text:
...loại rủi ro pháp lý, nắm cơ hội làm giàu...
VĂN BẢN GỐC
Điều 87 Nghị định 34/2016/NĐ-CP
X
Từ khoá: Số Hiệu, Tiêu đề hoặc Nội dung ngắn gọn của Văn Bản...
Thành Viên
BỘ TÀI CHÍNH
--------
CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM
Độc lập - Tự do - Hạnh phúc
---------------
Số: 202/2014/TT-BTC
Hà Nội, ngày 22 tháng
12 năm 2014
THÔNG TƯ
HƯỚNG DẪN PHƯƠNG PHÁP
LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Căn cứ Luật Kế toán ngày 17/06/2003;
Căn cứ Nghị định số 129/2004/NĐ- CP ngày 31/05/2004
của Chính phủ quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Kế
toán trong hoạt động kinh doanh;
Căn cứ Nghị định số 215/2013/NĐ-CP ngày 13/12/2013 của Chính
phủ quy định chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn và cơ cấu tổ chức của Bộ Tài chính;
Theo đề nghị của Vụ trưởng Vụ Chế độ kế toán và kiểm toán,
Bộ trưởng Bộ Tài chính ban hành Thông tư hướng
dẫn phương pháp lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất.
Chương I
NHỮNG QUY ĐỊNH CHUNG
Điều 1. Phạm vi điều chỉnh và đối tượng áp dụng
1. Thông tư này hướng dẫn phương pháp lập và trình bày Báo
cáo tài chính hợp nhất đối với các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên
doanh, liên kết và phương pháp kế toán xử lý các giao dịch giữa các đơn vị
trong nội bộ tập đoàn, giữa tập đoàn và công ty liên doanh, liên kết.
2. Thông tư này áp dụng cho các doanh nghiệp hoạt động dưới
hình thức công ty mẹ - công ty con thuộc các ngành, các thành phần kinh tế khi
lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất.
3. Doanh nghiệp được vận dụng các nguyên tắc hợp nhất của
Thông tư này để lập Báo cáo tài chính tổng hợp giữa doanh nghiệp và các đơn vị
trực thuộc không có tư cách pháp nhân hạch toán phụ thuộc.
Điều 2. Giải thích thuật ngữ
Trong Thông tư này các thuật ngữ được hiểu như sau:
1. Công ty con cấp 1 là công ty con bị công ty mẹ
kiểm soát trực tiếp thông qua quyền biểu quyết trực tiếp của công ty mẹ.
2. Công ty con cấp 2 là công ty con bị công ty mẹ
kiểm soát gián tiếp thông qua các công ty con khác.
3. Công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước là các công ty
TNHH một thành viên do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ bao gồm công ty mẹ của
các tập đoàn kinh tế, công ty mẹ của Tổng công ty Nhà nước, công ty mẹ trong mô
hình công ty mẹ - công ty con theo quy định của pháp luật.
4. Tập đoàn gồm công ty mẹ và các công ty con.
5. Tập đoàn đa cấp là tập đoàn gồm công ty mẹ, các
công ty con cấp 1 và công ty con cấp 2.
6. Giao dịch theo chiều xuôi là giao dịch giữa các
đơn vị trong nội bộ tập đoàn trong đó bên bán là công ty mẹ hoặc giao dịch giữa
nhà đầu tư và công ty liên doanh, liên kết trong đó bên bán hoặc góp vốn là nhà
đầu tư.
7. Giao dịch theo chiều ngược là giao dịch giữa các
đơn vị trong nội bộ tập đoàn trong đó bên bán là công ty con hoặc giao dịch
giữa nhà đầu tư và công ty liên doanh, liên kết trong đó bên bán là công ty
liên doanh, liên kết.
8. Đơn vị có lợi ích công chúng là doanh nghiệp, tổ
chức mà tính chất và quy mô hoạt động có liên quan nhiều đến lợi ích của công
chúng, gồm:
- Công ty đại chúng, tổ chức niêm yết, tổ chức phát hành
chứng khoán ra công chúng, công ty chứng khoán, công ty đầu tư chứng khoán, quỹ
và các công ty quản lý quỹ, doanh nghiệp bảo hiểm, doanh nghiệp tái bảo hiểm,
doanh nghiệp môi giới bảo hiểm;
- Doanh nghiệp, tổ chức khác có liên quan đến lợi ích của
công chúng do tính chất, quy mô hoạt động của đơn vị đó theo quy định của pháp
luật.
Khái niệm công ty đại chúng được quy định tại khoản 1 Điều 2
Thông tư số 52/2012/TT-BTC ngày 5/4/2012 của Bộ Tài chính hướng dẫn việc công
bố thông tin trên thị trường chứng khoán và các văn bản sửa đổi, bổ sung, thay
thế (nếu có).
9. Lãi từ giao dịch mua giá rẻ: Là khoản chênh lệch giữa giá
phí khoản đầu tư vào công ty con nhỏ hơn phần sở hữu của công ty mẹ trong giá
trị hợp lý của tài sản thuần của công ty con tại ngày mua (thuật ngữ này trước
đây gọi là bất lợi thương mại hoặc lợi thế thương mại âm).
10. Cổ đông không kiểm soát: Là cổ đông không có quyền kiểm
soát công ty con (trước đây gọi là cổ đông thiểu số).
Điều 3. Yêu cầu của Báo cáo tài chính hợp nhất
1. Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình
hình tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu tại thời điểm kết thúc kỳ kế toán, kết quả hoạt động kinh doanh và
lưu chuyển tiền tệ trong kỳ kế toán của tập đoàn như một doanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp
lý của các pháp nhân riêng biệt là công ty mẹ hay các công ty con trong tập
đoàn.
2. Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính cho việc đánh giá
tình hình tài chính, kết quả kinh doanh và khả năng tạo tiền của tập đoàn trong kỳ kế toán đã qua và dự đoán trong tương lai, làm cơ sở cho việc ra quyết định về quản lý,
điều hành hoạt động kinh doanh hoặc đầu tư vào tập đoàn của các chủ sở hữu, nhà đầu tư, chủ nợ hiện tại và tương
lai và các đối
tượng khác sử dụng Báo
cáo tài chính.
Điều 4. Kỳ lập Báo cáo tài chính hợp nhất
1. Báo cáo tài chính hợp nhất gồm Báo cáo tài chính
hợp nhất năm và Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ (báo cáo quý, gồm cả
quý IV và báo cáo bán niên). Báo cáo tài chính hợp nhất năm được lập dưới dạng
đầy đủ, Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ được lập dưới dạng đầy đủ hoặc dạng
tóm lược.
2. Báo cáo tài chính hợp nhất năm và Báo cáo tài
chính hợp nhất giữa niên độ gồm:
- Bảng cân đối kế toán hợp nhất;
- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất;
- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất;
- Bản thuyết minh Báo cáo tài chính hợp nhất.
Điều 5. Trách nhiệm lập Báo cáo tài chính hợp nhất
1. Kết thúc kỳ kế toán, công ty mẹ có trách nhiệm lập
Báo cáo tài chính hợp nhất của cả tập đoàn, cụ thể:
a) Công ty mẹ là tổ chức niêm yết trên thị trường
chứng khoán, công ty đại chúng quy mô lớn và công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước
phải lập Báo cáo tài chính hợp nhất hàng năm và Báo cáo tài chính hợp nhất bán
niên dạng đầy đủ, Báo cáo tài chính hợp nhất quý dạng tóm lược (được lập Báo
cáo tài chính hợp nhất quý dạng đầy đủ nếu có nhu cầu).
b) Đối với công ty mẹ không thuộc các đối tượng tại
điểm a nêu trên:
- Phải lập Báo cáo tài chính hợp nhất năm dạng đầy đủ;
- Khuyến khích lập Báo cáo tài chính hợp nhất giữa
niên độ dạng đầy đủ hoặc dạng tóm lược (nếu có nhu cầu).
2. Công ty mẹ không phải lập Báo cáo tài chính hợp
nhất khi thoả mãn tất cả những điều kiện sau:
a) Công ty mẹ không phải là đơn vị có lợi ích công
chúng;
b) Công ty mẹ không phải là thuộc sở hữu Nhà nước
hoặc do Nhà nước nắm giữ cổ phần chi phối;
c) Công ty mẹ đồng thời là công ty con bị sở hữu bởi
một công ty khác và việc không lập Báo cáo tài chính hợp nhất đạt được sự đồng
thuận của các cổ đông, kể cả cổ đông không có quyền biểu quyết;
d) Công cụ vốn hoặc công cụ nợ của công ty mẹ đó
không được giao dịch trên thị trường (kể cả thị trường trong nước, ngoài nước, thị
trường phi tập trung (OTC), thị trường địa phương và thị trường khu vực);
đ) Công ty mẹ không lập hồ sơ hoặc không trong quá
trình nộp hồ sơ lên cơ quan có thẩm quyền để xin phép phát hành các loại công
cụ tài chính ra công chúng;
e) Công ty sở hữu công ty mẹ đó lập Báo cáo tài chính
hợp nhất cho mục đích công bố thông tin ra công chúng phù hợp với quy định của
Chuẩn mực kế toán Việt Nam.
Điều 6. Thời hạn nộp và công khai Báo cáo tài chính
hợp nhất
1. Báo cáo tài chính hợp nhất năm phải nộp cho chủ sở
hữu và các cơ quan quản lý Nhà nước có thẩm quyền chậm nhất là 90 ngày kể từ
ngày kết thúc kỳ kế toán năm và được công khai trong thời hạn 120 ngày kể từ
ngày kết thúc kỳ kế toán năm. Công ty mẹ là đơn vị có lợi ích công chúng thuộc
lĩnh vực chứng khoán phải nộp Báo cáo tài chính hợp nhất năm và công khai theo
quy định của pháp luật về chứng khoán.
2. Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ phải nộp cho
các chủ sở hữu và các cơ quan quản lý Nhà nước có thẩm quyền chậm nhất là 45
ngày kể từ ngày kết thúc kỳ kế toán. Công ty mẹ là đơn vị có lợi ích công chúng
thuộc lĩnh vực chứng khoán phải nộp và công khai Báo cáo tài chính giữa niên độ
theo quy định của pháp luật về chứng khoán.
Điều 7. Nơi nhận Báo cáo tài chính hợp nhất
Báo cáo tài chính hợp nhất năm và giữa niên độ (quý) phải
nộp cho cơ quan tài chính, cơ quan thuế, cơ quan thống kê và cơ quan cấp Giấy
phép đầu tư hoặc Giấy đăng ký kinh doanh, Uỷ ban chứng khoán Nhà nước và Sở
Giao dịch chứng khoán, cụ thể như sau:
1. Cơ quan tài chính:
Tập đoàn, công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước do UBND
cấp tỉnh thành lập phải nộp Báo cáo tài chính hợp nhất của cho Sở Tài chính.
Các Tập đoàn, công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước do các Bộ, cơ quan ngang Bộ, cơ
quan thuộc chính phủ hoặc Thủ tướng Chính phủ quyết định thành lập phải nộp Báo
cáo tài chính hợp nhất cho Bộ Tài chính (Cục Tài chính doanh nghiệp), trừ các
trường hợp sau:
- Tập đoàn, công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước hoạt động
trong các lĩnh vực Ngân hàng, đầu tư tài chính nộp Báo cáo tài chính hợp nhất
cho Bộ Tài chính (Vụ Tài chính Ngân hàng và các tổ chức tài chính). Riêng Tổng
công ty đầu tư và kinh doanh vốn Nhà nước (SCIC); Công ty mua bán nợ và tài sản
tồn đọng (DATC); Tập đoàn Bảo Việt ngoài việc nộp báo cáo tài chính hợp nhất
theo quy định nêu trên còn phải nộp cho Cục Tài chính doanh nghiệp;
- Tập đoàn, công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước hoạt
động trong các lĩnh vực bảo hiểm nộp Báo cáo tài chính hợp nhất cho Bộ Tài chính
(Cục Quản lý và giám sát Bảo hiểm);
- Tập đoàn, công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước hoạt
động trong lĩnh vực chứng khoán phải nộp Báo cáo tài chính hợp nhất cho Uỷ ban
Chứng khoán Nhà nước và Sở giao dịch chứng khoán.
2. Công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước ngoài
việc nộp báo cáo theo quy định tại khoản 1 Điều này còn phải nộp Báo cáo tài
chính hợp nhất cho các đơn vị thực hiện quyền chủ sở hữu theo phân công, phân
cấp tại Nghị định số 99/2012/NĐ-CP ngày 15/11/2012 của Chính phủ và các văn bản
sửa đổi, bổ sung (nếu có).
3. Cơ quan thuế và cơ quan thống kê:
a) Tập đoàn, công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước do các
Bộ, cơ quan ngang Bộ, cơ quan thuộc Chính phủ hoặc Thủ tướng Chính phủ quyết
định thành lập phải nộp Báo cáo tài chính hợp nhất cho Tổng cục Thuế, cơ quan thuế
địa phương, Tổng Cục thống kê, cơ quan thống kê địa phương.
b) Tập đoàn, công ty mẹ khác phải nộp Báo cáo tài
chính hợp nhất cho cơ quan Thuế và cơ quan Thống kê địa phương.
4. Cơ quan cấp Giấy phép đầu tư hoặc Giấy đăng ký
kinh doanh:
Công ty mẹ không thuộc sở hữu Nhà nước nộp Báo cáo
tài chính hợp nhất cho cơ quan cấp Giấy phép đầu tư hoặc Giấy đăng ký kinh
doanh.
5. Công ty đại chúng, tổ chức niêm yết, tổ chức phát
hành chứng khoán ra công chúng, công ty chứng khoán, công ty đầu tư chứng
khoán, quỹ và các công ty quản lý quỹ phải nộp Báo cáo tài chính hợp nhất cho
Uỷ ban chứng khoán Nhà nước và Sở Giao dịch chứng khoán nơi công ty niêm yết.
Điều 8. Xác định công ty mẹ
1. Một công ty được coi là công ty mẹ của một công ty
khác nếu có quyền kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và
hoạt động nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này mà
không chỉ xét tới hình thức pháp lý, hay tên gọi của công ty đó. Công ty mẹ có
quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động trong các trường hợp sau
đây:
a) Nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết trực tiếp hoặc
gián tiếp ở Công ty con. Trường hợp có sự khác biệt giữa tỷ lệ quyền biểu quyết
theo giấy đăng ký kinh doanh và tỷ lệ quyền biểu quyết tính trên cơ sở vốn thực
góp thì quyền biểu quyết được xác định theo điều lệ doanh nghiệp hoặc theo sự thống
nhất giữa các bên;
b) Có quyền trực tiếp hoặc gián tiếp bổ nhiệm hoặc
bãi miễn đa số các thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc Tổng giám đốc
của công ty con;
c) Có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội
đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;
d) Có quyền quyết định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ
của công ty con;
đ) Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ
hơn 50% quyền biểu quyết;
e) Có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt
động theo quy chế thoả thuận.
2. Khi xác định quyền kiểm soát của
công ty mẹ, ngoài các quy định tại khoản 1 Điều này, doanh nghiệp phải xem xét quyền
biểu quyết tiềm năng phát sinh từ các quyền chọn mua hoặc các công cụ nợ và
công cụ vốn có thể chuyển đổi thành cổ phiếu phổ thông tại thời điểm hiện tại.
Nếu các công cụ nợ và công cụ vốn nêu trên không được phép chuyển đổi thành cổ
phiếu phổ thông tại thời điểm hiện tại, ví dụ không thể chuyển đổi trước một
thời điểm nào đó trong tương lai hoặc cho đến khi một sự kiện trong tương lai
xảy ra thì không được sử dụng để xác định quyền kiểm soát.
Điều 9. Nguyên tắc xác định quyền kiểm soát, tỷ lệ
lợi ích của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát nắm giữ trong công ty con
1. Quyền kiểm soát được thiết lập khi công ty mẹ nắm
giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con khác trên 50% quyền biểu
quyết ở công ty con trừ những trường hợp đặc biệt khi có thể chứng minh được
rằng việc nắm giữ nói trên không gắn liền với quyền kiểm soát.
2. Lợi ích công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát nắm
giữ tại công ty con bao gồm lợi ích trực tiếp và gián tiếp có được thông qua
công ty con khác. Việc xác định lợi ích của các bên được căn cứ vào tỷ lệ vốn
góp (trực tiếp và gián tiếp) tương ứng của từng bên trong công ty con, trừ khi
có thoả thuận khác. Trường hợp có sự khác biệt giữa tỷ lệ vốn góp theo giấy
đăng ký kinh doanh và tỷ lệ vốn thực góp thì tỷ lệ lợi ích được xác định theo
điều lệ doanh nghiệp hoặc theo sự thống nhất giữa các bên.
3. Khi có quyền biểu quyết tiềm năng
hoặc các công cụ tài chính phái sinh khác có quyền biểu quyết tiềm năng, lợi
ích của công ty mẹ chỉ được xác định trên cơ sở phần vốn góp nắm giữ (trực tiếp
và gián tiếp) trong công ty con tại thời điểm hiện tại, không tính đến việc
thực hiện hoặc chuyển đổi quyền biểu quyết tiềm năng, ngoại trừ có thoả thuận
khác với cổ đông không kiểm soát.
4. Nếu công ty con có cổ phiếu ưu đãi cổ tức lũy kế chưa thanh
toán bị nắm giữ bởi các đối tượng bên ngoài tập đoàn, công ty mẹ chỉ được xác
định phần kết quả lãi, lỗ của mình sau khi đã điều chỉnh cho số cổ tức ưu đãi
của công ty con phải trả cho dù cổ tức đã được công bố hay chưa.
5. Xác định quyền kiểm soát và tỷ lệ lợi ích của công
ty mẹ, cổ đông không kiểm soát trong một số trường hợp:
a) Xác định quyền biểu quyết: Công ty mẹ có thể nắm
giữ trực tiếp quyền biểu quyết ở công ty con thông qua số vốn công ty mẹ đầu tư
trực tiếp vào công ty con.
- Ví dụ: Công ty A sở hữu 2.600 cổ phiếu phổ thông có
quyền biểu quyết trong tổng số 5.000 cổ phiếu phổ thông có quyền biểu quyết
đang lưu hành của công ty cổ phần B. Như vậy công ty A nắm giữ trực tiếp 52%
(2.600/5.000) quyền biểu quyết tại công ty B. Theo đó, công ty A là công ty mẹ
của công ty cổ phần B, công ty cổ phần B là công ty con của công ty A. Tỷ lệ
lợi ích của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát sẽ tương ứng với số vốn góp
của các bên, trừ khi có thoả thuận khác.
- Ví dụ: Công ty mẹ có thể nắm giữ gián tiếp quyền
biểu quyết tại một công ty con thông qua một công ty con khác trong tập đoàn.
Công ty cổ phần X sở hữu 8.000 cổ phiếu có quyền biểu
quyết trong tổng số 10.000 cổ phiếu có quyền biểu quyết đang lưu hành của công
ty cổ phần Y. Công ty Y đầu tư vào Công ty TNHH Z với tổng số vốn là: 600 triệu
đồng trong tổng số 1.000 triệu đồng vốn điều lệ đã góp đủ của Z. Công ty cổ
phần X đầu tư tiếp vào công ty TNHH Z là 200 triệu đồng trong 1.000 triệu đồng
vốn điều lệ đã góp đủ của Z.
Quyền biểu quyết trực tiếp của Công ty X tại Công ty
cổ phần Y là:
(8.000 Cổ phiếu/10.000 cổ phiếu) x 100% = 80% .
Quyền biểu quyết trực tiếp của Công ty Y tại Công ty
TNHH Z là:
(600/1.000) x 100% = 60%.
Như vậy, quyền biểu quyết của công ty cổ phần X với công
ty TNHH Z gồm hai phần: Quyền biểu quyết trực tiếp là 20% (200/1.000); Quyền
biểu quyết gián tiếp qua công ty cổ phần Y là 60%. Tổng tỷ lệ biểu quyết của
công ty X nắm giữ trực tiếp và gián tiếp là 80% quyền biểu quyết của công ty
TNHH Z. Theo đó công ty Z là công ty con của công ty X.
b) Xác định tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ và các cổ
đông không kiểm soát đối với công ty con
- Xác định tỷ lệ lợi ích trực tiếp
Công ty mẹ có lợi ích trực tiếp trong công ty con nếu
công ty mẹ sở hữu một phần hoặc toàn bộ tài sản thuần của công ty con. Nếu công
ty con không bị sở hữu toàn bộ bởi công ty mẹ thì các cổ đông không kiểm soát
của công ty con cũng có lợi ích trực tiếp trong công ty con. Lợi ích trực tiếp
được xác định trên cơ sở tỷ lệ sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị tài sản
thuần của bên nhận đầu tư.
Ví dụ: Công ty mẹ A đầu tư trực tiếp vào ba công ty
con B1, B2, B3 với tỷ lệ sở hữu tài sản thuần của các công ty này lần lượt là
75%,100% và 60%. Lợi ích trực tiếp của công ty mẹ A và lợi ích trực tiếp của
các cổ đông không kiểm soát trong các công ty B1, B2, B3 được tính toán như
sau:
B1
B2
B3
Lợi ích trực tiếp của công ty mẹ
75%
100%
60%
Lợi ích trực tiếp của cổ đông không kiểm soát
25%
0%
40%
Theo ví dụ nêu trên, công ty mẹ A có tỷ lệ lợi ích trực tiếp
trong các công ty con B1, B2 và B3 lần lượt là 75%; 100% và 60%. Cổ đông không
kiểm soát có tỷ lệ lợi ích trực tiếp trong các công ty B1, B2 và B3 lần lượt là
25%; 0% và 40%.
- Xác định tỷ lệ lợi ích gián tiếp: Công ty mẹ nắm giữ lợi
ích gián tiếp trong một công ty con nếu một phần tài sản thuần của công ty con
này được nắm giữ trực tiếp bởi một công ty con khác trong tập đoàn.
Tỷ lệ lợi ích gián tiếp của công ty mẹ ở công ty con được
xác định thông qua tỷ lệ lợi ích của công ty con đầu tư trực tiếp.
Tỷ lệ (%) lợi ích gián tiếp của
công ty mẹ tại công ty con
=
Tỷ lệ (%) lợi ích tại công
ty con đầu tư trực tiếp
x
Tỷ lệ (%) lợi ích của công
ty con đầu tư trực tiếp tại công ty con đầu tư gián tiếp
Ví dụ: Công ty mẹ A sở hữu 80% giá trị tài sản thuần
của công ty B. Công ty B sở hữu 75% giá trị tài sản thuần của công ty C. Công
ty A kiểm soát công ty C thông qua công ty B do đó công ty C là công ty con của
công ty A. Trường hợp này lợi ích của công ty mẹ A trong công ty con B và C
được xác định như sau:
B
C
Công ty mẹ A
Lợi ích trực tiếp
80%
-
Lợi ích gián tiếp
Cổ đông không kiểm soát
20%
15%
Tỷ lệ lợi ích gián tiếp của Công ty mẹ A trong công ty con C
được xác định là 60% (80% x 75%).
Tỷ lệ lợi ích của các cổ đông không kiểm soát trong công ty
C là 40% trong đó tỷ lệ lợi ích gián tiếp là 15% ((100% - 80%) x 75%) và tỷ lệ
lợi ích trực tiếp là 25% (100% - 75%).
Ví dụ: Công ty A sở hữu 80% giá trị tài sản thuần của công
ty B và 15% giá trị tài sản thuần của công ty C. Công ty B sở hữu 60% giá trị
tài sản thuần của công ty C. Trường hợp này công ty A kiểm soát công ty C. Tỷ
lệ lợi ích của công ty mẹ A trong các công ty con B và C được xác định như sau:
48%
12%
Tỷ lệ lợi ích trực tiếp của công ty A trong công ty B là 80%
và công ty C là 15%. Tỷ lệ lợi ích gián tiếp của công ty mẹ A trong công ty C
là 48% (80% x 60%). Vậy tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ A trong công ty C là 63%
(15% + 48%);
Tỷ lệ lợi ích trực tiếp của các cổ đông không kiểm soát
trong Công ty B và C lần lượt là 20% (100% - 80%) và 25% (100% - 60% - 15%);
Tỷ lệ lợi ích gián tiếp của các cổ đông không kiểm soát
trong công ty C là 12% {(100% - 80%) x 60%}.
Điều 10. Nguyên tắc chung khi lập và trình bày Báo cáo tài
chính hợp nhất
1. Công ty mẹ khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải hợp
nhất Báo cáo tài chính riêng của mình và của tất cả các công ty con ở trong
nước và ngoài nước do công ty mẹ kiểm soát trực tiếp hoặc gián tiếp, trừ các trường
hợp:
a) Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty
con này chỉ được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong thời gian không quá 12 tháng.
- Quyền kiểm soát tạm thời phải được xác định ngay tại thời
điểm mua công ty con và khoản đầu tư có quyền kiểm soát tạm thời không được
trình bày là khoản đầu tư vào công ty con mà phải phân loại là đầu tư ngắn hạn
nắm giữ vì mục đích kinh doanh.
- Nếu tại thời điểm mua, công ty mẹ đã phân loại khoản đầu
tư là công ty con, sau đó công ty mẹ dự kiến thoái vốn trong thời gian dưới 12
tháng hoặc công ty con dự kiến phá sản, giải thể, chia tách, sáp nhập, chấm dứt
hoạt động trong thời gian dưới
12 tháng thì không được coi quyền kiểm soát là tạm thời.
b) Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian trên
12 tháng và điều này ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ.
2. Công ty mẹ không được loại trừ khỏi Báo cáo tài chính hợp
nhất đối với:
a) Công ty con có
hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt động của công ty mẹ và công ty con khác trong tập đoàn;
b) Công ty con là Quỹ tín thác, Quỹ tương hỗ, Quỹ đầu tư mạo
hiểm hoặc các doanh nghiệp tương tự.
3. Báo cáo tài chính hợp nhất được lập và trình bày theo các
nguyên tắc kế toán như Báo cáo tài chính của doanh nghiệp độc lập theo qui định
của Chuẩn mực kế toán Việt Nam “Trình bày báo cáo tài chính” và qui định của
các Chuẩn mực kế toán khác có liên quan.
4. Báo cáo tài chính hợp nhất được lập trên cơ sở áp dụng
chính sách kế toán thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những
hoàn cảnh tương tự trong toàn Tập đoàn.
a) Trường hợp công ty con sử dụng các chính sách kế toán
khác với chính sách kế toán áp dụng thống nhất trong tập đoàn thì Báo cáo tài
chính được sử dụng để hợp nhất phải được điều chỉnh lại theo chính sách chung
của tập đoàn. Công ty mẹ có trách nhiệm hướng dẫn công ty con thực hiện việc
điều chỉnh lại Báo cáo tài chính dựa trên bản chất của các giao dịch và sự
kiện.
Ví dụ: Sử dụng chính sách kế toán thống nhất:
- Công ty con ở nước ngoài áp dụng mô hình đánh giá lại đối
với TSCĐ, công ty mẹ ở Việt Nam áp dụng mô hình giá gốc. Trước khi hợp nhất Báo
cáo tài chính, tập đoàn phải chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con theo
mô hình giá gốc;
- Công ty mẹ tại Việt Nam áp dụng phương pháp vốn hóa lãi
vay đối với việc xây dựng tài sản dở dang, công ty con ở nước ngoài ghi nhận
chi phí lãi vay đối với tài sản dở dang vào chi phí trong kỳ. Trước khi hợp
nhất Báo cáo tài chính, tập đoàn phải chuyển đổi Báo cáo tài chính của công ty
con theo phương pháp vốn hóa lãi vay đối với tài sản dở dang.
b) Trường hợp công ty con không thể sử dụng cùng một chính
sách kế toán với chính sách chung của tập đoàn thì trong Bản thuyết minh Báo
cáo tài chính hợp nhất phải trình bày rõ về các khoản mục đã được ghi nhận và
trình bày theo các chính sách kế toán khác nhau và phải thuyết minh rõ các
chính sách kế toán khác đó.
5. Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ và Báo cáo tài
chính của công ty con sử dụng để hợp nhất phải được lập cho cùng một kỳ kế
toán.
Nếu ngày kết thúc kỳ kế toán là khác nhau, công ty con phải
lập thêm một bộ Báo cáo tài chính cho mục đích hợp nhất có kỳ kế toán trùng với
kỳ kế toán của công ty mẹ. Nếu điều này không thể thực hiện được, các Báo cáo
tài chính được lập vào thời điểm khác nhau có thể được sử dụng với điều kiện là
thời gian chênh lệch đó không vượt quá 3 tháng. Trong trường hợp này, Báo cáo tài
chính sử dụng để hợp nhất phải được điều chỉnh cho ảnh hưởng của những giao
dịch và sự kiện quan trọng xảy ra giữa ngày kết thúc kỳ kế toán của công ty con
và ngày kết thúc kỳ kế toán của tập đoàn. Độ dài của kỳ báo cáo và sự khác nhau
về thời điểm lập Báo cáo tài chính phải được thống nhất qua các kỳ.
6. Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con phải được
đưa vào Báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày công ty mẹ nắm quyền kiểm soát công
ty con và chấm dứt vào ngày công ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát công ty
con. Khoản đầu tư vào doanh nghiệp phải hạch toán theo Chuẩn mực kế toán “Công
cụ tài chính” kể từ khi doanh nghiệp đó không còn là công ty con và cũng không
trở thành công ty liên doanh, liên kết.
7. Phần sở hữu của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát
trong tài sản thuần có thể xác định được của công ty con tại ngày mua phải được
trình bày theo giá trị hợp lý, cụ thể:
a) Tài sản thuần của công ty con tại ngày mua được ghi nhận
trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất theo giá trị hợp lý. Nếu công ty mẹ không sở
hữu 100% công ty con thì phần chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá trị hợp lý
phải phân bổ cho cả cổ đông mẹ và cổ đông không kiểm soát.
b) Sau ngày mua, nếu các tài sản của công ty con tại ngày
mua (có giá trị hợp lý khác biệt so với giá trị ghi sổ) được khấu hao, thanh lý
hoặc bán thì phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ được coi là
đã thực hiện và phải điều chỉnh vào:
- Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối tương ứng với phần sở
hữu của cổ đông mẹ;
- Lợi ích cổ đông không kiểm soát tương ứng với phần sở hữu
của cổ đông không kiểm soát.
8. Nếu có chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ
của tài sản thuần của công ty con tại ngày mua, công ty mẹ phải ghi nhận thuế
thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanh.
9. Lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua rẻ được xác
định là chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư và giá trị hợp lý của tài sản
thuần có thể xác định được của công ty con tại ngày mua do công ty mẹ nắm giữ (thời
điểm công ty mẹ nắm giữ quyền kiểm soát công ty con).
a) Thời gian phân bổ lợi thế thương mại không quá 10 năm,
bắt đầu kể từ ngày công ty mẹ kiểm soát công ty con theo nguyên tắc: Việc phân
bổ phải thực hiện dần đều qua các năm. Định kỳ công ty mẹ phải đánh giá tổn
thất ợi thế thương mại tại công ty con, nếu có bằng chứng cho thấy số lợi thế
thương mại bị tổn thất lớn hơn số phân bổ hàng năm thì phân bổ theo số lợi thế
thương mại bị tổn thất ngay trong kỳ phát sinh. Một số bằng chứng về việc lợi
thế thương mại bị tổn thất như:
- Sau ngày kiểm soát công ty con, nếu giá phí khoản đầu tư thêm
nhỏ hơn phần sở hữu của công ty mẹ trong giá trị ghi sổ của tài sản thuần của
công ty con được mua thêm;
- Giá trị thị trường của công ty con bị giảm (ví dụ giá trị
thị trường cổ phiếu công ty con bị giảm đáng kể do công ty con liên tục làm ăn
thua lỗ);
- Hạng sắp xếp tín nhiệm bị giảm trong thời gian dài; Công
ty con lâm vào tình trạng mất khả năng thanh toán, tạm ngừng hoạt động hoặc có
nguy cơ giải thể, phá sản, chấm dứt hoạt động;
- Các chỉ tiêu về tài chính bị suy giảm một cách nghiêm
trọng và có hệ thống…
Ví dụ:
Giả sử lợi thế thương mại phát sinh là 10 tỉ đồng được phân bổ 10 năm (mỗi năm
1 tỉ đồng). Sau khi phân bổ 3 năm (3 tỉ đồng), nếu có bằng chứng cho thấy lợi
thế thương mại đã tổn thất hết thì năm thứ 4 số lợi thế thương mại được phân bổ
là 7 tỉ đồng.
b) Trong
giao dịch hợp nhất kinh doanh qua nhiều giai đoạn, khi xác định lợi thế thương
mại hoặc lãi từ giao dịch mua giá rẻ (lợi thế thương mại âm), giá phí khoản đầu
tư vào công ty con được tính là tổng của giá phí khoản đầu tư tại ngày đạt được
quyền kiểm soát công ty con cộng với giá phí khoản đầu tư của những lần trao
đổi trước đã được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại ngày công ty mẹ kiểm
soát công ty con.
10. Nếu
sau khi đã kiểm soát công ty con, nếu công ty mẹ tiếp tục đầu tư vào công ty
con để tăng tỷ lệ lợi ích nắm giữ, phần chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư
thêm và giá trị ghi sổ của tài sản thuần của công ty con mua thêm phải được ghi
nhận trực tiếp vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối và được coi là các giao
dịch vốn chủ sở hữu (không ghi nhận như lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao
dịch mua giá rẻ). Trong trường hợp này, công ty mẹ không thực hiện việc ghi
nhận tài sản thuần của công ty con theo giá trị hợp lý như tại thời điểm kiểm
soát công ty con.
11. Các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất và Báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất được lập bằng cách cộng từng chỉ tiêu
thuộc Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty
mẹ và các công ty con trong tập đoàn sau đó thực hiện điều chỉnh cho các nội
dung sau:
a) Giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng
công ty con và phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con
phải được loại trừ toàn bộ đồng thời ghi nhận lợi thế thương mại hoặc lãi từ
giao dịch mua giá rẻ (nếu có);
b) Phân bổ lợi thế thương mại;
c) Lợi ích cổ đông không kiểm soát được trình bày
trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất thành một chỉ tiêu riêng thuộc phần vốn chủ
sở hữu. Phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát trong Báo cáo kết quả kinh
doanh của tập đoàn cũng phải được trình bày thành chỉ tiêu riêng biệt trong Báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất;
d) Số dư các khoản mục phải thu, phải trả, cho vay...
giữa các đơn vị trong cùng tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn;
đ) Các khoản doanh thu, thu nhập, chi phí phát sinh
từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn phải được loại trừ toàn bộ;
e) Các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao
dịch trong nội bộ tập đoàn đang nằm trong giá trị tài sản (như hàng tồn kho,
tài sản cố định…) phải được loại trừ hoàn toàn. Các khoản lỗ chưa thực hiện
phát sinh từ các giao dịch nội bộ đang phản ánh trong giá trị tài sản (hàng tồn
kho, tài sản cố định…) cũng phải được loại bỏ trừ khi chi phí gây ra khoản lỗ
đó không thể thu hồi được.
12. Số chênh lệch giữa số thu từ việc thoái vốn tại công
ty con và giá trị phần tài sản thuần của công ty con bị thoái vốn cộng với (+) giá
trị phần lợi thế thương mại chưa phân bổ hết được ghi nhận ngay trong kỳ phát
sinh theo nguyên tắc:
- Nếu giao dịch thoái vốn không làm công ty mẹ mất
quyền kiểm soát đối với công ty con, toàn bộ chênh lệch nêu trên được ghi nhận
vào chỉ tiêu “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối” trên Bảng cân đối kế toán hợp
nhất.
- Nếu giao dịch thoái vốn dẫn đến việc công ty mẹ mất
quyền kiểm soát đối với công ty con, toàn bộ chênh lệch nêu trên được ghi nhận
vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất. Khoản đầu tư vào công ty con
sẽ được hạch toán như một khoản đầu tư tài chính thông thường hoặc kế toán theo
phương pháp vốn chủ sở hữu kể từ khi công ty mẹ không còn nắm quyền kiểm soát
công ty con.
13. Sau khi thực hiện tất cả các bút toán điều chỉnh,
phần chênh lệch phát sinh do việc điều chỉnh các chỉ tiêu thuộc Báo cáo kết quả
kinh doanh phải được kết chuyển vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
14. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được lập căn
cứ vào Bảng cân đối kế toán hợp nhất, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất, báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con theo nguyên
tắc:
Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất chỉ trình bày
luồng tiền giữa tập đoàn với các đơn vị bên ngoài tập đoàn, bao gồm cả luồng
tiền phát sinh từ các giao dịch với các công ty liên doanh, liên kết và cổ đông
không kiểm soát của tập đoàn và được trình bày trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ
hợp nhất theo 3 loại hoạt động: Hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư và hoạt
động tài chính. Toàn bộ các luồng tiền phát sinh từ các giao dịch giữa công ty
mẹ và công ty con trong nội bộ tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn trên Báo
cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất.
15. Trường hợp công ty mẹ có các công ty con lập Báo
cáo tài chính bằng đồng tiền khác với đồng tiền báo cáo của công ty mẹ, trước
khi hợp nhất Báo cáo tài chính, công ty mẹ phải chuyển đổi toàn bộ Báo cáo tài
chính của các công ty con sang đồng tiền báo cáo của công ty mẹ theo quy định
tại Chương VI Thông tư này.
16. Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất được
lập để giải thích thêm các thông tin về tài chính và phi tài chính, được căn cứ
vào Bảng cân đối kế toán hợp nhất, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất và các tài liệu có liên quan trong
quá trình hợp nhất Báo cáo tài chính.
Điều 11. Trình tự hợp nhất Bảng cân đối kế toán và
báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh giữa công ty mẹ và công ty con
1. Hợp cộng các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán
và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty mẹ và các công ty con trong
tập đoàn.
2. Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công
ty mẹ trong từng công ty con, phần tài sản thuần của công ty mẹ nắm giữ trong
vốn chủ sở hữu của công ty con và ghi nhận lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao
dịch mua giá rẻ (nếu có).
3. Phân bổ lợi thế thương mại (nếu có).
4. Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát.
5. Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong tập
đoàn.
6. Lập Bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh và Bảng tổng
hợp các chỉ tiêu hợp nhất. Sau khi lập các bút toán điều chỉnh, căn cứ vào
chênh lệch giữa số điều chỉnh tăng và số điều chỉnh giảm của các chỉ tiêu thuộc
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, kế toán thực hiện bút toán kết chuyển để
phản ánh tổng ảnh hưởng phát sinh từ việc điều chỉnh doanh thu, chi phí tới lợi
nhuận sau thuế chưa phân phối.
7. Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng
tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ cho các
giao dịch phát sinh trong nội bộ tập đoàn.
Điều 12. Bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh và Bảng
tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất
1. Bảng tổng hợp bút toán điều chỉnh được lập cho
từng chỉ tiêu nhằm tổng hợp các khoản được điều chỉnh và loại trừ khi hợp nhất
Báo cáo tài chính (theo mẫu số BTH 01 – HN, phụ lục số 2 Thông tư này).
2. Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất được lập để
tổng hợp các chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty
con trong tập đoàn đồng thời phản ánh tổng ảnh hưởng của các bút toán loại trừ
và điều chỉnh khi hợp nhất đến mỗi chỉ tiêu trong Báo cáo tài chính hợp nhất
(mẫu số BTH 02 – HN, phụ lục số 2 Thông tư này).
