercice normal de son activité et à ce que l'objectif de revente ait été présent au moment de l'acquisition ¿, être regardé comme un assujetti-revendeur, de sorte que les acquéreurs des véhicules qu'il revend peuvent eux-mêmes bénéficier du régime de la taxation sur la marge bénéficiaire ; qu'en se bornant, pour exclure l'application du régime de la marge, à retenir que les véhicules concernés avaient initialement été acquis d'assujettis allemands, professionnels de l'automobile, ayant utilisé lesdits véhicules et en déduisant de cette seule qualité d'utilisateur la possibilité pour ceux-ci de déduire de la TVA, sans rechercher si, comme le soutenait au demeurant monsieur X..., la revente ne faisait pas fait partie de l'exercice normal de leur activité et si l'objectif de revente n'existait pas dès le moment de l'acquisition, la cour d'appel n'a pas légalement justifié sa décision ; " 3°) alors qu'en se bornant à constater, pour retenir la prétendue mauvaise foi de M. X..., que la société Auto Espace recherchait les véhicules correspondant aux souhaits des clients français auprès de fournisseurs allemands, que la société Proservice se chargeait ensuite de les acheter, que les véhicules étaient convoyés directement d'Allemagne en France et livrés aux clients français par la société Auto Espace, que tous les documents liés à la cession ou à la propriété des véhicules nécessaires à la délivrance des quitus et à leur immatriculation en France étaient remis aux clients français par la société Auto Espace, que l'intervention de la société Proservice n'aurait présenté aucun intérêt économique, que M. X... aurait eu connaissance du prix d'achat et du prix de vente des véhicules, que la société Auto Espace effectuait l'ensemble des opérations à l'exception de la facturation qu'elle confiait à la société Proservice pour une rémunération forfaitaire de 500 euros, que la mention " régime de la marge " sur les factures pouvait résulter d'une entente préalable, que M. X... avait été mis en garde par l'administration fiscale pour les années 1999 et 2000 et qu'il aurait été membre de l'ADDEMA, sans constater que M. X... aurait eu connaissance de ce que les véhicules qu'il acquérait auraient antérieurement appartenu à des assujettis qui avaient pu déduire la TVA lors de l'acquisition des véhicules, seul élément propre à établir son intention de se soumettre frauduleusement au régime de la marge, la cour d'appel n'a pas légalement justifié sa décision " ; Sur le second moyen de cassation, pris de la violation des articles 6, paragraphe 2 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, 121-3 et 122-3 du code pénal, L. 227 du livre des procédures fiscales, 1741 et 1745 du code général des impôts, ensemble les articles 256 bis-I-2° bis et 297 A du même code, 1382 du code civil, 591 et 593 du code de procédure pénale ; " en ce que l'arrêt attaqué, partiellement confirmatif de ces chefs, a déclaré M. X... coupable des faits qui lui étaient reprochés de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt ¿ dissimulation de sommes, fraude fiscale commis du 1er janvier 2007 au 31 juillet 2007 à Moirans ¿, l'a condamné à un emprisonnement délictuel de six mois, assorti d'un sursis total à l'exécution, l'a condamné au paiement d'une amende de deux mille euros et, sur l'action civile, dit qu'il serait tenu solidairement avec l'EURL Auto Espace au paiement des impôts fraudés et à celui des pénalités y afférentes ; " aux motifs propres qu'en droit, les négociants français de véhicules d'occasion acquis auprès d'un autre fournisseur implanté dans un autre Etat de l'Union européenne étaient autorisés à ne soumettre à la TVA, lors de la revente, que leur marge bénéficiaire et non le prix de cession, que si l'assujetti-revendeur n'avait pas bénéficié lors de l'acquisition initiale des véhicules d'un droit de déduction de la TVA ; que pour la période visée par la prévention, il était établi que l'EURL Auto Espace, dont M. X... était le gérant, avait procédé à la revente de 54 véhicules d'occasions auprès de clients français après les avoir achetés à la société Proservice, société implantée en Espagne et qui les avait elle-même acquis auprès de fournisseurs allemands ; qu'il était également établi par les constatations de l'agent vérificateur que l'ensemble des véhicules appartenaient à des assujettis-utilisateurs allemands, professionnels de l'automobile qui avaient pu déduire la TVA lors de l'acquisition des véhicules et qui ne pouvaient dès lors appliquer le régime de la marge lors de la revente des véhicules ; que c'était donc à tort que le prévenu avait fait appliquer ce régime lors de la revente des véhicules ; que c'était également en vain qu'il se prévalait de sa bonne foi pour échapper à sa