Điều 13. Biểu mẫu Báo cáo tài chính hợp nhất
1. Báo cáo tài chính hợp nhất áp dụng biểu mẫu Báo
cáo tài chính của doanh nghiệp độc lập quy định tại Chế độ kế toán doanh nghiệp
và bổ sung các chỉ tiêu như sau:
a) Bổ sung các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán
hợp nhất:
- Bổ sung chỉ tiêu VI “Lợi thế thương mại”- Mã số 269
trong phần “Tài sản” để phản ánh lợi thế thương mại phát sinh trong giao dịch
hợp nhất kinh doanh;
- Bổ sung chỉ tiêu “Lợi ích cổ đông không kiểm soát” -
Mã số 429 và được trình bày là một chỉ tiêu thuộc phần vốn chủ sở hữu để phản
ánh giá trị lợi ích của cổ đông không kiểm soát trong các công ty con.
b) Bổ sung các chỉ tiêu trong Báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh hợp nhất:
- Bổ sung chỉ tiêu “Phần lãi hoặc lỗ trong công ty
liên doanh, liên kết” – Mã số 24 để phản ánh phần lãi hoặc lỗ thuộc sở hữu của
nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của công ty liên doanh, liên kết khi nhà đầu tư áp
dụng phương pháp vốn chủ sở hữu.
- Bổ sung chỉ tiêu “Lợi nhuận sau thuế của cổ đông
của công ty mẹ” - Mã số 61 để phản ánh giá trị phần lợi nhuận sau thuế thuộc cổ
đông mẹ trong kỳ.
- Bổ sung chỉ tiêu “Lợi nhuận sau thuế của cổ đông
không kiểm soát” - Mã số 62 để phản ánh giá trị phần lợi nhuận sau thuế của cổ
đông không kiểm soát trong kỳ.
2. Các thông tin phải trình bày trong Bản thuyết minh
Báo cáo tài chính hợp nhất thực hiện theo quy định tại phụ lục số 1 Thông tư này.
Chương II
PHƯƠNG PHÁP HỢP NHẤT BÁO CÁO
TÀI CHÍNH MỘT SỐ GIAO DỊCH CƠ BẢN GIỮA CÔNG TY MẸ VÀ CÁC CÔNG TY CON
MỤC 1. LOẠI TRỪ KHOẢN ĐẦU TƯ CỦA CÔNG TY MẸ VÀO CÔNG
TY CON
Điều 14. Nguyên tắc kế toán loại trừ khoản đầu tư của
công ty mẹ vào công ty con trong giao dịch hợp nhất kinh doanh đạt được quyền
kiểm soát qua một lần mua
1. Trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất, giá trị ghi
sổ của khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con và phần sở hữu của công ty
mẹ trong giá trị hợp lý của tài sản thuần của công ty con tại ngày mua phải
được loại trừ hoàn toàn, theo nguyên tắc:
- Công ty mẹ phải ghi nhận tài sản, nợ phải trả của
công ty con theo giá trị hợp lý tại ngày mua;
- Công ty mẹ phải ghi nhận riêng rẽ phần sở hữu của cổ
đông không kiểm soát trong phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi
sổ của tài sản thuần của công ty con tại ngày mua.
- Công ty mẹ ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả
đối với các tài sản, nợ phải trả của công ty con có giá trị hợp lý cao hơn giá
trị ghi sổ; Ghi nhận tài sản thuế hoãn lại đối với các tài sản, nợ phải trả của
công ty con có giá trị hợp lý nhỏ hơn giá trị ghi sổ;
- Trường hợp sau ngày mua, công ty con khấu hao,
thanh lý, nhượng bán hoặc thanh toán những tài sản và nợ phải trả đã được ghi
nhận theo giá trị hợp lý thì phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi
sổ của các khoản mục tài sản, nợ phải trả tại ngày mua tương ứng với phần sở
hữu của công ty mẹ được coi là đã thực hiện và được ghi nhận trực tiếp vào
khoản mục “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối”.
2. Khoản lợi thế thương mại hoặc khoản lãi phát sinh
từ giao dịch mua rẻ trong quá trình mua công ty con (nếu có) được ghi nhận đồng
thời khi loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con. Trường hợp sau
khi nắm giữ quyền kiểm soát tại công ty con, công ty mẹ tiếp tục mua thêm tài
sản thuần của công ty con từ các cổ đông không kiểm soát để nâng tỷ lệ sở hữu
thì thực hiện như sau:
- Nếu giá phí khoản đầu tư thêm lớn hơn giá trị ghi
sổ của tài sản thuần được mua thì phần chênh lệch được điều chỉnh trực tiếp làm
giảm lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
- Nếu giá phí khoản đầu tư thêm nhỏ hơn giá trị ghi
sổ của tài sản thuần được mua thì phần chênh lệch được điều chỉnh trực tiếp làm
tăng lợi nhuận sau thuế chưa phân phối. Trường hợp này là dấu hiệu của sự tổn
thất lợi thế thương mại tại, công ty mẹ phải đánh giá tổn thất, nếu giá trị tổn
thất lớn hơn số phân bổ định kỳ thì phải ghi giảm lợi thế thương mại theo số
tổn thất.
- Trường hợp công ty mẹ đầu tư thêm vào công ty con
do công ty con huy động thêm vốn từ các chủ sở hữu thì thực hiện theo quy định
tại Điều 54 Thông tư này.
3. Các biến động làm thay đổi vốn chủ sở hữu của công
ty con phát sinh sau ngày mua, như: Biến động của các quỹ và lợi nhuận sau thuế
chưa phân phối, chênh lệch đánh giá lại tài sản, chênh lệch tỷ giá (nếu có) không
được loại trừ ra khỏi Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
4. Trường hợp công ty con sử dụng thặng dư vốn cổ
phần, quỹ đầu tư phát triển hoặc lợi nhuận sau thuế chưa phân phối phát sinh
sau ngày mua để tăng vốn đầu tư của chủ sở hữu, khi loại trừ khoản đầu tư của
công ty mẹ vào công ty con, công ty mẹ ghi nhận giá trị phần vốn đầu tư của chủ
sở hữu (của công ty con) tăng thêm (tương ứng với phần công ty mẹ được hưởng) vào
chỉ tiêu vốn khác của chủ sở hữu.
Đối với các doanh nghiệp do Nhà nước nắm giữ 100% vốn
điều lệ, nếu pháp luật quy định phải ghi nhận doanh thu đối với khoản cổ tức
bằng cổ phiếu thì phải ghi giảm khoản doanh thu cổ tức bằng cổ phiếu đã được
ghi nhận.
5. Đối với các công ty mẹ được cổ phần hoá từ công ty
Nhà nước, khi xác định giá trị doanh nghiệp, công ty mẹ phải đánh giá lại giá
trị các khoản đầu tư vào công ty con. Khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ
khoản đầu tư của công ty mẹ và phần sở hữu của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của
công ty con (nếu có) được trình bày vào chỉ tiêu “Chênh lệch đánh giá lại tài
sản” của Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
6. Trường hợp cơ cấu vốn chủ sở hữu của công ty con tại
ngày mua có sự thay đổi (do phân phối lợi nhuận sau thuế tại ngày mua, sử dụng
thặng dư vốn cổ phần, các quỹ tại ngày mua để tăng vốn đầu tư của chủ sở hữu)
thì khi loại trừ giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty con, kế toán phải xác
định lại phần sở hữu của công ty mẹ trong từng chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu của
công ty con tại ngày mua để thực hiện bút toán loại trừ một cách thích hợp.
Điều 15. Nguyên tắc kế toán loại trừ khoản đầu tư của
công ty mẹ vào công ty con trong giao dịch hợp nhất kinh doanh qua nhiều giai
đoạn
1. Trong giao dịch hợp nhất kinh doanh qua nhiều giai
đoạn, trước khi thực hiện việc loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ và công ty
con, kế toán phải thực hiện một số điều chỉnh đối với giá phí khoản đầu tư của
công ty mẹ trên Báo cáo tài chính hợp nhất như sau:
a) Trường hợp trước ngày công ty mẹ đạt được quyền
kiểm soát, công ty mẹ không có ảnh hưởng đáng kể với công ty con và khoản đầu
tư được trình bày theo phương pháp giá gốc: Khi đạt được quyền kiểm soát đối
với công ty con, trên Báo cáo tài chính hợp nhất công ty mẹ phải đánh giá lại
giá trị khoản đầu tư trước đây theo giá trị hợp lý tại ngày kiểm soát công ty
con. Phần chênh lệch giữa giá đánh giá lại và giá gốc khoản đầu tư được ghi nhận
vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
b). Trường hợp trước ngày công ty mẹ đạt được quyền
kiểm soát, công ty con là công ty liên kết của công ty mẹ và đã được trình bày
theo phương pháp vốn chủ sở hữu: Khi đạt được quyền kiểm soát, trên Báo cáo tài
chính hợp nhất công ty mẹ phải đánh giá lại giá trị khoản đầu tư theo giá trị
hợp lý. Phần chênh lệch giữa giá đánh giá lại và giá trị khoản đầu tư theo
phương pháp vốn chủ sở hữu được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh hợp nhất; Phần chênh lệch giữa giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn
chủ sở hữu và giá gốc khoản đầu tư được ghi nhận trực tiếp vào các chỉ tiêu
thuộc phân vốn chủ sở hữu của Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
2. Sau khi điều chỉnh giá phí khoản đầu tư, công ty
mẹ thực hiện loại trừ khoản đầu tư vào công ty con theo nguyên tắc chung quy
định tại Điều 14 Thông tư này.
Điều 16. Phương pháp kế toán loại trừ khoản đầu tư
của Công ty mẹ vào Công ty con
1. Trước khi loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ vào
công ty con, trên Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải điều chỉnh giá trị
khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con nêu việc kiểm soát công ty con được
thực hiện qua nhiều lần mua (Hợp nhất kinh doanh qua nhiều giao đoạn).
a) Trường hợp trước ngày kiểm soát, công ty mẹ không
có ảnh hưởng đáng kể với công ty con, khoản đầu tư được trình bày theo phương
pháp giá gốc: Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty mẹ đánh giá lại khoản
đầu tư trước đây theo giá trị hợp lý tại ngày đạt được quyền kiểm soát và ghi
nhận phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá gốc khoản đầu tư:
- Trường hợp giá trị hợp lý cao hơn giá gốc khoản đầu
tư, kế toán ghi nhận lãi trên Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty con
Có Doanh thu hoạt động tài chính (lãi) (kỳ có quyền
kiểm soát)
Có LNST chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước (kỳ
sau).
- Trường hợp giá trị hợp lý nhỏ hơn giá gốc khoản đầu
tư, kế toán ghi nhận lỗ trên Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất, ghi:
Nợ Chi phí tài chính (lỗ) (kỳ đạt được quyền kiểm
soát)
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (kỳ sau)
Có Đầu tư vào công ty con
b) Trường hợp trước ngày kiểm soát, công ty con là
công ty liên kết của công ty mẹ, khoản đầu tư được trình bày theo phương pháp
vốn chủ sở hữu: Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty mẹ đánh giá lại
khoản đầu tư trước đây theo giá trị hợp lý tại ngày đạt được quyền kiểm soát và
thực hiện các điều chỉnh sau:
b1) Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư theo phương pháp
vốn chủ sở hữu (chênh lệch giữa giá gốc và giá trị khoản đầu tư theo phương
pháp vốn chủ sở hữu):
- Nếu điều chỉnh tăng giá trị khoản đầu tư vào công
ty liên kết trước đây:
Có các chỉ tiêu liên quan thuộc phần vốn chủ sở hữu
- Nếu điều chỉnh giảm giá trị khoản đầu tư vào công
ty liên kết trước đây:
Nợ các chỉ tiêu liên quan thuộc phần vốn chủ sở hữu
b2. Ghi phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá
trị khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu vào Báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất:
2. Để loại trừ giá trị ghi sổ khoản mục "Đầu tư
vào công ty con” trong Báo cáo tài chính của công ty mẹ với phần sở hữu của công
ty mẹ trong giá trị hợp lý của tài sản thuần tại ngày mua của các công ty con,
kế toán phải tính toán giá trị phần sở hữu của công ty mẹ trong từng chỉ tiêu
thuộc vốn chủ sở hữu tại ngày mua của công ty con, đồng thời tính toán lợi thế
thương mại phát sinh (hoặc lãi từ giao dịch mua rẻ - nếu có) tại ngày mua, xác
định phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của từng tài sản, nợ
phải trả của công ty con tại ngày mua, ghi:
Nợ các chỉ tiêu thuộc vốn của chủ sở hữu (theo giá
trị ghi sổ)
Nợ Lợi thế thương mại (trường hợp phát sinh LTTM)
Nợ các khoản mục tài sản (nếu giá trị hợp lý cao hơn
giá trị ghi sổ)
Nợ các khoản mục nợ phải trả (nếu GTHL thấp hơn GTGS)
Nợ Lợi ích cổ đông không kiểm soát (phần sở hữu trong
chênh lệch giữa
giá trị hợp lý của tài sản thuần nhỏ hơn giá trị ghi
sổ)
Có các khoản mục nợ phải trả (nếu GTHL cao hơn GTGS)
Có các khoản mục tài sản (giá trị hợp lý thấp hơn giá
trị ghi sổ)
Có Thu nhập khác (trường hợp phát sinh lãi từ giao
dịch mua rẻ)
Có Lợi ích cổ đông không kiểm soát (phần sở hữu trong
chênh lệch
giữa giá trị hợp lý của tài sản thuần cao hơn giá trị
ghi sổ)
- Trường hợp các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu tại
ngày mua có giá trị âm thì khi loại trừ các chỉ tiêu này kế toán ghi Có vào chỉ
tiêu đó thay vì ghi Nợ như bút toán trên. Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất
cho các kỳ sau khi mua tài sản thuần của công ty con, khoản lãi phát sinh từ
việc mua rẻ được điều chỉnh tăng khoản mục “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
lũy kế đến cuối kỳ trước”, không ghi tăng “Thu nhập khác”.
- Khi cơ cấu vốn chủ sở hữu của công ty con tại ngày
mua có biến động, kế toán phải tính toán lại các chỉ tiêu phải loại trừ một
cách thích hợp.
2. Trường hợp công ty mẹ và công ty con cùng đầu tư
vào một công ty con khác mà trong Báo cáo tài chính riêng của công ty con khoản
đầu tư vào công ty con kia trong tập đoàn được phản ánh trong chỉ tiêu “Đầu tư
vào công ty liên doanh, liên kết” hoặc “Đầu tư khác vào công cụ vốn” thì khi
loại trừ giá trị khoản đầu tư được ghi nhận bởi công ty con của tập đoàn, ghi:
Có Lợi ích cổ đông không kiểm soát (phần sở hữu trong
chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản thuần cao hơn giá trị ghi sổ)
Có Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác.
3. Trường hợp công ty con sử dụng thặng dư vốn cổ
phần, quỹ đầu tư phát triển hoặc lợi nhuận sau thuế chưa phân phối phát sinh
sau ngày mua để phát hành thêm cổ phiếu, công ty mẹ ghi nhận giá trị phần vốn cổ
phần của công ty con tăng thêm tương ứng với phần công ty mẹ được hưởng vào chỉ
tiêu vốn khác của chủ sở hữu, ghi:
Nợ Vốn góp của chủ sở hữu
Có Vốn khác của chủ sở hữu.
4. Đối với các công ty mẹ được cổ phần hoá từ công ty
Nhà nước, khi phát sinh khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ khoản đầu tư của
công ty mẹ và phần sở hữu của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con
(nếu có), ghi:
Nợ Các chỉ tiêu thuộc vốn của chủ sở hữu (theo giá
trị ghi sổ)
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản (phần chênh lệch
giữa giá trị khoản đầu tư của công ty mẹ cao hơn giá trị phần sở hữu của công
ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con)
Có Chênh lệch đánh giá lại tài sản (phần chênh lệch
giữa giá trị khoản đầu tư của công ty mẹ thấp hơn giá trị phần sở hữu
của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con)
Có Đầu tư vào công ty con.
5. Trường hợp sau ngày kiểm soát công ty con, công ty
mẹ đầu tư tiếp tục vào công ty con:
Khi đầu thêm vào công ty con, kế toán phải xác định
giá phí khoản đầu tư thêm và phần sở hữu tăng thêm trong giá trị ghi sổ của tài
sản thuần của công ty con (không tính theo giá trị hợp lý như tại ngày mua).
Khoản chênh lệch giữa giá phí đầu tư thêm và giá trị ghi sổ tài sản thuần được
ghi nhận trực tiếp vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (như giao dịch giữa
các cổ đông nội bộ)
Nợ Lợi ích cổ đông không kiểm soát
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này (nếu giá
trị khoản đầu tư thêm vào công ty con lớn hơn phần giá trị tài sản thuần của
cổ đông không kiểm soát chuyển nhượng cho công ty mẹ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này (nếu giá
trị khoản đầu tư thêm vào công ty con nhỏ hơn phần giá trị tài
sản thuần giá trị tài sản thuần của cổ đông không
kiểm soát chuyển nhượng cho công ty mẹ)
Điều 17. Kế toán giao dịch công ty con, công ty liên
kết mua lại cổ phiếu đã phát hành (cổ phiếu quỹ) và đầu tư ngược lại công ty mẹ
1. Trường hợp công ty con mua cổ phiếu quỹ
a) Khi công ty con mua lại cổ phiếu quỹ từ cổ đông
không kiểm soát, tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ trong tài sản thuần của công ty
con sẽ tăng lên. Tuy nhiên sau khi công ty con mua cổ phiếu quỹ, phần giá trị
tài sản thuần của công ty con do công ty mẹ nắm giữ có thể tăng hoặc giảm so
với trước khi công ty con mua cổ phiếu quỹ tùy thuộc vào giá mua cổ phiếu quỹ.
b) Công ty mẹ phải xác định phần sở hữu của mình
trong giá trị tài sản thuần của công ty con tại thời điểm trước và sau khi công
ty con mua cổ phiếu quỹ. Phần chênh lệch trong giá trị tài sản thuần đó được
ghi nhận trực tiếp vào chỉ tiêu “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối” của Bảng
cân đối kế toán hợp nhất.
- Trường hợp giá trị tài sản thuần do công ty mẹ nắm
giữ tại công ty con tăng lên sau khi công ty con mua cổ phiếu quỹ, ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này (kỳ công
ty con mua cổ phiếu quỹ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước(các
kỳ sau khi công ty con mua cổ phiếu quỹ)
- Trường hợp giá trị tài sản thuần do công ty mẹ nắm
giữ tại công ty con giảm sau khi công ty con mua cổ phiếu quỹ, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này (kỳ mua
cổ phiếu quỹ)
Có Lợi ích cổ đông không kiểm soát
2. Trường hợp công ty liên kết mua cổ phiếu quỹ
Khi công ty liên kết mua cổ phiếu quỹ, tỷ lệ sở hữu
của nhà đầu tư trong tài sản thuần của công ty liên kết sẽ tăng lên và nếu đủ
để kiểm soát, nhà đầu tư sẽ trở thành công ty mẹ, công ty liên kết trở thành
công ty con. Trường hợp này, nhà đầu tư áp dụng phương pháp kế toán hợp nhất
kinh doanh qua nhiều giai đoạn theo quy định tại Điều 15 và khoản 1 Điều 16
Thông tư này.
3. Trường hợp công ty con đầu tư ngược lại công ty mẹ
a) Đối với các công ty con không bị hạn chế bởi pháp
luật khi mua lại cổ phiếu của công ty mẹ, kế toán phải trình bày giá trị ghi sổ
khoản cổ phiếu công ty con mua của công ty mẹ trong chỉ tiêu “Cổ phiếu quỹ” của
Bảng cân đối kế toán hợp nhất. Căn cứ vào Bảng cân đối kế toán của công ty con,
kế toán ghi giảm giá trị số cổ phiếu của công ty mẹ đang được nắm giữ bởi công
ty con (đang phản ánh tại các chỉ tiêu liên quan), ghi:
Nợ Cổ phiếu quỹ
Có Chứng khoán kinh doanh, hoặc
Có Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác
b) Các công ty con nếu đầu tư góp vốn vào công ty mẹ
mà công ty mẹ không phải là công ty cổ phần thì cũng thực hiện theo bút toán
quy định tại điểm a nêu trên nhưng phải trình bày rõ trong Bản thuyết minh Báo
cáo tài chính hợp nhất là chỉ tiêu “Cổ phiếu quỹ” phản ánh giá trị phần vốn góp
của công ty con vào công ty mẹ được thực hiện dưới hình thức khác với hình thức
đầu tư mua cổ phiếu.
Điều 18. Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
phát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanh
1. Khi giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả trên
báo cáo tài chính riêng của công ty con khác biệt so với giá trị hợp lý, khi
lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty mẹ phải ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại:
a) Trường hợp giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể
xác định được của công ty con cao hơn giá trị ghi sổ, khi loại trừ khoản đầu tư
của công ty mẹ vào công ty con, kế toán ghi nhận thuế hoãn lại phải trả, ghi:
Nợ Tài sản thuần (nếu giá trị hợp lý cao hơn giá trị
ghi sổ)
Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả
b) Trường hợp giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể
xác định được của công ty con nhỏ hơn giá trị ghi sổ, khi loại trừ khoản đầu tư
của công ty mẹ vào công ty con, kế toán ghi nhận tài sản thuế hoãn lại, ghi:
Nợ Lợi ích cổ đông không kiểm soát (phần sở hữu trong
chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản thuần nhỏ hơn giá trị ghi sổ)
Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Có Tài sản thuần (giá trị hợp lý thấp hơn giá trị ghi
sổ)
2. Công ty mẹ không được ghi nhận thuế hoãn lại phải
trả đối với lợi thế thương mại phát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanh.
MỤC 2. XỬ LÝ ẢNH HƯỞNG CỦA CHÊNH LỆCH GIỮA GIÁ TRỊ
HỢP LÝVÀ GIÁ TRỊ GHI SỔ KHI THU HỒI TÀI SẢN, THANH TOÁN NỢ PHẢI TRẢ VÀ ẢNH
HƯỞNG CỦA THUẾ THU NHẬP HOÃN LẠI PHÁT SINH TỪ GIAO DỊCH HỢP NHẤT KINH DOANH
Điều 19. Điều chỉnh ảnh hưởng của chênh lệch giữa giá
trị hợp lý và giá trị ghi sổ khi thu hồi tài sản và thanh toán nợ phải trả của
công ty con khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất
1. Đối với tài sản cố định, bất động sản đầu tư
a) Khi hợp nhất báo cáo tài chính, tài sản cố định và
bất động sản đầu tư của công ty con được trình bày theo giá trị hợp lý. Do việc
khấu hao và ghi nhận hao mòn lũy kế trên Báo cáo tài chính của công ty con dựa
trên giá trị ghi sổ của tài sản nhưng việc khấu hao và ghi nhận hao mòn lũy kế trên
Báo cáo tài chính hợp nhất được căn cứ vào giá trị hợp lý nên kế toán phải thực
hiện một số điều chỉnh thích hợp, cụ thể:
- Toàn bộ chi phí khấu hao và hao mòn lũy kế của tài
sản cố định và bất động sản đầu tư phải được điều chỉnh phù hợp với giá trị hợp
lý. Việc điều chỉnh này chỉ được chấm dứt khi công ty con đã thanh lý, nhượng
bán các tài sản này.
- Công ty mẹ không thực hiện điều chỉnh thuế thu nhập
hoãn lại đối với chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản
cố định và bất động sản đầu tư.
b) Phương pháp kế toán điều chỉnh ảnh hưởng chênh
lệch của chi phí khấu hao theo giá trị hợp lý và chi phí khấu hao theo giá trị
ghi sổ
- Điều chỉnh hao mòn lũy kế và chi phí khấu hao trong
trường hợp giá trị hợp lý của tài sản cố định, bất động sản đầu tư cao hơn giá
trị ghi sổ, ghi:
Nợ các khoản mục chi phí (chênh lệch giữa mức khấu
hao theo giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ phát sinh trong kỳ)
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (số chênh lệch lũy kế đến đầu kỳ)
Có Giá trị hao mòn lũy kế (số chênh lệch lũy kế đến
cuối kỳ)
- Điều chỉnh hao mòn lũy kế và chi phí khấu hao trong
trường hợp giá trị hợp lý của tài sản cố định, bất động sản đầu tư thấp hơn giá
trị ghi sổ, ghi:
Nợ Giá trị hao mòn lũy kế (số chênh lệch lũy kế đến
cuối kỳ)
Có các khoản mục chi phí (chênh lệch giữa mức khấu
hao theo giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ phát sinh trong kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (chênh lệch lũy kế đến đầu kỳ)
- Khi tài sản cố định và bất động sản đầu tư đã khấu
hao hết nhưng chưa thanh lý, nhượng bán, kế toán thực hiện việc điều chỉnh hao
mòn lũy kế và ghi nhận toàn bộ vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
+ Nếu giá trị hợp lý của TSCĐ, BĐSĐT thấp hơn giá trị
ghi sổ:
Nợ Giá trị hao mòn lũy kế (chênh lệch giữa giá trị
hợp lý và giá trị ghi sổ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước
+ Nếu giá trị hợp lý của TSCĐ, BĐSĐT cao hơn giá trị
ghi sổ:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước
Có Giá trị hao mòn lũy kế (chênh lệch giữa giá trị
hợp lý và GTGS)
2. Đối với các loại tài sản và nợ phải trả khác
a) Khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá trị
hợp lý của tài sản và nợ phải trả tại ngày mua được thực hiện trong quá trình
loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con theo quy định tại Mục 1 Chương
này.
b) Trường hợp sau ngày mua, công ty con thanh lý,
nhượng bán hoặc thanh toán những tài sản và nợ phải trả thì phần chênh lệch
giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản, nợ phải trả
tại ngày mua được coi là đã thực hiện và được ghi nhận trực tiếp vào “Lợi nhuận
sau thuế chưa phân phối” đối với phần do công ty mẹ sở hữu. Việc ghi nhận này
được thực hiện ngay trong bút toán loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ vào
công ty con, ghi:
- Trường hợp giá trị hợp lý cao hơn giá trị ghi sổ,
ghi:
Nợ các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu (giá trị tại
ngày mua)
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả cao
hơn giá trị ghi sổ của công ty mẹ)
- Trường hợp giá trị hợp lý nhỏ hơn giá trị ghi sổ,
ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn giá trị ghi sổ tài sản và nợ
phải trả của công ty mẹ)
- Công ty mẹ không điều chỉnh phần chênh lệch giữa
giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả khi thu hồi tài sản
hoặc thanh toán nợ phải trả.
3. Kế toán hoàn nhập thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn
lại phát sinh tại thời điểm nắm giữ quyền kiểm soát công ty con
a) Trường hợp tại ngày mua, giá trị hợp lý của tài
sản thuần của công ty con cao hơn giá trị ghi sổ và kế toán đã ghi nhận thuế
hoãn lại phải trả, khi thu hồi tài sản hoặc thanh toán nợ phải trả, kế toán
hoàn nhập thuế hoãn lại phải trả, ghi:
Nợ Thuế thu nhập hoãn lại phải trả (tổng số hoàn nhập
lũy kế)
Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại (số hoàn nhập kỳ báo
cáo)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (số hoàn nhập lũy kế đến cuối kỳ trước)
b) Trường hợp tại ngày mua, giá trị hợp lý của tài
sản thuần của công ty con nhỏ hơn giá trị ghi sổ và kế toán đã ghi nhận tài sản
thuế hoãn lại, khi thu hồi tài sản hoặc thanh toán nợ phải trả, kế toán hoàn
nhập tài sản thuế hoãn lại, ghi:
Nợ Chi phí thuế TNDN hoãn lại (số hoàn nhập kỳ báo
cáo)
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (số hoàn nhập lũy kế đến cuối kỳ trước)
Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại (tổng số hoàn nhập
lũy kế)
MỤC 3. PHÂN BỔ LỢI THẾ THƯƠNG MẠI
Điều 20. Phương pháp kế toán phân bổ lợi thế thương
mại
1. Lợi thế thương mại phát sinh tại ngày mua được
phân bổ dần đều vào kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất theo phương pháp
đường thẳng trong thời gian không quá 10 năm. Trường hợp số lợi thế thương mại
bị tổn thất trong năm cao hơn số phân bổ hàng năm theo phương pháp đường thẳng
thì thực hiện phân bổ theo số bị tổn thất.
2. Trường hợp phân bổ lợi thế thương mại trong kỳ đầu
tiên, kế toán xác định lợi thế thương mại phải phân bổ trong kỳ, ghi:
Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp (Lợi thế thương mại
phân bổ trong kỳ)
Có Lợi thế thương mại (Lợi thế thương mại phát sinh
trong kỳ)
3. Trường hợp phân bổ lợi thế thương mại từ kỳ thứ
hai trở đi, kế toán phải phản ánh số phân bổ trong kỳ này và số lũy kế đã phân
bổ từ ngày mua đến ngày đầu kỳ báo cáo và ghi nhận như sau:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước(số LTTM đã phân bổ lũy kế đến cuối kỳ trước)
Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp (Số LTTM phân bổ
trong kỳ báo cáo)
Có Lợi thế thương mại (LTTM đã phân bổ lũy kế đến
cuối kỳ báo cáo)
4. Sau khi đã phân bổ hết lợi thế thương mại, bút
toán điều chỉnh như sau:
Có Lợi thế thương mại.
MỤC 4. TÁCH LỢI ÍCH CỦA CỔ ĐÔNG KHÔNG KIỂM SOÁT
Điều 21. Nguyên tắc xác định giá trị và tách lợi ích
cổ đông không kiểm soát cuối kỳ
1. Trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất, lợi ích cổ
đông không kiểm soát trong giá trị hợp lý của tài sản thuần của các Công ty con
được xác định và trình bày thành một chỉ tiêu riêng biệt thuộc phần vốn chủ sở
hữu. Giá trị lợi ích cổ đông không kiểm soát trong giá trị tài sản thuần của
các Công ty con hợp nhất, gồm:
- Lợi ích cổ đông không kiểm soát tại ngày mua được
xác định theo giá trị hợp lý tài sản thuần của công ty con tại ngày mua;
- Lợi ích cổ đông không kiểm soát trong sự biến động
của tổng vốn chủ sở hữu kể từ ngày mua đến đầu kỳ báo cáo;
- Lợi ích cổ đông không kiểm soát trong sự biến động
của tổng vốn chủ sở hữu phát sinh trong kỳ báo cáo.
2. Các khoản lỗ phát sinh tại công ty con phải được
phân bổ tương ứng với phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát, kể cả trường hợp
số lỗ đó lớn hơn phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát trong tài sản thuần
của công ty con.
3. Trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất, lợi ích cổ đông không kiểm soát được xác định và trình bày riêng biệt
trong mục "Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát". Lợi ích
cổ đông không kiểm soát được xác định căn cứ vào tỷ lệ lợi ích cổ đông không
kiểm soát và lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp của các công ty con. Thu
nhập của cổ đông không kiểm soát trong kết quả hoạt động kinh doanh của công ty
con được phản ánh trong mục “Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát -
Mã số 62”.
4. Khi xác định giá trị phần lợi ích cổ đông không
kiểm soát cuối kỳ phải loại trừ ảnh hưởng của:
- Cổ tức ưu đãi phải trả;
- Quỹ khen thưởng phúc lợi phải trích lập trong kỳ.
5. Ngoài những quy định từ khoản 1 đến khoản 4 Điều
này, lợi ích cổ đông không kiểm soát còn bị ảnh hưởng bởi các giao dịch nội bộ
khác.
Điều 22. Phương pháp kế toán tách lợi ích cổ đông
không kiểm soát trong giá trị ghi sổ của tài sản thuần của công ty con tại thời
điểm cuối kỳ
1. Phương pháp 1:
Lợi ích cổ đông không kiểm soát
cuối kỳ
Lợi ích cổ đông không kiểm soát
đầu kỳ
+
Lợi ích cổ đông không kiểm soát
phát sinh trong kỳ
a) Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát tại ngày đầu kỳ báo
cáo
- Căn cứ vào lợi ích cổ đông không kiểm soát đã được xác
định tại ngày đầu kỳ báo cáo, ghi:
Nợ các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu
Có Lợi ích cổ đông không kiểm soát.
Trường hợp giá trị các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu của công
ty con tại ngày đầu kỳ là số âm thì kế toán ghi Có các khoản mục đó thay vì ghi
Nợ vào các khoản mục đó như trong bút toán trên.
- Trường hợp tại thời điểm mua giá trị hợp lý của tài sản
thuần tại các công ty con không bằng với giá trị ghi sổ của nó thì kế toán phải
lập bút toán điều chỉnh theo quy định tại mục 1 Chương này để ghi nhận chênh
lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả thuộc sở
hữu của cổ đông không kiểm soát.
b) Ghi nhận lợi ích cổ đông không kiểm soát từ kết quả hoạt
động kinh doanh trong kỳ.
- Trường hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm có lãi,
kế toán xác định lợi ích cổ đông không kiểm soát trong thu nhập sau thuế của công
ty con phát sinh trong kỳ, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát
- Trường hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm lỗ, kế
toán xác định số lỗ cổ đông không kiểm soát phải gánh chịu trong tổng số lỗ của
công ty con phát sinh trong kỳ, ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát.
- Trường hợp trong kỳ đơn vị trích lập các quỹ từ lợi nhuận
sau thuế chưa phân phối, kế toán ghi:
Nợ các Quỹ thuộc vốn chủ sở hữu (chi tiết từng Quỹ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước.
- Trường hợp trong năm đơn vị phân phối lợi nhuận và trả cổ
tức bằng tiền cho các cổ đông, kế toán căn cứ vào số phân chia cho các cổ đông
không kiểm soát ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước
(chi tiết lợi nhuận kỳ trước hoặc kỳ này).
2. Phương pháp 2: Áp dụng trong trường hợp trong kỳ không có
các giao dịch theo chiều ngược (công ty con không phải là bên bán) và công ty
con không thu được các khoản cổ tức từ các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
a) Giá trị phần lợi ích cổ đông không kiểm soát cuối kỳ
trong giá trị ghi sổ của tài sản thuần của công ty con (ngoài phần sở hữu trong
chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản thuần tại ngày
mua) được xác định theo công thức sau:
Vốn chủ sở hữu của công ty con tại
thời điểm cuối kỳ
Tỷ lệ sở hữu của cổ đông không
kiểm soát tại thời điểm cuối kỳ
b) Do lợi ích cổ đông không kiểm soát cuối kỳ được tách từ
vốn chủ của công ty con cuối kỳ nên các bút toán điều chỉnh khi công ty con
trích lập các quỹ và trả cổ tức cho cổ đông không kiểm soát không được tiếp tục
thực hiện.
c) Để tách riêng giá trị khoản mục "Lợi ích cổ đông
không kiểm soát" trong tài sản thuần của công ty con trên Bảng cân đối kế
toán hợp nhất phải điều chỉnh giảm các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu như
"Vốn đầu tư của chủ sở hữu”, "Quỹ đầu tư phát triển", "Lợi
nhuận sau thuế chưa phân phối",… và điều chỉnh tăng khoản mục "Lợi
ích cổ đông không kiểm soát" trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
d) Căn cứ vào báo cáo tài chính riêng của từng công ty con
cuối kỳ, kế toán tách lợi ích cổ đông không kiểm soát tại thời điểm cuối kỳ báo
cáo, ghi:
Nợ Thặng dư vốn cổ phần
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Nợ Quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
….
MỤC 5. XỬ LÝ CỔ TỨC ƯU ĐÃI CỦA CỔ ĐÔNG KHÔNG KIỂM
SOÁT VÀ QUỸ KHEN THƯỞNG, PHÚC LỢI
Điều 23. Nguyên tắc xử lý cổ tức ưu đãi và quỹ khen thưởng,
phúc lợi
Trước khi xác định phần sở hữu của công ty mẹ và cổ đông
không kiểm soát trong công ty con, công ty mẹ phải thực hiện một số điều chỉnh
sau đây:
1. Cổ tức ưu đãi của cổ đông không kiểm soát
a) Đối với cổ phiếu ưu đãi được phân loại là nợ phải trả: Cổ
tức ưu đãi được hạch toán là chi phí tài chính, công ty mẹ không phải thực hiện
điều chỉnh khi hợp nhất báo cáo tài chính.
b) Đối với cổ phiếu ưu đãi được phân loại là vốn chủ sở hữu:
Công ty mẹ phải xác định riêng phần cổ tức ưu đãi của cổ đông không kiểm soát theo
nguyên tắc:
- Xác định riêng phần cổ tức ưu đãi từ lợi nhuận sau thuế
trong kỳ trước khi phân bổ lợi nhuận sau thuế cho các cổ đông nắm giữ cổ phiếu
phổ thông. Giá trị của cổ tức ưu đãi phân bổ cho cổ đông không kiểm soát được
căn cứ theo tỷ lệ nắm giữ cổ phiếu ưu đãi.
- Phần cổ tức ưu đãi lũy kế của các kỳ trước chưa trả cho cổ
đông không kiểm soát phải được tách ra khỏi lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
đầu kỳ trên Bảng cân đối kế toán của công ty con trước khi tính phần sở hữu của
cổ đông nắm giữ cổ phiếu phổ thông.
- Việc tách cổ tức ưu đãi phải được thực hiện trước khi
trích quỹ khen thưởng, phúc lợi.
- Do tỷ lệ nắm giữ cổ phiếu ưu đãi và cổ phiếu phổ thông của
cổ đông mẹ và cổ đông không kiểm soát có thể khác nhau, việc xác định phần sở
hữu của các cổ đông trong tài sản thuần của công ty con và lợi thế thương mại
(nếu có) được thực hiện theo nguyên tắc:
+ Phân bổ cho cổ đông nắm giữ cổ phiếu ưu đãi giá trị của
vốn cổ phần ưu đãi tương ứng với tỷ lệ sở hữu của từng cổ đông;
+ Phân bổ cho cổ đông nắm giữ cổ phiếu phổ thông tổng giá
trị của vốn chủ sở hữu còn lại sau khi trừ phần vốn cổ phần ưu đãi.
2. Đối với quỹ khen thưởng, phúc lợi
- Trường hợp báo cáo tài chính của công ty con dùng để hợp
nhất đã trích quỹ khen thưởng, phúc lợi theo điều lệ, khi lập Báo cáo tài chính
hợp nhất công ty mẹ chỉ thực hiện điều chỉnh phần Lợi ích cổ đông không kiểm
soát.
- Trường hợp báo cáo tài chính của công ty con dùng để hợp
nhất chưa trích quỹ khen thưởng, phúc lợi theo điều lệ, khi lập Báo cáo tài
chính hợp nhất công ty mẹ phải ước tính số quỹ khen thưởng phúc lợi công ty con
phải trích trong kỳ và loại trừ ra khỏi lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trước
khi xác định phần sở hữu của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát.
Điều 24. Phương pháp kế toán cổ tức
ưu đãi của cổ đông không kiểm soát
1. Nếu công ty con có cổ tức ưu đãi lũy
kế của các kỳ trước nhưng chưa trả, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty
mẹ phải tách riêng số cổ tức ưu đãi lũy kế công ty con chưa trả cho cổ đông
không kiểm soát trước khi xác định phần sở hữu của cổ đông nắm giữ cổ phiếu phổ
thông, ghi:
2. Lợi ích sau thuế của cổ đông
không kiểm soát phát sinh trong kỳ được xác định là tổng của cổ tức ưu đãi cộng với (+) phần
sở hữu trong lợi nhuận (hoặc lỗ) sau thuế trên báo cáo kết quả kinh doanh của
công ty con phân bổ cho cổ đông không kiểm soát. Bút toán tách lợi ích cổ đông
không kiểm soát phát sinh trong kỳ được thực hiện như quy định tại Mục 4 Chương
này.
Điều 25. Phương pháp điều chỉnh quỹ khen thưởng, phúc lợi
chưa trích từ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
1. Nếu báo cáo tài chính của công ty con dùng để hợp nhất
chưa trích quỹ khen thưởng, phúc lợi theo điều lệ, khi lập Báo cáo tài chính
hợp nhất, công ty mẹ ước tính số quỹ khen thưởng, phúc lợi công ty con phải
trích trong kỳ trước khi xác định phần sở hữu của cổ đông mẹ và cổ đông không kiểm
soát trong lợi nhuận sau thuế chưa phân phối, ghi:
- Đối với phần quỹ khen thưởng phúc lợi tương ứng với phần
sở hữu của công ty mẹ trong lợi nhuận sau thuế của công ty con, ghi:
Có Quỹ khen thưởng, phúc lợi
- Đối với phần quỹ khen thưởng phúc lợi tương ứng với phần
sở hữu của cổ đông không kiểm soát, ghi:
2. Nếu báo cáo tài chính của công ty con dùng để hợp nhất đã
trích quỹ khen thưởng, phúc lợi theo điều lệ, khi lập Báo cáo tài chính hợp
nhất, công ty điều chỉnh lại lợi ích cổ đông không kiểm soát tương ứng với phần
sở hữu của cổ đông không kiểm soát, ghi:
MỤC 6. LOẠI TRỪ CÁC GIAO DỊCH NỘI BỘ
Điều 26. Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán hàng tồn kho trong
nội bộ tập đoàn
1. Nguyên tắc loại trừ
- Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, doanh thu và giá vốn của
hàng tiêu thụ trong nội bộ tập đoàn phải được loại trừ toàn bộ. Các khoản lãi,
lỗ chưa thực hiện từ các giao dịch bán hàng đang phản ánh trong giá trị của
hàng tồn kho cũng phải được loại trừ hoàn toàn.
- Lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối
kỳ được xác định như sau:
Lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong
hàng tồn kho cuối kỳ
Giá trị của hàng tồn kho cuối kỳ
tính theo giá bán nội bộ
Giá trị của hàng tồn kho cuối kỳ
tính theo giá vốn của bên bán hàng
- Lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối
kỳ phải được loại trừ khỏi giá trị hàng tồn kho cuối kỳ, đồng thời lãi hoặc lỗ
chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ cũng phải được loại trừ khỏi
giá vốn hàng bán trong kỳ.
- Việc loại trừ lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giao dịch công
ty mẹ bán hàng cho công ty con không ảnh hưởng đến việc phân chia lợi ích cho
các cổ đông không kiểm soát của công ty con vì toàn bộ lãi hoặc lỗ chưa thực
hiện thuộc về công ty mẹ.
- Trường hợp công ty con ghi nhận lãi hoặc lỗ từ giao dịch
bán hàng nội bộ trong tập đoàn thì lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trị
hàng tồn kho phải được phân bổ giữa công ty mẹ và các cổ đông không kiểm soát
theo tỷ lệ lợi ích của các bên.
- Các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch bán
hàng nội bộ cũng phải được loại bỏ, trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không
thể thu hồi được. Trường hợp giá bán hàng nội bộ thấp hơn giá gốc của hàng hóa
mua vào, kế toán phải đánh giá khả năng bên mua hàng sẽ bán được hàng tồn kho
này với giá cao hơn giá gốc của tập đoàn. Trường hợp xét thấy bên mua hàng
không thể bán được hàng với giá cao hơn giá gốc của tập đoàn thì việc phản ánh
khoản lỗ chưa thực hiện là phù hợp với việc ghi nhận hàng tồn kho theo giá thấp
hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được của tập đoàn do đó
không cần phải thực hiện việc loại trừ.
- Nếu đến cuối kỳ kế toán bên mua hàng vẫn chưa trả hết tiền
thì khoản mục phải thu của khách hàng và khoản mục phải trả cho người bán trên
Bảng cân đối kế toán hợp nhất cũng phải loại trừ số tiền còn nợ giữa các đơn vị
trong tập đoàn.
- Giá trị ghi sổ của hàng tồn kho trong Báo cáo tài chính
hợp nhất đã loại trừ lãi hoặc lỗ chưa thực hiện phát sinh từ giao dịch nội bộ,
tuy nhiên cơ sở tính thuế của hàng tồn kho được xác định trên cơ sở hoá đơn mua
hàng đã có lãi hoặc lỗ từ các giao dịch bán hàng nội bộ.
- Việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn
kho cuối kỳ phát sinh từ giao dịch bán hàng giữa các đơn vị trong nội bộ tập
đoàn sẽ làm cho giá trị ghi sổ của hàng tồn kho cuối kỳ trong Báo cáo tài chính
hợp nhất nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó. Trường hợp này sẽ phát sinh một khoản
chênh lệch tạm thời được khấu trừ theo quy định của Chuẩn mực kế toán “Thuế thu
nhập doanh nghiệp”. Khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ này sẽ làm phát
sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại, đồng thời làm giảm chi phí thuế thu nhập
doanh nghiệp hoãn lại trong kỳ của cả tập đoàn. Do đó, kế toán phải phản ánh
tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
- Việc loại trừ khoản lỗ trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ
phát sinh từ giao dịch nội bộ chỉ được thực hiện khi chắc chắn rằng giá vốn xét
trên phương diện tập đoàn đối với lô hàng này vẫn nhỏ hơn giá trị thuần có thể
thực hiện được của chúng. Trong trường hợp đó, việc loại trừ khoản lỗ trong giá
trị hàng tồn kho cuối kỳ phát sinh từ giao dịch bán hàng giữa các đơn vị trong
nội bộ tập đoàn sẽ làm cho giá trị ghi sổ của hàng tồn kho trong Báo cáo tài
chính hợp nhất lớn hơn cơ sở tính thuế của nó. Trường hợp này sẽ tạo ra chênh
lệch tạm thời phải chịu thuế và làm phát sinh thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn
lại phải trả và làm tăng chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại của cả tập
đoàn. Do đó, kế toán phải phản ánh thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong BCĐKT
hợp nhất.
2. Bút toán điều chỉnh
a) Loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán và lãi hoặc lỗ chưa
thực hiện phát sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ trong kỳ: Kế toán phải tính toán, xác định số
lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ phát sinh từ các
giao dịch bán hàng nội bộ, ghi:
- Trường hợp có lãi:
Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán
hàng nội bộ).
Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ - Lãi chưa
thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ)
Có Hàng tồn kho (Lãi chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối
kỳ).
- Trường hợp lỗ:
+ Nếu giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho
nhỏ hơn giá gốc của số hàng tồn kho tiêu thụ nội bộ (giá trị tại bên bán) thì
kế toán không thực hiện loại trừ lỗ chưa thực hiện mà chỉ loại trừ doanh thu
bán hàng và giá vốn hàng bán như sau:
Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ).
+ Khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho
cuối kỳ phát sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ trong kỳ lớn hơn giá gốc của số
hàng tồn kho trong nội bộ (giá trị tại bên bán) thì kế toán thực hiện loại trừ
khoản lỗ chưa thực hiện. Trường hợp này kế toán ghi:
Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán
hàng nội bộ)
Nợ Hàng tồn kho (lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối
kỳ)
Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ + lỗ chưa
thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ).
b) Loại trừ giá vốn hàng bán và lợi nhuận sau thuế chưa phân
phối đầu kỳ do ảnh hưởng của lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn
kho đầu kỳ khi bán hàng ở kỳ sau.
Lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ
sẽ được chuyển vào giá vốn hàng bán trong kỳ khi bên mua hàng bán hàng tồn kho
được mua từ các đơn vị trong nội bộ ra ngoài tập đoàn làm tăng chỉ tiêu giá vốn
hàng bán của cả tập đoàn. Do đó trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất kế toán phải loại trừ ảnh hưởng của lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị
hàng tồn kho đầu kỳ đã được ghi nhận vào chỉ tiêu giá vốn hàng bán của kỳ này
bằng cách ghi giảm giá vốn hàng bán, đồng thời ghi giảm lợi nhuận chưa phân phối (đầu kỳ).
- Trường hợp năm trước đã loại trừ lãi chưa thực hiện trong
giá trị hàng tồn kho đầu kỳ này, kế toán ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (lãi chưa thực hiện trong hàng tồn kho đầu kỳ)
Có Giá vốn hàng bán (lãi chưa thực hiện trong hàng tồn kho
đầu kỳ).
- Trường hợp năm trước đã loại trừ lỗ chưa thực hiện trong
giá trị hàng tồn kho đầu kỳ này, kế toán ghi:
Nợ Giá vốn hàng bán (lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho
đầu kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho đầu kỳ).
c) Điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do
loại trừ lợi nhuận chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ.
- Trường hợp loại trừ lãi chưa thực hiện trong giá trị hàng
tồn kho cuối kỳ trong Báo cáo tài chính hợp nhất làm phát sinh chênh lệch tạm
thời được khấu trừ, kế toán phải xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại và ghi
nhận như sau:
Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại.
- Trường hợp loại trừ lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng
tồn kho cuối kỳ trong Báo cáo tài chính hợp nhất làm phát sinh chênh lệch tạm
thời phải chịu thuế, kế toán phải xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả và
ghi nhận như sau:
Nợ Chi phí thuế TNDN hoãn lại
d) Điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do
loại trừ lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho đầu kỳ.
Sang kỳ sau khi bên mua đã bán hàng tồn kho mua từ các đơn
vị trong nội bộ ra ngoài tập đoàn, cùng với việc loại trừ lãi, lỗ chưa thực
hiện trong hàng tồn kho đầu kỳ, kế toán phải tính toán ảnh hưởng của thuế thu
nhập doanh nghiệp hoãn lại và ghi nhận như sau:
- Trường hợp năm trước đã loại trừ lãi chưa thực hiện trong
hàng tồn kho kế toán phải tính toán tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn
nhập trong kỳ, ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước.
- Trường hợp năm trước đã loại trừ lỗ chưa thực hiện trong
hàng tồn kho kế toán phải tính toán thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn
nhập trong kỳ, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước
đ) Điều chỉnh ảnh hưởng của việc loại trừ lãi chưa thực hiện
trong giao dịch Công ty con bán hàng hoá cho Công ty mẹ đến lợi ích cổ đông
không kiểm soát.
Khi loại trừ lãi chưa thực hiện của Công ty con, kế toán
tính toán ảnh hưởng của việc loại trừ lãi chưa thực hiện đến lợi ích cổ đông
không kiểm soát và ghi:
Khi loại trừ lỗ chưa thực hiện của Công ty con, kế toán tính
toán ảnh hưởng của việc loại trừ lỗ chưa thực hiện đến lợi ích cổ đông không
kiểm soát và ghi:
Điều 27. Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán tài sản cố
định trong nội bộ
1. Nguyên tắc điều chỉnh
- Các khoản thu nhập khác, chi phí khác, lãi hoặc lỗ chưa
thực hiện phát sinh từ các giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn
phải được loại trừ hoàn toàn. Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, giá trị ghi sổ
của TSCĐ (nguyên giá, hao mòn lũy kế) phải được điều chỉnh lại như thể không
phát sinh giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn.
- Trường hợp tài sản cố định được bán có lãi thì chi phí
khấu hao đang được ghi nhận trong Báo cáo tài chính riêng của bên mua tài sản
cố định sẽ cao hơn chi phí khấu hao xét trên phương diện của cả tập đoàn, do đó
trong Báo cáo tài chính hợp nhất kế toán phải điều chỉnh giảm chi phí khấu hao
và hao mòn lũy kế do ảnh hưởng của giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ tập
đoàn.
- Khi loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán tài
sản cố định trong nội bộ tập đoàn thì giá trị ghi sổ của tài sản cố định trong Báo
cáo tài chính hợp nhất sẽ nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó nên kế toán phải phản
ánh tài sản thuế thu nhập hoãn lại tương ứng với số lãi chưa thực hiện bị loại
trừ khỏi giá trị TSCĐ. Trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, khoản mục chi
phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại cũng phải được ghi giảm số tiền tương
ứng với thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ việc loại trừ lãi chưa
thực hiện của tập đoàn. Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ giao dịch
bán tài sản cố định giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn sẽ được hoàn nhập dần
hàng kỳ khi kế toán điều chỉnh giảm chi phí khấu hao của tập đoàn.
- Trường hợp giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị thuộc tập
đoàn làm phát sinh một khoản lỗ thì giá trị ghi sổ của tài sản cố định xét trên
phương diện tập đoàn sẽ lớn hơn cơ sở tính thuế của nó nên Báo cáo tài chính hợp
nhất phải phản ánh được phần thuế thu nhập hoãn lại tương ứng với số lỗ chưa
thực hiện nằm trong giá trị TSCĐ. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải
phản ánh được số tăng chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại tương ứng với
việc tăng lợi nhuận của tập đoàn. Thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ giao dịch
bán tài sản cố định giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn sẽ được hoàn nhập dần
hàng kỳ khi kế toán điều chỉnh tăng chi phí khấu hao của tập đoàn.
- Trường hợp phát sinh lãi hoặc lỗ chưa thực hiện từ giao
dịch công ty con bán TSCĐ trong nội bộ tập đoàn thì khi xác định lợi ích cổ
đông không kiểm soát, kế toán phải xác định phần lãi hoặc lỗ chưa thực hiện cần
phân bổ cho các cổ đông không kiểm soát và điều chỉnh lợi ích cổ đông không
kiểm soát.
a) Loại trừ thu nhập khác, chi phí khác, lợi nhuận chưa thực
hiện và điều chỉnh lại giá trị ghi sổ của tài sản cố định phát sinh từ giao
dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn trong kỳ.
- Trường hợp giao dịch bán TSCĐ có lãi và giá bán nhỏ hơn
nguyên giá tài sản cố định, kế toán ghi:
Nợ Nguyên giá TSCĐ (phần chênh lệch giữa nguyên giá - giá
bán )
Nợ Thu nhập khác (phần chênh lệch giữa giá bán cao hơn GTCL TSCĐ
và chi phí thanh lý, nhượng bán TSCĐ)
Có Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ (hao mòn lũy kế đến ngày bán)
- Trường hợp giao dịch bán TSCĐ có lãi và giá bán lớn hơn
nguyên giá tài sản cố định, kế toán ghi:
Nợ Thu nhập khác phần chênh lệch giữa giá bán cao hơn GTCL
TSCĐ và chi phí thanh lý, nhượng bán TSCĐ)
Có Nguyên giá TSCĐ (phần chênh lệch giữa giá bán - nguyên
giá)
- Trường hợp giao dịch bán TSCĐ bị lỗ, kế toán ghi:
Có Chi phí khác (chênh lệch giữa giá bán nhỏ hơn GTCL TSCĐ
và chi phí thanh lý, nhượng bán TSCĐ)
b) Loại trừ lãi hoặc lỗ chưa thực hiện phát sinh từ giao
dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn trong kỳ trước.
- Trường hợp giao dịch bán tài sản cố định phát sinh lãi và
nguyên giá tài sản cố định lớn hơn giá bán, kế toán ghi:
Nợ Nguyên giá TSCĐ ( phần chênh lệch giữa nguyên giá - giá
bán)
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (lãi gộp từ giao dịch bán TSCĐ )
Có Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ (hao mòn lũy kế).
- Trường hợp giao dịch bán tài sản cố định phát sinh lãi và
nguyên giá tài sản cố định nhỏ hơn giá bán kế toán ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước
(lãi từ giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ)
Có Nguyên giá TSCĐ (Phần chênh lệch giữa giá bán - nguyên
giá)
- Trường hợp giao dịch bán tài sản cố định phát sinh lỗ, kế
toán ghi:
Nợ Nguyên giá TSCĐ (phần chênh lệch giữa nguyên giá - giá
bán)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (lỗ từ giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ)
Có Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ (Hao mòn lũy kế).
c) Điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn lũy kế do ảnh
hưởng của lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ.
Kế toán phải xác định ảnh hưởng của lãi chưa thực hiện phản
ánh trong giá trị TSCĐ đến chi phí khấu hao trong kỳ và hao mòn lũy kế đến cuối
kỳ. Tuỳ thuộc vào tài sản cố định được sử dụng trong sản xuất, kinh doanh hay
trong quản lý doanh nghiệp hoặc bán hàng kế toán sẽ loại trừ chi phí khấu hao
vào các khoản mục chi phí tương ứng. Do Báo cáo tài chính được lập từ các Báo
cáo tài chính riêng của công ty mẹ và các công ty con trong tập đoàn nên khi
lập Báo cáo tài chính hợp nhất cho kỳ báo cáo, ngoài việc điều chỉnh lại chi
phí khấu hao trong kỳ kế toán còn phải điều chỉnh ảnh hưởng của hao mòn lũy kế
đã được điều chỉnh đến đầu kỳ báo cáo.
- Trường hợp tài sản được sử dụng trong hoạt động quản lý, hoạt
động bán hàng, kế toán ghi:
Nợ Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ (số điều chỉnh lũy kế đến
cuối kỳ )
Có Chi phí quản lý doanh nghiệp (số điều chỉnh phát sinh
trong kỳ)
Có Chi phí bán hàng (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước
(số hao mòn lũy kế đến cuối kỳ trước).
- Trường hợp tài sản được sử dụng trong sản xuất sản phẩm,
hoặc kinh doanh dịch vụ, kế toán phải xác định ảnh hưởng của chi phí khấu hao
đến giá vốn hàng bán ghi:
Có Giá vốn hàng bán (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (số hao mòn lũy kế đến cuối kỳ trước)
- Nếu việc loại trừ chi phí khấu hao có ảnh hưởng trọng yếu
đến chỉ tiêu hàng tồn kho thì kế toán phải phân bổ chi phí khấu hao phải loại
trừ giữa giá vốn hàng bán và hàng tồn kho để loại trừ cho phù hợp. Trong trường
hợp đó bút toán loại trừ như sau:
Có Hàng tồn kho (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (số hao mòn lũy kế đến cuối kỳ trước).
d) Điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn lũy kế do ảnh
hưởng của lỗ chưa thực hiện trong giá trị còn lại của TSCĐ.
Kế toán phải xác định ảnh hưởng của lỗ chưa thực hiện phản
ánh trong giá trị còn lại của TSCĐ đến chi phí khấu hao trong kỳ và hao mòn lũy
kế đến cuối kỳ. Tuỳ thuộc vào tài sản cố định được sử dụng trong sản xuất, kinh
doanh hay trong quản lý doanh nghiệp hoặc bán hàng kế toán sẽ bổ sung chi phí
khấu hao vào các khoản mục chi phí tương ứng. Do Báo cáo tài chính được lập từ
các Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ và các công ty con trong tập đoàn
nên khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất cho kỳ báo cáo, ngoài việc điều chỉnh
lại chi phí khấu hao trong kỳ, kế toán còn phải điều chỉnh ảnh hưởng của hao
mòn lũy kế đã được điều chỉnh đến đầu kỳ báo cáo.
- Trường hợp tài sản được dùng trong quản lý hoặc cho bộ
phận bán hàng, kế toán ghi:
Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp (số điều chỉnh phát sinh
trong kỳ)
Nợ Chi phí bán hàng (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (số hao mòn lũy kế đến cuối kỳ trước)
Có Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ(số điều chỉnh lũy kế đến cuối
kỳ).
- Trường hợp tài sản được dùng sản xuất, kế toán ghi:
Nợ Giá vốn hàng bán (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)
- Nếu việc loại trừ chi phí khấu hao có ảnh hưởng trọng yếu
đến chỉ tiêu hàng tồn kho thì kế toán phải phân bổ ảnh hưởng của chi phí khấu
hao được loại trừ giữa hai chỉ tiêu giá vốn hàng bán và hàng tồn kho cuối kỳ và
ghi:
Nợ Hàng tồn kho (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)
đ) Ghi nhận ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do ảnh
hưởng của giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn khi tài sản vẫn
đang sử dụng.
- Kế toán phải xác định thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
phát sinh từ giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn và phản
ánh ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại đến Báo cáo tài chính. Đồng
thời với việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định
giữa các đơn vị nội bộ trong tập đoàn, kế toán ghi:
Các kỳ sau kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế phát sinh
từ việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định kỳ
trước ghi:
- Đồng thời với việc loại trừ lỗ chưa thực hiện trong giao
dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị nội bộ trong tập đoàn, kế toán ghi:
Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả.
Các kỳ sau kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế phát sinh
từ việc loại trừ lỗ chưa thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định kỳ trước
ghi:
e) Ghi nhận ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do ảnh
hưởng của việc điều chỉnh chi phí khấu hao khi tài sản cố định vẫn đang sử
dụng: Khi tài sản vẫn còn đang được sử dụng và đang được trích khấu hao thì
đồng thời với việc điều chỉnh ảnh hưởng của chi phí khấu hao tài sản cố định và
hao mòn lũy kế tài sản cố định, kế toán phải điều chỉnh ảnh hưởng về thuế thu
nhập doanh nghiệp của việc điều chỉnh trên.
- Trường hợp loại trừ lãi từ giao dịch bán tài sản cố định
trong nội bộ dẫn đến việc điều chỉnh giảm chi phí khấu hao và hao mòn lũy kế,
kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế như sau:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí khấu hao lũy kế đến
đầu kỳ)
Nợ Chi phí thuế TNDN hoãn lại (ảnh hưởng của thuế thu nhập
từ việc loại trừ chi phí khấu hao trong kỳ)
Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại (ảnh hưởng của thuế thu
nhập doanh nghiệp hoãn lại lũy kế đến cuối kỳ).
- Trường hợp loại trừ lỗ từ giao dịch bán tài sản cố định
trong nội bộ dẫn đến việc điều chỉnh tăng chi phí khấu hao và hao mòn lũy kế,
kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế như sau:
Nợ Thuế thu nhập hoãn lại phải trả (ảnh hưởng của thuế thu
nhập lũy kế đến cuối kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí khấu hao lũy kế đến
đầu kỳ)
Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại (ảnh hưởng của thuế thu nhập
từ việc loại trừ chi phí khấu hao trong kỳ).
Khi tài sản cố định vẫn còn đang được sử dụng nhưng đã khấu
hao hết theo nguyên giá thì toàn bộ lãi chưa thực hiện phát sinh từ giao dịch
bán tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn đã chuyển thành lãi thực của tập đoàn
thông qua việc giảm trừ chi phí khấu hao hàng kỳ. Từ thời điểm này không còn
phát sinh thuế thu nhập hoãn lại.
g) Ảnh hưởng của việc loại trừ lợi nhuận chưa thực hiện đến lợi
ích cổ đông không kiểm soát.
- Giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn
có thể ảnh hưởng đến lợi ích cổ đông không kiểm soát.
- Nếu công ty con là bên bán thì việc loại trừ lãi hoặc lỗ
chưa thực hiện sẽ ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của công ty con và theo đó
ảnh hưởng đến việc xác định lợi ích cổ đông không kiểm soát phát sinh trong kỳ.
- Nếu công ty con là bên mua thì việc loại trừ lãi hoặc lỗ chưa
thực hiện sẽ ảnh hưởng đến chi phí khấu hao tài sản cố định của công ty con và
theo đó ảnh hưởng đến việc xác định lợi ích cổ đông không kiểm soát phát sinh
trong kỳ.
- Sau khi xác định ảnh hưởng của việc loại trừ lãi hoặc lỗ
chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn,
nếu lợi ích cổ đông không kiểm soát bị giảm xuống, kế toán ghi:
- Sau khi xác định ảnh hưởng của việc loại trừ lãi hoặc lỗ
chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn,
nếu lợi ích cổ đông không kiểm soát tăng lên, kế toán ghi:
h) Ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị trong
nội bộ tập đoàn trong các năm trước đối với các TSCĐ đã được bên mua khấu hao
hết theo nguyên giá và vẫn đang sử dụng.
- Trường hợp giá bán nội bộ lớn hơn nguyên giá kế toán phải
điều chỉnh bằng cách ghi:
Nợ Nguyên giá TSCĐ (phần chênh lệch giữa nguyên giá – giá
bán)
Có Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ (nguyên giá – giá bán).
- Trường hợp giá bán nội bộ trước đây nhỏ hơn nguyên giá, kế
toán ghi:
Nợ Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ (giữa giá bán – nguyên giá)
Có Nguyên giá TSCĐ (giá bán – nguyên giá).
Các trường hợp này không phát sinh chênh lệch tạm thời và
không ảnh hưởng đến thuế thu nhập hoãn lại.
i) Trường hợp TSCĐ mua từ một đơn vị trong nội bộ tập đoàn
được bán khi chưa khấu hao hết.
Khi TSCĐ mua từ một đơn vị trong nội bộ tập đoàn được bán
khi chưa khấu hao hết thì kế toán phải phản ánh việc hoàn nhập giá trị còn lại
của tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ việc loại trừ lãi
chưa thực hiện còn nằm trong giá trị còn lại của TSCĐ, kế toán ghi:
Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại.
Điều 28. Điều chỉnh và loại trừ ảnh hưởng của giao dịch
chuyển hàng tồn kho thành tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn
- Trường hợp một đơn vị trong tập đoàn bán hàng hoá, thành
phẩm cho đơn vị khác trong tập đoàn sử dụng làm tài sản cố định thì toàn bộ
doanh thu bán hàng hoá, giá vốn hàng bán và lợi nhuận chưa thực hiện trong
nguyên giá TSCĐ phải được loại trừ hoàn toàn.
- Nếu giao dịch bán hàng nội bộ có lãi thì chi phí khấu hao
đang được ghi nhận trong Báo cáo tài chính riêng của bên mua tài sản cố định sẽ
cao hơn chi phí khấu hao xét trên phương diện của cả tập đoàn, do đó trong Báo
cáo tài chính hợp nhất kế toán phải điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn lũy
kế do ảnh hưởng của giao dịch chuyển hàng tồn kho thành tài sản cố định trong
nội bộ tập đoàn.
- Khi loại trừ lãi chưa thực hiện trong nguyên giá tài sản
cố định trong nội bộ tập đoàn thì giá trị ghi sổ của tài sản cố định trong Báo
cáo tài chính hợp nhất sẽ nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó nên kế toán phải phản
ánh tài sản thuế thu nhập hoãn lại tương ứng với số lãi chưa thực hiện nằm
trong nguyên giá TSCĐ. Trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, khoản mục chi
phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại cũng phải được ghi giảm số tiền tương
ứng với thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ việc giảm lợi nhuận
của tập đoàn. Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh do việc loại trừ lãi
chưa thực hiện trong nguyên giá tài sản cố định của bên mua hàng sẽ được hoàn
nhập dần hàng kỳ khi kế toán điều chỉnh giảm chi phí khấu hao của tập đoàn.
- Trường hợp hàng tồn kho được bán lỗ thường thể hiện lợi
ích kinh tế mang lại trong tương lai của tài sản nhỏ hơn giá gốc của nó. Trường
hợp này kế toán sẽ không loại trừ lỗ từ giao dịch bán hàng trong nội bộ tập
đoàn trừ khi chắc chắn rằng khoản lỗ này có thể được thu hồi.
- Khi loại trừ lãi (lỗ) chưa thực hiện phát sinh từ lợi
nhuận trong giao dịch công ty con bán hàng hoá, thành phẩm thì kế toán phải xác
định phần lãi, lỗ chưa thực hiện cần phân bổ cho các cổ đông không kiểm soát
khi xác định lợi ích cổ đông không kiểm soát.
a) Bút toán loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán và lợi
nhuận chưa thực hiện trong nguyên giá tài sản cố định phát sinh từ giao dịch
bán hàng nội bộ mà hàng hoá, thành phẩm của bên bán được sử dụng là tài sản cố
định của bên mua.
Trường hợp giao dịch nội bộ làm phát sinh lãi chưa thực
hiện, kế toán điều chỉnh như sau:
Nợ Doanh thu bán hàng hoá và dịch vụ (doanh thu bán hàng nội
bộ)
Có Giá vốn hàng bán (giá vốn hàng tiêu thụ nội bộ)
Có Nguyên giá TSCĐ (lãi chưa thực hiện).
b) Bút toán loại trừ lãi chưa thực hiện phát sinh từ giao
dịch nội bộ trong đó hàng hoá, thành phẩm tại bên bán được sử dụng là tài sản
cố định tại bên mua phát sinh trong kỳ trước.
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (lãi chưa thực hiện từ kỳ trước)
c) Điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn lũy kế do ảnh
hưởng của lãi chưa thực hiện trong giá trị TSCĐ.
Kế toán phải xác định ảnh hưởng của lãi chưa thực hiện phản
ánh trong nguyên giá TSCĐ đến chi phí khấu hao trong kỳ và hao mòn lũy kế đến
cuối kỳ. Tuỳ thuộc vào tài sản cố định được sử dụng trong sản xuất, kinh doanh
hay trong quản lý doanh nghiệp hoặc bán hàng kế toán sẽ loại trừ chi phí khấu
hao vào các chỉ tiêu chi phí tương ứng. Do Báo cáo tài chính được lập từ các
Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ và các công ty con trong tập đoàn nên
khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất cho kỳ báo cáo, ngoài việc điều chỉnh lại chi
phí khấu hao trong kỳ kế toán còn phải điều chỉnh ảnh hưởng của hao mòn lũy kế
đã được điều chỉnh đến đầu kỳ báo cáo.
- Trường hợp tài sản được sử dụng trong hoạt động quản lý
hoặc bán hàng, kế toán ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (điều chỉnh lũy kế đến đầu kỳ).
- Trường hợp tài sản được sử dụng trong sản xuất sản phẩm,
kế toán phải xác định ảnh hưởng của chi phí khấu hao đến giá vốn hàng bán ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước (số điều chỉnh lũy kế đến đầu kỳ).
- Nếu việc loại trừ chi phí khấu hao có ảnh hưởng trọng yếu
đến chỉ tiêu hàng tồn kho thì kế toán phải phân bổ số phải loại trừ giữa giá
vốn hàng bán và hàng tồn kho cho phù hợp. Trong trường hợp đó bút toán loại trừ
như sau:
- Trường hợp tài sản cố định đã hết khấu hao theo nguyên giá
nhưng vẫn đang sử dụng bút toán điều chỉnh như sau:
Nợ Giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ (lãi gộp trong giao dịch nội
bộ)
d) Ghi nhận ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do ảnh
hưởng của việc loại trừ lãi từ giao dịch bán hàng hoá khi tài sản cố định tại
bên mua vẫn đang sử dụng và đang còn khấu hao.
- Các kỳ sau kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế phát sinh
từ việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định kỳ
trước ghi:
đ) Ghi nhận ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do ảnh
hưởng của việc điều chỉnh chi phí khấu hao khi tài sản cố định vẫn đang sử dụng
và đang còn khấu hao.
Khi tài sản vẫn còn đang được sử dụng và đang được trích
khấu hao thì đồng thời với việc điều chỉnh ảnh hưởng của chi phí khấu hao tài
sản cố định và hao mòn lũy kế tài sản cố định, kế toán phải điều chỉnh ảnh
hưởng về thuế thu nhập doanh nghiệp của việc điều chỉnh trên, kế toán ghi:
Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại (ảnh hưởng của thuế thu
nhập lũy đến cuối kỳ).
e) Ảnh hưởng của việc loại trừ lợi nhuận chưa thực hiện đến lợi
ích cổ đông không kiểm soát.
- Nếu công ty con là bên mua thì việc loại trừ lãi hoặc lỗ
chưa thực hiện sẽ ảnh hưởng đến chi phí khấu hao tài sản cố định của công ty
con và theo đó ảnh hưởng đến việc xác định lợi ích cổ đông không kiểm soát phát
sinh trong kỳ.
g) Ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp khi tài sản cố
định đang sử dụng nhưng đã khấu hao hết theo nguyên giá.
Điều 29. Điều chỉnh và loại trừ ảnh hưởng của giao dịch góp
vốn bằng tài sản phi tiền tệ vào công ty con
1. Nguyên tắc điều chỉnh:
- Khi góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ vào công ty con, công
ty mẹ phải ghi nhận khoản đầu tư vào công ty con và thực hiện loại trừ giá trị
khoản đầu tư vào công ty con, ghi nhận lợi thế thương mại (hoặc lãi từ giao
dịch mua rẻ nếu có).
- Trường hợp có chênh lệch giữa giá đánh giá lại với giá trị
còn lại của tài sản mang đi góp vốn thì sẽ phát sinh lãi hoặc lỗ trên báo cáo
tài chính riêng của công ty mẹ. Tuy nhiên, khoản lãi, lỗ này được coi là chưa
thực hiện nên phải bị loại trừ hoàn toàn khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất.
- Do lãi, lỗ phát sinh từ giao dịch này được coi là chưa
thực hiện nên giá trị ghi sổ của tài sản trên Báo cáo tài chính hợp nhất sẽ
khác cơ sở tính thuế của nó. Vì vậy, kế toán phải ghi nhận tài sản thuế hoãn lại
hoặc thuế hoãn lại phải trả đối với các khoản chênh lệch tạm thời phát sinh từ
giao dịch này.
- Do giá trị ghi sổ mới của tài sản trên báo cáo tài chính
của bên mua khác so với giá trị ghi sổ ban đầu trên báo cáo tài chính của bên
bán nên khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải điều chỉnh giá trị ghi
sổ mới của tài sản về giá trị ghi sổ ban đầu, loại trừ ảnh hưởng của sự thay
đổi trong hao mòn lũy kế và chi phí khấu hao.
2. Phương pháp kế toán
- Việc loại trừ giá trị khoản đầu tư vào công ty con, ghi
nhận lợi thế thương mại (hoặc lãi từ giao dịch mua rẻ nếu có) trong giao dịch
góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ được thực hiện phù hợp với quy định tại mục I
Chương này.
- Việc loại trừ lãi, lỗ chưa thực hiện, điều chỉnh giá trị
ghi sổ của tài sản, hao mòn lũy kế, chi phí khấu hao, ghi nhận và hoàn nhập
thuế hoãn lại được thực hiện tương tự như giao dịch bán tài sản cố định trong
nội bộ tập đoàn.
Điều 30. Loại trừ cổ tức công ty mẹ được chia từ lợi nhuận
sau ngày mua của công ty con
1. Toàn bộ cổ tức được chia từ lợi nhuận sau ngày mua từ các
công ty con trong tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn trong Báo cáo tài chính
hợp nhất. Nếu công ty mẹ chưa nhận được số cổ tức hoặc lợi nhuận được chia này
do công ty con chưa chuyển tiền thì khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải
loại trừ số phải thu, phải trả về số cổ tức lợi nhuận được chia đang phản ánh
trong khoản mục phải thu khác trong Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ và
khoản mục phải trả khác trong Báo cáo tài chính riêng của công ty con chia lợi
nhuận.
2. Trường hợp công ty con trả cổ tức bằng cổ phiếu:
a) Các công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà nước nếu đã ghi tăng
doanh thu hoạt động tài chính và giá trị khoản đầu tư trên báo cáo tài chính
riêng thì khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải ghi giảm toàn bộ số doanh thu
hoạt động tài chính (trong kỳ phát sinh) hoặc ghi giảm lợi nhuận sau thuế chưa
phân phối (trong các kỳ sau) và ghi giảm giá trị khoản đầu tư đã ghi nhận trên
báo cáo tài chính riêng.
b) Các công ty mẹ không thuộc đối tượng tại điểm a nêu trên
không được ghi nhận doanh thu hoạt động tài chính trên báo cáo tài chính riêng.
c) Giá trị cổ phiếu công ty con phát hành thêm do trả cổ tức
đang được trình bày tại chỉ tiêu “Vốn đầu tư của chủ sở hữu” thuộc Bảng cân đối
kế toán của công ty con được chuyển sang trình bày tại chỉ tiêu “Vốn khác của
chủ sở hữu” thuộc Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
3. Bút toán điều chỉnh
a) Khi công ty con trả cổ tức sau ngày mua cho công ty mẹ
bằng tiền, kế toán phải loại trừ cổ tức, lợi nhuận công ty mẹ được chia từ các công
ty con phát sinh trong kỳ, ghi:
Nợ Doanh thu hoạt động tài chính
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này.
b) Trường hợp công ty con trả cổ tức sau ngày mua cho công
ty mẹ bằng cổ phiếu:
- Trường hợp công ty mẹ không phải là doanh nghiệp do Nhà
nước nắm giữ 100% vốn điều lệ, công ty mẹ phản ánh giá trị số cổ phiếu nhận
được là vốn khác của chủ sở hữu, ghi:
Có Vốn khác của chủ sở hữu
- Trường hợp công ty mẹ là doanh nghiệp do Nhà nước nắm giữ
100% vốn điều lệ, nếu công ty mẹ đã hạch toán tăng doanh thu hoạt động tài
chính và tăng giá trị khoản đầu tư ra ngoài doanh nghiệp tương ứng với số tiền
cổ tức được chia trên báo cáo tài chính riêng thì khi lập Báo cáo tài chính hợp
nhất, công ty mẹ phải điều chỉnh giảm doanh thu hoạt động tài chính và giá trị
khoản đầu tư vào công ty con:
Điều 31. Các khoản vay trong nội bộ
1. Các khoản vay trong nội bộ tập đoàn chưa trả phải được
loại trừ hoàn toàn khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất. Theo đó, các khoản thu
nhập từ cho vay và chi phí đi vay cũng phải loại trừ toàn bộ trong Báo cáo tài
chính hợp nhất.
2. Nếu các đơn vị trong một tập đoàn có quan hệ vay mượn lẫn
nhau thì số dư tiền vay trong nội bộ tập đoàn đang phản ánh trong các khoản mục
“Vay và nợ thuê tài chính ngắn hạn”, “Vay và nợ thuê tài chính dài hạn”, khoản
mục “Phải thu về cho vay ngắn hạn”, “Phải thu về cho vay dài hạn khác” phải
được loại trừ toàn bộ.
3. Trường hợp vay nội bộ để đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài
sản dở dang:
- Các khoản chi phí đi vay đủ điều kiện được vốn hoá vào giá
trị tài sản dở dang phải được loại trừ hoàn toàn.
- Trường hợp một đơn vị trong tập đoàn đi vay bên thứ ba
(ngoài tập đoàn) để cho đơn vị khác cũng trong nội bộ tập đoàn vay lại thì số
tiền trả lãi cho bên thứ ba được ghi nhận là chi phí tài chính trên báo cáo tài
chính riêng của bên đi vay nhưng phải được vốn hoá trên Báo cáo tài chính hợp
nhất. Vì vậy, phải thực hiện bút toán điều chỉnh đối với khoản chi phí lãi vay đã
ghi nhận vào chi phí tài chính trong kỳ.
- Khoản mục “Doanh thu hoạt động tài chính” trong Báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh của bên cho vay phải được loại trừ. Trường hợp này
làm phát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại do giá trị ghi sổ của tài sản dở
dang trên Báo cáo tài chính hợp nhất thấp hơn cơ sở tính thuế của nó. Khi kết
thúc thời kỳ đầu tư hoặc xây dựng tài sản, số lợi nhuận chưa thực hiện này
thông qua chi phí khấu hao sẽ chuyển thành lợi nhuận thực hiện. Thời gian khấu
hao của TSCĐ là thời kỳ hoàn nhập của tài sản thuế thu nhập hoãn lại.
4. Trường hợp lãi vay chưa được thanh toán và đang phản ánh
trong các khoản mục phải thu, khoản mục phải trả thì các khoản mục chứa đựng số
phải thu, phải trả này cũng phải được loại trừ hoàn toàn.
5. Bút toán điều chỉnh
a) Loại trừ số dư tiền vay giữa các đơn vị trong tập đoàn, ghi:
Nợ Vay và nợ thuê tài chính ngắn hạn
Nợ Vay và nợ thuê tài chính dài hạn
Có Phải thu về cho vay ngắn hạn
Có Phải thu về cho vay dài hạn.
Nếu các khoản vay được thể hiện trong khoản mục khác thì kế
toán phải điều chỉnh bút toán loại trừ cho phù hợp nhằm đảm bảo rằng trong Bảng
cân đối kế toán hợp nhất không còn số dư các khoản vay trong nội bộ tập đoàn.
b) Loại trừ doanh thu tài chính và chi phí tài chính phát
sinh từ khoản vay trong nội bộ sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh thông
thường:
Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải loại trừ
doanh thu hoạt động tài chính ghi nhận tại bên cho vay và chi phí tài chính ghi
nhận tại bên đi vay, ghi:
Có Chi phí tài chính.
c) Loại trừ doanh thu tài chính và lãi vay được vốn
hoá phát sinh từ khoản vay trong nội bộ sử dụng cho hoạt động đầu tư, xây dựng,
sản xuất tài sản dở dang:
c1) Trường hợp bên cho vay sử dụng vốn tự có để cho
vay
- Trường hợp chi phí đi vay phát sinh từ các khoản
vay nội bộ được vốn hoá vào giá trị tài sản dở dang, kế toán loại trừ thu nhập
từ hoạt động cho vay phát sinh trong kỳ, ảnh hưởng lũy kế của việc loại trừ chi
phí đi vay trong giá trị tài sản dở dang lũy kế đến thời điểm đầu kỳ báo cáo,
ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (Chi phí đi vay nội bộ đã phản ánh vào giá trị tài sản đầu tư xây dựng
dở dang đến đầu kỳ báo cáo)
Nợ Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tiền vay phát
sinh trong kỳ) Có Chi phí xây dựng cơ bản dở dang (lũy kế lãi tiền vay nội bộ
đã phản ánh vào giá trị tài sản đầu tư xây dựng dở dang).