responsabilité pénale ; qu'en effet, il se déduisait des éléments recueillis au cours du contrôle fiscal (la société Auto Espace recherchait les véhicules correspondant aux souhaits des clients français auprès de fournisseurs allemands, la société Proservice se chargeant ensuite de les acheter ; que les véhicules étaient convoyés directement d'Allemagne en France et livrés aux clients français par la société Auto Espace ; que tous les documents liés à la cession ou à la propriété des véhicules nécessaires à la délivrance des quitus et à leur immatriculation en France étaient remis aux clients français par la société Auto Espace), que l'intervention de la société Proservice ne présentait aucun intérêt économique et avait pour seule utilité l'émission de factures faisant abusivement référence au régime de la marge et de permettre ainsi à la société Auto Espace de faire échapper frauduleusement les véhicules au régime d'imposition sur le prix de cession ; que la déclaration de culpabilité serait donc confirmée ; que compte tenu de la fraude avérée et de la condamnation pénale, il serait fait application des dispositions de l'article 1745 du code général des impôts ; que la solidarité prévue par ce texte étant une mesure à caractère pénal le montant des droits dus n'avait pas à être mentionné ; que le jugement serait ainsi partiellement infirmé sur ce point ; " et aux motifs adoptés qu'il résultait de l'examen du dossier, notamment de l'ensemble des pièces recueillies par l'administration fiscale au cours de ses vérifications et versées à la procédure, et des débats que l'activité de négoce exercée par le prévenu pouvait être résumée ainsi : un particulier résidant en France et désirant acquérir un véhicule d'occasion d'origine européenne, le plus souvent allemand, s'adressait à Auto Espace et lui décrivait le modèle et les caractéristiques recherchées ; qu'Auto Espace, par le biais d'Internet, effectuait les recherches sur des sites de professionnels et adressait les résultats de ces recherches à son client qui signait et envoyait un mandat de recherche ; qu'Auto Espace faisait établir à son nom par une société basée en Espagne ou au Luxembourg une facture pro forma incluant le montant de sa commission ; qu'Auto Espace assurait le transport du véhicule du pays d'origine et effectuait les réparations et le nettoyage nécessaires avant de procéder à la livraison au client ; que ce circuit était illustré par les documents découverts lors des contrôles de l'administration ; qu'Auto Espace effectuait l'ensemble des opérations à l'exception de la facturation qu'elle " déléguait " à une société tierce pour une rémunération forfaitaire de 500 euros ; qu'elle avait parfaitement connaissance du prix d'achat et du prix de vente du véhicule ; qu'en agissant ainsi, il était constant qu'Auto Espace ne s'était pas comporté en tant que mandataire exclusif de l'un ou l'autre des tiers mais avait cumulé toutes les missions et avait ainsi exercé une activité commerciale complète ; que la mise en place délibérée de ces circuits commerciaux avait donc pour but essentiel de profiter d'un régime fiscal de TVA plus favorable ; que le fait que la société espagnole Proservice TGNA fasse mention " régime de la marge " sur les factures était sans effet dans la mesure où elle pouvait résulter d'une entente préalable ; que le prévenu dès lors ne pouvait pas sérieusement soutenir qu'il exerçait en toute bonne foi son activité de négoce en qualité d'intermédiaire transparent alors qu'il achetait et revendait lui même les véhicules ; que la décision du tribunal administratif de Grenoble du 20 octobre 2007 était également sans effet sur son évidente mauvaise foi puisque justement à cette occasion, il avait été mis en garde par l'administration fiscale contre ses pratiques critiquables, pour les années 1999 et 2000 ; qu'enfin il n'avait pas contesté être membre de l'association ADDEMA qui préconisait la mise en place du " système triangulaire " pour faire face à la concurrence des mandataires importants ; que M. X... serait donc retenu dans les liens de la prévention ; que l'administration des impôts se constituait partie civile et demandait la condamnation solidaire de M. X... et de l'EURL Auto Espace au paiement des impôts fraudés et aux pénalités y afférentes ; que cette constitution était régulière ; que le tribunal estimait devoir y faire droit dans son intégralité ; " alors que le jugement rendu le 23 octobre 2007 par le tribunal administratif de Grenoble, dans l'instance afférente au redressement fiscal dont M. X... avait fait l'objet, au titre de droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée pour les années 1999 et 2000, avait estimé, par les motifs clairs et précis suivants (p. 4, deuxième