Có Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang (lãi vay phát
sinh trong kỳ được vốn hoá vào hàng tồn kho).
- Trên Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải ghi
nhận tài sản thuế hoãn lại phát sinh từ việc loại trừ lãi vay trong nội bộ tập
đoàn, ghi:
Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại (số điều chỉnh trong
kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (số điều chỉnh lũy kế đến đầu kỳ)
- Khi tài sản hoàn thành, bàn giao đi vào hoạt động,
chi phí lãi vay không tiếp tục được vốn hoá, khi loại trừ lãi vay nội bộ thực
hiện theo quy định tại điểm b điều này.
- Trong các kỳ sau, khi tài sản đi vào hoạt động, kế
toán phải loại trừ và thực hiện điều chỉnh giảm nguyên giá tài sản để loại trừ
phần lãi vay nội bộ được vốn hoá, điều chỉnh giảm chi phí khấu hao và hao mòn lũy
kế, hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại và các điều chỉnh khác… tương tự
như hướng dẫn trong phần loại trừ giao dịch mua, bán tài sản trong nội bộ tập
đoàn của Thông tư này.
c2) Trường hợp bên cho vay sử dụng vốn vay riêng biệt
từ bên thứ ba (ngoài tập đoàn) để cho một đơn vị khác trong nội bộ tập đoàn vay
lại:
- Bên cho vay phải hạch toán lãi vay trả cho bên thứ
ba là chi phí tài chính; Bên đi vay vốn hoá khoản lãi vay phải trả nội bộ. Tuy
nhiên, luồng tiền trả lãi nội bộ vẫn cần được phản ánh là được vốn hoá trên Báo
cáo tài chính hợp nhất. Vì vậy việc loại trừ lãi vay phát sinh trong nội bộ
phải được thực hiện bằng cách ghi giảm chi phí tài chính, ghi:
- Kế toán không phải loại trừ các khoản lãi nội bộ, việc
điều chỉnh đối với nguyên giá tài sản, khấu hao và hao mòn lũy kế, tài sản thuế
hoãn lại được thực hiện như quy định tại mục c1, do bản chất khoản lãi vay được
vốn hoá trên Báo cáo tài chính hợp nhất phát sinh từ khoản vay bên ngoài tập
đoàn.
Điều 32. Điều chỉnh các khoản mục nội bộ khác
1. Số dư các khoản mục phát sinh từ các giao dịch giữa các đơn
vị trong nội bộ tập đoàn, như phải thu, phải trả, doanh thu chưa thực hiện, chi
phí trả trước…phải được loại trừ hoàn toàn khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất.
2. Kế toán cần lập Bảng tổng hợp và đối chiếu số dư các
khoản mục phát sinh từ các giao dịch giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn sau
đó thực hiện việc loại trừ.
3. Các khoản doanh thu, thu nhập, giá vốn, chi phí
phát sinh từ các giao dịch khác trong nội bộ tập đoàn, như các khoản doanh thu
hoạt động tài chính và chi phí tài chính phát sinh do đánh giá lại các khoản
mục tiền tệ có gốc ngoại tệ, doanh thu cho thuê, cung cấp dịch vụ... trong nội
bộ tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn.
4. Bút toán điều chỉnh
Nợ Phải trả người bán
Nợ Các khoản phải trả, phải nộp ngắn hạn khác
Nợ Chi phí phải trả
Nợ Doanh thu chưa thực hiện
Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
…
Có Phải thu khách hàng
Có Các khoản phải thu khác
Có Chi phí trả trước dài hạn
Có Giá vốn hàng bán
Có Chi phí tài chính
Điều 33. Bút toán kết chuyển
1. Nguyên tắc: Bút toán kết chuyển được lập để kết
chuyển tổng ảnh hưởng của các bút toán điều chỉnh đến Báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh sang chỉ tiêu Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng Cân đối kế
toán.
2. Sau khi thực hiện các bút toán điều chỉnh và loại
trừ, nếu tổng giá trị điều chỉnh đến các chỉ tiêu trong Báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh làm tăng kết quả hoạt động kinh doanh, kế toán ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp
3. Ngược lại, nếu tổng giá trị điều chỉnh đến các chỉ tiêu trong
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh làm giảm kết quả hoạt động kinh doanh kế
toán ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này
Có Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp.
Chương III
PHƯƠNG PHÁP XỬ LÝ CÁC KHOẢN
DỰ PHÒNG PHÁT SINH TỪ CÁC GIAO DỊCH TRONG NỘI BỘ TẬP ĐOÀN KHI LẬP VÀ TRÌNH BÀY
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
MỤC 1. PHƯƠNG PHÁP XỬ LÝ KHOẢN DỰ PHÒNG PHẢI THU KHÓ
ĐÒI PHÁT SINH TỪ CÁC GIAO DỊCH TRONG NỘI BỘ TẬP ĐOÀN KHI LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO
CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Điều 34. Nguyên tắc xử lý các khoản dự phòng phải thu
khó đòi phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn trên Báo cáo tài chính
hợp nhất
1. Công ty mẹ phải loại trừ toàn bộ số dư khoản dự
phòng phải thu khó đòi được trích lập trên Báo cáo tài chính riêng của công ty
mẹ và trên Báo cáo tài chính của các công ty con (kể cả công ty con sở hữu gián
tiếp) nếu khoản dự phòng phải thu khó đòi phát sinh từ các giao dịch trong nội
bộ tập đoàn (giữa công ty mẹ và các công ty con, giữa các công ty con với nhau).
Riêng các khoản dự phòng phải thu khó đòi giữa các
đơn vị trong nội bộ tập đoàn và các công ty liên doanh, liên kết của tập đoàn
vẫn được giữ nguyên và trình bày trong Báo cáo tài chính hợp nhất.
2. Công ty mẹ có trách nhiệm loại trừ toàn bộ số chi phí
phát sinh trong kỳ liên quan đến số dự phòng phải thu khó đòi bị loại trừ khỏi Báo
cáo tài chính hợp nhất.
3. Khoản hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi phát
sinh trong kỳ liên quan đến các khoản phải thu trong nội bộ tập đoàn phải được
loại trừ khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất.
4. Kế toán phải xác định ảnh hưởng từ việc loại trừ
các khoản dự phòng phải thu khó đòi tới Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh để
ghi nhận hoặc hoàn nhập thuế hoãn lại phải trả phù hợp với từng trường hợp cụ
thể.
5. Công ty mẹ và các công ty con phải lập báo cáo
tổng hợp về các khoản dự phòng phải thu khó đòi phát sinh từ các giao dịch
trong nội bộ tập đoàn với các nội dung sau:
- Số dư đầu kỳ;
- Số dự phòng trích lập bổ sung hoặc hoàn nhập trong
kỳ;
- Số dư cuối kỳ;
- Thuế suất thuế TNDN đơn vị được hưởng.
Điều 35. Phương pháp kế toán các khoản dự phòng phải
thu khó đòi phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn trên Báo cáo tài
chính hợp nhất
1. Xử lý khoản dự phòng phải thu khó đòi được trích
lập trong kỳ
a) Đối với khoản dự phòng phải thu khó đòi được trích
lập trong kỳ liên quan đến các khoản phải thu trong nội bộ tập đoàn, khi lập Báo
cáo tài chính hợp nhất, kế toán thực hiện bút toán điều chỉnh để loại trừ số dự
phòng được trích lập trong kỳ, ghi:
Nợ Dự phòng phải thu khó đòi
Có Chi phí quản lý doanh nghiệp
b) Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán ghi
nhận thuế hoãn lại phải trả phát sinh từ việc loại trừ khoản dự phòng phải thu
khó đòi trích lập trong kỳ nếu số dự phòng trích lập được tính là chi phí được
trừ khi xác định thu nhập chịu thuế của đơn vị trích lập. Giá trị khoản thuế
thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận bằng số dự phòng trích lập trong kỳ
nhân (x) thuế suất thuế TNDN:
2. Xử lý khoản dự phòng phải thu khó đòi đã trích lập
từ kỳ trước
a) Đối với khoản dự phòng phải thu khó đòi đã trích
lập từ kỳ trước liên quan đến các khoản phải thu trong nội bộ tập đoàn, khi lập
Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán thực hiện bút toán điều chỉnh để loại trừ
số dự phòng, ghi:
b) Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán ghi
nhận thuế hoãn lại phải trả phát sinh từ việc loại trừ khoản dự phòng phải thu
khó đòi đã trích lập từ kỳ trước nếu số dự phòng trích lập đã được tính là chi
phí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế trong kỳ trước của đơn vị trích
lập. Giá trị khoản thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận bằng số dự
phòng đã trích lập từ kỳ trước nhân (x) thuế suất thuế TNDN:
3. Xử lý khoản hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi
trong kỳ
a) Trường hợp phát sinh việc hoàn nhập dự phòng phải
thu khó đòi liên quan đến các khoản phải thu trong nội bộ tập đoàn, khi lập Báo
cáo tài chính hợp nhất, kế toán thực hiện bút toán điều chỉnh để loại trừ khoản
hoàn nhập dự phòng trong kỳ, ghi:
Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp
b) Nếu khoản dự phòng đã trích lập từ kỳ trước chưa
được hoàn nhập hết, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải loại trừ
số dư còn lại của khoản dự phòng theo quy định tại điểm a khoản 2 Điều này.
c) Xử lý thuế thu nhập hoãn lại phải trả khi hoàn
nhập dự phòng phải thu khó đòi:
- Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải
ghi nhận thuế hoãn lại phải trả bằng toàn bộ số dư khoản dự phòng tại thời điểm
đầu kỳ (chưa tính đến số được hoàn nhập trong kỳ này), ghi:
- Khi hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi, kế toán
phải ghi giảm số thuế hoãn lại phải trả bằng số dự phòng được hoàn nhập nhân
(x) thuế suất thuế TNDN, ghi:
Nợ Thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Có Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại.
MỤC 2. PHƯƠNG PHÁP XỬ LÝ KHOẢN DỰ PHÒNG ĐẦU TƯ TÀI
CHÍNH TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Điều 36. Nguyên tắc xử lý các khoản dự phòng liên
quan đến các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, liên kết
1. Đối với khoản đầu tư vào công ty con:
a) Do cấu trúc của tập đoàn là phức tạp, công ty con
có thể được sở hữu trực tiếp hoặc gián tiếp nên khi lập Báo cáo tài chính hợp
nhất, công ty mẹ phải xác định tất cả các khoản dự phòng đã trích lập liên quan
đến công ty con, như:
- Đối với công ty con sở hữu trực tiếp, khoản dự
phòng đã trích lập là khoản dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác;
- Đối với công ty con sở hữu gián tiếp, khoản dự
phòng có thể được trích lập dưới hình thức dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị
khác hoặc dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh.
b) Tất cả các khoản dự phòng có liên quan đến công ty
con đã được trích lập trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ hoặc báo cáo
tài chính của các công ty con khác đều được loại trừ khỏi Báo cáo tài chính hợp
nhất.
2. Đối với khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên
kết (kể cả sở hữu trực tiếp và gián tiếp): Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất,
công ty mẹ phải loại trừ toàn bộ số dự phòng tổn thất đầu tư do các công ty
liên doanh, liên kết bị lỗ đã được trích lập trên báo cáo tài chính riêng của
công ty mẹ và báo cáo tài chính của các công ty con khác trong nội bộ tập đoàn.
3. Các khoản chi phí tài chính hoặc ghi giảm chi phí
tài chính (do hoàn nhập dự phòng) phát sinh tương ứng với số dự phòng được điều
chỉnh trong kỳ cũng phải được loại trừ khỏi Báo cáo tài chính hợp nhất.
4. Kế toán phải xác định ảnh hưởng từ việc loại trừ
các khoản dự phòng đầu tư tài chính tới báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh để
ghi nhận hoặc hoàn nhập thuế hoãn lại phải trả phù hợp với từng trường hợp cụ
thể.
5. Công ty mẹ và các công ty con phải lập báo cáo
tổng hợp về các khoản dự phòng đầu tư tài chính liên quan đến các khoản đầu tư
vào công ty con, liên doanh, liên kết với các nội dung sau:
- Số dư đầu kỳ; Số dự phòng trích lập bổ sung hoặc
hoàn nhập trong kỳ;
Điều 37. Phương pháp kế toán các khoản dự phòng liên
quan đến các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, liên kết
1. Phương pháp xử lý dự phòng quy định tại điều này
áp dụng cho cả dự phòng đầu tư tài chính dài hạn và dự phòng giảm giá chứng
khoán kinh doanh (gọi chung là dự phòng đầu tư tài chính) liên quan đến các
khoản đầu tư vào công ty con, liên doanh, liên kết.
2. Xử lý khoản dự phòng đầu tư tài chính được trích
lập trong kỳ
a) Đối với khoản dự phòng đầu tư tài chính được trích
lập trong kỳ liên quan đến khoản đầu tư vào công ty con, liên doanh, liên kết
của tập đoàn, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán thực hiện bút toán
điều chỉnh để loại trừ số dự phòng được trích lập trong kỳ, ghi:
Nợ Dự phòng đầu tư tài chính dài hạn
b) Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán ghi
nhận thuế hoãn lại phải trả phát sinh từ việc loại trừ khoản dự phòng đầu tư
tài chính trích lập trong kỳ nếu số dự phòng trích lập được tính là chi phí
được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế của đơn vị trích lập. Giá trị khoản
thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận bằng số dự phòng trích lập trong
kỳ nhân (x) thuế suất thuế TNDN:
3. Xử lý khoản dự phòng đầu tư tài chính đã trích lập
từ kỳ trước
a) Đối với khoản dự phòng đầu tư tài chính đã trích
lập từ kỳ trước liên quan đến các khoản đầu tư vào công ty con, liên doanh,
liên kết của tập đoàn, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán thực hiện
bút toán điều chỉnh để loại trừ số dự phòng đã trích lập từ các kỳ trước, ghi:
b) Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán ghi
nhận thuế hoãn lại phải trả phát sinh từ việc loại trừ khoản dự phòng đầu tư
tài chính đã trích lập từ kỳ trước nếu số dự phòng trích lập đã được tính là
chi phí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế trong kỳ trước của đơn vị
trích lập. Giá trị khoản thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận bằng số
dự phòng đã trích lập từ kỳ trước nhân (x) thuế suất thuế TNDN:
4. Xử lý khoản hoàn nhập dự phòng đầu tư tài chính
trong kỳ
a) Trường hợp phát sinh việc hoàn nhập dự phòng đầu
tư tài chính liên quan đến các khoản đầu tư vào công ty con, liên doanh, liên
kết của tập đoàn, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán thực hiện bút
toán điều chỉnh để loại trừ khoản hoàn nhập dự phòng trong kỳ, ghi:
Nợ Chi phí tài chính
c) Xử lý thuế thu nhập hoãn lại phải trả khi hoàn
nhập dự phòng đầu tư tài chính:
- Khi hoàn nhập dự phòng đầu tư tài chính, kế toán
phải ghi giảm số thuế hoãn lại phải trả bằng số dự phòng được hoàn nhập nhân
(x) thuế suất thuế TNDN:
MỤC 3. PHƯƠNG PHÁP XỬ LÝ KHOẢN DỰ PHÒNG GIẢM GIÁ HÀNG
TỒN KHO KHI LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Điều 38. Nguyên tắc xử lý khoản dự phòng giảm giá
hàng tồn kho
1. Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty mẹ
phải điều chỉnh số dư khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho (được lập trên Báo
cáo tài chính riêng của các đơn vị trong nội bộ tập đoàn) đối với số hàng tồn
kho mua từ các đơn vị trong nội bộ tập đoàn nhưng chưa bán ra bên ngoài tập
đoàn tại thời điểm cuối kỳ.
2. Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho, chỉ xem
xét các khoản dự phòng đã trích lập cho số hàng tồn kho được mua trong nội bộ
tập đoàn có dấu hiệu bị giảm giá so với giá trị ghi sổ của bên mua. Số dự phòng
được chấp nhận trình bày trên Báo cáo tài chính hợp nhất phải đảm bảo điều kiện
khi cộng với giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho trên báo cáo
tài chính của bên mua không lớn hơn giá gốc của hàng tồn kho đó tại bên bán.
3. Trường hợp bán hàng tồn kho lỗ
Trường hợp khi bán hàng tồn kho, bên bán xét thấy giá
trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị ghi sổ nên
chấp nhận bán hàng tồn kho với mức giá trị thuần có thể thực hiện được thì khi
lập Báo cáo tài chính hợp nhất không phải điều chỉnh khoản lỗ do bán hàng tồn
kho vì đây là lỗ đã thực hiện. Nếu cuối kỳ, giá trị thuần có thể thực hiện được
của hàng tồn kho tại bên mua lại tiếp tục giảm so với giá trị ghi sổ (giá mua)
thì bên mua phải trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Trường hợp này,
không phải điều chỉnh dự phòng giảm giá hàng tồn kho trên Báo cáo tài chính hợp
nhất.
4. Trường hợp bán hàng tồn kho lãi
Trường hợp bán hàng tồn kho có lãi, khi lập Báo cáo
tài chính hợp nhất, kế toán phải loại trừ khoản lãi chưa thực hiện. Nếu cuối kỳ
giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị ghi sổ của
bên mua hàng, bên mua sẽ trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, việc điều
chỉnh khoản dự phòng này trên Báo cáo tài chính hợp nhất được xử lý như sau:
- Trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được của
hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị ghi sổ của bên mua nhưng lớn hơn giá gốc của bên
bán, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải loại trừ toàn bộ giá trị
khoản dự phòng đã trích lập trên báo cáo tài chính riêng của bên mua do giá trị
hàng tồn kho được phản ánh trên Báo cáo tài chính hợp nhất là giá gốc tại bên
bán.
- Trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được của
hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị ghi sổ của bên mua và nhỏ hơn giá gốc của bên bán,
khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải loại bỏ phần giá trị khoản dự phòng đã
trích lập trên báo cáo tài chính riêng của bên mua tương ứng với khoản lãi chưa
thực hiện. Chỉ phần chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện được của
hàng tồn kho cuối kỳ nhỏ hơn giá gốc tại bên bán mới được trình bày trên chỉ
tiêu dự phòng giảm giá hàng tồn kho của Báo cáo tài chính hợp nhất.
5. Việc ghi nhận và hoàn nhập thuế thu nhập hoãn lại
phải trả liên quan đến khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện
tương tự như đối với dự phòng phải thu khó đòi và dự phòng đầu tư tài chính.
Điều 39. Phương pháp kế toán các khoản dự phòng giảm
giá hàng tồn kho trên Báo cáo tài chính hợp nhất
1. Trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được của
hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị ghi sổ của bên mua nhưng lớn hơn giá gốc của bên
bán, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, kế toán phải loại trừ toàn bộ giá trị
khoản dự phòng đã trích lập trên báo cáo tài chính riêng của bên mua, ghi:
Nợ Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
2. Đối với số dự phòng giảm giá hàng tồn kho trích
lập từ các kỳ trước, nếu lượng hàng tồn kho này đến kỳ sau vẫn chưa được bán
cho một bên thứ ba bên ngoài tập đoàn và khoản dự phòng chưa được hoàn nhập,
ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước.
3. Khi hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
- Điều chỉnh số hoàn nhập dự phòng trong kỳ
Nợ Giá vốn hàng bán
- Điều chỉnh số dư dự phòng chưa hoàn nhập hết
4. Các bút toán ghi nhận và hoàn nhập thuế thu nhập
hoãn lại phải trả liên quan đến khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực
hiện tương tự như đối với dự phòng phải thu khó đòi và dự phòng đầu tư tài
chính.
MỤC 4. PHƯƠNG PHÁP XỬ LÝ KHOẢN DỰ PHÒNG BẢO HÀNH SẢN
PHẨM HÀNG HOÁ, CÔNG TRÌNH XÂY DỰNG KHI LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT
Điều 40. Nguyên tắc xử lý khoản dự phòng bảo hành sản
phẩm hàng hoá và bảo hành công trình xây dựng
1. Khi doanh nghiệp bán hàng hoá hoặc công trình xây
dựng, doanh nghiệp phải trích dự phòng bảo hành nếu hàng hoá hoặc công trình
xây dựng có hỏng hóc, sai sót. Việc bảo hành có thể được thực hiện bởi bản thân
doanh nghiệp, thuê một đơn vị trong nội bộ tập đoàn hoặc thuê ngoài. Khi trích
lập dự phòng bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây dựng có thể doanh
nghiệp chưa xác định được nghĩa vụ bảo hành có thực tế xảy ra hay không và đơn
vị thực hiện việc bảo hành. Vì vậy, khi trích lập dự phòng bảo hành sản phẩm
hàng hoá, công trình xây dựng không cần phải điều chỉnh trên BCTC hợp nhất.
2. Khi việc bảo hành sản phẩm hàng hoá, công trình
xây dựng xảy ra, nếu doanh nghiệp tự thực hiện việc bảo hành hoặc thuê một bên
thứ ba bên ngoài tập đoàn thực hiện việc bảo hành thì toàn bộ doanh thu và chi
phí phát sinh đều không phải là các giao dịch trong nội bộ tập đoàn nên không
thực hiện điều chỉnh trên Báo cáo tài chính hợp nhất.
3. Trường hợp doanh nghiệp thuê một đơn vị trong tập
đoàn thực hiện việc bảo hành thì sẽ phát sinh giao dịch nội bộ do bên thực hiện
bảo hành ghi nhận doanh thu, bên thuê bảo hành phát sinh chi phí. Trường hợp
này cần phải loại trừ các khoản mục doanh thu, chi phí trong nội bộ tập đoàn
khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất.
4. Doanh nghiệp không ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại
phải trả phát sinh liên quan đến các khoản dự phòng bảo hành sản phẩm hàng hoá,
bảo hành công trình xây dựng.
Điều 41. Phương pháp kế toán khoản dự phòng bảo hành
sản phẩm hàng hoá và bảo hành công trình xây dựng
1. Đối với bảo hành sản phẩm, hàng hoá, nếu các đơn
vị trong nội bộ tập đoàn thực hiện việc bảo hành, ghi:
Có Chi phí bán hàng (nếu bảo hành phát sinh trong kỳ lập
dự phòng)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (nếu phát sinh trong kỳ sau)
2. Đối với bảo hành công trình xây dựng, nếu các đơn
vị trong nội bộ tập đoàn thực hiện việc bảo hành, ghi:
Có Giá vốn hàng bán (nếu bảo hành phát sinh trong kỳ lập
dự phòng)
Chương IV
HỢP NHẤT BÁO CÁO TÀI CHÍNH
CỦA TẬP ĐOÀN ĐA CẤP VÀ SỞ HỮU CHÉO
Điều
42. Xác định quyền biểu quyết, giá phí khoản đầu tư, lợi ích của công ty mẹ và
lợi ích cổ đông không kiểm soát trong tập đoàn đa cấp
1. Khi xác định quyền biểu quyết của công ty mẹ trong
công ty con cấp 2, kế toán phải xem xét tổng hợp quyền biểu quyết của cả công
ty mẹ và các công ty khác do trên báo cáo tài chính riêng của các đơn vị trong
tập đoàn có thể khoản đầu tư vào công ty con cấp 2 đang được trình bày như
khoản đầu tư vào công ty liên doanh, công ty liên kết hoặc khoản đầu tư thông
thường.
2. Trường hợp công ty mẹ không nắm giữ 100% vốn tại
công ty con cấp 1, việc xác định giá phí khoản đầu tư và lợi ích của công ty mẹ
trong công ty con cấp 2 được thực hiện như sau:
- Giá phí khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con
cấp 2 bao gồm giá phí khoản đầu tư trực tiếp và giá phí khoản đầu tư gián tiếp của
công ty mẹ (thông qua các công ty con cấp 1 khác). Giá phí khoản đầu tư gián
tiếp vào công ty con cấp 2 được xác định theo tỷ lệ nắm giữ của công ty mẹ
trong tài sản thuần của công ty con cấp 1.
Lợi ích của công ty mẹ trong công ty con cấp 2 bao
gồm lợi ích trực tiếp và lợi ích gián tiếp. Khoản lợi ích gián tiếp của công ty
mẹ trong công ty con cấp 2 được xác định bằng tỷ lệ nắm giữ tài sản thuần của
công ty mẹ trong công ty con cấp 1 nhân (x) với tỷ lệ nắm giữ tài sản thuần của
công ty con cấp 1 trong công ty con cấp 2 (trừ khi có thỏa thuận khác giữa các
cổ đông).
3. Lợi ích của cổ đông không kiểm soát trong công ty
con cấp 2 gồm lợi ích trực tiếp và lợi ích gián tiếp (trong trường hợp công ty
mẹ không kiểm soát 100% công ty con cấp 1) và phần lợi ích này có thể cao hơn
phần lợi ích thuộc sở hữu của công ty mẹ. Lợi ích gián tiếp của cổ đông không
kiểm soát trong công ty con cấp 2 được xác định bằng tỷ lệ nắm giữ tài sản
thuần của cổ đông không kiểm soát trong công ty con cấp 1 nhân (x) với tỷ lệ
nắm giữ tài sản thuần của công ty con cấp 1 trong công ty con cấp 2 (trừ khi có
thỏa thuận khác giữa các cổ đông).
1. Quy trình, nguyên tắc, phương pháp và kỹ thuật hợp
nhất báo cáo tài chính đối với các công ty con cấp 2 được thực hiện tương tự
như đối với công ty con cấp 1. Ngoài ra, khi hợp nhất các công ty con cấp 2,
công ty mẹ thực hiện thêm một số điều chỉnh theo quy định tại chương này.
2. Công ty mẹ được lựa chọn một trong 2 phương pháp
sau để hợp nhất các công ty con cấp 2
a) Phương pháp trực tiếp: Công ty mẹ hợp nhất trực
tiếp với báo cáo tài chính của công ty con cấp 2. Phương pháp này thường được
sử dụng khi:
- Công ty con cấp 2 là công ty liên doanh, liên kết
của công ty con cấp 1 nhưng công ty con đó chịu sự kiểm soát gián tiếp của công
ty mẹ ;
- Công ty con cấp 2 là công ty con của công ty con
cấp 1 nhưng công ty con cấp 1 không thuộc đối tượng bắt buộc phải lập Báo cáo
tài chính hợp nhất theo quy định của pháp luật.
b) Phương pháp gián tiếp: Công ty con cấp 2 được hợp
nhất với công ty con cấp 1 để tạo ra một Báo cáo tài chính hợp nhất, sau đó báo
cáo này lại được hợp nhất với báo cáo của công ty mẹ để có được Báo cáo tài
chính hợp nhất của cả tập đoàn.
MỤC
2. HỢP NHẤT BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÔNG TY CON CẤP 2 KHÔNG ĐƯỢC SỞ HỮU CHÉO BỞI CÁC
ĐƠN VỊ KHÁC TRONG NỘI BỘ TẬP ĐOÀN
Điều 44. Hợp nhất báo cáo tài chính của công ty con
cấp 2 theo phương pháp gián tiếp
1. Khi hợp nhất Báo cáo tài chính của công ty con cấp
2 theo phương pháp gián tiếp, công ty mẹ sử dụng Báo cáo tài chính hợp nhất của
công ty con cấp 1. Nếu công ty mẹ không nắm giữ 100% công ty con cấp 1 thì khi công
ty mẹ cần điều chỉnh lại lợi thế thương mại và lợi ích cổ đông không kiểm soát
với nguyên tắc như sau:
- Nếu công ty mẹ không nắm giữ 100% công ty con cấp 1
thì giá phí khoản đầu tư của cổ đông mẹ vào công ty con cấp 2 chỉ tương ứng với
phần sở hữu của công ty mẹ trong công ty con cấp 1, phần giá phí còn lại của
khoản đầu tư thuộc về cổ đông không kiểm soát trong công ty con cấp 1.
Ví dụ: Công ty mẹ nắm giữ 80% tài sản thuần của công
ty con cấp 1, công ty con cấp 1 đầu tư 10 tỷ đồng vào con cấp 2. Trong trường
hợp này, thực chất cổ đông mẹ chỉ đầu tư 8 tỷ đồng vào con cấp 2, giá trị khoản
đầu tư còn lại 2tỉ đồng là phần của cổ đông không kiểm soát trong công ty con
cấp 1 đầu tư vào công ty con cấp 2.
- Khoản lợi thế thương mại phát sinh liên quan đến
công ty con cấp 2 trên Báo cáo tài chính hợp nhất của công ty con cấp 1 được
xác định là tổng giá phí của khoản đầu tư của công ty con cấp 1 trừ đi (–) giá
trị hợp lý tài sản thuần của công ty con cấp 2 do công ty con cấp 1 nắm giữ,
dẫn đến lợi thế thương mại trong Báo cáo tài chính hợp nhất của công ty con cấp
1 sẽ bao gồm cả phần của cổ đông không kiểm soát.
Tuy nhiên, lợi thế thương mại được trình bày trên Báo
cáo tài chính hợp nhất của công ty mẹ chỉ tương ứng với phần sở hữu của cổ đông
mẹ, vì vậy phần lợi thế thương mại tương ứng với phần của cổ đông không kiểm
soát trong con cấp 1 phải được ghi giảm kèm theo đó phần lợi ích cổ đông không
kiểm soát cũng bị ghi giảm.
2. Bút toán điều chỉnh:
Có Lợi thế thương mại
Điều 45. Hợp nhất báo cáo
tài chính của công ty con cấp 2 theo phương pháp trực tiếp
Theo phương pháp trực tiếp, công ty mẹ sẽ hợp nhất
trực tiếp báo cáo tài chính của công ty con cấp 2 mà không thông qua báo cáo
tài chính của công ty con cấp 1. Trường hợp này ngoài quy trình hợp nhất thông
thường theo quy định, công ty mẹ cần thực hiện một số điều chỉnh bổ sung như
sau:
1. Xác định lợi thế thương mại trong công ty con cấp
2
a) Giá phí của khoản đầu tư của công ty mẹ trong công
ty con cấp 2 được xác định là phần sở hữu của công ty mẹ trong giá phí khoản
đầu tư của công ty con cấp 1 khi mua công ty con cấp 2.
b) Tài sản thuần công ty mẹ nắm giữ trong công ty con
cấp 2 được xác định theo tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ trong công ty con cấp 1
nhân với (x) tỷ lệ sở hữu của công ty con cấp 1 trong công ty con cấp 2
2. Xác định lợi ích cổ đông không kiểm soát trong
công ty con cấp 2
Lợi ích cổ đông không kiểm soát trong công ty con cấp
2 được xác định là tổng lợi ích cổ đông không kiểm soát trực tiếp và gián tiếp.
3. Loại trừ giá phí khoản đầu tư vào công ty con cấp
2 của cổ đông không kiểm soát trong công ty con cấp 1
Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất của công ty mẹ,
giá phí khoản đầu tư vào công ty con cấp 2 phải được phân bổ và loại trừ tương
ứng với phần sở hữu của cổ đông mẹ và các cổ đông không kiểm soát trong công ty
con cấp 1. Việc loại trừ giá phí khoản đầu tư của công ty mẹ trong công ty con
cấp 2 được thực hiện bình thường, việc loại trừ giá phí của cổ đông không kiểm
soát được thực hiện như sau:
Có Đầu tư vào công ty con (phần sở hữu của cổ đông
không kiểm soát trong công ty con cấp 1 nắm giữ tại công ty con cấp 2)
Về nguyên tắc, các bút toán điều chỉnh cho các giao
dịch nội bộ với công ty con cấp 2 cũng tương tự như với công ty con cấp 1. Tuy
nhiên công ty mẹ cần xem xét việc điều chỉnh lại lợi ích cổ đông không kiểm
soát do ảnh hưởng của việc loại trừ lãi, lỗ từ các giao dịch nội bộ như sau:
a) Lợi ích cổ đông không kiểm soát
Khi công ty con cấp 2 bán hàng hoá, TSCĐ, cung cấp
dịch vụ cho một đơn vị khác trong nội bộ tập đoàn, lợi nhuận nằm trong hàng tồn
kho được xem là chưa thực hiện nếu bên mua chưa bán ra ngoài tập đoàn. Trường
hợp này, lãi hoặc lỗ chưa thực hiện phải được điều chỉnh cho lợi ích cổ đông
không kiểm soát trong công ty con cấp 2.
- Trường hợp lợi ích cổ đông không kiểm soát phải
điều chỉnh giảm do loại trừ lãi chưa thực hiện, ghi:
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát
- Trường hợp lợi ích cổ đông không kiểm soát được
điều chỉnh tăng do loại trừ lỗ chưa thực hiện, ghi:
b) Cổ tức đã trả bởi công ty con cấp 2
- Khi công ty con cấp 2 trả cổ tức cho công ty con
cấp 1, công ty mẹ phải thực hiện bút toán loại trừ cổ tức đã trả bởi công ty
con cấp 2, ghi:
Nợ Doanh thu tài chính
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này
- Do đã ghi giảm báo cáo kết quả kinh doanh của công
ty con cấp 1 đối với phần cổ tức nhận từ công ty con cấp 2 nên lợi ích cổ đông
không kiểm soát trong công ty con cấp 1 cũng phải được ghi giảm tương ứng theo
tỷ lệ, ghi:
5. Giao dịch trước ngày mua là giao dịch công
ty con cấp 1 mua và nắm giữ quyền kiểm soát trong công ty con cấp 2 trước khi công
ty mẹ mua và kiểm soát công ty con cấp 1. Trong trường hợp này, công ty con cấp
2 không bị kiểm soát bởi công ty mẹ cho đến khi công ty mẹ mua công ty con cấp
1 và vì vậy lợi nhuận thu được bởi công ty con cấp 2 trước khi công ty mẹ mua
công ty con cấp 1 được coi là lợi nhuận trước ngày mua xét trên phương diện cả
tập đoàn. Vì vậy, khi xác định lợi thế thương mại, công ty mẹ phải căn cứ vào
giá trị tài sản thuần của công ty con cấp 2 tại ngày mua công ty con cấp 1.
MỤC 3. HỢP NHẤT BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÔNG TY CON ĐƯỢC
SỞ HỮU CHÉO BỞI CÁC ĐƠN VỊ TRONG TẬP ĐOÀN
Điều 46. Hợp nhất báo cáo tài chính của công ty con
cấp 1 đồng thời là công ty liên doanh, liên kết hoặc có vốn góp của các đơn vị
khác trong tập đoàn
1. Nguyên tắc hợp nhất báo cáo tài chính: Công ty mẹ
phải tuân thủ đầy đủ quy trình hợp nhất báo cáo tài chính như đối với các công
ty con khác, ngoài ra thực hiện thêm một số nguyên tắc sau:
a) Xác định lợi ích của cổ đông mẹ và cổ đông không
kiểm soát:
- Công ty mẹ phải xác định tỷ lệ phần sở hữu trong
công ty con bằng tổng phần sở hữu trực tiếp và gián tiếp;
- Lợi ích cổ đông không kiểm soát trong công ty con
bằng tổng phần sở hữu trực tiếp và gián tiếp.
b) Khi loại trừ khoản đầu tư, xác định lợi thế thương
mại và những vấn đề khác có liên quan, công ty mẹ phải áp dụng các nguyên tắc
được quy định tại Điều 53 Thông tư này.
c) Trường hợp Báo cáo tài chính của các đơn vị khác
trong tập đoàn trình bày khoản đầu tư vào công ty con là đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu thì khi lập Báo cáo tài
chính hợp nhất phải điều chỉnh toàn bộ ảnh hưởng của việc áp dụng phương pháp
vốn chủ sở hữu.
2. Phương pháp hợp nhất
a) Loại trừ khoản đầu tư của tập đoàn trong công ty con
- Loại trừ khoản đầu tư của mẹ vào con
Nợ Vốn góp của chủ sở hữu (tỷ lệ sở hữu của tập đoàn
trong công ty con)
Nợ Lợi thế thương mại
Nợ Lợi ích cổ đông không kiểm soát (phần sở hữu gián
tiếp của cổ đông không kiểm soát trong công ty con)
Có Đầu tư vào công ty con (BCTC mẹ)
Có Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết (trên Báo
cáo tài chính của
các đơn vị trong nội bộ tập đoàn)
Có Lãi từ giao dịch mua rẻ
- Ngoài ra, nếu có chênh lệch giữa giá trị hợp lý và
giá trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả của công ty con tại ngày mua thì công
ty mẹ phải điều chỉnh giá trị tài sản và nợ phải trả theo giá trị ghi sổ và ghi
nhận phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát trong khoản chênh lệch này như quy
định tại Điều 15 Thông tư này.
- Sau khi ghi nhận tài sản và nợ phải trả theo giá
trị hợp lý, công ty mẹ tiếp tục thực hiện việc điều chỉnh chi phí khấu hao của
TSCĐ, bất động sản đầu tư và ghi nhận thuế hoãn lại (nếu có) theo quy định tại
Điều 18 và 19 Thông tư này.
b) Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát đầu kỳ trong
Công ty con
Nợ các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu (tỷ lệ sở hữu
trực tiếp và gián tiếp)
Có lợi ích cổ đông không kiểm soát
c) Xác định lợi ích cổ đông không kiểm soát phát sinh
từ lợi nhuận sau thuế trong kỳ:
- Trường hợp công ty con có lãi
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát (theo
tỷ lệ sở hữu trực tiếp và gián tiếp)
- Trường hợp công ty con bị lỗ
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát (theo
tỷ lệ sở hữu trực tiếp và gián tiếp)
d) Nếu báo cáo tài chính của các đơn vị khác trong
tập đoàn phản ánh khoản đầu tư vào công ty con dưới dạng đầu tư vào liên doanh,
liên kết, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty mẹ phải thực hiện loại
trừ toàn bộ ảnh hưởng của sự thay đổi trong giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu.
- Nếu báo cáo tài chính dùng để hợp nhất của các đơn
vị trong tập đoàn đã điều chỉnh tăng giá trị khoản đầu tư vào công ty liên
doanh, liên kết, công ty mẹ phải loại trừ khoản đã điều chỉnh tăng, ghi:
Nợ Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên doanh, liên
kết (số điều chỉnh trong kỳ tính vào báo cáo kết quả kinh doanh)
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (số điều chỉnh vào báo cáo kết quả kinh doanh lũy kế đến đầu kỳ)
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái (Số lũy kế đến cuối kỳ
- nếu có)
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản (Số lũy kế đến
cuối kỳ - nếu có)
Có Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết.
- Nếu báo cáo tài chính dùng để hợp nhất của các đơn
vị trong tập đoàn đã điều chỉnh giảm giá trị khoản đầu tư vào công ty liên
doanh, liên kết, công ty mẹ phải loại trừ khoản đã điều chỉnh giảm bằng bút
toán ngược lại với bút toán trên.
đ) Điều chỉnh lợi ích cổ đông không kiểm soát do ảnh
hưởng của việc áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu
- Điều chỉnh lợi ích cổ đông không kiểm soát đầu kỳ do
điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết:
+ Nếu điều chỉnh giảm, ghi:
Có các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu liên quan
+ Nếu điều chỉnh tăng ghi ngược lại bút toán trên.
- Điều chỉnh lợi ích cổ đông không kiểm soát phát
sinh trong kỳ do điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên
kết
+ Nếu điều chỉnh giảm:
Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số (Phần sở
hữu của cổ đông không kiểm soát tương ứng với phần lãi, hoặc lỗ trong kỳ của
công ty liên doanh, liên kết đã bị ghi giảm)
Có các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu có liên quan
(Phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát tương ứng với phần được ghi nhận vào
vốn chủ sở hữu của công ty liên doanh, liên kết đã bị ghi giảm)
Chương V
TÁI CẤU TRÚC TẬP ĐOÀN
Điều 47. Các hình thức tái cấu trúc tập đoàn
1. Việc tái cấu trúc tập đoàn dẫn đến sự thay đổi
trong tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ trong các công ty con hoặc thay đổi trong cơ
cấu sở hữu của tập đoàn.
2. Việc tái cấu trúc tập đoàn có thể thực hiện dưới
các hình thức:
a) Công ty mẹ thoái một phần hoặc toàn bộ vốn đầu tư vào
công ty con (Thoái đầu tư);
b) Công ty con huy động thêm vốn góp từ các chủ sở
hữu dẫn đến tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát trong tài
sản thuần của công ty con thay đổi;
c) Chuyển giao toàn bộ hoặc một phần vốn của một công
ty con cho một (hoặc nhiều) đơn vị khác trong nội bộ tập đoàn, như việc công ty
con cấp 1 bán một công ty con cấp 2 cho công ty mẹ hoặc công ty mẹ bán một công
ty con cho một công ty con khác (giao dịch hợp nhất kinh doanh dưới sự kiểm
soát chung).
MỤC 1. THOÁI ĐẦU TƯ
Điều 48. Nguyên tắc trình bày khoản đầu tư vào công
ty con sau khi thoái vốn và ghi nhận kết quả từ việc thoái vốn tại công ty con
1. Công ty mẹ được coi là thoái đầu tư khi bán toàn
bộ hoặc một phần vốn đầu tư tại công ty con cho một (hoặc nhiều) bên thứ ba độc
lập bên ngoài tập đoàn. Các trường hợp thoái vốn cho các đơn vị khác trong nội
bộ tập đoàn không được coi là thoái đầu tư.
2. Trường hợp công ty mẹ thoái một phần vốn tại công
ty con nhưng vẫn giữ quyền kiểm soát, công ty mẹ phải hợp nhất Báo cáo tài
chính của công ty con và ghi nhận kết quả của việc thoái vốn vào lợi nhuận sau
thuế chưa phân phối của Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
3. Trường hợp công ty mẹ thoái một phần vốn nắm giữ
tại công ty con, sau khi thoái vốn công ty mẹ mất quyền kiểm soát và công ty
con trở thành công ty liên doanh, liên kết của tập đoàn thì công ty mẹ phải
trình bày khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết đó theo phương pháp vốn
chủ sở hữu. Kết quả của việc thoái vốn được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh hợp nhất.
4. Trường hợp công ty mẹ thoái một phần vốn nắm giữ
tại công ty con, sau khi thoái vốn công ty mẹ mất quyền kiểm soát và công ty
con trở thành khoản đầu tư thông thường của tập đoàn thì công ty mẹ phải trình
bày khoản đầu tư đó theo quy định của Chuẩn mực kế toán và Chế độ kế toán doanh
nghiệp. Kết quả của việc thoái vốn được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh hợp nhất.
5. Trường hợp công ty mẹ thoái toàn bộ vốn tại công
ty con thì kết quả của việc thoái vốn được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh hợp nhất nếu công ty mẹ vẫn còn các công ty con khác và phải
lập Báo cáo tài chính hợp nhất. Nếu công ty mẹ có duy nhất một công ty con và
thoái toàn bộ vốn tại công ty con đó thì sau khi thoái vốn, công ty mẹ không
phải lập Báo cáo tài chính hợp nhất. Kết quả từ việc thoái vốn chính là số được
ghi nhận trên Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ.
Điều 49. Nguyên tắc xác định kết quả
của việc thoái vốn trên Báo cáo tài chính hợp nhất
1. Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, khoản lãi, lỗ
khi thoái vốn tại công ty con được xác định là chênh lệch giữa khoản công ty mẹ
thu được từ việc thoái vốn trừ đi (-) phần tài sản thuần của công ty con được
công ty mẹ chuyển giao cho các bên khác và phần lợi thế thương mại chưa được
phân bổ đến thời điểm công ty mẹ thoái vốn.
2. Tài sản phi tiền tệ, công cụ vốn hoặc công cụ nợ
công ty mẹ thu được từ việc thoái vốn tại công ty con phải được ghi nhận theo
giá trị hợp lý tại ngày giao dịch.
Điều 50. Thủ tục kế toán khi thoái vốn đầu tư vào
công ty con
1. Khi thoái vốn đầu tư vào công ty con, công ty mẹ
phải căn cứ vào Báo cáo tài chính của công ty con tại thời điểm thoái vốn, nếu
công ty con là công ty mẹ thì căn cứ vào Báo cáo tài chính hợp nhất của công ty
con. Trường hợp công ty con không thể lập được Báo cáo tài chính tại thời điểm
bị công ty mẹ thoái vốn thì công ty mẹ căn cứ vào Báo cáo tài chính quý gần
nhất của công ty con sau đó điều chỉnh cho các giao dịch trọng yếu phát sinh kể
từ thời điểm cuối quý gần nhất đến thời điểm thoái vốn.
2. Trường hợp sau khi thoái một phần vốn công ty mẹ
vẫn nắm giữ quyền kiểm soát đối với công ty con
a) Công ty mẹ phải xác định giá trị ghi sổ tài sản
thuần của công ty con được chuyển nhượng cho cổ đông không kiểm soát bằng cách
lấy giá trị tài sản thuần của công ty con tại thời điểm thoái vốn nhân với (x)
tỷ lệ vốn bị chuyển nhượng.
b) Công ty mẹ xác định số lợi thế thương mại được ghi
giảm bằng cách lấy số lợi thế thương mại còn chưa được phân bổ tại thời điểm
thoái vốn nhân với (x) tỷ lệ vốn bị thoái trên tổng số vốn nắm giữ tại công ty
con.
c) Loại bỏ kết quả từ việc thoái vốn được ghi nhận
trên Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ. Khoản lãi, lỗ ghi nhận trên Báo
cáo tài chính hợp nhất được xác định là chênh lệch giữa số thu từ việc thoái
vốn và giá trị tài sản thuần chuyển nhượng cho cổ đông không kiểm soát cộng với
số lợi thế thương mại được ghi giảm;
d) Công ty mẹ lập bút toán thoái vốn để:
- Ghi nhận kết quả từ việc thoái vốn tính trên cơ sở
hợp nhất vào chỉ tiêu “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này”;
- Điều chỉnh lợi ích cổ đông không kiểm soát nắm giữ
tại công ty con;
- Ghi giảm số lợi thế thương mại tương ứng với tỷ lệ
vốn bị thoái;
e) Sau khi thoái vốn, định kỳ công ty mẹ vẫn phải hợp
nhất toàn bộ tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu và kết quả kinh doanh của
công ty con. Lợi ích cổ đông không kiểm soát phát sinh trong kỳ được xác định
gồm 2 phần:
- Phần lợi ích cổ đông không kiểm soát từ thời điểm
đầu kỳ báo cáo đến thời điểm thoái vốn: Được xác định trên cơ sở lấy tỷ lệ sở
hữu của cổ đông không kiểm soát trước thời điểm thoái vốn nhân với kết quả kinh
doanh của công ty con từ đầu kỳ báo cáo đến thời điểm thoái vốn;
- Phần Phần lợi ích cổ đông không kiểm soát từ thời
điểm thoái vốn đến thời điểm cuối kỳ báo cáo: Được xác định trên cơ sở lấy tỷ
lệ sở hữu của cổ đông không kiểm soát sau thời điểm thoái vốn nhân với kết quả
kinh doanh của công ty con từ thời điểm thoái vốn đến cuối kỳ báo cáo.
3. Trường hợp sau khi thoái một phần vốn công ty mẹ
mất quyền kiểm soát đối với công ty con, công ty con trở thành công ty liên kết
của công ty mẹ
a) Công ty mẹ phải xác định giá trị ghi sổ tài sản
thuần của công ty con được chuyển nhượng bằng cách lấy giá trị tài sản thuần
của công ty con tại thời điểm thoái vốn nhân với (x) tỷ lệ vốn bị chuyển
nhượng.
b) Khoản lãi, lỗ ghi nhận trên Báo cáo tài chính hợp
nhất được xác định là chênh lệch giữa số thu từ việc thoái vốn và giá trị tài
sản thuần chuyển nhượng cộng với số lợi thế thương mại được ghi giảm (là toàn
bộ số lợi thế thương mại còn chưa phân bổ);
c) Xác định giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết
theo phương pháp vốn chủ sở hữu: Là giá trị ghi sổ còn lại của khoản đầu tư
trên Báo tài chính riêng của công ty mẹ sau đó điều chỉnh theo tỷ lệ tương ứng
cho những thay đổi trong vốn chủ sở hữu của công ty liên kết kể từ ngày đầu tư
(ngày kiểm soát công ty con trước đây) đến ngày báo cáo.
d) Loại bỏ kết quả từ việc thoái vốn được ghi nhận
trên Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ và ghi nhận kết quả từ việc thoái
vốn trên cơ sở hợp nhất vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất. Kế
toán có thể lựa chọn một trong hai phương pháp sau để thực hiện tùy thuộc vào
thời điểm thoái vốn:
- Trường hợp thời điểm thoái vốn cách xa thời điểm
lập báo cáo: Do công ty con đã trở thành công ty liên kết nên trên Báo cáo tài
chính hợp nhất, công ty mẹ không tiếp tục hợp nhất toàn bộ công ty con mà chỉ
hợp nhất kết quả của công ty con kể từ đầu kỳ đến thời điểm thoái vốn. Báo cáo
tài chính của công ty mẹ được sử dụng để hợp nhất là Báo cáo tài chính đã ghi
nhận kết quả từ việc thoái vốn tại công ty con. Khi áp dụng phương pháp này, công
ty mẹ phải:
+ Lập bút toán để điều chỉnh khoản đầu tư vào công ty
liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu (điều chỉnh lũy kế đến thời điểm thoái
vốn và điều chỉnh cho những thay đổi phát sinh sau thời điểm thoái vốn);
+ Lập bút toán điều chỉnh kết quả thoái vốn được ghi
nhận trên Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ về mức được ghi nhận trên Báo
cáo tài chính hợp nhất.
+ Hợp nhất kết quả kinh doanh của công ty con từ đầu
kỳ đến thời điểm thoái vốn mất quyền kiểm soát.
- Trường hợp thời điểm thoái vốn gần với thời điểm
lập báo cáo: Do công ty mẹ phải hợp nhất hầu như toàn bộ kết quả kinh doanh của
công ty con nên có thể áp dụng phương pháp hợp nhất toàn bộ (cả bảng cân đối kế
toán và Báo cáo kết quả kinh doanh), sau đó sử dụng bút toán thoái vốn để loại
công ty con ra khỏi Báo cáo tài chính hợp nhất. Báo cáo tài chính của công ty
mẹ được sử dụng để hợp nhất là Báo cáo tài chính riêng trên cơ sở đã loại trừ
toàn bộ ảnh hưởng của việc thoái vốn tại công ty con, Khi áp dụng phương pháp
này, công ty mẹ phải:
+ Khôi phục lại trên Bảng cân đối kế toán riêng giá
trị khoản đầu tư vào công ty con tại thời điểm trước khi thoái vốn và loại bỏ
toàn bộ kết quả từ việc thoái vốn được xác định trên Báo cáo tài chính riêng;
+ Công ty mẹ hợp nhất công ty con như vẫn còn quyền
kiểm soát;
+ Công ty mẹ sử dụng bút toán thoái vốn để: Loại bỏ toàn
bộ tài sản, nợ phải trả của công ty con; Xóa sổ lợi thế thương mại và lợi ích
cổ đông không kiểm soát; Ghi nhận giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết
theo phương pháp vốn chủ sở hữu và ghi nhận kết quả thoái vốn trên cơ sở hợp
nhất.
e) Trường hợp trước đây công ty mẹ đã thoái một phần
vốn tại công ty con và đã ghi nhận kết quả từ việc thoái phần vốn đó trong lợi
nhuận sau thuế chưa phân phối của Bảng cân đối kế toán hợp nhất, nay thoái thêm
một phần vốn đầu tư tại công ty con dẫn đến mất quyền kiểm soát thì công ty mẹ
phải kết chuyển phần lãi, lỗ đã ghi nhận trước đây trong lợi nhuận sau thuế
chưa phân phối sang Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
Điều 51. Phương pháp lập và trình bày Báo cáo tài
chính hợp nhất trong trường hợp công ty mẹ thoái một phần vốn đầu tư tại công
ty con nhưng vẫn nắm giữ quyền kiểm soát
1. Loại bỏ lãi, lỗ thoái vốn trên Báo cáo tài chính
riêng của công ty mẹ:
Nợ Doanh thu hoạt động tài chính (để loại bỏ lãi)
Nợ Đầu tư vào công ty con (để khôi phục lại khoản đầu
tư ban đầu)
Có Chi phí tài chính (để loại bỏ lỗ)
Có Lợi ích cổ đông không kiểm soát (số tiền cổ đông
không kiểm soát đã chi ra để mua lại phần vốn của công ty con)
2. Ghi nhận kết quả từ việc thoái vốn trên cơ sở hợp
nhất, ghi giảm lợi thế thương mại và điều chỉnh lợi ích cổ đông không kiểm soát:
- Nếu kết quả từ việc thoái vốn là lãi, ghi:
Nợ Lợi ích cổ đông không kiểm soát (chênh lệch giữa số
tiền cổ đông không kiểm soát bỏ ra và phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát
trong tài sản thuần của công ty con tăng thêm)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số lãi)
Có Lợi thế thương mại (số ghi giảm)
- Nếu kết quả từ việc thoái vốn là lỗ, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số lỗ)
Có Lợi ích cổ đông không kiểm soát (chênh lệch giữa
số tiền cổ đông không kiểm soát bỏ ra và phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát
trong tài sản thuần của công ty con tăng thêm)
3. Công ty mẹ phải hợp nhất Báo cáo tài chính của
công ty con bị thoái vốn theo quy định do vẫn nắm giữ quyền kiểm soát đối với
công ty con, các bút toán hợp nhất khác được thực hiện theo quy định tại Thông
tư này.
Điều 52. Phương pháp kế toán, lập và trình bày Báo
cáo tài chính hợp nhất trong trường hợp công ty mẹ thoái một phần vốn đầu tư
tại công ty con dẫn đến mất quyền kiểm soát
1. Trường hợp công ty con trở thành công ty liên
doanh, liên kết
1.1. Trường hợp thời điểm thoái vốn cách xa thời điểm
lập báo cáo, kế toán chỉ hợp nhất kết quả kinh doanh từ đầu kỳ đến thời điểm
thoái vốn mà không hợp nhất toàn bộ tài sản thuần của công ty con, công ty mẹ
thực hiện các bút toán điều chỉnh như sau:
a) Căn cứ vào thay đổi lũy kế trong vốn chủ sở hữu
của công ty con kể từ ngày kiểm soát đến thời điểm đầu kỳ, kế toán điều chỉnh giá
trị khoản đầu tư vào công ty liên kết theo tỷ lệ nắm giữ còn lại tại công ty
liên kết, ghi:
- Trường hợp điều chỉnh tăng khoản đầu tư vào công ty
liên kết, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đến cuối kỳ
trước
Có các chỉ tiêu khác thuộc vốn chủ sở hữu
- Trường hợp điều chỉnh giảm khoản đầu tư vào công ty
liên kết, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đến cuối kỳ
trước
Nợ các chỉ tiêu khác thuộc vốn chủ sở hữu
Có Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết
b) Căn cứ vào kết quả kinh doanh của công ty liên kết
từ thời điểm thoái vốn đến thời điểm cuối kỳ, kế toán điều chỉnh giá trị khoản
đầu tư vào công ty liên kết phát sinh trong kỳ theo tỷ lệ nắm giữ còn lại tại
công ty liên kết, ghi:
- Trường hợp công ty liên kết có lãi, kế toán điều
chỉnh tăng khoản đầu tư vào công ty liên kết, ghi:
Có Phần lãi, lỗ trong công ty liên doanh, liên kết
- Trường hợp công ty liên kết lỗ, kế toán điều chỉnh
giảm khoản đầu tư vào công ty liên kết, ghi:
Nợ Phần lãi, lỗ trong công ty liên doanh, liên kết
c) Hợp nhất kết quả kinh doanh từ thời điểm đầu kỳ
đến thời điểm thoái vốn và loại bỏ lãi, lỗ trên Báo cáo tài chính riêng để ghi
nhận lãi, lỗ trên Báo cáo tài chính hợp nhất
c1) Trường hợp kết quả kinh doanh của công ty con từ
đầu kỳ đến thời điểm thoái vốn là lãi:
- Trường hợp mức lãi trên Báo cáo tài chính riêng cao
hơn mức lãi xác định trên cơ sở hợp nhất, ghi:
Nợ các khoản mục chi phí (từ đầu kỳ đến thời điểm
thoái vốn)
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát
(BCKQKD)
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết (số điều chỉnh tăng
giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết từ đầu kỳ đến thời điểm thoái vốn)
Nợ Doanh thu hoạt động tài chính (chi tiết phần lãi từ
việc thoái vốn)
Có các khoản mục doanh thu, thu nhập khác (từ đầu kỳ
đến thời điểm thoái vốn)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (số lãi thoái vốn phải được điều chỉnh tăng lợi nhuận sau thuế chưa
phân phối của kỳ trước trên BCTC hợp nhất)
- Trường hợp mức lãi trên Báo cáo tài chính riêng
thấp hơn mức lãi xác định trên cơ sở hợp nhất, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước (số lãi thoái vốn phải được điều chỉnh giảm lợi nhuận sau thuế chưa
phân phối của kỳ trước trên BCTCHN)
Có Doanh thu hoạt động tài chính (chi tiết lãi thoái
vốn trong kỳ)
c2) Trường hợp kết quả kinh doanh của công ty con từ
đầu kỳ đến thời điểm thoái vốn là lỗ: Kế toán thực hiện các bút toán tương tự
như trường hợp trên nhưng ghi Có chỉ tiêu “Đầu tư vào công ty liên doanh, liên
kết”
1.2. Trường hợp thời điểm thoái vốn gần thời điểm lập
báo cáo, kế toán hợp nhất toàn bộ tài sản thuần của công ty con và thực hiện
các bút toán hợp nhất như sau:
a) Điều chỉnh lại Báo cáo tài chính riêng của công ty
mẹ như chưa thoái vốn tại công ty con;
b) Cộng ngang Báo cáo tài chính của công ty mẹ và
công ty con bị thoái vốn;
c) Thực hiện các bút toán hợp nhất thông thường theo
quy định tại Thông tư này, như: Loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ vào công
ty con; Phân bổ lợi thế thương mại, tách lợi ích cổ đông không kiểm soát, Loại
trừ lãi, lỗ chưa thực hiện và số dư các khoản mục nội bộ...
d) Thực hiện bút toán thoái vốn để ghi nhận kết quả
thoái vốn trên Báo cáo tài chính hợp nhất, ghi nhận giá trị khoản đầu tư vào
công ty liên doanh, liên kết; Xóa sổ lợi thế thương mại và lợi ích cổ đông
không kiểm soát; loại bỏ toàn bộ tài sản và nợ phải trả của công ty con bị
thoái vốn khỏi BCTC hợp nhất.
- Trường hợp thoái vốn có lãi, ghi:
Nợ số tiền thu từ việc thoái vốn
Nợ Đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết (theo
phương pháp vốn chủ)
Nợ các khoản mục nợ phải trả
Có các khoản mục tài sản
Có Lợi thế thương mại (số chưa phân bổ hết)
Có Doanh thu hoạt động tài chính (chi tiết lãi thoái
vốn)
- Trường hợp thoái vốn lỗ, ghi:
Nợ Chi phí tài chính (Lỗ thoái vốn)
e) Loại trừ phần doanh thu, chi phí và kết quả kinh
doanh kể từ thời điểm thoái vốn đến thời điểm báo cáo:
Nợ các khoản doanh thu, thu nhập (từ thời điểm thoái
vốn đến cuối kỳ)
Nợ Lợi nhuận sau thuế (điều chỉnh giảm lãi)
Có các khoản mục chi phí (từ thời điểm thoái vốn đến
cuối kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế (điều chỉnh giảm lỗ)
2. Trường hợp công ty con trở thành khoản đầu tư
thông thường (nhà đầu tư không có ảnh hưởng đáng kể hoặc quyền đồng kiểm soát):
Việc thoái vốn thực hiện tương tự như nguyên tắc tại
khoản 1 Điều này. Tuy nhiên do khoản đầu tư thông thường được ghi nhận theo
phương pháp giá gốc, kế toán không điều chỉnh giá trị khoản đầu tư theo phương
pháp vốn chủ sở hữu, vì vậy các bút toán điều chỉnh như tại tiết a,b điểm 1.1
khoản 1 Điều này không phải thực hiện.
3. Trường hợp trước đây công ty mẹ đã thoái một phần
vốn tại công ty con và đã ghi nhận kết quả từ việc thoái phần vốn đó trong lợi
nhuận sau thuế chưa phân phối của Bảng cân đối kế toán hợp nhất, nay thoái thêm
một phần vốn đầu tư tại công ty con dẫn đến mất quyền kiểm soát thì công ty mẹ
phải kết chuyển phần lãi, lỗ đã ghi nhận trước đây trong lợi nhuận sau thuế
chưa phân phối sang Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, ghi:
- Trường hợp kết chuyển lãi
Có Doanh thu hoạt động tài chính
- Trường hợp kết chuyển lỗ
Điều 53. Phương pháp kế toán, lập và trình bày Báo
cáo tài chính hợp nhất trong trường hợp công ty mẹ thoái toàn bộ 100% vốn đầu
tư vào công ty con (trường hợp này sau đây gọi là thanh lý công ty con)
1. Trường hợp thời điểm thoái vốn cách xa thời điểm
lập báo cáo, kế toán chỉ hợp nhất kết quả kinh doanh từ đầu kỳ đến thời điểm
thoái vốn mà không hợp nhất toàn bộ tài sản thuần của công ty con: Công ty mẹ
thực hiện các bút toán hợp nhất kết quả kinh doanh từ thời điểm đầu kỳ đến thời
điểm thoái vốn và loại bỏ lãi, lỗ trên Báo cáo tài chính riêng để ghi nhận lãi,
lỗ trên Báo cáo tài chính hợp nhất
a) Trường hợp kết quả kinh doanh của công ty con từ
đầu kỳ đến thời điểm thoái vốn là lãi:
a) Trường hợp kết quả kinh doanh của công ty con từ
đầu kỳ đến thời điểm thoái vốn là lỗ:
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát
(BCKQKD)
b) Điều chỉnh kết quả của việc thoái vốn theo cơ sở
hợp nhất
- Trường hợp mức lãi thoái vốn trên Báo cáo tài chính
riêng lớn hơn trên Báo cáo tài chính hợp nhất phải điều chỉnh giảm lãi, ghi:
Nợ Doanh thu hoạt động tài chính (chi tiết phần lãi
từ việc thoái vốn)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy đến cuối kỳ
trước
Trường hợp mức lãi thoái vốn trên BCTC riêng nhỏ hơn
trên BCTC hợp nhất phải điều chỉnh tăng lãi thì ghi ngược lại bút toán trên.
- Trường hợp mức lỗ thoái vốn trên Báo cáo tài chính
riêng lớn hơn trên Báo cáo tài chính hợp nhất phải điều chỉnh giảm lỗ, ghi:
Có Chi phí tài chính (chi tiết phần lỗ từ việc thoái
vốn)
Trường hợp mức lỗ thoái vốn trên BCTC riêng nhỏ hơn
trên BCTC hợp nhất phải điều chỉnh tăng lỗ thì ghi ngược lại bút toán trên.
2. Trường hợp thời điểm thoái vốn gần thời điểm lập
báo cáo, kế toán hợp nhất toàn bộ tài sản thuần của công ty con và thực hiện
các bút toán hợp nhất như sau:
MỤC 2. THAY ĐỔI CƠ CẤU VÀ LỢI ÍCH DO CÔNG TY CON HUY
ĐỘNG THÊM VỐN GÓP TỪ CÁC CHỦ SỞ HỮU
Điều 54. Hợp nhất báo cáo tài chính trong
trường hợp công ty con huy động thêm vốn góp từ chủ sở hữu
1. Khi công ty con huy động thêm vốn góp từ các chủ
sở hữu, nếu tỷ lệ vốn góp thêm của các bên không tương ứng với tỷ lệ hiện hành
thì sẽ có sự thay đổi về tỷ lệ và phần sở hữu của các bên trong tài sản thuần
của công ty con.
2. Trình tự xác định và ghi nhận sự biến động trong
tài sản thuần của công ty con và tỷ lệ sở hữu của các bên thực hiện như sau:
- Xác định tỷ lệ và phần sở hữu của các bên trong tài
sản thuần của công ty con tại thời điểm trước khi huy động thêm vốn góp;
- Xác định tỷ lệ và phần sở hữu của các bên trong tài
sản thuần của công ty con sau khi huy động thêm vốn góp;
- Xác định phần vốn góp thêm của các bên vào công ty
con;
- Xác định phần sở hữu tăng thêm của các bên trong
tài sản thuần của công ty con sau khi huy động thêm vốn;
- Ghi nhận phần chênh lệch giữa số vốn góp thêm của
các bên và phần sở hữu tăng thêm của các bên trong tài sản thuần của công ty
con vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
3. Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty mẹ
phải xác định và ghi nhận sự biến động đối với phần sở hữu của mình và của cổ
đông không kiểm soát trong tài sản thuần của công ty con tại thời điểm trước và
sau khi huy động thêm vốn, cụ thể:
a) Kế toán ghi nhận phần tăng thêm của công ty mẹ
trong tài sản thuần của công ty con cao hơn số vốn công ty mẹ góp thêm (trường
hợp này phần tăng thêm của cổ đông không kiểm soát trong tài sản thuần của công
ty con sẽ nhỏ hơn số vốn cổ đông không kiểm soát góp thêm):
Nợ Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
b) Kế toán ghi nhận phần tăng thêm của công ty mẹ
trong tài sản thuần của công ty con nhỏ hơn số vốn công ty mẹ góp thêm (trường
hợp này phần tăng thêm của cổ đông không kiểm soát trong tài sản thuần của công
ty con sẽ cao hơn số vốn cổ đông không kiểm soát góp thêm):
Có Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
MỤC 3. HỢP NHẤT KINH DOANH DƯỚI SỰ
KIỂM SOÁT CHUNG
Điều 55. Hợp nhất báo cáo tài chính trong trường hợp
chuyển công ty con sở hữu gián tiếp (công ty con cấp 2) thành công ty con sở
hữu trực tiếp (công ty con cấp 1)
1. Trường hợp công ty mẹ mua lại công ty con cấp 2 từ
công ty con cấp 1 (chuyển công ty con sở hữu gián tiếp thành sở hữu trực tiếp),
mặc dù cấu trúc của tập đoàn có sự thay đổi nhưng về bản chất, các thông tin
tài chính trên Báo cáo tài chính hợp nhất của toàn bộ tập đoàn không thay đổi.
2. Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất của toàn tập
đoàn, ngoài các điều chỉnh như khi hợp nhất công ty con trong tập đoàn đa cấp,
công ty mẹ phải thực hiện thêm các điều chỉnh sau:
a) Loại trừ khoản lãi hoặc lỗ được ghi nhận bởi công
ty con cấp 1 do bán công ty con cấp 2:
- Trường hợp công ty con cấp 1 ghi nhận khoản lãi từ
việc bán công ty con cấp 2 cho công ty mẹ, ghi:
Nợ Doanh thu hoạt động tài chính (kỳ phát sinh)
- Trường hợp công ty con cấp 1 ghi nhận khoản lỗ từ
việc bán công ty con cấp 2 cho công ty mẹ, ghi:
Có Chi phí tài chính (kỳ báo cáo)
Có LNST chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước (Các
kỳ sau)
b) Xác định và ghi nhận sự thay đổi trong phần sở hữu
của cổ đông mẹ và cổ đông không kiểm soát do thay đổi cơ cấu sở hữu trong công
ty con
- Trường hợp tổng giá trị phần sở hữu của công ty mẹ
nắm giữ trong tài sản thuần của các công ty con tăng sau khi công ty con cấp 1
bán công ty con cấp 2, ghi:
- Trường hợp tổng giá trị phần sở hữu của công ty mẹ
nắm giữ trong tài sản thuần của các công ty con tăng giảm khi công ty con cấp 1
bán công ty con cấp 2, ghi:
Điều 56. Hợp nhất báo cáo tài chính trong trường hợp
chuyển công ty con sở hữu trực tiếp (công ty con cấp 1) thành công ty con sở
hữu gián tiếp (công ty con cấp 2)
1. Trường hợp công ty mẹ bán công ty con cấp 1 cho công
ty con khác (chuyển công ty con sở hữu trực tiếp thành sở hữu gián tiếp), mặc
dù cấu trúc của tập đoàn có sự thay đổi nhưng về bản chất, các thông tin tài
chính trên Báo cáo tài chính hợp nhất của toàn bộ tập đoàn không thay đổi.
a) Loại trừ khoản lãi hoặc lỗ được ghi nhận bởi công
ty mẹ do bán công ty con:
- Trường hợp công ty mẹ hợp nhất trực tiếp với công ty
con cấp 2, việc loại trừ khoản lãi hoặc lỗ được thực hiện trong bút toán loại
trừ khoản đầu tư vào công ty con cấp 2.
- Trường hợp công ty mẹ hợp nhất gián tiếp với công
ty con cấp 2 bằng cách sử dụng Báo cáo tài chính hợp nhất của công ty con cấp
1, khi loại trừ khoản lãi hoặc lỗ do bán công ty con, ghi:
+ Trường hợp loại trừ lãi, ghi:
+ Trường hợp loại trừ lỗ, ghi:
b) Khoản lợi thế thương mại phát sinh ban đầu khi mua
công ty con sẽ không thay đổi trước và sau khi tái cấu trúc trên Báo cáo tài
chính hợp nhất của cả tập đoàn. Công ty mẹ phải điều chỉnh chênh lệch giữa
khoản lợi thế thương mại (nếu có) phát sinh trên Báo cáo tài chính hợp nhất của
công ty con cấp 1 về mức ban đầu nếu sử dụng Báo cáo tài chính hợp nhất của
công ty con cấp 1 để hợp nhất với toàn tập đoàn.
c) Xác định và ghi nhận sự thay đổi trong phần sở hữu
của cổ đông mẹ và cổ đông không kiểm soát sau khi tái cấu trúc do thay đổi cơ
cấu sở hữu trong tài sản thuần của công ty con được bán:
- Trường hợp phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát
trong giá phí khoản đầu tư vào công ty con cấp 2 (được ghi nhận trên Bảng cân
đối kế toán của bên mua) nhỏ hơn phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát trong tài
sản thuần của công ty con:
- Trường hợp phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát
trong giá phí khoản đầu tư vào công ty con cấp 2 (được ghi nhận trên Bảng cân
đối kế toán của bên mua) lớn hơn phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát trong
tài sản thuần của công ty con:
Chương VI
CHUYỂN
ĐỔI BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÔNG TY CON SANG ĐỒNG TIỀN BÁO CÁO CỦA CÔNG TY MẸ
Điều 57. Quy định chung đối với việc chuyển đổi báo
cáo tài chính của công ty con sang đồng tiền báo cáo của công ty mẹ
1. Khi hợp nhất báo cáo tài chính, nếu báo cáo tài
chính của công ty con được lập bằng đồng tiền khác với đồng tiền trên báo cáo
tài chính của công ty mẹ, công ty mẹ phải chuyển đổi báo cáo tài chính của công
ty con sang đồng tiền báo cáo của công ty mẹ.
2. Khi chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con, công ty
mẹ phải:
- Xác định tỷ giá hối đoái được sử dụng để chuyển đổi báo cáo của công ty con bằng cách lựa chọn một ngân hàng thương mại nơi
thường xuyên có giao dịch làm căn cứ xác định tỷ giá chuyển đổi báo cáo tài
chính;
- Xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh (lãi hoặc lỗ)
khi chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con được lập bằng đồng ngoại tệ
sang đơn vị
tiền tệ kế toán của công ty mẹ.
3. Tỷ giá giao dịch thực tế sử dụng khi chuyển đổi báo cáo
tài chính của công ty con được xác định như sau:
- Đối với tài sản, tỷ giá giao dịch thực tế sử dụng để
chuyển đổi báo tài chính là tỷ giá mua của ngân hàng tại thời điểm báo cáo;
- Đối với nợ phải trả, tỷ giá giao dịch thực tế sử dụng để
chuyển đổi báo tài chính là tỷ giá bán của ngân hàng tại thời điểm báo cáo;
- Trường hợp tỷ giá bán và tỷ giá mua của ngân hàng tại thời
điểm báo cáo chênh lệch không quá 0,2% thì được áp dụng tỷ giá mua – bán bình
quân.
Điều 58. Tỷ giá hối đoái áp dụng để chuyển đổi Báo cáo tài
chính của công ty con lập bằng đồng ngoại tệ sang đơn vị tiền tệ kế toán của công ty
mẹ
Khi chuyển đổi Báo cáo tài chính của công
ty con được lập bằng đồng tiền khác với đồng tiền báo cáo của công ty mẹ, kế toán phải quy đổi
các chỉ tiêu của Báo cáo tài chính theo các loại tỷ giá như sau:
- Tài sản, nợ phải trả và lợi thế thương mại phát
sinh khi mua công ty con ở nước ngoài được quy đổi theo tỷ giá giao dịch thực
tế cuối kỳ;
- Giá trị tài sản thuần của công ty con do công ty mẹ
nắm giữ tại ngày mua được quy đổi theo tỷ giá ghi sổ tại ngày mua;
- Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối phát sinh sau
ngày mua công ty con được quy đổi bằng cách tính toán theo các khoản mục doanh
thu, chi phí của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh;
- Cổ tức đã trả được quy đổi theo tỷ giá giao dịch
thực tế tại ngày trả cổ tức;
- Các khoản mục thuộc Báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ được quy đổi theo tỷ giá giao dịch thực tế
tại thời điểm phát sinh giao dịch. Trường hợp tỷ giá bình quân kỳ báo cáo xấp
xỉ tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm phát sinh giao dịch (chênh lệch không
quá 2%) thì được áp dụng tỷ giá bình quân. Trường hợp biên độ giao động của tỷ
giá giữa thời điểm đầu kỳ và cuối kỳ trên 20% thì áp dụng theo tỷ giá cuối kỳ.
Điều 59. Phương pháp kế toán
chuyển đổi Báo cáo tài chính của công ty con sang đồng tiền báo cáo của công ty mẹ
1. Khi chuyển đổi báo cáo tài chính của
công ty con, công ty mẹ phải xác định ảnh hưởng của chênh lệch tỷ giá phát sinh
trong kỳ và ảnh hưởng lũy kế của chênh lệch tỷ giá kể từ ngày mua đến thời điểm
đầu kỳ.
2. Công ty mẹ phải xác định ảnh hưởng của
chênh lệch tỷ giá liên quan đến từng khoản mục trong vốn chủ sở hữu của công ty
con, như vốn cổ phần, các quỹ thuộc vốn chủ sở hữu và lợi nhuận sau thuế chưa
phân phối… để thực hiện các điều chỉnh thích hợp.
3. Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh
khi chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con được phản ánh lũy kế trong
phần vốn chủ sở hữu của Bảng cân đối kế toán hợp nhất theo nguyên tắc:
- Phần chênh lệch tỷ giá hối đoái phân bổ
cho công ty mẹ được trình bày tại chỉ tiêu “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” thuộc
phần vốn chủ sở hữu của Bảng cân đối kế toán hợp nhất;
- Phần chênh lệch tỷ giá hối đoái phân bổ
cho cổ đông không kiểm soát được trình bày tại chỉ tiêu “Lợi ích cổ đông không
kiểm soát”.
4. Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh liên quan đến
việc quy đổi khoản lợi thế thương mại chưa
phân bổ hết cuối kỳ được tính toàn bộ cho công ty mẹ
và được ghi nhận vào chỉ tiêu “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” thuộc phần vốn chủ
sở hữu của Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
5. Khi thanh lý công ty con, toàn bộ số chênh lệch tỷ
giá hối đoái lũy kế trên phần vốn chủ sở hữu của Bảng cân đối kế toán hợp nhất
do chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con đó sẽ được ghi nhận vào doanh
thu tài chính hoặc chi phí tài chính cùng kỳ thanh lý công ty con.
6. Khi lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất,
công ty mẹ phải thực hiện các bút toán điều chỉnh để ghi nhận chênh lệch tỷ giá
do chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con như sau:
a) Trường hợp phát sinh lãi tỷ giá, ghi:
- Đối với phần lãi tỷ giá phân bổ cho cổ đông là công
ty mẹ, ghi:
Có Chênh lệch tỷ giá hối đoái
- Đối với phần lãi tỷ giá phân bổ cho cổ đông không
kiểm soát, ghi:
b) Trường hợp phát sinh lỗ tỷ giá, ghi:
- Đối với phần lỗ tỷ giá phân bổ cho cổ đông là công
ty mẹ, ghi:
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Có các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu
- Đối với phần lỗ tỷ giá phân bổ cho cổ đông không
kiểm soát, ghi:
Có các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu.
c) Khi thanh lý công ty con, công ty mẹ kết chuyển số
chênh lệch tỷ giá lũy kế đang ghi nhận trong Bảng cân đối kế toán sang báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh, ghi:
- Nếu kết chuyển lãi chênh lệch tỷ giá, ghi:
- Nếu kết chuyển lỗ chênh lệch tỷ giá, ghi:
Công ty mẹ không phải thực hiện bút toán để xử lý
phần chênh lệch tỷ giá lũy kế phân bổ cho các cổ đông không kiểm soát do toàn
bộ lợi ích cổ đông không kiểm soát đã được loại trừ ra khỏi Báo cáo tài chính
hợp nhất theo của Chương IV - Thông tư này quy định phương pháp kế toán công ty
mẹ thoái đầu tư tại công ty con.
MỤC 1. QUY ĐỊNH CHUNG KHI ÁP DỤNG PHƯƠNG PHÁP VỐN CHỦ
SỞ HỮU
Điều 60. Phạm vi áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu
1. Nhà đầu tư phải áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu
để trình bày khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết khi lập Báo cáo tài
chính hợp nhất.
- Trường hợp báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ
và các công ty con đã trình bày khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết
theo phương pháp vốn chủ sở hữu thì khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty
mẹ không phải điều chỉnh đối với phần đã được xử lý trên báo cáo tài chính
riêng.
- Trường hợp báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ
và các công ty con chưa trình bày khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết
theo phương pháp vốn chủ sở hữu thì khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, công ty
mẹ phải điều chỉnh lại theo quy định của Thông tư này.
2. Nhà đầu tư không phải áp dụng phương pháp vốn chủ
sở hữu đối với các khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết nếu doanh
nghiệp là công ty mẹ được miễn lập Báo cáo tài chính hợp nhất theo quy định của
pháp luật hoặc nếu thoả mãn đồng thời tất cả các điều kiện sau:
- Là công ty con bị sở hữu
toàn bộ hoặc một phần bởi một doanh nghiệp khác và các cổ đông của doanh nghiệp
(kể cả các cổ đông không có quyền biểu quyết) chấp thuận;
- Công cụ vốn và công cụ nợ
của doanh nghiệp không được giao dịch trên thị trường (không được giao dịch
trên sở giao dịch chứng khoán trong nước hoặc nước ngoài, thi trường OTC địa
phương và khu vực);
- Không trong quá trình nộp
hồ sơ và báo cáo tài chính lên cơ quan có thẩm quyền để phát hành các công cụ
tài chính ra thị trường;
- Công ty mẹ của doanh
nghiệp lập Báo cáo tài chính hợp nhất cho mục đích phát hành ra công chúng theo
quy định của Chuẩn mực kế toán.
3. Các tổ chức đầu tư mạo
hiểm, các quỹ tương hỗ, công ty tín thác và các đơn vị tương tự kể cả các quỹ
bảo hiểm gắn với đầu tư có các khoản đầu tư trực tiếp hoặc gián tiếp vào công
ty liên doanh, liên kết thì được miễn áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu.