alinéa) : « qu'il étai t constant que M. X... a vait acquis plusieurs véhicules auprès de négociants établis dans d'autres Etats membres de la Communauté européenne, les factures qui lui avaie nt été délivrées mentionnant l'application du régime de la marge ; que si l'administration indiqu ait que l'assistance administrative lui a vait permis de découvrir qu'un fournisseur espagnol, ayant facturé sous le régime de la marge, avait lui-même acquis les véhicules auprès d'une société espagnole qui avait exercé un droit à déduction, aucun élément n'établi ssai t que M. X... aurait eu ou pu avoir connaissance de cette situation ; qu'en particulier la seule circonstance que M. X... aurait eu connaissance de ce que les véhicules qu'il acquérait avaient antérieurement appartenu à des entreprises de location ou de vente de véhicules n'étai t pas de nature, à elle seule, à établir l'inapplicabilité du régime de la marge, alors que la Cour de justice des communautés européennes a notamment dit pour droit, dans l'arrêt susvisé C-280/ 04 du 8 décembre 2005, qu'une entreprise de location-vente de véhicules p ouvai t, le cas échéant, être regardée comme un assujetti-revendeur ; qu'ainsi, l'administration qui a vait appliqué le régime de droit commun de la taxe sur la valeur ajoutée aux opérations réalisées par M. X... n'établi ssai t pas que ce dernier aurait eu connaissance de l'irrégularité des factures qui lui étaient adressées par son fournisseur et ne pouvait, de ce fait, relever du régime de la marge ; que M. X... étai t dès lors fondé à demander l'application du régime de la marge sur lesdites opérations en application de l'article 297 A du code général des impôts », ce dont l'on pouvait légitimement déduire l'absence de caractère illégal des opérations ayant donné lieu au redressement ; qu'en retenant néanmoins que ladite décision juridictionnelle aurait été sans effet sur la bonne foi du prévenu et que celui-ci aurait même pu en déduire suffisamment l'illicéité du type d'opérations concerné, la cour d'appel a dénaturé ledit jugement et entaché sa décision d'une contradiction de motifs " ; Les moyens étant réunis ; Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué et des pièces de procédure que M. X..., gérant de la société Auto Espace ayant pour objet le négoce d'automobiles d'occasion, a acheté, en vue de leur revente à des clients français, cinquante quatre véhicules à la société espagnole Proservice, qui les avait elle-même acquis auprès de fournisseurs allemands ; qu'il est poursuivi du chef de fraude fiscale pour avoir indûment soumis ces véhicules au régime de la taxation sur la marge, qui limite l'assiette de l'imposition à la différence entre les prix d'achat et de revente ; Attendu que, pour déclarer le prévenu coupable du délit reproché, l'arrêt énonce que tous ces véhicules provenaient d'assujettis-utilisateurs allemands, professionnels de l'automobile, qui avaient pu déduire la TVA lors de leur acquisition, ce qui excluait l'application, lors des opérations de revente, du régime de la marge ; que les juges ajoutent que, sans justification économique, était interposée entre, d'un côté, la société Auto Espace, qui recherchait les véhicules correspondant aux souhaits de ses clients auprès de fournisseurs allemands et les convoyait directement en France, de l'autre, ces fournisseurs, la société espagnole Proservice, qui avait pour seule utilité d'émettre des factures faisant abusivement référence au régime de la marge, ce qui a permis de faire échapper les véhicules au régime d'imposition assis sur la totalité du prix de vente ; Attendu qu'en l'état de ces énonciations, d'où il résulte qu'a été mis en place un stratagème ayant consisté à faire intervenir une société tierce pour obtenir, sur le fondement de factures que celle-ci a délivrées indûment, le régime de la taxation sur la marge pour des véhicules qui, choisis et acquis auprès de fournisseurs allemands ayant bénéficié du droit à déduction de la TVA lors de leur acquisition, relevaient de la taxation sur la totalité de leur prix, et dès lors que le seul fait de se placer sous un régime fiscal indu dans l'intention de se soustraire, fût-ce partiellement, à l'impôt constitue le délit de fraude fiscale, la cour d'appel, qui a répondu aux chefs péremptoires des conclusions dont elle était saisie, a justifié sa décision ; D'où il suit que les moyens, dont le second est inopérant, ne sauraient être admis ; Et attendu que l'arrêt est régulier en la forme ; REJETTE le pourvoi ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre criminelle, et prononcé par le président le douze juin deux mille quatorze ; En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;
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