4. Khi doanh nghiệp có khoản
đầu tư vào công ty liên kết trong đó một phần khoản đầu tư được nắm giữ gián
tiếp thông qua tổ chức đầu tư mạo hiểm, quỹ tương hỗ, công ty tín thác và các
đơn vị tương tự thì doanh nghiệp có thể xác định giá trị đối phần đầu tư đó
theo giá trị hợp lý. Giá trị phần đầu tư còn lại trong công ty liên kết phải
được xác định theo phương pháp vốn chủ sở hữu.
5. Khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết được miễn áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu nếu được phân
loại là tài sản nắm giữ để bán theo yêu cầu của Chuẩn mực kế toán “Tài sản dài
hạn nắm giữ để bán và hoạt động không liên tục”, cụ thể:
- Nếu toàn bộ hoặc một phần
khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết đáp ứng được tiêu chuẩn để phân
loại là tản sản nắm giữ để bán, doanh nghiệp phải áp dụng Chuẩn mực kế toán
“Tài sản dài hạn nắm giữ để bán và hoạt động không liên tục” đối với toàn bộ
hoặc một phần khoản đầu tư đó. Giá trị khoản đầu tư còn lại trong công ty liên
doanh, liên kết không được phân loại là nắm giữ để bán vẫn tiếp tục được sử
dụng phương pháp vốn chủ sở hữu cho đến khi doanh nghiệp thanh lý phần khoản
đầu tư được phân loại là nắm giữ để bán và không còn quyền đồng kiểm soát hoặc
ảnh hưởng đáng kể với bên được đầu tư.
- Khi một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết trước đây được phân loại là tài sản nắm giữ để bán nay
không còn đủ tiêu chuẩn để phân loại như vậy nữa, doanh nghiệp sẽ phải áp dụng
hồi tố phương pháp vốn chủ sở hữu đối với khoản đầu tư kể từ thời điểm được phân
loại là nắm giữ để bán. Báo cáo tài chính của các kỳ có kể từ khi phân loại
khoản đầu tư là nắm giữ để bán cũng phải được điều chỉnh hồi tố.
Điều 61. Căn cứ xác định nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng
kể
1. Khi xác định sự ảnh hưởng
đáng kể của nhà đầu tư đối với công ty liên kết, ngoài các quy định trong Chuẩn
mực kế toán “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết”, doanh
nghiệp phải xem xét thêm yếu tố quyền biểu quyết tiềm năng phát sinh từ các
quyền chọn mua hoặc các công cụ nợ và công cụ vốn có thể chuyển đổi thành cổ
phiếu phổ thông. Nếu các công cụ nợ và công cụ vốn nêu trên không được phép
chuyển đổi thành cổ phiếu phổ thông tại thời điểm hiện tại, ví dụ không thể
chuyển đổi trước một thời điểm nào đó trong tương lai hoặc cho đến khi một sự
kiện trong tương lai xảy ra thì không được sử dụng để xác định sự ảnh hưởng
đáng kể của nhà đầu tư.
2. Khi tồn tại quyền biểu
quyết tiềm năng hoặc các công cụ tài chính phái sinh khác có quyền biểu quyết
tiềm năng, lợi ích của nhà đầu tư trong công ty liên doanh, liên kết chỉ được
xác định trên cơ sở phần vốn góp nắm giữ trong công ty liên doanh, liên kết tại
thời điểm hiện tại, không tính đến việc thực hiện hoặc chuyển đổi quyền biểu
quyết tiềm năng, ngoại trừ có thoả thuận khác với công ty liên doanh, liên kết.
3. Phần sở hữu của tập đoàn trong công ty liên doanh,
liên kết được xác định trên cơ sở tổng hợp phần sở hữu của công ty mẹ và các
công ty con trong công ty liên doanh, liên kết.
Điều 62. Nguyên tắc kế toán và quy trình áp dụng
phương pháp vốn chủ sở hữu đối với khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên
kết
1. Theo phương pháp vốn chủ sở hữu, khoản đầu tư vào
công ty liên doanh, liên kết được ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Sau đó, giá
trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với phần
sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của bên được đầu tư sau ngày đầu tư.
Phần sở hữu của nhà đầu tư trong kết quả kinh doanh của bên được đầu tư được
ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của nhà đầu tư. Các khoản
được chia từ bên được đầu tư phải hạch toán giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu
tư. Việc điều chỉnh giá trị ghi sổ cũng phải thực hiện khi lợi ích của nhà đầu
tư thay đổi phát sinh từ các khoản thu nhập được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ
sở hữu của bên được đầu tư, như việc đánh giá lại TSCĐ, chênh lệch tỷ giá do
chuyển đổi báo cáo tài chính.
2. Lãi hoặc lỗ từ các giao dịch giữa tập đoàn với các
công ty liên doanh, liên kết chỉ được ghi nhận trong Báo cáo tài chính hợp nhất
tương ứng với phần sở hữu của các bên khác theo nguyên tắc:
a) Đối với giao dịch theo chiều xuôi
- Nếu phát sinh khoản lỗ khi góp vốn bằng tài sản phi tiền
tệ hoặc bán tài sản cho công ty liên doanh, liên kết, nhà đầu tư phải ghi nhận
ngay toàn bộ khoản lỗ đó trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
- Nếu phát sinh lãi khi góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ
hoặc bán tài sản cho công ty liên doanh, liên kết, nhà đầu tư chỉ ghi nhận
khoản lãi tương ứng với phần sở hữu của các bên khác trong công ty liên doanh,
liên kết. Khoản lãi chưa thực hiện tương ứng với phần sở hữu của tập đoàn được
phân bổ dần vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, cụ thể:
- Đối với tài sản cố định, bất động sản đầu tư: Việc phân bổ
dần khoản lãi chưa thực hiện được căn cứ vào thời gian khấu hao của công ty
liên doanh, liên kết;
- Đối với tài sản và nợ phải trả khác: Việc phân bổ khoản
lãi chưa thực hiện được căn cứ vào thời gian thu hồi tài sản hoặc thanh toán nợ
phải trả.
b) Đối với giao dịch theo chiều ngược:
- Khi công ty liên doanh, liên kết phát sinh khoản lỗ từ
việc bán tài sản cho tập đoàn, nhà đầu tư chỉ ghi nhận phần lỗ tương ứng với
phần sở hữu của tập đoàn trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
- Nếu phát sinh lãi, nhà đầu tư không được ghi nhận phần lãi
tương ứng với phần sở hữu của mình từ giao dịch đó.
3. Khoản đầu tư được kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu
kể từ ngày bên được đầu tư trở thành công ty liên doanh hoặc liên kết. Khi mua
khoản đầu tư, phần chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư và phần sở hữu của nhà
đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của bên được
đầu tư được kế toán như sau:
a) Lợi thế thương mại phát sinh khi mua khoản đầu tư vào
công ty liên doanh, liên kết được trình bày gộp vào giá trị ghi sổ của khoản
đầu tư. Doanh nghiệp không được phân bổ dần khoản lợi thế thương mại này.
b) Phần chênh lệch giữa phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá
trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của bên được đầu tư lớn hơn
giá phí khoản đầu tư được ghi nhận ngay là thu nhập khi xác định phần sở hữu
của nhà đầu tư trong kết quả kinh doanh của công ty liên doanh, liên kết phù
hợp với kỳ mua khoản đầu tư.
c) Các điều chỉnh đối với phần sở hữu của nhà đầu tư trong
kết quả kinh doanh của công ty liên doanh, liên kết sau ngày mua phải được thực
hiện, ví dụ như sự suy giảm giá trị TSCĐ hoặc khấu hao TSCĐ dựa vào giá trị hợp
lý của TSCĐ tại ngày mua.
4. Khi tỷ lệ sở hữu của tập đoàn trong công ty liên doanh,
liên kết giảm xuống, Nhà đầu tư phải tái phân loại các khoản trước đây được ghi
nhận trong vốn chủ sở hữu vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo quy
định của các Chuẩn mực kế toán có liên quan.
5. Nhà đầu tư áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu phải sử
dụng báo cáo tài chính của công ty liên doanh, liên kết được lập cùng ngày với
báo cáo tài chính của nhà đầu tư. Khi báo cáo tài chính hiện hành của công ty
liên doanh, liên kết được lập khác ngày với báo cáo tài chính của nhà đầu tư,
việc điều chỉnh phải được thực hiện cho các ảnh hưởng của các sự kiện và giao
dịch trọng yếu giữa nhà đầu tư và công ty liên doanh, liên kết phát sinh giữa
ngày lập báo cáo tài chính của nhà đầu tư và ngày lập báo cáo tài chính của
công ty liên doanh, liên kết. Trong mọi trường hợp, sự khác biệt về ngày lập
Báo cáo tài chính giữa nhà đầu tư và công ty liên doanh, liên kết không được
quá 3 tháng và độ dài của kỳ kế toán của các Báo cáo tài chính phải như nhau.
6. Báo cáo tài chính của nhà đầu tư và công ty liên doanh,
liên kết phải áp dụng các chính sách kế toán thống nhất cho các giao dịch và sự
kiện giống nhau phát sinh trong các trường hợp tương tự. Trường hợp công ty
liên doanh, liên kết áp dụng chính sách kế toán khác với nhà đầu tư cho các
giao dịch và sự kiện giống nhau phát sinh trong các trường hợp tương tự, khi sử
dụng báo cáo tài chính của công ty liên doanh, liên kết, nhà đầu tư phải thực
hiện các điều chỉnh thích hợp để kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu.
7. Nếu công ty liên doanh, liên kết có cổ phiếu ưu đãi cổ
tức lũy kế đang lưu hành được nắm giữ bởi các cổ đông bên ngoài và được phân
loại là vốn chủ sở hữu thì nhà đầu tư phải tính toán phần sở hữu của mình trong
lãi hoặc lỗ từ công ty liên kết sau khi điều chỉnh cổ tức ưu đãi, kể cả khi
việc trả cổ tức chưa được thông báo.
8. Khi phần sở hữu của nhà đầu tư trong khoản lỗ của công ty
liên kết bằng hoặc vượt quá giá trị ghi sổ của khoản đầu tư, nhà đầu tư không
phải tiếp tục phản ánh các khoản lỗ phát sinh sau đó. Sau khi phần sở hữu của
nhà đầu tư trong vốn chủ của công ty liên doanh, liên kết giảm xuống bằng không,
nhà đầu tư chỉ phải ghi nhận thêm khoản lỗ hoặc nợ phải trả nếu nhà đầu tư có
nghĩa vụ pháp lý theo hợp đồng hoặc thực hiện thanh toán thay cho công ty liên
doanh, liên kết các khoản nợ mà nhà đầu tư đã đảm bảo hoặc cam kết trả. Nếu sau
đó công ty liên doanh, liên kết hoạt động có lãi, nhà đầu tư chỉ được ghi nhận
phần sở hữu của mình trong khoản lãi đó sau khi đã bù đắp được phần lỗ thuần
chưa được hạch toán trước đây.
Điều 63. Dừng áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu
1. Nhà đầu tư dừng áp dụng phương
pháp vốn chủ sở hữu kể từ thời điểm bên được đầu tư không còn là công ty liên
doanh, liên kết, cụ thể:
a) Nếu công ty liên doanh, liên kết
trở thành công ty con, nhà đầu tư kế toán khoản đầu tư theo quy định của Chuẩn
mực kế toán “Hợp nhất kinh doanh”; Chuẩn mực kế toán “Báo cáo tài chính hợp
nhất”, Chuẩn mực kế toán “Báo cáo tài chính riêng” và các chuẩn mực kế toán
khác có liên quan;
b) Nếu khoản đầu tư còn lại trong
công ty liên doanh, liên kết trở thành tài sản tài chính thông thường, khoản
đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý và được coi là giá trị hợp lý (giá gốc)
tại thời điểm ghi nhận ban đầu. Nhà đầu tư phải ghi nhận vào báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh phần chênh lệch của:
- Giá trị hợp lý của khoản đầu tư
còn lại cộng với khoản thu từ bán phần vốn tại công ty liên doanh, liên kết; và
- Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư
tại thời điểm dừng áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu.
2. Khi dừng áp dụng phương pháp vốn
chủ sở hữu, doanh nghiệp phải tái phân loại toàn bộ các khoản đã được ghi nhận
trước đây trong Báo cáo các khoản thu nhập được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ
sở hữu theo cách thức tương tự như khi bên được đầu tư trực tiếp thanh lý các
tài sản và nợ phải trả liên quan, ví dụ: Nếu công ty liên doanh, liên kết có
khoản chênh lệch tỷ giá lũy kế liên quan đến hoạt động ở nước ngoài và doanh
nghiệp dừng áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu, doanh nghiệp phải tái phân loại
khoản lãi, lỗ liên quan đến hoạt động ở nước ngoài đó trước đây đã ghi nhận
trong Báo cáo các khoản thu nhập được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu
sang Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
MỤC 2. KẾ TOÁN KHOẢN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN DOANH, LIÊN KẾT
THEO PHƯƠNG PHÁP VỐN CHỦ SỞ HỮU
Điều 64. Căn cứ xác định giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu
1. Nhà đầu tư căn cứ vào Báo cáo tài chính riêng của mình, Báo
cáo tài chính của công ty con, công ty liên doanh, liên kết và các tài liệu có
liên quan khi mua khoản đầu tư để xác định giá trị khoản đầu tư theo phương
pháp vốn chủ sở hữu.
2. Nhà đầu tư phải lập Bảng tổng hợp để xác định phần chênh
lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản thuần của công ty liên
doanh, liên kết tại ngày mua và theo dõi quá trình phân bổ các khoản chênh lệch
này trong kỳ.
3. Nhà
đầu tư phải lập Bảng xác định các khoản điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào
công ty liên doanh, liên kết phát sinh trong kỳ được ghi nhận vào Báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh hợp nhất với một số chỉ tiêu cơ bản như: Phần lợi
nhuận hoặc lỗ phát sinh trong kỳ từ lợi nhuận sau thuế của công ty liên doanh,
liên kết; Cổ tức, lợi nhuận đã nhận trong kỳ; Phân bổ chênh lệch giữa giá trị
hợp lý và giá trị ghi sổ TSCĐ có thể xác định được.
4. Nhà đầu tư phải lập Bảng tổng hợp để xác định giá trị
khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu
tại thời điểm lập báo cáo gồm các chỉ tiêu cơ bản sau: Giá trị ghi sổ khoản đầu
tư vào công ty liên kết; Khoản điều chỉnh vào cuối mỗi năm tài chính tương ứng
với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc lỗ của công ty liên kết;
Phần điều chỉnh tăng (giảm) khoản đầu tư theo giá trị thay đổi của vốn chủ sở
hữu của công ty liên kết nhưng không được phản ánh vào Báo cáo kết quả kinh
doanh của công ty liên kết; Khoản điều chỉnh do báo cáo tài chính của nhà đầu
tư và công ty liên kết được lập khác ngày; Khoản điều chỉnh do nhà đầu tư và
công ty liên kết không áp dụng thống nhất chính sách kế toán.
Điều 65. Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty liên
doanh, liên kết từ sau ngày đầu tư đến đầu kỳ báo cáo
1. Đối với phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của
các kỳ trước, Nhà đầu tư xác định số đã điều chỉnh (lũy kế) thuần, ghi:
- Nếu điều chỉnh tăng giá trị khoản đầu tư, ghi:
- Nếu điều chỉnh giảm giá trị khoản đầu tư, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ
trước.
2. Đối với phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty liên
doanh, liên kết do chênh lệch đánh giá lại tài sản được ghi nhận vào Bảng cân
đối kế toán của các kỳ trước, Nhà đầu tư xác định số đã điều chỉnh (lũy kế)
thuần, ghi:
Có Chênh lệch đánh giá lại tài sản.
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản.
3. Đối với phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết do chênh lệch tỷ giá hối đoái được ghi nhận vào Bảng cân
đối kế toán của các kỳ trước, Nhà đầu tư xác định số đã điều chỉnh (lũy kế)
thuần, ghi:
Có Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
Điều 66. Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty liên
doanh, liên kết phát sinh trong kỳ
1. Xác định phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất trong kỳ.
a) Trước khi xác định phần sở hữu của Nhà đầu tư trong lợi
nhuận hoặc lỗ của công ty liên doanh, liên kết kỳ báo cáo, Nhà đầu tư phải loại
trừ:
- Phần cổ tức ưu đãi của các cổ đông khác (nếu cổ phiếu ưu
đãi được phân loại là vốn chủ sở hữu);
- Số dự kiến trích quỹ khen thưởng, phúc lợi của công ty
liên doanh, liên kết.
- Phần lãi liên quan tới giao dịch công ty liên doanh, liên
kết góp vốn hoặc bán tài sản cho tập đoàn.
b) Trường hợp khoản lỗ trong công ty liên doanh, liên kết mà
Nhà đầu tư phải gánh chịu lớn hơn giá trị ghi sổ của khoản đầu tư trên Báo cáo
tài chính hợp nhất thì Nhà đầu tư chỉ ghi giảm giá trị khoản đầu tư trong Báo cáo
tài chính hợp nhất cho đến khi nó bằng không.
c) Trường hợp Nhà đầu tư có nghĩa vụ thanh toán thay cho
công ty liên doanh, liên kết các khoản nợ đã đảm bảo hoặc cam kết trả thì phần
chênh lệch giữa khoản lỗ trong công ty liên doanh, liên kết Nhà đầu tư gánh
chịu và giá trị ghi sổ của khoản đầu tư trên Báo cáo tài chính hợp nhất được
ghi nhận là một khoản chi phí phải trả. Nếu sau đó công ty liên kết hoạt động
có lãi, Nhà đầu tư chỉ được ghi tăng giá trị khoản đầu tư sau khi đã bù đắp
được phần lỗ thuần được ghi nhận vào chi phí trước đây.
d) Ngoài phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư tương ứng với
phần sở hữu trong lãi, lỗ của công ty liên doanh, liên kết, Nhà đầu tư phải
điều chỉnh giá trị khoản đầu tư và ghi nhận ngay vào báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh hợp nhất, cụ thể:
- Ghi tăng giá trị khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên
kết đối với khoản lãi phát sinh từ giao dịch mua rẻ;
- Ghi giảm giá trị khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên
kết đối với:
+ Khoản cổ tức được nhận sau ngày mua;
+ Khoản phân bổ chênh lệch giữa giá trị hợp lý cao hơn giá
trị ghi sổ của tài sản thuần tại ngày đầu tư tương ứng với phần sở hữu của công
ty mẹ;
+ Các khoản tổn thất do suy giảm giá trị khoản đầu tư phù
hợp với Chuẩn mực kế toán “Giảm giá tài sản”.
đ) Lợi thế thương mại phát sinh được ghi nhận gộp trong giá
trị khoản đầu tư. Nhà đầu tư không thực hiện phân bổ khoản lợi thế thương mại
này cho đến khi công ty liên doanh, liên kết trở thành công ty con (Tại ngày
trở thành công ty con, công ty mẹ phải xác định lại khoản lợi thế thương mại
trên cơ sở căn cứ vào giá trị hợp lý của tài sản thuần tại ngày kiểm soát công
ty con).
e) Khoản điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty liên
doanh, liên kết phải được ghi nhận và trình bày thành một khoản mục riêng biệt
trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
g) Căn cứ Bảng xác định các khoản điều chỉnh giá trị khoản
đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết phát sinh trong kỳ được ghi nhận vào Báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Nhà đầu tư ghi:
Có Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên doanh, liên kết.
Nợ Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên doanh, liên kết
2. Xác định phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết được ghi nhận vào Bảng cân đối kế toán hợp nhất trong kỳ:
Trường hợp vốn chủ sở hữu của công ty liên doanh, liên kết có thay đổi (nhưng
không được phản ánh qua Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ, như
chênh lệch đánh giá lại tài sản, chênh lệch tỷ giá không được ghi nhận là lãi,
lỗ trong kỳ), kế toán căn cứ vào Bảng cân đối kế toán của công ty liên kết để
xác định và ghi nhận phần sở hữu của Nhà đầu tư trong giá trị thay đổi vốn chủ
sở hữu của công ty liên kết. Khoản này được ghi tăng (giảm) giá trị khoản đầu
tư vào công ty liên doanh, liên kết và các khoản mục tương ứng của vốn chủ sở
hữu của Nhà đầu tư.
a) Đối với phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết do chênh lệch đánh giá lại tài sản được ghi nhận vào Bảng
cân đối kế toán phát sinh trong kỳ, ghi:
b) Đối với phần điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào công ty
liên doanh, liên kết do chênh lệch tỷ giá hối đoái được ghi nhận vào Bảng cân
đối kế toán phát sinh trong kỳ, ghi:
3. Khi các khoản trước đây được ghi nhận vào vốn chủ sở hữu,
nay được tái phân loại vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo quy định
của các Chuẩn mực kế toán có liên quan, ghi:
- Trường hợp kết chuyển lãi, ghi:
Nợ các khoản mục vốn chủ sở hữu có liên quan
- Trường hợp kết chuyển lỗ, ghi:
Có các khoản mục vốn chủ sở hữu có liên quan.
Điều 67. Kế toán các khoản lãi, lỗ phát sinh từ giao dịch bán tài
sản hoặc góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ giữa nhà đầu tư và công ty liên doanh, liên kết
1. Trường hợp giao dịch theo chiều xuôi
1.1. Nhà đầu tư góp vốn bằng hàng tồn kho hoặc bán hàng tồn kho cho công ty
liên doanh, liên kết:
a) Trường hợp phát sinh lỗ: Nhà đầu tư không cần điều
chỉnh Báo cáo tài chính hợp nhất do khoản lỗ được ghi nhận toàn bộ ngay trong
kỳ.
b) Trường hợp phát sinh lãi:
- Ghi nhận doanh thu chưa thực hiện tương ứng với
phần lãi của bên góp vốn hoặc bên bán hàng tồn kho trong kỳ: Khi lập Báo cáo
tài chính hợp nhất, căn cứ vào giá trị hàng tồn kho đem đi góp vốn hoặc đã bán
có lãi cho công ty liên doanh, liên kết trong kỳ nhưng công ty liên doanh, liên
kết chưa bán hàng tồn kho cho bên thứ 3 bên ngoài tập đoàn, nhà đầu tư phải
phản ánh hoãn lại và ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện đối với phần lãi do
góp vốn hoặc bán hàng tồn kho tương ứng với phần lợi ích của tập đoàn trong
công ty liên doanh, liên kết, ghi:
+ Trường hợp góp vốn bằng hàng tồn kho có lãi, ghi:
Nợ Thu nhập khác (Phần thu nhập hoãn lại do góp vốn
bằng hàng tồn kho tương ứng với phần lợi ích của tập đoàn trong công ty liên
doanh, liên kết)
Có Chi phí khác (phần chi phí phải hoãn lại)
Có Doanh thu chưa thực hiện (phần lãi hoãn lại).
+ Trường hợp bán hàng tồn kho có lãi, ghi:
Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Phần doanh
thu hoãn lại do bán hàng tồn kho tương ứng với phần lợi ích của tập đoàn trong
công ty liên doanh, liên kết)
Có Giá vốn hàng bán (phần giá vốn hoãn lại)
+ Ghi nhận tài sản thuế hoãn lại (nếu có) do ghi nhận
doanh thu chưa thực hiện phát sinh từ giao dịch góp vốn bằng hàng tồn kho hoặc
bán hàng tồn kho trong kỳ, ghi:
Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại .
- Khi công ty liên doanh, liên kết bán hàng tồn kho
(do nhận vốn góp hoặc mua từ tập đoàn) cho bên thứ ba ở kỳ sau:
+ Nhà đầu tư ghi nhận lãi chưa thực hiện kỳ trước
chuyển thành thực hiện kỳ báo cáo, ghi:
Nợ Giá vốn hàng bán (phần thực hiện trong kỳ)
Có Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (số thực
hiện trong kỳ)
+ Hoàn nhập tài sản thuế hoãn tương ứng với phần
doanh thu chưa thực hiện chuyển thành đã thực hiện trong kỳ:
Có lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối
kỳ trước.
1.2. Trường hợp góp vốn bằng tài sản cố định, bất
động sản đầu tư hoặc bán tài sản cố định, bất động sản đầu tư cho công ty liên
doanh, liên kết: Nhà đầu tư thực hiện các điều chỉnh theo nguyên tắc tương tự
như đối với hàng tồn kho nhưng điều chỉnh vào chỉ tiêu “Thu nhập khác” hoặc
“Chi phí khác”.
2. Giao dịch theo chiều ngược
a) Khi công ty liên doanh, liên kết phát sinh khoản
lỗ từ việc bán tài sản cho tập đoàn, nhà đầu tư chỉ ghi nhận phần lỗ tương ứng
với phần sở hữu của tập đoàn trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất.
b) Nếu phát sinh lãi, nhà đầu tư không được ghi nhận
phần lãi tương ứng với phần sở hữu của mình từ giao dịch đó.
- Điều chỉnh giảm giá trị khoản đầu tư tương ứng với
phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi của công ty liên doanh, liên kết , ghi:
Nợ Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty liên doanh,
liên kết
- Kỳ sau khi nhà đầu tư bán tài sản cho một bên thứ
ba độc lập bên ngoài tập đoàn (hoặc khấu hao), kế toán ghi nhận khoản lãi chưa
thực hiện năm trước thành thực hiện năm nay, ghi:
Có Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên doanh, liên
kết.
MỤC 1. QUY ĐỊNH CHUNG
Điều 68. Cơ sở lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp
nhất
1. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất là một bộ phận
không thể tách rời trong hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất, cung cấp thông
tin hữu ích cho người sử dụng Báo cáo tài chính về khả năng tạo tiền, khả năng
thanh toán của toàn bộ Tập đoàn.
2. Việc lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được
căn cứ vào:
- Bảng Cân đối kế toán hợp nhất;
- Thuyết minh Báo cáo tài chính hợp nhất;
- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất kỳ trước;
- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và từng
công con, công ty liên kết, liên doanh kỳ báo cáo;
- Thông tin tài chính về tài sản, nợ phải trả các công
ty con được mua hoặc bị thanh lý trong kỳ báo cáo;
- Bảng tổng hợp các khoản lãi vay, cổ tức, lợi nhuận
đã trả/đã nhận trong nội bộ tập đoàn kỳ báo cáo; Số liệu tổng hợp các khoản cổ
tức, lợi nhuận được chia từ công ty liên doanh, liên kết kỳ báo cáo;
- Bảng tổng hợp các khoản đầu tư, cho vay, đi vay
trong nội bộ tập đoàn kỳ báo cáo; Bảng tổng hợp mua, bán hàng tồn kho, TSCĐ
trong nội bộ tập đoàn kỳ báo cáo;
- Bảng tổng hợp tính và phân bổ khấu hao TSCĐ, đánh
giá lại TSCĐ trong kỳ và các báo cáo, bảng tổng hợp các thông tin bổ sung khác.
Điều 69. Nguyên tắc lập và trình bày Báo cáo lưu
chuyển tiền tệ hợp nhất
Ngoài các nguyên tắc lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ
thông thường cho từng doanh nghiệp độc lập, khi lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ
hợp nhất còn phải tôn trọng một số nguyên tắc sau:
1. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất chỉ phản ánh
các dòng tiền phát sinh giữa tập đoàn với các đối tượng bên ngoài tập đoàn như
khách hàng và nhà cung cấp bên ngoài; Người cho vay bên ngoài, cổ đông, các
công ty liên doanh, liên kết…, không phản ánh các luồng tiền nội bộ phát sinh
giữa công ty mẹ và công ty con, giữa các công ty con với nhau.
3. Luồng tiền từ hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính
được lập theo phương pháp trực tiếp hoặc trực tiếp có điều chỉnh:
a) Phương pháp trực tiếp có điều chỉnh: Trong mọi
trường hợp, kể cả trường hợp công ty mẹ mua thêm hoặc thanh lý công ty con
trong kỳ, công ty mẹ ưu tiên áp dụng phương pháp này khi lập Báo cáo lưu chuyển
tiền tệ hợp nhất. Phương pháp trực tiếp có điều chỉnh được lập trên cơ sở Bảng
Cân đối kế toán hợp nhất (xác định phần chênh lệch giữa số đầu kỳ và cuối kỳ
của từng chỉ tiêu) và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất và điều chỉnh
cho các giao dịch phi tiền tệ; Các giao dịch mua, bán công ty con trong kỳ. Khi
lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất, doanh nghiệp phải xác định được ảnh
hưởng trực tiếp và gián tiếp đến dòng tiền khi mua, bán các công ty con trong
kỳ báo cáo, cụ thể:
- Nếu công ty con có số dư tiền và tương đương tiền
tại ngày công ty mẹ mua hoặc thanh lý công ty con thì số tiền chi ra khi mua
hoặc nhận về khi thanh lý công ty con được trình bày trên cơ sở thuần (sau khi
đã loại trừ ảnh hưởng đối với số dư tiền hoặc tương đương tiền của công ty con
được mua hoặc bị thanh lý).
- Cộng thêm số dư tài sản, nợ phải trả của công ty
con được mua trong kỳ theo số liệu tại thời điểm mua;
b) Phương pháp trực tiếp chỉ được lập trong trường
hợp công ty mẹ không mua thêm hoặc thanh lý công ty con trong kỳ và không thể
áp dụng phương pháp trực tiếp có điều chỉnh. Phương pháp này được lập trên cơ
sở cộng gộp các chỉ tiêu của luồng tiền từ hoạt động đầu tư và luồng tiền từ
hoạt động tài chính trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ riêng của công ty mẹ và
từng công ty con, sau đó loại trừ ảnh hưởng của các luồng tiền phát sinh từ các
giao dịch trong nội bộ tập đoàn:
- Các khoản tiền thu hoặc chi từ giao dịch mua, bán
TSCĐ, BĐSĐT trong nội bộ tập đoàn kỳ báo cáo phải được loại trừ;
- Các khoản tiền đầu tư hoặc thu hồi công cụ vốn,
công cụ nợ; Các khoản tiền đi vay, nhận vốn góp, trả nợ gốc vay, trả lại vốn
góp trong nội bộ tập đoàn kỳ báo cáo phải được loại trừ;
- Các luồng tiền liên quan đến lãi cho vay thu được,
cổ tức, lợi nhuận được chia hoặc đã trả bằng tiền trong nội bộ tập đoàn kỳ báo
cáo cần phải được được loại trừ.
MỤC 2. NGUYÊN TẮC ĐIỀU CHỈNH ẢNH HƯỞNG CỦA GIAO DỊCH
MUA, THANH LÝ CÔNG TY CON ĐẾN CÁC LUỒNG TIỀN TRONG BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ
HỢP NHẤT
1. Luồng tiền mua hoặc thanh lý công ty con bị ảnh
hưởng bởi số dư tiền và tương đương tiền của công ty con tại thời điểm công ty
mẹ mua hoặc thanh lý công ty con. Vì vậy công ty mẹ phải điều chỉnh trên Báo
cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất đối với số dư tiền và tương đương tiền tại công
ty con được bán hoặc thanh lý.
2. Khi mua hoặc thanh lý công ty con, công ty mẹ phải
loại trừ toàn bộ các khoản phi tiền tệ chi trả hoặc thu được ra khỏi Báo cáo
lưu chuyển tiền tệ hợp nhất. Công ty mẹ phải xác định chi tiết:
a) Tổng giá mua hoặc giá thanh lý công ty con;
b) Phần giá mua hoặc giá thanh lý được thanh toán
bằng tiền, tương đương tiền và bằng các tài sản phi tiền tệ hoặc các khoản nợ
phải trả phát sinh liên quan trực tiếp tới việc mua, thanh lý công ty con.
3. Khi công ty mẹ mua hoặc thanh lý công ty con, tài
sản và nợ phải trả của công ty con được mua hoặc bị thanh lý sẽ ảnh hưởng đến
Bảng cân đối kế toán hợp nhất. Do đó công ty mẹ phải điều chỉnh trên Báo cáo
lưu chuyển tiền tệ hợp nhất đối với giá trị các tài sản hoặc nợ phải trả (ngoài
các khoản tiền và tương đương tiền) của công ty con được mua hoặc thanh lý (bao
gồm cả lợi thế thương mại nếu có).
1. Các khoản tiền chi ra khi mua hoặc thu về thanh lý
công ty con được phân loại là luồng tiền từ hoạt động đầu tư.
2. Khi lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất, Công
ty mẹ phải trình bày luồng tiền thu về hoặc chi ra trên cơ sở thuần bằng cách
điều chỉnh với số tiền và tương đương tiền của công ty con sẵn có tại thời điểm
mua hoặc thanh lý:
- Số tiền hoặc tương đương tiền chi ra để mua công ty
con được giảm trừ với số tiền hoặc tương đương tiền công ty con có sẵn tại thời
điểm được mua;
- Số tiền hoặc tương đương tiền thu về khi thanh lý
công ty con được giảm trừ với số tiền hoặc tương đương tiền công ty con có sẵn
tại thời điểm bị thanh lý.
Ví
dụ: Trình bày luồng tiền mua, thanh lý công ty con
-
Công ty mẹ thanh lý toàn bộ một công ty con với giá 75 tỷ VND. Hình thức thanh
toán mà bên mua trả cho công ty mẹ như sau:
Trái phiếu 48
tỷ
Tiền
27 tỷ
75 tỷ
Tại thời điểm
thanh lý, công ty con có số dư tiền là 5 tỷ
Chỉ tiêu “Tiền thu hồi đầu tư góp vốn vào đơn vị
khác” trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được trình bày là 22 tỷ (27 tỷ -
5 tỷ)
-
Công ty mẹ mua một công ty con với giá 100 tỷ VND, hình thức thanh toán của
công ty mẹ như sau:
Phát hành cổ
phiếu cho bên bán (giá trị hợp lý): 60 tỷ
Thanh toán bằng
tiền: 30
tỷ
Thanh toán bằng
tài sản phi tiền tệ (giá trị hợp lý): 10 tỷ
100 tỷ
Tại thời điểm
mua, công ty con có số dư tiền là 12 tỷ
Chỉ tiêu “Tiền chi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác”
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được trình bày là 18 tỷ (30 tỷ - 12
tỷ) bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (…).
2.
Việc điều chỉnh số dư tài sản đầu kỳ khi mua và thanh lý công ty con trong kỳ
được thực hiện như sau:
Ví
dụ: Dưới đây là thông tin được lấy từ Bảng cân đối kế toán hợp nhất của công ty
Mẹ, biết rằng toàn bộ TSCĐ hữu hình mua trong kỳ đã được thanh toán bằng tiền.
a) Nếu Công ty mẹ không mua hoặc thanh lý công ty con
trong kỳ và toàn bộ giá trị TSCĐ hữu hình mua đã được trả bằng tiền thì chỉ
tiêu “Tiền chi mua sắm, xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác” trên báo cáo
lưu chuyển tiền tệ hợp nhất sẽ được trình bày là 3 tỷ.
b) Nếu công ty mẹ có mua một công ty con trong kỳ,
tại ngày mua công ty con có giá trị TSCĐ hữu hình được phản ánh trên Bảng cân
đối kế toán là 2 tỷ thì giá trị TSCĐ hữu hình mua trong kỳ được trình bày trong
chỉ tiêu “Tiền chi mua sắm, xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác” trên báo
cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất sẽ được xác định như sau:
- Giá trị TSCĐ hữu hình đầu kỳ
12 tỷ
- Giá trị TSCĐ hữu hình tăng từ việc mua công ty con
2 tỷ
- Tổng giá trị TSCĐ hữu hình đầu kỳ được điều chỉnh 14
tỷ
- Giá trị TSCĐ hữu hình cuối kỳ
15 tỷ
- Tiền mua TSCĐ hữu hình trong kỳ
1 tỷ
Mặc dù tổng giá trị TSCĐ hữu hình tại thời điểm cuối
kỳ đã tăng thêm 3 tỷ so với thời điểm đầu kỳ nhưng tập đoàn thực sự không bỏ ra
3 tỷ để mua TSCĐ hữu hình vì 2 tỷ giá trị TSCĐ hữu hình tăng thêm là phát sinh
từ việc mua công ty con (Tập đoàn không mua đất mà mua công ty con).
c) Ngoài các thông tin đã được cung cấp trong phần
(a) và (b), trong kỳ công ty mẹ còn thanh lý một công ty con. Tại ngày thanh
lý, giá trị TSCĐ hữu hình của công ty con là 3 tỷ.Chỉ tiêu “Tiền chi mua sắm,
xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác” sẽ được xác định như sau:
- Giá trị TSCĐ hữu hình đầu kỳ 12
tỷ
- Giá trị TSCĐ hữu hình tăng từ việc mua công ty con 2
tỷ
- Giá trị TSCĐ hữu hình giảm từ việc bán công ty con
(3)tỷ
- Tổng giá trị TSCĐ hữu hình đầu kỳ được điều chỉnh 11
tỷ
- Tiền mua TSCĐ hữu hình trong kỳ
4 tỷ
Chỉ tiêu “Tiền thu từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ”
không có số liệu trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất vì thực chất tập đoàn
không bán TSCĐ hữu hình, tập đoàn chỉ thanh lý công ty con.
MỤC 3. QUY ĐỊNH CỤ THỂ VỀ PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH
BÀY BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ HỢP NHẤT
Điều 73. Lập báo cáo các chỉ tiêu luồng tiền từ hoạt
động kinh doanh theo phương pháp gián tiếp
1. Lợi nhuận trước thuế - Mã số 01
Chỉ tiêu này được lấy từ chỉ tiêu Tổng lợi nhuận kế
toán trước thuế (Mã số 50) trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất
trong kỳ báo cáo. Nếu số liệu này là số âm (trường hợp lỗ), thì ghi trong ngoặc
đơn (***).
2. Khấu hao TSCĐ - Mã số 02.
- Trường hợp doanh nghiệp bóc tách riêng được số khấu
hao TSCĐ còn nằm trong hàng tồn kho và khấu hao số đã được tính vào báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh trong kỳ: Chỉ tiêu “Khấu hao TSCĐ” chỉ bao gồm số khấu
hao TSCĐ đã được tính vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ; Chỉ
tiêu “Tăng, giảm hàng tồn kho” không bao gồm số khấu hao TSCĐ nằm trong giá trị hàng tồn
kho cuối kỳ (chưa được xác định là tiêu thụ trong kỳ);
- Trường hợp doanh nghiệp không thể bóc tách riêng được
số khấu hao TSCĐ còn nằm trong hàng tồn kho và khấu hao số đã được tính vào báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ thì thực hiện theo nguyên tắc: Chỉ
tiêu “Khấu hao TSCĐ” bao gồm số khấu hao TSCĐ đã được tính vào báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh trong kỳ cộng với số khấu hao TSCĐ liên quan đến hàng tồn
kho chưa tiêu thụ; Chỉ tiêu “Tăng, giảm hàng tồn kho” bao gồm cả số khấu hao
TSCĐ nằm trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ (chưa được xác định là tiêu thụ
trong kỳ).
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào số khấu hao TSCĐ
đã trích trong kỳ trên Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ của công ty mẹ và
từng công ty con (đối chiếu với chỉ tiêu khấu hao TSCĐ trên Báo cáo lưu chuyển
tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con trong tập đoàn).
- Trong mọi trường hợp, doanh nghiệp đều phải loại
trừ khỏi báo cáo lưu chuyển tiền tệ số khấu hao TSCĐ nằm trong giá trị xây dựng
cơ bản dở dang, ghi giảm nguồn kinh phí, quỹ khen thưởng phúc lợi đã hình thành
TSCĐ, Quỹ phát triển KH&CN đã hình thành TSCĐ phát sinh trong kỳ. Ngoài ra,
khi có giao dịch góp vốn, bán TSCĐ hoặc chuyển hàng tồn kho thành TSCĐ trong
nội bộ tập đoàn, còn phải căn cứ vào Bảng tổng hợp mua, bán TSCĐ trong nội bộ
tập đoàn; Bảng tổng hợp bán hàng tồn kho chuyển thành TSCĐ trong nội bộ tập
đoàn.
- Khi lập chỉ tiêu này phải điều chỉnh tăng hoặc giảm
số khấu hao TSCĐ đã trích trong kỳ liên quan đến giao dịch góp vốn, mua, bán
TSCĐ trong nội bộ tập đoàn hoặc chuyển hàng tồn kho thành TSCĐ trong nội bộ tập
đoàn và TSCĐ hình thành qua hoạt động đầu tư xây dựng sử dụng nguồn vốn vay
trong nội bộ tập đoàn, cụ thể:
+ Nếu trong kỳ phát sinh giao dịch góp vốn bằng TSCĐ
hoặc bán TSCĐ có lãi trong nội bộ tập đoàn, dẫn đến mức khấu hao theo nguyên
giá mới cao hơn mức khấu hao theo nguyên giá cũ thì phải ghi giảm số khấu hao
được trình bày trong chỉ tiêu này về mức khấu hao theo nguyên giá cũ. Ví dụ:
Nếu nguyên giá TSCĐ tại bên bán là 1.000 triệu đồng, thời gian sử dụng trong 10
năm dẫn đến mức khấu hao tại bên bán là 100triệu đồng/năm. Giả sử bên bán đã sử
dụng và khấu hao trong 6 năm (giá trị còn lại là 400 triệu đồng) rồi chuyển
giao TSCĐ cho bên mua với giá 600 triệu đồng, bên mua tiếp tục khấu hao thêm 4
năm nữa với mức 150triệu đồng/năm. Khi lập chỉ tiêu này, phải ghi giảm 50 triệu
đồng để đưa mức khấu hao mới về mức khấu hao cũ.
+ Nếu trong kỳ phát sinh giao dịch góp vốn bằng TSCĐ
hoặc bán TSCĐ bị lỗ trong nội bộ tập đoàn, dẫn đến mức khấu hao theo nguyên giá
mới thấp hơn mức khấu hao theo nguyên giá cũ thì phải ghi tăng số khấu hao được
trình bày trong chỉ tiêu này về mức khấu hao theo nguyên giá cũ.
+ Nếu TSCĐ hình thành qua quá trình đầu tư, xây dựng
sử dụng nguồn vốn vay từ các đơn vị trong nội bộ tập đoàn thì nguyên giá TSCĐ
trên báo cáo tài chính sẽ bao gồm cả số chi phí đi vay được vốn hoá. Tuy nhiên
số chi phí đi vay được vốn hoá trong nguyên giá TSCĐ sẽ bị loại trừ khi lập Báo
cáo tài chính hợp nhất nên mức khấu hao theo nguyên giá sẽ bao gồm cả chi phí
lãi vay nội bộ và do đó cần phải loại trừ ra khỏi báo cáo lưu chuyển tiền tệ
hợp nhất.
- Việc kiểm tra, đối chiếu số liệu của chỉ tiêu này
trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được thực hiện bằng cách lấy số dư
cuối kỳ của khoản mục hao mòn TSCĐ trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất trừ số dư
đầu kỳ, sau khi đã loại bỏ ảnh hưởng của:
+ Khoản hao mòn lũy kế tăng do trích khấu hao trong
năm của TSCĐ dùng cho mục đích sự nghiệp, dự án, văn hoá, phúc lợi...;
+ Khoản hao mòn lũy kế giảm do thanh lý, nhượng bán
TSCĐ trong năm;
+ Khoản hao mòn lũy kế tăng (kể từ thời điểm đầu kỳ
đến thời điểm mua công ty con) do mua thêm công ty con trong kỳ;
+ Khoản hao mòn lũy kế giảm do thanh lý bớt công ty
con trong kỳ.
- Chỉ tiêu này còn bao gồm cả số lợi thế thương mại
được phân bổ vào chi phí quản lý doanh nghiệp trong kỳ. Trường hợp có lợi thế
thương mại âm (lãi từ giao dịch mua giá rẻ) thì toàn bộ giá trị của lợi thế thương
mại âm được tính giảm trừ vào chỉ tiêu này.
- Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào số liệu chỉ
tiêu "Lợi nhuận trước thuế" (và được trừ khỏi chỉ tiêu “Lợi nhuận
trước thuế đối với phần lợi thế thương mại âm).
3. Các khoản dự phòng - Mã số 03
- Chỉ tiêu này phản ánh ảnh hưởng của việc trích lập,
hoàn nhập và sử dụng các khoản dự phòng đến các luồng tiền trong kỳ báo cáo. Chỉ
tiêu này được lập căn cứ vào: Bảng cân đối kế toán hợp nhất; Bảng tổng hợp các
khoản “Dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh”; Dự phòng tổn thất đầu tư vào
đơn vị khác”; “Dự phòng giảm giá hàng tồn kho”, “Dự phòng phải thu khó đòi”,
“Dự phòng phải trả” do công ty mẹ và các công ty con lập, và số dự phòng đã
được điều chỉnh trên Bảng tổng hợp điều chỉnh các khoản dự phòng trong nội bộ
tập đoàn.
- Số liệu của chỉ tiêu này được xác định bằng số
chênh lệch giữa số dư đầu kỳ và số dư cuối kỳ của các khoản dự phòng tổn thất
tài sản (dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh, dự phòng tổn thất đầu tư tài
chính, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng nợ phải thu khó đòi) và dự
phòng phải trả trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
+ Đối với công ty con được mua trong kỳ, chỉ tiêu này
không bao gồm số dự phòng đã trích lập hoặc hoàn nhập trước thời điểm mua công
ty con; Đối với công ty con được thanh lý trong kỳ, chỉ tiêu này không bao gồm
số dự phòng đã trích lập hoặc hoàng nhập sau thời điểm thanh lý.
+ Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào số liệu chỉ
tiêu "Lợi nhuận trước thuế". Trường hợp các khoản dự phòng nêu trên
được hoàn nhập ghi giảm chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ báo cáo thì được
trừ (-) vào chỉ tiêu "Lợi nhuận trước thuế" và được ghi bằng số âm
dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (***).
- Việc đối chiếu số liệu của chỉ tiêu này có thể thực
hiện bằng cách lấy số chi tiết dự phòng đã trích lập hoặc hoàn nhập trong kỳ
của công ty mẹ và các công ty con trên bảng tổng hợp trích lập và sử dụng các
khoản dự phòng sau khi điều chỉnh với biến động của số dự phòng phát sinh trong
kỳ liên quan đến các công ty con được mua hoặc bị thanh lý trong kỳ và các
khoản dự phòng bị điều chỉnh khi lập Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
4. Lãi/lỗ chênh lệch tỷ giá hối đoái
do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (Mã số 04)
- Chỉ tiêu này phản ánh lãi (hoặc lỗ) chênh lệch tỷ
giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ của
công ty mẹ và các công ty con đã được phản ánh vào lợi nhuận kế toán trước thuế
trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất trong kỳ báo cáo.
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào Báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh hợp nhất, Bảng tổng hợp chênh lệch tỷ giá phát sinh do
đánh giá lại cuối kỳ các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ do công ty mẹ và các
công ty con lập trên cơ sở đã loại trừ ảnh hưởng về chênh lệch tỷ giá của các
khoản phải thu, phải trả có gốc ngoại tệ trong nội bộ tập đoàn.
- Số liệu của chỉ tiêu này được xác định bằng cách:
Lấy số chi tiết về doanh thu tài chính (hoặc chi phí tài chính) liên quan đến
chênh lệch tỷ giá phát sinh do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại
tệ cuối kỳ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
Việc đối chiếu được thực hiện bằng cách hợp cộng chỉ
tiêu tương ứng trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty
con, trừ đi (-) các khoản lãi, lỗ chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản
mục tiền tệ có gốc ngoại tệ trong nội bộ tập đoàn. Số liệu chỉ tiêu này được
trừ (-) vào số liệu chỉ tiêu "Lợi nhuận trước thuế", nếu có lãi chênh
lệch tỷ giá hối đoái chưa thực hiện, hoặc được cộng (+) vào chỉ tiêu trên, nếu có
lỗ chênh lệch tỷ giá hối đoái chưa thực hiện.
5. Lãi/lỗ từ hoạt động đầu tư - Mã
số 05
- Chỉ tiêu này phản ánh lãi/lỗ của công ty mẹ và công
ty con phát sinh trong kỳ đã được phản ánh vào lợi nhuận kế toán trước thuế
trên Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất nhưng được phân loại là luồng tiền từ
hoạt động đầu tư, như:
+ Lãi, lỗ từ việc thanh lý, nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT;
+ Lãi, lỗ từ việc đánh giá lại tài sản phi tiền tệ
mang đi góp vốn, đầu tư vào đơn vị khác
+ Lãi, lỗ từ việc bán, thu hồi các khoản đầu tư tài
chính (không bao gồm lãi, lỗ mua bán chứng khoán kinh doanh), như: Các khoản
đầu tư vào công ty con, liên doanh, liên kết; Các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày
đáo hạn;
+ Khoản tổn thất hoặc hoàn nhập tổn thất của các
khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn;
+ Lãi cho vay, lãi tiền gửi, cổ tức và lợi nhuận được
chia.
- Chỉ tiêu này không phản ánh:
+ Các khoản lãi, lỗ được phân loại là hoạt động đầu
tư phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn, như: Lãi cho vay phải thu,
lãi vay phải trả, cổ tức, lợi nhuận được chia hoặc phải trả, lãi, lỗ chưa thực
hiện từ các giao dịch góp vốn, thanh lý nhượng bán TSCĐ ... trong nội bộ tập
đoàn.
+ Các khoản lãi, lỗ phân loại là hoạt động đầu tư từ
thời điểm đầu kỳ tới thời điểm mua công ty con (đối với công ty con được mua
trong kỳ) và từ thời điểm thanh lý tới thời điểm cuối kỳ (đối với công ty con
bị thanh lý trong kỳ)
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào số chi tiết trên
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của
công ty mẹ và các công ty con; Báo cáo hoặc bảng tổng hợp các khoản lãi cho
vay, cổ tức, lợi nhuận được chia; Báo cáo góp vốn, thanh lý, nhượng bán TSCĐ
trong nội bộ tập đoàn kỳ báo cáo.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
số chi tiết về các khoản lãi, lỗ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất không được tính vào luồng tiền từ hoạt động kinh doanh. Việc đối chiếu chỉ
tiêu này được thực hiện bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng trên Báo cáo lưu
chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, trừ đi:
+ Các khoản lãi cho vay, cổ tức, lợi nhuận được chia
từ các đơn vị nội bộ tập đoàn;
+ Lãi/lỗ chưa thực hiện từ việc góp vốn, thanh lý,
nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT và các khoản đầu tư vào các đơn vị trong nội bộ tập
đoàn.
- Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào số liệu chỉ
tiêu "Lợi nhuần thuần trước thuế", nếu có lãi hoạt động đầu tư và
được ghi bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (***) ; hoặc được cộng
(+) vào chỉ tiêu trên, nếu có lỗ hoạt động đầu tư.
6. Chi phí lãi vay - Mã số 06
- Chỉ tiêu này phản ánh chi phí lãi vay của toàn bộ
tập đoàn đã ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, kể cả
phần chi phí lãi vay hàng kỳ tính theo lãi suất thực tế được ghi tăng cấu phần
nợ của trái phiếu chuyển đổi. Chỉ tiêu này không bao gồm các khoản lãi vay được
ghi nhận là chi phí phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn trong kỳ
báo cáo và số chi phí lãi vay lũy kế kể từ thời điểm đầu kỳ đến thời điểm mua
công ty con (đối với công ty con được mua trong kỳ) và chi phí lãi vay kể từ
thời điểm thanh lý đến thời điểm cuối kỳ (đối với công ty con bị thanh lý trong
kỳ)
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào chỉ tiêu “chi phí
lãi vay” trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, đối chiếu với các
báo cáo chi phí lãi vay trong kỳ của công ty mẹ và các công ty con và Bảng tổng
hợp điều chỉnh chi phí lãi vay trong nội bộ tập đoàn. Số liệu chỉ tiêu này được
cộng vào số liệu chỉ tiêu "Lợi nhuận trước thuế".
7. Các khoản điều chỉnh khác (Mã số
07)
Chỉ tiêu này phản ánh số trích lập hoặc hoàn nhập Quỹ
Bình ổn giá hoặc Quỹ phát triển khoa học và công nghệ trong kỳ.
Chỉ tiêu này được lập bằng cách cộng ngang các chỉ
tiêu tương ứng trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty
con. Số liệu chỉ tiêu này được cộng vào số liệu chỉ tiêu “Lợi nhuận trước thuế”
nếu trong kỳ trích lập thêm các Quỹ hoặc được trừ khỏi chỉ tiêu “Lợi nhuận
trước thuế” nếu trong kỳ hoàn nhập các quỹ.
8. Tăng, giảm các khoản phải thu -
Mã số 09
- Chỉ tiêu này phản ánh tình hình thanh toán và biến
động các khoản phải thu từ các đơn vị bên ngoài tập đoàn liên quan đến: Các
khoản Phải thu ngắn hạn của khách hàng; Phải thu dài hạn của khách hàng; Trả
trước cho người bán; Phải thu theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng; Các
khoản phải thu ngắn hạn khác; Phải thu dài hạn khác; Thuế GTGT được khấu trừ; Thuế
và các khoản phải thu Nhà nước; Tài sản ngắn hạn khác trong kỳ báo cáo. Khi lập
chỉ tiêu này phải loại trừ biến động về các khoản phải thu khi mua hoặc thanh
lý công ty con mất quyền kiểm soát trong kỳ;
+ Các khoản phải thu liên quan đến hoạt động đầu tư,
như: Số tiền ứng trước cho nhà thầu XDCB; Phải thu về cho vay (cả gốc và lãi);
Phải thu về lãi tiền gửi, cổ tức và lợi nhuận được chia; Phải thu về thanh lý,
nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT, các khoản đầu tư tài chính; Giá trị TSCĐ mang đi cầm
cố, thế chấp…
+ Số dư các khoản phải thu (tại thời điểm mua công ty
con) của công ty con được mua trong kỳ;
+ Các khoản phải thu giữa các đơn vị trong nội bộ tập
đoàn;
+ Khoản phải thu do nộp thừa thuế TNDN cho Nhà nước.
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào:
+ Các chỉ tiêu trên bảng Cân đối kế toán hợp nhất,
như: Chỉ tiêu “Phải thu ngắn hạn của khách hàng”; “Phải thu dài hạn của khách
hàng”; “Trả trước cho người bán”; “Phải thu theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây
dựng”; “Các khoản phải thu ngắn hạn khác”; “Phải thu dài hạn khác”; “Thuế GTGT
được khấu trừ”; “Thuế và các khoản phải thu Nhà nước”; “Tài sản ngắn hạn khác”;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về: Các
khoản phải thu, phải trả giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn; Các khoản phải
thu lãi cho vay, phải thu về cổ tức, lợi nhuận được chia; Các khoản phải thu
liên quan đến hoạt động đầu tư (như thanh lý, nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT);
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách:
+ Lấy tổng số dư cuối kỳ trừ đi (-) tổng số dư đầu kỳ
trên Bảng Cân đối kế toán hợp nhất của các chỉ tiêu: “Phải thu ngắn hạn của
khách hàng”; “Phải thu dài hạn của khách hàng”; “Trả trước cho người bán”;
“Phải thu theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng”; “Các khoản phải thu ngắn
hạn khác”; “Phải thu dài hạn khác”; “Thuế GTGT được khấu trừ”; “Thuế và các
khoản phải thu Nhà nước” (không bao gồm thuế TNDN);
+ Cộng với số dư (tại ngày thanh lý) các khoản phải
thu của công ty con bị thanh lý trong kỳ và trừ đi (-) số dư (tại ngày mua) các
khoản phải thu của công ty con được mua trong kỳ;
+ Sau đó trừ đi (-) số dư chi tiết trên Báo cáo của
công ty mẹ và các công ty con về các khoản phải thu lãi cho vay, phải thu về cổ
tức, lợi nhuận được chia; Các khoản phải thu liên quan đến hoạt động đầu tư
(như thanh lý, nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT);
- Việc đối chiếu số liệu của chỉ tiêu này được thực
hiện bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của
công ty mẹ và các công ty con trừ đi các khoản phải thu giữa các đơn vị trong
nội bộ tập đoàn, sau đó điều chỉnh đối với biến động của các khoản phải thu do
mua thêm hoặc thanh lý công ty con trong kỳ.
- Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào chỉ tiêu
“Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu tổng các số dư
cuối kỳ nhỏ hơn tổng các số dư đầu kỳ. Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào số
liệu chỉ tiêu “Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu tổng
các số dư cuối kỳ lớn hơn tổng các số dư đầu kỳ và được ghi bằng số âm dưới
hình thức ghi trong ngoặc đơn: (***).
9. Tăng, giảm hàng tồn kho - Mã số
10
- Chỉ tiêu này phản ánh tình hình thanh toán và biến
động của Hàng tồn kho phát sinh giữa tập đoàn và các đơn vị bên ngoài tập đoàn.
+ Trường hợp doanh nghiệp bóc tách riêng được số khấu
hao TSCĐ còn nằm trong hàng tồn kho và khấu hao số đã được tính vào báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh trong kỳ (chỉ tiêu “Khấu hao TSCĐ” - mã số 02 chỉ bao
gồm số khấu hao TSCĐ đã được tính vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
trong kỳ) thì chỉ tiêu này không bao gồm số khấu hao TSCĐ nằm trong giá trị hàng tồn
kho cuối kỳ (chưa được xác định là tiêu thụ trong kỳ);
+ Trường hợp doanh nghiệp không thể bóc tách riêng được
số khấu hao TSCĐ còn nằm trong hàng tồn kho và khấu hao số đã được tính vào báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ (chỉ tiêu “Khấu hao TSCĐ” - mã số 02
bao gồm cả số khấu hao TSCĐ liên quan đến hàng tồn kho chưa tiêu thụ) thì chỉ
tiêu này bao gồm cả số khấu hao TSCĐ nằm trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ
(chưa được xác định là tiêu thụ trong kỳ).
- Chỉ tiêu này không bao gồm:
+ Giá trị hàng tồn kho luân chuyển giữa các đơn vị
trong nội bộ tập đoàn kỳ báo cáo;
+ Số hàng tồn kho dùng cho hoạt động đầu tư XDCB hoặc
hàng tồn kho dùng để trao đổi lấy TSCĐ, BĐSĐT; Chi phí sản xuất thử được tính
vào nguyên giá TSCĐ hình thành từ XDCB. Trường hợp trong kỳ mua hàng tổn kho
nhưng chưa xác định được mục đích sử dụng (cho hoạt động kinh doanh hay đầu tư
XDCB) thì giá trị hàng tồn kho được tính trong chỉ tiêu này;
+ Số dư các hàng tồn kho (tại thời điểm mua công ty
con) của công ty con được mua trong kỳ;
+ Bảng Cân đối kế toán hợp nhất kỳ báo cáo;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình sử dụng hàng tồn kho cho hoạt động đầu tư, xây dựng TSCĐ kỳ báo cáo;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con hoặc bảng
tổng hợp mua, bán hàng tồn kho hoặc chuyển hàng tồn kho thành TSCĐ trong nội bộ
tập đoàn.
+ Lấy tổng số dư cuối kỳ trừ đi (-) tổng số dư đầu kỳ
của chỉ tiêu “Hàng tồn kho” (Không bao gồm số dư của chỉ tiêu “Dự phòng giảm
giá hàng tồn kho”) trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ báo cáo;
+ Trừ đi số dư chi tiết trên Báo cáo của công ty mẹ
và các công ty con về các khoản hàng tồn kho sử dụng cho hoạt động đầu tư, xây
dựng TSCĐ; BĐSĐT;
+ Cộng với số dư hàng tồn kho (tại ngày thanh lý) của
công ty con bị thanh lý trong kỳ và trừ đi (-) số dư hàng tồn kho (tại ngày
mua) của công ty con được mua trong kỳ;
- Việc đối chiếu số liệu của chỉ tiêu này được thực
hiện bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng trên BCLCTT của công ty mẹ và các
công ty con trừ đi số hàng tồn kho luân chuyển trong nội bộ tập đoàn kỳ báo
cáo, sau đó điều chỉnh đối với biến động của hàng tồn kho do mua thêm hoặc
thanh lý công ty con trong kỳ
- Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào chỉ tiêu
“Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu tổng các số dư
cuối kỳ nhỏ hơn tổng các số dư đầu kỳ. Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào
chỉ tiêu lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động nếu tổng các số
dư cuối kỳ lớn hơn tổng các số dư đầu kỳ và được ghi bằng số âm dưới hình thức
ghi trong ngoặc đơn: (***).
10. Tăng, giảm các khoản phải trả -
Mã số 11
- Chỉ tiêu này phản ánh tình hình thanh toán và biến
động các khoản phải trả cho các đơn vị bên ngoài tập đoàn liên quan đến: Các
khoản phải trả cho người bán; Người mua trả tiền trước; Thuế và các khoản phải
nộp Nhà nước; Phải trả công nhân viên; Chi phí phải trả; Phải trả nội bộ; Phải
trả, phải nộp khác. Khi lập chỉ tiêu này phải loại trừ biến động về các khoản
phải trả khi mua hoặc thanh lý công ty con mất quyền kiểm soát trong kỳ;
+ Số dư các khoản phải trả (tại thời điểm mua công ty
con) của công ty con được mua trong kỳ;
+ Các khoản phải trả về thuế TNDN phải nộp; Lãi tiền vay
phải trả
+ Các khoản phải trả về lãi tiền vay, phải trả về cổ
tức, lợi nhuận cho chủ sở hữu vốn;
+ Các khoản phải trả liên quan đến hoạt động đầu tư như:
Số tiền người mua trả trước liên quan đến việc thanh lý, nhượng bán TSCĐ,
BĐSĐT; Các khoản phải trả liên quan đến hoạt động mua sắm, xây dựng TSCĐ,
BĐSĐT; Các khoản phải trả mua các công cụ vốn và công cụ nợ..; và các khoản
phải trả liên quan đến hoạt động tài chính, như: Phải trả gốc vay, gốc trái
phiếu, nợ thuê tài chính; Cổ tức, lợi nhuận phải trả;
+ Các khoản phải trả liên quan đến hoạt động tài
chính (Vay và nợ ngắn hạn, dài hạn...);
+ Các khoản phải trả giữa các đơn vị trong nội bộ tập
đoàn.
+ Các chỉ tiêu trên bảng Cân đối kế toán hợp nhất,
như: Chỉ tiêu “Phải trả cho người bán ngắn hạn”, “Phải trả người bán dài hạn”,
“Người mua trả tiền trước”, “Thuế và các khoản phải nộp Nhà nước”, “Phải trả
người lao động”, “Chi phí phải trả”, “Phải trả theo tiến độ kế hoạch hợp đồng
xây dựng”, “Các khoản phải trả, phải nộp ngắn hạn khác”, “Phải trả dài hạn
khác”;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về: Các
khoản phải trả, phải thu giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn; Các khoản phải
trả thuế TNDN phải nộp; Các khoản phải trả lãi tiền vay, phải trả về cổ tức,
lợi nhuận cho chủ sở hữu vốn; Các khoản phải trả liên quan đến hoạt động đầu tư
(như mua sắm, xây dựng TSCĐ, mua bất động sản đầu tư, mua các công cụ nợ...);
Các khoản phải trả liên quan đến hoạt động tài chính (Vay và nợ ngắn hạn, dài
hạn...);
+ Lấy tổng số dư cuối kỳ trừ đi (-) tổng số dư đầu kỳ
trên Bảng Cân đối kế toán hợp nhất của các chỉ tiêu “Phải trả cho người bán
ngắn hạn”, “Phải trả người bán dài hạn”, “Người mua trả tiền trước”, “Thuế và
các khoản phải nộp Nhà nước”, “Phải trả người lao động”, “Chi phí phải trả”,
“Phải trả theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng”, “Các khoản phải trả, phải
nộp ngắn hạn khác”, “Phải trả dài hạn khác”;
+ Trừ đi (-) số dư chi tiết trên Báo cáo của công ty
mẹ và các công ty con đối với các khoản phải trả thuế TNDN phải nộp; Các khoản
phải trả lãi tiền vay, phải trả về cổ tức, lợi nhuận cho chủ sở hữu vốn; Các
khoản phải trả liên quan đến hoạt động đầu tư (như mua sắm, xây dựng TSCĐ, mua
bất động sản đầu tư, mua các công cụ nợ...); Các khoản phải trả liên quan đến
hoạt động tài chính (Vay và nợ ngắn hạn, dài hạn...);
- Việc đối chiếu số liệu của chỉ tiêu này được thực
hiện bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng trên BCLCTT của công ty mẹ và các
công ty con trừ đi các khoản phải trả giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn,
sau đó điều chỉnh đối với biến động của các khoản phải thu do mua thêm hoặc
thanh lý công ty con trong kỳ.
- Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào chỉ tiêu
“Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu tổng số dư cuối kỳ
lớn hơn tổng số dư đầu kỳ. Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào số liệu chỉ
tiêu “Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu tổng các số
dư cuối kỳ nhỏ hơn tổng các số dư đầu kỳ và được ghi bằng số âm dưới hình thức
ghi trong ngoặc đơn (***).
11. Tăng, giảm chi phí trả trước -
Mã số 12
- Chỉ tiêu này phản ánh số tiền chi phí trả trước cho
các đơn vị bên ngoài tập đoàn trong kỳ báo cáo. Các khoản chi phí trả trước
trong nội bộ tập đoàn đã được loại trừ với các khoản doanh thu nhận trước trong
nội bộ tập đoàn, do đó không phản ánh trên BCLCTT hợp nhất. Khi lập chỉ tiêu
này phải loại trừ biến động về các khoản chi phí trả trước khi mua hoặc thanh
lý công ty con mất quyền kiểm soát trong kỳ.
+ Số dư các khoản chi phí trả trước (tại thời điểm
mua công ty con) của công ty con được mua trong kỳ;
+ Các khoản chi phí trả trước phát sinh từ các giao
dịch giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
+ Khoản chi phí trả trước liên quan đến luồng tiền từ
hoạt động đầu tư, như: Tiền thuê đất đủ tiêu chuẩn ghi nhận là TSCĐ vô hình và khoản
trả trước lãi vay được vốn hóa.
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào tổng các chênh
lệch giữa số dư cuối kỳ và số dư đầu kỳ của các khoản mục “Chi phí trả trước
ngắn hạn” và “Chi phí trả trước dài hạn” trên bảng Cân đối kế toán hợp nhất kỳ
báo cáo, sau đó cộng với số dư chi phí trả trước (tại ngày thanh lý) của công
ty con bị thanh lý trong kỳ và trừ đi (-) số dư chi phí trả trước (tại ngày
mua) của công ty con được mua trong kỳ.
- Việc đối chiếu số liệu của chỉ tiêu này được thực
hiện bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng trên BCLCTT của công ty mẹ và các
công ty con trừ đi các khoản chi phí trả trước giữa các đơn vị trong nội bộ tập
đoàn, sau đó điều chỉnh đối với biến động số dư của các khoản chi phí trả trước
phát sinh do mua thêm hoặc thanh lý công ty con trong kỳ.
- Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào chỉ tiêu
“Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu tổng các số dư
cuối kỳ nhỏ hơn tổng các số dư đầu kỳ. Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào số
liệu chỉ tiêu "Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu
động" nếu tổng các số dư cuối kỳ lớn hơn tổng các số dư đầu kỳ và được ghi
bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn: (***).
12. Tăng, giảm chứng khoán kinh
doanh (Mã số 13)
Chỉ tiêu này phản ánh giá trị chứng khoán phát hành
bởi các đơn vị bên ngoài tập đoàn mà tập đoàn nắm giữ vì mục đích chờ tăng giá
để kiếm lời.
Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào tổng chênh lệch giữa
số dư cuối kỳ và số dư đầu kỳ của chỉ tiêu “Chứng khoán kinh doanh” – Mã số 121
của Bảng cân đối kế toán hợp nhất trong kỳ báo cáo.
Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào chỉ tiêu “Lợi
nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu số dư cuối kỳ nhỏ hơn
số dư đầu kỳ. Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào số liệu chỉ tiêu “Lợi nhuận
kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” nếu số dư cuối kỳ lớn hơn số dư
đầu kỳ và được ghi bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (…).
13. Tiền lãi vay đã trả - Mã số 14
- Chỉ tiêu này phản ánh tiền lãi vay đã trả cho các
đơn vị bên ngoài tập đoàn trong kỳ báo cáo, bao gồm tiền lãi vay phát sinh
trong kỳ và trả ngay kỳ này, tiền lãi vay phải trả của các kỳ trước đã trả
trong kỳ này, lãi tiền vay trả trước trong kỳ này.
+ Số tiền lãi vay đã trả kể từ thời điểm đầu kỳ đến
thời điểm mua công ty con (đối với công ty con được mua trong kỳ) và số tiền
lãi vay đã trả kể từ thời điểm thanh lý đến thời điểm cuối kỳ (đối với công ty
con bị thanh lý trong kỳ);
+ Số tiền lãi vay đã trả cho các đơn vị trong nội bộ
tập đoàn trong kỳ báo cáo;
+ Số tiền lãi vay đã trả trong kỳ được vốn hóa vào
giá trị các tài sản dở dang được phân loại là luồng tiền từ hoạt động đầu tư.
Trường hợp số lãi vay đã trả trong kỳ vừa được vốn hóa, vừa được tính vào chi
phí tài chính thì kế toán căn cứ tỷ lệ vốn hóa lãi vay áp dụng cho kỳ báo cáo
theo quy định của Chuẩn mực kế toán “Chi phí đi vay” để xác định số lãi vay đã
trả của luồng tiền từ hoạt động kinh doanh và luồng tiền hoạt động đầu tư.
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào báo cáo lưu chuyển
tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con kỳ báo cáo, báo cáo hoặc bảng tổng
hợp các khoản vay và chi trả lãi vay giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
- Chỉ tiêu này được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu
tương ứng trên BCLCTT của công ty mẹ và các công ty con sau đó trừ đi (-):
+ Tiền lãi vay đã chi trả cho các đơn vị trong nội bộ
tập đoàn kỳ báo cáo;
+ Số tiền lãi vay đã trả kể từ thời điểm đầu kỳ đến
thời điểm mua công ty con (đối với công ty con được mua trong kỳ).
- Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào số liệu chỉ
tiêu “Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động” và được ghi bằng
số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn: (***).
14. Thuế thu nhập doanh nghiệp đã
nộp - Mã số 15
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số thuế TNDN công ty mẹ
và các công ty con đã nộp trong kỳ báo cáo. Chỉ tiêu này không bao gồm số thuế
TNDN đã nộp kể từ thời điểm đầu kỳ đến thời điểm mua công ty con (đối với công
ty con được mua trong kỳ)
- Chỉ tiêu này được lập trên cơ sở hợp cộng chỉ tiêu
tương ứng của báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con
trong kỳ báo cáo trừ đi (-) số thuế TNDN đã nộp kể từ thời điểm đầu kỳ đến thời
điểm mua công ty con (đối với công ty con được mua trong kỳ).
15. Tiền thu khác từ hoạt động kinh
doanh - Mã số 16
- Chỉ tiêu này phản ánh các khoản tiền thu khác từ
các đơn vị bên ngoài tập đoàn, phát sinh từ hoạt động kinh doanh ngoài các
khoản đã nêu ở các mã số từ 01 đến 14, như: Tiền thu từ nguồn kinh phí sự
nghiệp, dự án (nếu có); Tiền được các tổ chức, cá nhân bên ngoài thưởng, hỗ trợ
ghi tăng các quỹ của doanh nghiệp; Tiền nhận được ghi tăng các quỹ do cấp trên
cấp hoặc cấp dưới nộp; Lãi tiền gửi của Quỹ bình ổn giá (nếu không được ghi
nhận vào doanh thu hoạt động tài chính mà ghi tăng Quỹ trực tiếp); Tiền thu từ
cổ phần hóa tại các doanh nghiệp được cổ phần hóa... trong kỳ báo cáo.
+ Các khoản tiền thu khác từ các đơn vị trong nội bộ
tập đoàn;
+ Các khoản tiền thu khác lũy kế từ thời điểm đầu kỳ
đến thời điểm mua công ty con (đối với công ty con được mua trong kỳ).
- Căn cứ để lập chi tiêu này là Báo cáo lưu chuyển
tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con trong kỳ báo cáo; Báo cáo các khoản
nhận ký cược, ký quỹ trong nội bộ tập đoàn và các báo cáo khác có liên quan.
- Chỉ tiêu này được lập bằng cách hợp cộng các chỉ
tiêu tương ứng trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con
trong kỳ báo cáo trừ đi:
- Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào số liệu chỉ
tiêu “Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động”.
16. Tiền chi khác từ hoạt động kinh
doanh - Mã số 17
Chỉ tiêu này phản ánh các khoản tiền chi khác cho các
đơn vị bên ngoài tập đoàn, phát sinh từ hoạt động kinh doanh ngoài các khoản đã
nêu ở các mã số từ 01 đến 14, như: Tiền chi từ Quỹ khen thưởng, phúc lợi, Quỹ
phát triển khoa học và công nghệ; Tiền chi trực tiếp bằng nguồn kinh phí sự
nghiệp, dự án; Tiền chi trực tiếp từ Tiền thu cổ phần hóa nộp lên cấp trên, nộp
cho chủ sở hữu; Tiền chi phí cổ phần hóa, tiền hỗ trợ người lao động theo chính
sách...
+ Các khoản tiền chi khác từ các đơn vị trong nội bộ
tập đoàn;
+ Các khoản tiền chi khác lũy kế từ thời điểm đầu kỳ
đến thời điểm mua công ty con (đối với công ty con được mua trong kỳ).
- Căn cứ để lập chi tiêu này là báo cáo lưu chuyển
tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con trong kỳ báo cáo; Báo cáo các khoản
ký cược, ký quỹ trong nội bộ tập đoàn và các báo cáo khác có liên quan.
- Chỉ tiêu này được lập bằng cách hợp cộng các chỉ
tiêu tương ứng trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty
con trong kỳ báo cáo loại trừ:
+ Các khoản tiền chi khác cho các đơn vị trong nội bộ
tập đoàn;
- Số liệu chỉ tiêu này được trừ (-) vào số liệu chỉ
tiêu “Lợi nhuận kinh doanh trước những thay đổi vốn lưu động”.
17. Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt
động sản xuất, kinh doanh - Mã số 20
Chỉ tiêu “Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động kinh
doanh” phản ánh chênh lệch giữa tổng số tiền thu vào với tổng số tiền chi ra từ
hoạt động kinh doanh trong kỳ báo cáo.
Số liệu chỉ tiêu này được tính bằng tổng cộng số liệu
các chỉ tiêu có mã số từ Mã số 08 đến Mã số 17. Nếu số liệu chỉ tiêu này là số
âm thì sẽ được ghi dưới hình thức trong ngoặc đơn: (***).
Mã số 20 = Mã số 08 + Mã số 09 + Mã số 10 + Mã số 11
+ Mã số 12 + Mã số 13 + Mã số 14 + Mã số 15 + Mã số 16 = Mã số 17
Điều 74. Lập báo cáo các chỉ
tiêu luồng tiền từ hoạt động đầu tư
1. Tiền chi mua sắm, xây dựng TSCĐ
và các tài sản dài hạn khác - Mã số 21
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã thực chi trả
cho các đơn vị bên ngoài tập đoàn để: Mua sắm, xây dựng TSCĐ hữu hình, TSCĐ vô
hình, tiền chi cho giai đoạn triển khai đã được vốn hoá thành TSCĐ vô hình,
tiền chi cho hoạt động đầu tư xây dựng dở dang, đầu tư bất động sản trong kỳ
báo cáo. Chi phí sản xuất thử sau khi bù trừ với số tiền thu từ bán sản phẩm
sản xuất thử của TSCĐ hình thành từ hoạt động XDCB được cộng vào chỉ tiêu này
(nếu chi lớn hơn thu) hoặc trừ vào chỉ tiêu này (nếu thu lớn hơn chi).
Chỉ tiêu này phản ánh cả số tiền đã thực trả cho các
đơn vị bên ngoài tập đoàn để: Mua nguyên vật liệu, tài sản, sử dụng cho XDCB
nhưng đến cuối kỳ chưa xuất dùng cho hoạt động đầu tư XDCB; Số tiền đã ứng
trước cho nhà thầu XDCB nhưng chưa nghiệm thu khối lượng; Số tiền đã trả để trả
nợ người bán trong kỳ liên quan trực tiếp tới việc mua sắm, đầu tư XDCB (kể cả
việc thanh toán cho các khoản nợ phải trả từ kỳ trước liên quan đến việc mua
sắm, xây dựng TSCĐ, BĐSĐT và tài sản dài hạn khác). Trường hợp mua nguyên vật
liệu, tài sản sử dụng chung cho cả mục đích sản xuất, kinh doanh và đầu tư XDCB
nhưng cuối kỳ chưa xác định được giá trị nguyên vật liệu, tài sản sẽ sử dụng
cho hoạt động đầu tư XDCB hay hoạt động sản xuất, kinh doanh thì số tiền đã trả
không phản ánh vào chỉ tiêu này mà phản ánh ở luồng tiền từ hoạt động kinh
doanh.
+ Số tiền chi mua sắm, xây dựng TSCĐ, BĐSĐT, tài sản
dài hạn khác của công ty con được mua trong kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ
kiểm soát);
+ Số nhận nợ thuê tài chính, giá trị tài sản phi tiền
tệ khác dùng để thanh toán khi mua sắm TSCĐ, BĐSDT, XDCB hoặc giá trị TSCĐ,
BĐSĐT, XDCB tăng trong kỳ nhưng chưa được trả bằng tiền;
+ Giá trị TSCĐ, BĐSĐT và các tài sản dài hạn khác
được mua nhưng chưa thanh toán trong kỳ;
+ Số tiền đã chi cho các đơn vị trong nội bộ tập đoàn
để mua sắm, xây dựng TSCĐ, BĐSĐT trong kỳ;
+ Báo cáo tài chính hợp nhất kỳ báo cáo;
+ Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các
công ty con kỳ báo cáo;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình sử dụng hàng tồn kho cho hoạt động đầu tư, xây dựng TSCĐ, BĐSĐT kỳ báo
cáo;
+ Báo cáo đầu tư, xây dựng và mua sắm TSCĐ, BĐSĐT và
các tài sản khác của công ty mẹ và các công ty con trong kỳ.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số dư cuối kỳ trừ đi (-) tổng số dư đầu kỳ của các chỉ tiêu liên quan đến
TSCĐ, BĐSĐT và tài sản dài hạn khác trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ báo
cáo, sau đó:
+ Trừ đi giá trị TSCĐ, BĐSĐT, tài sản dài hạn được
mua trong kỳ nhưng chưa thanh toán hoặc đã thanh toán bằng tài sản phi tiền tệ;
+ Cộng với giá trị TSCĐ, BĐSĐT và các tài sản dài hạn
khác giảm do thanh lý, nhượng bán trong kỳ;
+ Cộng với khoản tiền trả trước cho người bán hoặc tiền
trả nợ liên quan đến hoạt động đầu tư mua sắm TSCĐ, BĐSĐT, XDCB; Khoản tiền đã
chi để mua NVL dùng cho hoạt động XDCB;
+ Cộng với số dư TSCĐ, BĐSĐT, tài sản dài hạn khác
(tại ngày thanh lý) của công ty con bị thanh lý trong kỳ và trừ đi (-) số dư
TSCĐ, BĐSĐT, tài sản dài hạn khác (tại ngày mua) của công ty con được mua trong
kỳ;
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó điều
chỉnh cho những biến động về giá trị của TSCĐ, BĐSĐT, tài sản dài hạn khác phát
sinh từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn;
- Số liệu chỉ tiêu này được trừ khỏi luồng tiền thuần
từ hoạt động đầu tư và được ghi bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn:
(***).
2. Tiền thu thanh lý, nhượng bán
TSCĐ và các tài sản dài hạn khác - Mã số 22
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã thu từ các
đơn vị bên ngoài tập đoàn khi thanh lý, nhượng bán TSCĐ hữu hình, TSCĐ vô hình,
BĐSĐT, tài sản dài hạn khác trong kỳ báo cáo (kể cả số tiền thu hồi từ các
khoản nợ phải thu từ kỳ trước liên quan đến việc thanh lý, nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT
và tài sản dài hạn khác).
+ Số tiền thu được từ việc thanh lý, nhượng bán TSCĐ,
BĐSĐT, tài sản dài hạn khác của công ty con được mua trong kỳ (trước thời điểm
bị công ty mẹ kiểm soát); Số tiền đã thu từ các đơn vị trong nội bộ tập đoàn
khi thanh lý, nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT và các tài sản dài hạn khác trong kỳ;
+ Giá trị tài sản phi tiền tệ thu được khi thanh lý,
nhượng bán TSCĐ; BĐSĐT và các tài sản dài hạn khác trong kỳ;
+ Giá trị TSCĐ, BĐSĐT và các tài sản dài hạn khác được
thanh lý, nhượng bán nhưng chưa thu được tiền trong kỳ;
+ Khoản chi phí phi tiền tệ liên quan đến hoạt động thanh lý
nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT và giá trị còn lại của TSCĐ, BĐSĐT do đem đi góp vốn
liên doanh, liên kết hoặc các khoản tổn thất.
+ Báo cáo thanh lý, nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT và các tài
sản khác của công ty mẹ và các công ty con trong kỳ.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số thu chi tiết từ việc thanh lý, nhượng bán TSCĐ, BĐSĐT và tài sản dài
hạn khác trong kỳ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất và các tài
liệu có liên quan khác trừ đi (-) giá trị TSCĐ, BĐSĐT, tài sản dài hạn được
thanh lý, nhượng bán trong kỳ nhưng chưa thanh toán hoặc đã thanh toán bằng tài
sản phi tiền tệ.
- Số liệu của chỉ tiêu này được cộng vào luồng tiền
thuần từ hoạt động đầu tư.
3. Tiền chi cho vay và mua các công
cụ nợ của đơn vị khác - Mã số 23
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào tổng số tiền đã
gửi vào ngân hàng có kỳ hạn trên 3 tháng, tiền đã chi cho các đơn vị bên ngoài
tập đoàn vay, tiền chi của bên mua trong giao dịch mua bán lại trái phiếu Chính
phủ và REPO chứng khoán, chi mua các công cụ nợ của đơn vị khác (trái phiếu,
thương phiếu, cổ phiếu ưu đãi phân loại là nợ phải trả…) vì mục đích đầu tư nắm
giữ đến ngày đáo hạn trong kỳ báo cáo.
+ Số tiền chi cho vay của công ty con được mua trong
kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát);
+ Tiền chi mua các công cụ nợ được coi là các khoản
tương đương tiền và mua các công cụ nợ vì mục đích thương mại;
+ Các khoản cho vay bằng tài sản phi tiền tệ; Các
khoản trái phiếu nhận được từ giao dịch bán tài sản cho đơn vị khác;
+ Tiền chi cho vay hoặc mua công cụ nợ của các đơn vị
trong nội bộ tập đoàn.
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình cho vay kỳ báo cáo;
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số dư cuối kỳ trừ đi (-) tổng số dư đầu kỳ của các chỉ tiêu “Đầu tư nắm
giữ đến ngày đáo hạn” và “Phải thu về cho vay” (chi tiết các khoản cho vay ngắn
hạn và dài hạn) trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ báo cáo, sau đó:
+ Trừ đi các khoản cho vay bằng tài sản phi tiền tệ
hoặc trái phiếu nhận được từ giao dịch bán tài sản cho đơn vị khác;
+ Cộng với giá trị các khoản cho vay, công cụ nợ của
đơn vị khác giảm do thu hồi gốc vay hoặc bán lại công cụ nợ của đơn vị khác;
+ Cộng với số dư chi tiết các khoản cho vay (tại ngày
thanh lý) của công ty con bị thanh lý trong kỳ và trừ đi (-) số dư các khoản
cho vay (tại ngày mua) của công ty con được mua trong kỳ;
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng trên
báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó điều chỉnh
cho những biến động về các khoản cho vay phát sinh từ các giao dịch trong nội
bộ tập đoàn;
4. Tiền thu hồi cho vay, bán lại
công cụ nợ của đơn vị khác - Mã số 24
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã thu hồi các
khoản gốc cho vay, tiền thu hồi từ việc bán lại công cụ nợ (nắm giữ đến ngày
đáo hạn) của các đơn vị bên ngoài tập đoàn (kể cả số tiền thu hồi từ các khoản
nợ phải thu từ kỳ trước liên quan đến việc bán lại công cụ nợ của đơn vị khác);
Thu hồi tiền gửi ngân hàng trong kỳ báo cáo.
+ Số tiền thu hồi gốc vay, tiền thu từ việc bán lại
công cụ nợ của công ty con được mua trong kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ
kiểm soát);
+ Tiền thu hồi từ các công cụ nợ được coi là các
khoản tương đương tiền và các công cụ nợ nắm giữ vì mục đích kinh doanh;
+ Các khoản thu hồi gốc vay bằng tài sản phi tiền tệ
hoặc công cụ vốn chủ sở hữu của đơn vị khác;
+ Tiền thu hồi gốc vay hoặc bán lại công cụ nợ cho
các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình thu hồi các khoản cho vay kỳ báo cáo;
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số thu chi tiết từ việc thu hồi gốc vay, bán lại công cụ nợ của đơn vị
khác trong kỳ trên Báo cáo tài chính hợp nhất và các tài liệu có liên quan
khác, sau đó:
+ Trừ đi (-) các khoản thu hồi cho vay, bán lại công
cụ nợ chưa được thanh toán hoặc đã thanh toán bằng tài sản phi tiền tệ; Các khoản
thu hồi công cụ nợ nắm giữ vì mục đích kinh doanh;
+ Trừ đi (-) các khoản thu hồi cho vay, bán lại công
cụ nợ phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn.
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ số tiền thu hồi gốc vay và bán lại công cụ nợ phát sinh từ các giao dịch
trong nội bộ tập đoàn.
5. Tiền chi đầu tư góp vốn vào đơn
vị khác - Mã số 25
- Chỉ tiêu này phản ánh:
+ Tổng số tiền đã chi để đầu tư vốn vào doanh nghiệp
khác bên ngoài tập đoàn trong kỳ báo cáo (kể cả tiền chi trả nợ để mua công cụ
vốn từ kỳ trước), bao gồm tiền chi đầu tư, góp vốn vào công ty liên doanh, liên
kết và các khoản đầu tư góp vốn dài hạn, ngắn hạn khác.
+ Số tiền thuần đã chi để đạt được quyền kiểm soát
công ty con trong kỳ báo cáo, được xác định bằng tổng số tiền bỏ ra để mua công
ty con trừ đi (-) tổng số dư tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, tiền đang chuyển của
công ty con tại thời điểm mua. Ví dụ: Tập đoàn mua một công ty con với giá 15
tỷ đồng trả bằng tiền mặt. Tại thời điểm mua, tổng số dư tiền mặt, tiền gửi
ngân hàng của công ty con là 2 tỷ. Số liệu để trình bày vào chỉ tiêu này là 13
tỷ;
+ Số tiền công ty mẹ trả cho cổ đông không kiểm soát
để mua thêm phần vốn của các công ty con trong kỳ; Số tiền các công ty con trả
cho các cổ đông khác (ngoài cổ đông trong nội bộ tập đoàn) để mua thêm phần vốn
của các công ty con khác trong nội bộ tập đoàn. Ví dụ: Trong kỳ công ty mẹ
(hoặc các công ty con) mua thêm phần vốn ở một công ty con khác trong nội bộ
tập đoàn là 1 tỷ đồng gồm 800 triệu bằng tiền mặt, 200 triệu bằng TSCĐ. Khoản
tiền này chi trả trực tiếp cho cổ đông không kiểm soát của công ty con và làm
giảm tỷ lệ sở hữu của cổ đông không kiểm soát (nhưng tổng vốn chủ sở hữu của
công ty con không thay đổi). Số liệu để trình bày vào chỉ tiêu này là 800
triệu.
- Chỉ tiêu này không phản ánh luồng tiền phát sinh từ
các giao dịch sau:
+ Tiền chi mua cổ phiếu vì mục đích kinh doanh của
công ty bên ngoài tập đoàn. Ví dụ trong kỳ công ty mẹ mua 100 triệu cổ phiếu
bằng tiền mặt với ý định nắm giữ chờ tăng giá sẽ bán. Số tiền 100 triệu không
được trình bày ở chỉ tiêu này mà được trình bày ở chỉ tiêu “Tăng, giảm chứng
khoán kinh doanh”;
+ Tiền góp vốn vào các công ty trong nội bộ tập đoàn
và làm tăng vốn chủ sở hữu của các công ty được nhận thêm vốn góp. Ví dụ: Tổng
số vốn chủ sở hữu của công ty con là 5 tỷ đồng. Trong kỳ công ty mẹ và các công
ty con khác góp thêm vốn vào công ty con này 2 tỷ đồng bằng tiền mặt làm vốn
chủ sở hữu của công ty con tăng từ 5 tỷ lên 7 tỷ đồng. Số tiền 2 tỷ đồng này
được loại khỏi chỉ tiêu này và không được trình bày trên BCLCTT hợp nhất;
+ Số tiền chi góp vốn đầu tư vào đơn vị khác của công
ty con được mua trong kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát);
+ Các giao dịch góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ, Ví
dụ: Trong kỳ tập đoàn góp vốn vào công ty liên kết, bao gồm 6 tỷ đồng là tiền
mặt và 4 tỷ đồng là TSCĐ. Số liệu để trình bày vào chỉ tiêu này được xác định
là 6 tỷ;
+ Đầu tư dưới hình thức phát hành cổ phiếu hoặc trái
phiếu; Chuyển công cụ nợ thành vốn góp hoặc còn nợ chưa thanh toán.
+ Chênh lệch giữa số đầu kỳ và cuối kỳ trong giá trị
của khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết trình bày theo phương pháp
vốn chủ sở hữu.
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình đầu tư, góp vốn vào đơn vị khác kỳ báo cáo;
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số dư cuối kỳ trừ đi (-) tổng số dư đầu kỳ của các chỉ tiêu “Đầu tư vào
công ty liên doanh, liên kết”, “Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác” (chi tiết các
khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác) trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ
báo cáo, sau đó:
+ Cộng với khoản đầu tư vào công ty con dưới hình
thức mua lại phần vốn góp bằng tiền và trừ số tiền công ty con được mua có sẵn
tại thời điểm mua; (Chỉ tiêu này không bao gồm giá trị khoản đầu tư vào công ty
con dưới hình thức góp vốn bằng tiền);
+ Cộng với giá trị các khoản đầu tư, góp vốn giảm do
thu hồi vốn góp đầu tư hoặc bán lại phần vốn góp vào đơn vị khác;
+ Cộng với số dư các khoản đầu tư vào công ty liên
doanh, liên kết, đầu tư góp vốn vào đơn vị khác (tại ngày thanh lý) của công ty
con bị thanh lý trong kỳ và trừ đi (-) số dư các khoản chi tiết các khoản nêu
trên (tại ngày mua) của công ty con được mua trong kỳ;
+ Trừ đi các khoản đầu tư, góp vốn bằng tài sản phi
tiền tệ; Phát hành cổ phiếu hoặc trái phiếu; Chuyển công cụ nợ thành vốn góp
hoặc còn nợ chưa thanh toán;
+ Loại trừ phần chênh lệch giữa thời điểm cuối kỳ và
thời điểm đầu kỳ của giá trị khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết
trình bày theo phương pháp vốn chủ sở hữu;
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó điều
chỉnh cho những biến động về các khoản vốn góp phát sinh từ các giao dịch trong
nội bộ tập đoàn;
6. Tiền thu hồi đầu tư vốn vào đơn
vị khác - Mã số 26
+ Tổng số tiền thu hồi các khoản đầu tư vốn vào đơn
vị khác bên ngoài tập đoàn (Do bán lại, rút bớt phần vốn hoặc thanh lý các
khoản vốn đã đầu tư vào đơn vị khác) trong kỳ báo cáo (kể cả tiền thu nợ phải
thu bán công cụ vốn từ kỳ trước), như: Tiền thu hồi các khoản đầu tư, góp vốn
vào công ty liên doanh, liên kết và các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác.
Ví dụ trong kỳ công ty mẹ bán khoản đầu tư vào công ty liên kết với giá 3 tỷ
đồng trong đó thu bằng tiền mặt là 2 tỷ đồng, thu bằng trái phiếu Chính phủ 1tỷ
đồng. Số liệu để trình bày vào chỉ tiêu này là 2 tỷ.
+ Số tiền thuần đã thu khi thanh lý toàn bộ hoặc một
phần công ty con dẫn đến mất quyền kiểm soát trong kỳ báo cáo, được xác định
bằng tổng số tiền thu được khi thanh lý công ty con trừ đi (-) tổng số dư tiền
mặt, tiền gửi ngân hàng, tiền đang chuyển của công ty con tại thời điểm thanh
lý. Ví dụ: Công ty Mẹ bán một công ty con với giá 75 tỷ đồng. gồm 48 tỷ đồng
trái phiếu và 27 tỷ đồng bằng tiền mặt. Tại thời điểm bán, công ty con có số dư
tiền là 13 tỷ. Số liệu trình bày vào chỉ tiêu này là: 27tỷ - 13tỷ = 14tỷ.
+ Số tiền công ty mẹ thu từ cổ đông không kiểm soát
bên ngoài tập đoàn khi bán bớt phần vốn của các công ty con trong kỳ (nhưng vẫn
giữ quyền kiểm soát); Số tiền các công ty con thu được từ các cổ đông khác bên ngoài
tập đoàn khi bán bớt phần vốn của các công ty con khác trong nội bộ tập đoàn.
Ví dụ: Trong kỳ công ty mẹ (hoặc các công ty con) bán bớt phần vốn ở một công
ty con khác cho các cổ đông bên ngoài. Số thu về là 1 tỷ đồng gồm 800 triệu
bằng tiền mặt, 200 triệu bằng TSCĐ. Khoản tiền này thu từ cổ đông bên ngoài tập
đoàn làm tăng tỷ lệ sở hữu của cổ đông không kiểm soát (nhưng tổng vốn chủ sở
hữu của công ty con không thay đổi). Số liệu để trình bày vào chỉ tiêu này là
800 triệu.
+ Số tiền thu hồi từ các khoản nợ phải thu từ kỳ
trước liên quan đến việc bán lại phần vốn đầu tư vào đơn vị khác.
+ Tiền thu do bán cổ phiếu nắm giữ vì mục đích kinh
doanh; Giá trị khoản đầu tư được thu hồi bằng tài sản phi tiền tệ, bằng công cụ
nợ hoặc công cụ vốn của đơn vị khác; Hoặc chưa được thanh toán bằng tiền.
+ Tiền rút lại vốn góp vào các công ty trong nội bộ
tập đoàn và làm giảm vốn chủ sở hữu của các công ty bị thu hồi vốn. Ví dụ: Tổng
số vốn chủ sở hữu của công ty con là 5 tỷ đồng. Trong kỳ công ty mẹ quyết định
giảm vốn đầu tư của chủ sở hữu của công ty con dưới hình thức huỷ bỏ một số
lượng cổ phiếu (hoặc trả lại một phần vốn góp của các bên). Số tiền công ty mẹ
thu về là 1 tỷ đồng bằng tiền mặt được loại khỏi chỉ tiêu này và không được
trình bày trên BCLCTT hợp nhất.
+ Số tiền thu hồi vốn đầu tư vào đơn vị khác của công
ty con được mua trong kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát);
+ Các giao dịch thu hồi vốn góp bằng tài sản phi tiền
tệ, Ví dụ: Trong kỳ tập đoàn thu hồi vốn góp vào công ty liên kết, bao gồm 10
tỷ đồng là tiền mặt và 4 tỷ đồng là TSCĐ. Số liệu để trình bày vào chỉ tiêu này
được xác định là 10 tỷ;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình thu hồi vốn góp vào đơn vị khác kỳ báo cáo.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số thu chi tiết từ việc thu hồi hoặc bán lại vốn đầu tư vào đơn vị khác
trong kỳ trên Báo cáo tài chính hợp nhất và các tài liệu có liên quan khác, sau
đó:
+ Trừ đi các khoản thu hồi vốn góp chưa được thanh
toán hoặc đã thanh toán bằng tài sản phi tiền tệ.
+ Trừ đi các khoản thu hồi vốn góp từ các đơn vị
trong nội bộ tập đoàn.
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ các khoản tiền thu hồi vốn đầu tư vào các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
7. Thu lãi tiền cho vay, cổ tức và
lợi nhuận được chia - Mã số 27
- Chỉ tiêu này phản ánh số tiền thu về các khoản tiền
lãi cho vay, lãi tiền gửi, cổ tức và lợi nhuận nhận được từ hoạt động đầu tư, góp
vốn vào các đơn vị khác bên ngoài tập đoàn trong kỳ báo cáo (kể cả số tiền thu
hồi các khoản nợ phải thu phát sinh từ các kỳ trước liên quan đến phần tiền
lãi, cổ tức, lợi nhuận được chia).
+ Các khoản tiền lãi cho vay, cổ tức và lợi nhuận
nhận được từ các đơn vị trong nội bộ tập đoàn;
+ Các khoản tiền lãi cho vay, cổ tức và lợi nhuận
công ty con nhận được trước ngày bị công ty mẹ kiểm soát;
+ Các khoản tiền lãi cho vay, cổ tức và lợi nhuận
phải thu hoặc nhận được bằng tài sản phi tiền tệ, được trả bằng cổ phiếu.
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình thu tiền lãi, cổ tức, lợi nhuận được chia từ khoản vốn góp vào đơn vị khác
kỳ báo cáo.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số thu chi tiết từ việc thu tiền lãi, cổ tức, lợi nhuận được chia từ khoản
vốn góp vào đơn vị khác trong kỳ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp
nhất và các tài liệu có liên quan khác, sau đó:
+ Trừ đi các khoản tiền lãi, cổ tức, lợi nhuận được
chia từ khoản vốn góp vào đơn vị khác trong kỳ chưa được thanh toán hoặc đã
thanh toán bằng tài sản phi tiền tệ, bằng cổ phiếu;
+ Trừ đi các khoản tiền lãi, cổ tức, lợi nhuận được
chia từ các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
+ Trừ đi các khoản tiền lãi cho vay, cổ tức và lợi
nhuận công ty con nhận được trước ngày bị công mẹ kiểm soát.
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ các khoản tiền lãi, cổ tức, lợi nhuận được chia từ các đơn vị trong nội bộ
tập đoàn.
Ví
dụ: Xác định số cổ tức, lợi nhuận thu được từ công ty liên doanh, liên kết
(Biết rằng công ty liên doanh, liên kết không trả cổ tức, lợi nhuận bằng cổ
phiếu hoặc tài sản phi tiền tệ).
Báo
cáo kết quả sản xuất kinh doanh hợp nhất cho năm 20X2.
tỷ VND
Lợi nhuận từ
hoạt động kinh doanh của tập đoàn 60
Lợi nhuận từ
công ty liên doanh, liên kết 10
Lợi nhuận trước
thuế 70
Thuế (15)
Lợi nhuận sau
thuế 55
Bảng cân đối kế
toán hợp nhất tại ngày 31/12/20X2.
20X2 20X1
tỷ VND tỷ VND
Đầu
tư vào công ty liên kết 92
88
Việc xác định số cổ tức bằng tiền nhận được từ
công ty liên doanh, liên kết thực hiện như sau:
tỷ VND
Đầu tư vào công ty liên kết đầu kỳ 88
Cộng: Lợi nhuận từ công ty liên kết 10
98
Tiền cổ tức nhận được β (ẩn số) (6)
Đầu tư vào công ty liên kết cuối kỳ
92
8. Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt
động đầu tư - Mã số 30
Chỉ tiêu “Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động đầu tư”
phản ánh chênh lệch giữa tổng số tiền thu vào với tổng số tiền chi ra từ hoạt
động đầu tư trong kỳ báo cáo.
Chỉ tiêu này được tính bằng tổng cộng số liệu các chỉ
tiêu có mã số từ Mã số 21 đến Mã số 27. Nếu số liệu chỉ tiêu này là số âm thì
được ghi dưới hình thức trong ngoặc đơn (***).
Mã số 30 = Mã số 21 + Mã số 22 + Mã
số 23 + Mã số 24
+ Mã số 25 + Mã số 26 + Mã số 27
Điều 75. Lập báo cáo các chỉ tiêu luồng tiền từ hoạt
động tài chính
1. Tiền thu từ phát hành cổ phiếu,
nhận vốn góp của chủ sở hữu - Mã số 31
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã thu từ cổ
đông bên ngoài tập đoàn góp vốn bằng tiền trong kỳ báo cáo. Đối với công ty cổ
phần, chỉ tiêu này phản ánh số tiền đã thu do phát hành cổ phiếu phổ thông theo
giá thực tế phát hành, kể cả tiền thu từ phát hành cổ phiếu ưu đãi được phân
loại là vốn chủ sở hữu và phần quyền chọn của trái phiếu chuyển đổi.
+ Các khoản lợi nhuận sau thuế chưa phân phối, khoản
đi vay hoặc nợ phải trả được chuyển thành vốn cổ phần hoặc nhận vốn góp của chủ
sở hữu bằng tài sản phi tiền tệ;
+ Số tiền đã thu do phát hành cổ phiếu ưu đãi được
phân loại là nợ phải trả; Cấu phần nợ gốc của công cụ nợ có quyền chuyển đổi
thành công cụ vốn (như trái phiếu chuyển đổi...)
+ Tiền thu từ việc nhận vốn góp của các đơn vị trong
nội bộ tập đoàn;
+ Số tiền thu từ việc công ty con được mua trong kỳ
nhận vốn góp của chủ sở hữu (trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát).
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình nhận vốn góp của chủ sở hữu trong kỳ báo cáo, thuyết minh Báo cáo tài
chính hợp nhất và các tài liệu có liên quan khác.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy số
dư cuối kỳ trừ số dư đầu kỳ của các chỉ tiêu “Vốn góp của chủ sở hữu”, “Thặng
dư vốn cổ phần”, “Quyền chọn chuyển đổi trái phiếu”, “Vốn khác của chủ sở hữu” trên
Bảng cân đối kế toán hợp nhất, sau đó:
+ Trừ đi (-) các khoản nhận vốn góp bằng tài sản phi
tiền tệ hoặc chuyển nợ phải trả thành vốn chủ sở hữu; khoản vốn cổ phần tăng do
trả cổ tức bằng cổ phiếu
+ Cộng với các khoản hoàn trả vốn góp cho chủ sở hữu
bên ngoài tập đoàn.
- Số liệu của chỉ tiêu này được cộng vào luồng tiền
thuần từ hoạt động tài chính.
2. Tiền chi trả vốn góp cho các chủ
sở hữu, mua lại cổ phiếu đã phát hành - Mã số 32
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã trả do hoàn
lại vốn góp cho các chủ sở hữu bên ngoài tập đoàn dưới các hình thức hoàn trả
bằng tiền hoặc mua lại cổ phiếu của doanh nghiệp đã phát hành bằng tiền để huỷ
bỏ hoặc sử dụng làm cổ phiếu quỹ trong kỳ báo cáo.
+ Số tiền hoàn trả vốn góp cho các đơn vị trong nội
bộ tập đoàn;
+ Số tiền hoàn trả vốn góp của công ty con được mua
trong kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát).
+ Các khoản hoàn trả vốn góp cho chủ sở hữu, mua lại
cổ phiếu đã phát hành bằng tài sản phi tiền tệ.
+ Khoản vốn góp được ghi giảm để bù lỗ kinh doanh.
+ Số tiền trả lại gốc cổ phiếu ưu đãi được phân loại
là nợ phải trả
+ Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các
công ty con kỳ báo cáo, thuyết minh Báo cáo tài chính hợp nhất và các tài liệu
có liên quan khác;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình chi trả vốn góp, mua lại cổ phiếu đã phát hành trong kỳ báo cáo.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số đã chi trả (chi tiết chi trả vốn góp cho chủ sở hữu, mua lại cổ phiếu
đã phát hành) của công ty mẹ và các công ty con trong kỳ trên Bảng cân đối kế
toán hợp nhất, sau đó:
+ Trừ đi các khoản hoàn trả vốn góp bằng tài sản phi
tiền tệ;
+ Trừ đi Khoản vốn góp được ghi giảm để bù lỗ kinh
doanh
+ Trừ đi số tiền hoàn trả vốn góp cho các đơn vị
trong nội bộ tập đoàn;
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ các khoản hoàn trả vốn góp cho các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
- Số liệu chỉ tiêu này được trừ khỏi luồng tiền thuần
từ hoạt động tài chính và được ghi bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc
đơn: (***).
3. Tiền thu từ đi vay - Mã số 33
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã nhận được do
doanh nghiệp đi vay ngắn hạn, dài hạn của ngân hàng, các tổ chức tài chính, tín
dụng và các đối tượng khác bên ngoài tập đoàn trong kỳ báo cáo (kể số tiền vay
chuyển thẳng cho nhà thầu, người cung cấp hàng hoá dịch vụ, không chạy qua tài
khoản của đơn vị). Chỉ tiêu này cũng bao gồm số tiền bên bán nhận được trong
giao dịch mua bán lại trái phiếu Chính phủ và các giao dịch Repo chứng khoán khác.
+ Đối với các khoản vay bằng trái phiếu, chỉ tiêu này
phản ánh số tiền đã thu được theo số thực thu (Bằng mệnh giá trái phiếu điều
chỉnh với các khoản chiết khấu, phụ trội trái phiếu hoặc lãi trái phiếu trả
trước);
+ Đối với trái phiếu chuyển đổi, chỉ tiêu này phản
ánh giá trị phần nợ gốc của trái phiếu chuyển đổi thu được trong kỳ
+ Đối với cổ phiếu ưu đãi được phân loại là nợ phải
trả: Chỉ tiêu này phản ánh thực thu từ việc phát hành cổ phiếu ưu đãi. Nếu bên
phát hành chỉ có nghĩa vụ mua lại theo mệnh giá thì chỉ tiêu này phản ánh mệnh
giá cổ phiếu ưu đãi. Phần chênh lệch giữa giá phát hành và mệnh gí được điều
chỉnh trên chỉ tiêu Tiền thu từ phát hành cổ phiếu, nhận vốn góp của chủ sở hữu
- Mã số 31.
+ Các khoản tiền vay nhận được từ các đơn vị trong
nội bộ tập đoàn;
+ Các khoản vay thu được bằng tài sản phi tiền tệ;
Khoản nợ thuê tài chính phát sinh trong kỳ
+ Các khoản vay của công ty con được mua trong kỳ
(trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát);
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình biến động các khoản đi vay trong kỳ báo cáo;
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số dư cuối kỳ trừ đi (-) tổng số dư đầu kỳ của các chỉ tiêu “Vay và nợ
thuê tài chính ngắn hạn”, “Vay và nợ thuê tài chính dài hạn”, “Trái phiếu
chuyển đổi”, “Giao dịch mua bán lại trái phiếu Chính phủ (Mã số 324), “Cổ phiếu
ưu đãi” (Mã số 342) trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ báo cáo, sau đó:
+ Trừ đi (-) các khoản vay bằng tài sản phi tiền tệ
và các khoản nhận nợ thuê tài chính phát sinh trong kỳ;
+ Cộng với giá trị các khoản hoàn trả gốc vay trong
kỳ;
+ Cộng với số dư các khoản vay ngắn hạn, dài hạn (tại
ngày thanh lý) của công ty con bị thanh lý trong kỳ và trừ đi (-) số dư các
khoản chi tiết các khoản nêu trên (tại ngày mua) của công ty con được mua trong
kỳ.
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua hoặc
thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ các khoản vay từ các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
4. Tiền trả nợ gốc vay - Mã số 34
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã trả cho các
đối tượng khác bên ngoài tập đoàn về khoản nợ gốc vay, kể cả tiền trả nợ gốc
trái phiếu thông thường, trái phiếu chuyển đổi hoặc cổ phiếu ưu đãi có điều
khoản bắt buộc người phát hành phải mua lại tại một thời điểm nhất định trong
tương lai (được phân loại là nợ phải trả) trong kỳ báo cáo. Chỉ tiêu này cũng
bao gồm số tiền bên bán đã trả lại cho bên mua trong giao dịch mua bán lại trái
phiếu Chính phủ và các giao dịch Repo chứng khoán khác.
+ Số tiền hoàn trả gốc vay cho các đơn vị trong nội
bộ tập đoàn;
+ Số tiền hoàn trả gốc vay của công ty con được mua
trong kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát).
+ Các khoản hoàn trả gốc vay bằng tài sản phi tiền tệ
hoặc chuyển nợ vay thành vốn góp.
+ Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các
công ty con kỳ báo cáo, thuyết minh Báo cáo tài chính hợp nhất và các tài liệu
có liên quan khác, ;
+ Báo cáo của công ty mẹ và các công ty con về tình
hình chi trả gốc vay trong kỳ báo cáo.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số tiền đã chi trả gốc vay của công ty mẹ và các công ty con trong kỳ, sau
đó:
+ Trừ đi (-) các khoản hoàn trả gốc vay bằng tài sản
phi tiền tệ;
+ Trừ đi (-) các khoản hoàn trả gốc vay cho các đơn
vị trong nội bộ tập đoàn.
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ các khoản hoàn trả gốc vay cho các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
5. Tiền chi trả nợ gốc thuê tài
chính - Mã số 35
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã trả về khoản
nợ thuê tài chính cho các đơn vị bên ngoài tập đoàn trong kỳ báo cáo.
+ Số tiền trả nợ thuê tài chính cho các đơn vị trong
nội bộ tập đoàn;
+ Số tiền trả nợ thuê tài chính của công ty con được
mua trong kỳ (trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát).
+ Các khoản trả nợ thuê tài chính bằng tài sản phi
tiền tệ hoặc chuyển nợ thuê tài chính thành vốn góp.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số đã chi trả nợ thuê tài chính của công ty mẹ và các công ty con trong kỳ
trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất, sau đó:
+ Trừ đi (-) khoản trả nợ thuê tài chính bằng tài sản
phi tiền tệ;
+ Trừ đi (-) các khoản trả nợ thuê tài chính cho các
đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ các khoản trả nợ thuê tài chính cho các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
6. Cổ tức, lợi nhuận đã trả cho chủ
sở hữu - Mã số 36
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số tiền đã trả cổ tức và
lợi nhuận cho các chủ sở hữu bên ngoài tập đoàn trong kỳ báo cáo.
+ Khoản cổ tức hoặc lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
chuyển thành vốn góp của chủ sở hữu (như trả cổ tức bằng cổ phiếu);
+ Cổ tức, lợi nhuận đã trả cho chủ sở hữu bằng các
tài sản phi tiền tệ;
+ Khoản cổ tức, lợi nhuận công ty con được mua trong
kỳ đã trả cho chủ sở hữu trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát;
+ Các khoản cổ tức, lợi nhuận đã trả trong nội bộ tập
đoàn.
- Số liệu chỉ tiêu này được xác định bằng cách: Lấy
tổng số cổ tức, lợi nhuận đã trả cho các chủ sở hữu bên ngoài tập đoàn trong kỳ
trên Báo cáo tài chính hợp nhất, sau đó:
+ Trừ đi (-) khoản cổ tức hoặc lợi nhuận sau thuế
chưa phân phối trả cho các chủ sở hữu bên ngoài tập đoàn bằng cổ phiếu và bằng
các tài sản phi tiền tệ;
+ Trừ đi (-) khoản cổ tức, lợi nhuận công ty con được
mua trong kỳ đã trả các chủ sở hữu trước thời điểm bị công ty mẹ kiểm soát;
- Trường hợp trong kỳ không phát sinh giao dịch mua
hoặc thanh lý công ty con thì chỉ tiêu này có thể được lập bằng cách hợp cộng chỉ tiêu tương ứng
trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con, sau đó loại
trừ các khoản cổ tức, lợi nhuận đã trả cho các đơn vị trong nội bộ tập đoàn.
7. Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động
tài chính - Mã số 40
Chỉ tiêu lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động tài chính
phản ánh chênh lệch giữa tổng số tiền thu vào với tổng số tiền chi ra từ hoạt
động tài chính trong kỳ báo cáo.
Chỉ tiêu này được tính bằng tổng cộng số liệu các chỉ
tiêu có mã số từ Mã số 31 đến Mã số 36.
Nếu số liệu chỉ tiêu này là số âm thì ghi trong ngoặc
đơn (***).
Mã số 40 = Mã số 31+Mã số 32+Mã số
33 + Mã số 34 + Mã số 35 + Mã số 36
Điều 76. Tổng hợp các luồng tiền trong kỳ
1. Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ -
Mã số 50
Chỉ tiêu “Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ” phản ánh
chênh lệch giữa tổng số tiền thu vào với tổng số tiền chi ra từ ba loại hoạt
động: Hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính của doanh
nghiệp trong kỳ báo cáo. Mã số 50 = Mã số 20 + Mã số 30 + Mã số 40
2. Tiền và tương đương tiền đầu kỳ -
Mã số 60
- Chỉ tiêu này phản ánh số dư của tiền và tương đương
tiền đầu kỳ báo cáo, bao gồm tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, tiền đang chuyển và
các khoản tương đương tiền.
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào số dư của tiền và
tương đương tiền đầu kỳ báo cáo - Mã số 110, cột “Số đầu kỳ” trên Bảng cân đối
kế toán hợp nhất.
3. Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối
đoái - Mã số 61
- Chỉ tiêu này phản ánh tổng số chênh lệch tỷ giá hối
đoái do đánh giá lại số dư cuối kỳ của tiền và các khoản tương đương tiền bằng
ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ báo cáo và khoản chênh lệch tỷ giá do chuyển đổi
báo cáo tài chính của công ty con lập bằng đồng tiền khác với đồng tiền kế toán
của công ty mẹ.
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào Báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh hợp nhất (chi tiết phần chênh lệch đánh giá lại số dư tiền
bằng ngoại tệ), Bảng cân đối kế toán hợp nhất, BCLCTT của công ty mẹ và các
công ty con kỳ báo cáo. Số liệu để ghi vào chỉ tiêu này được xác định bằng cách
hợp cộng chỉ tiêu tương ứng trên BCLCTT của công ty mẹ và các công ty con và
phần chênh lệch tỷ giá hối đoái do chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con
trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất. Chỉ tiêu này có thể được ghi bằng số dương hoặc
số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (…).
4. Tiền và tương đương tiền cuối kỳ
- Mã số 70
- Chỉ tiêu này phản ánh số dư của tiền và tương đương
tiền cuối kỳ báo cáo, bao gồm tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, tiền đang chuyển và
các khoản tương đương tiền.
- Chỉ tiêu này được lập căn cứ vào số dư của tiền và
tương đương tiền cuối kỳ báo cáo - Mã số 110, cột “Số cuối kỳ” trên Bảng cân
đối kế toán hợp nhất. Mã số 70 = Mã số 50 + Mã số 60 + Mã số 61 + Mã số
62
Chương IX
ĐIỀU KHOẢN THI HÀNH
Điều 77. Hiệu lực thi hành
Thông tư này có hiệu lực sau 45 ngày kể từ ngày ký,
áp dụng cho việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất của năm tài chính
bắt đầu từ hoặc sau ngày 1/1/2015. Bãi bỏ phần XIII - Thông tư số 161/2007/TT-BTC
ngày 31/12/2007 của Bộ Tài chính hướng dẫn lập và trình bày Báo cáo tài chính
hợp nhất theo Chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán
các khoản đầu tư vào công ty con”.
Điều 78 Tổ chức thực hiện
1. Các Tập đoàn có chế độ kế toán đặc thù đã được Bộ
Tài chính chấp thuận, phải căn cứ vào Thông tư này để hướng dẫn, bổ sung phù
hợp.
2. Các Bộ, ngành, Uỷ ban nhân dân, Sở Tài chính, Cục
thuế các tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương có trách nhiệm triển khai hướng
dẫn các doanh nghiệp thực hiện Thông tư này. Trong quá trình thực hiện nếu có
vướng mắc đề nghị phản ánh về Bộ Tài chính để nghiên cứu giải quyết./.
Nơi nhận:
- Thủ tướng, các Phó Thủ tướng Chính phủ;
- Văn phòng TW Đảng;
- Văn phòng Quốc hội;
- Văn phòng Chủ tịch nước;
- Văn phòng Chính phủ;
- Các Bộ, cơ quan ngang Bộ;
- Toà án NDTC;
- Viện Kiểm sát NDTC;
- Kiểm toán Nhà nước;
- Văn phòng Ban chỉ đạo TW về phòng, chống tham nhũng.
- UBND tỉnh, thành phố trực thuộc TW;
- Cục Kiểm tra văn bản - Bộ Tư pháp;
- Sở Tài chính, Cục Thuế các tỉnh, thành phố trực thuộc TW;
- Các TCT, tập đoàn kinh tế;
- Công báo;
- Website CP; Website BTC;
- Vụ Pháp chế - Bộ Tài chính;
- Các đơn vị thuộc Bộ Tài chính;
- Lưu: VT, Vụ CĐKT.
KT. BỘ TRƯỞNG
THỨ TRƯỞNG
Trần Xuân Hà
FILE ĐƯỢC ĐÍNH KÈM THEO
VĂN BẢN
Tin, bài liên quan:
Bạn Chưa Đăng Nhập Thành Viên!
Vì chưa Đăng Nhập nên Bạn chỉ xem được Thuộc tính của văn bản.
Bạn chưa xem được Hiệu lực của Văn bản,
Văn bản liên quan, Văn bản thay thế, Văn bản gốc, Văn
bản tiếng Anh,...
Nếu chưa là Thành Viên, mời Bạn Đăng ký Thành viên
tại đây
Tải Văn bản tiếng Việt
Tải Văn bản gốc
Bạn Đang Đăng Nhập Thành Viên Free!
Vì Đăng Nhập Thành Viên Free nên Bạn chỉ xem được
Thuộc tính và Nội dung của văn bản.
Bạn chưa xem được Nội dung toàn văn, Hiệu lực của Văn bản, Văn bản liên quan, Văn bản thay thế,
Văn bản gốc, Văn bản tiếng Anh,...
Nếu muốn làm Thành Viên Basic / Pro, mời Bạn Chuyển
Đổi loại Thành Viên
tại đây.
Bạn Đang Đăng Nhập Thành Viên Basic!
Vì Đăng Nhập Thành Viên Basic nên Bạn chỉ xem
được Thuộc tính, Nội dung của văn bản, Nội dung toàn
văn, Hiệu lực của Văn bản, Văn bản
liên quan, Văn bản thay thế,
Văn bản gốc.
Bạn chưa xem được Văn bản tiếng Anh, ...
Nếu muốn làm Thành Viên Pro, mời Bạn Chuyển Đổi
loại Thành Viên
tại đây.
Chú thích:
Rà chuột vào nội dụng văn bản để sử dụng.
<Nội dung> = Nội dung thay
thế tương ứng;
<Nội dung> =
Không có nội dung thay thế tương ứng;
<Nội dung> = Không có
nội dung bị thay thế tương ứng;
<Nội dung> = Nội dung được sửa đổi, bổ
sung.
Click trái để xem cụ thể từng nội dung cần so sánh
và cố định bảng so sánh.
Click phải để xem những nội dung sửa đổi, bổ sung.
Double click để xem tất cả nội dung không có thay
thế tương ứng.
Tắt so sánh [X] để
trở về trạng thái rà chuột ban đầu.
Họ & Tên:
Email:
Điện thoại:
Nội dung:
Tên truy cập hoặc Email:
Mật khẩu cũ:
Mật khẩu mới:
E-mail:
Email người nhận:
Tiêu đề Email:
Nội dung:
Email nhận thông báo:

Set-Cookie: Culture=vi; domain=thuvienphapluat.vn; expires=Sat, 21-Sep-2019 02:41:20 GMT; path=/