GRENZEN AAN DE ADVIESPRAKTIJK?
GRENZEN AAN DE ADVIESPRAKTIJK?
door Prof. R. IT. Starreveld
Toen ik van de Redactie van het MAB het verzoek ontving, over dit onder­
werp een artikel te schrijven, was het eerste wat mij opviel, dat deze de
voorgestelde titel deed eindigen met een vraagteken. Ik heb daaruit de con­
clusie getrokken, dat het niet in de eerste plaats of althans niet alleen dient
te gaan om een precisering van de grenzen van de adviespraktijk van de
accountant1), maar veeleer om de vraag o f er grenzen aan de adviespraktijk
van een accountant zijn.
Tot voor kort zou men geneigd zijn die vraag zonder meer bevestigend te
beantwoorden en wel op grond van de volgende overwegingen:
1 Reglementair mag de accountant alleen adviseren (mededelingen doen)
voorzover o.m. zijn deskundigheid daarvoor een deugdelijke grondslag
vormt. De deskundigheid waarop de accountantsopleiding gericht is en
die door het accountantsdiploma wordt gewaarborgd, strekt zich echter
minder ver uit dan het complex van problemen en probleemaspecten
waarvoor men zich in het bedrijfsleven gesteld ziet2).
2 Voorzover enig accountant over deskundigheden beschikt die buiten de
accountantsopleiding om zijn verkregen, zal hij veelal niet kunnen stellen
dat die deskundigheden specifiek des accountants zijn, zodat eventuele
adviezen op die deskundigheidsgebieden niet als accountantsadviezen
kunnen worden beschouwd3).
3 Voorzover men het optreden als adviseur in dergelijke gevallen niettemin
aanvaardbaar zou achten, blijft toch de omstandigheid dat een enkeling
niet op alle deelgebieden van de bedrijfsproblematiek tegelijk deskundig
kan zijn, grenzen stellen aan de adviespraktijk.
4 De invloed van laatstbedoelde beperking zou kunnen worden verminderd
door het scheppen van samenwerkingsverbanden tussen accountants met
uiteenlopende nevendeskundigheden. De relatieve zeldzaamheid van
accountants met voor de adviespraktijk bruikbare nevendeskundigheden
stelt echter grenzen aan dergelijke combinatiemogelijkheden.
 5 Aanvulling van deskundigheidstekorten door aanstelling in dienstverband
van niet-accountants die over de ontbrekende deskundigheden beschik­
ken, schept niet alleen voor de betrokken deskundigen mogelijk onaan­
vaardbare ondergeschiktheidsverhoudingen, maar stelt ook de accountant
die de inbreng van deze deskundigen in zijn adviezen verwerkt voor
verantwoordelijkheden die hij, door gebrek aan eigen overkoepelende
deskundigheid niet kan dragen.
1) In het kader van de context van de onderhavige artikelenserie is het duidelijk dat het niet de
bedoeling is dat hier zal worden gesproken over de adviespraktijk in het algemeen, doch alleen over de
adviespraktijk van de accountant.
2 ) In dit artikel zal geen poging worden gedaan to t precisering van de grenzen die uit dezen hoofde
aan de adviespraktijk van de accountant worden gesteld.
3) T.a.v. adviezen op het gebied van de adm inistratieve organisatie kan als vaststaand worden
aangenomen dat die binnen het deskundigheidsgebied van de accountant vallen. T.a.v. adviezen m .b.t.
de overige interne organisatie kan dat m.i. m et minder stelligheid worden gezegd.
 m ab blz. 246

Sinds het in werking treden van de nieuwe „Gedrags- en beroepsregels
registeraccountants” zijn de uit het vorenstaande voortvloeiende beperkingen
echter in belangrijke mate opgeheven doordat voor registeraccountants de
weg is geopend tot het optreden onder gemeenschappelijke naam met be­
oefenaren van andere vrije beroepen „ten aanzien van wie het bestuur een
mededeling van aanvaarding heeft afgegeven en niet ingetrokken” . Weliswaar
wordt in het tweede lid van art. 24 GBR voor het afgeven van bedoelde
„mededeling van aanvaarding” de voorwaarde gesteld, dat „vaststaat dat de
medeverantwoordelijkheid die voor de registeraccountant voortvloeit uit het
optreden onder gemeenschappelijke naam door hem kan worden gedragen”
en doet het derde lid van dat artikel vermoeden dat de daartoe door de
accountant te treffen maatregelen verder moeten gaan dan bij samenwerking
met een andere registeraccountant, toch is het m.i. veelzeggend dat er in de
verordening duidelijk van wordt uitgegaan dat samenwerking met een beoefe­
naar van een ander vrij beroep in het vervolg tot de mogelijkheden dient te
behoren. Er is daardoor ten aanzien van de adviespraktijk van accountants
een geheel nieuwe toestand ingetreden, die betere mogelijkheden biedt tot
een geïntegreerde multidisciplinaire aanpak van voorgelegde problemen. Ter­
wijl de accountant vroeger eigenlijk alleen kon adviseren m.b.t. die aspecten
van voorgelegde problemen die binnen zijn deskundigheidsgebied liggen en
hij de overige aspecten ofwel uitdrukkelijk buiten beschouwing moest laten
ofwel daarvoor moest verwijzen naar andere deskundigen, bestaat thans in
beginsel de mogelijkheid tot het vormen van multidisciplinaire teams die de
totaliteit van alle relevante aspecten in een gemeenschappelijke oordeels­
vorming kunnen betrekken. Een enigszins vergelijkbare aanpak kon vroeger
alleen worden verkregen door ad hoe multidisciplinaire werkgroepen bestaan­
de uit zelfstandige deskundigen te vormen, waarbij echter de verantwoorde­
lijkheid voor de door zulke werkgroepen uitgebrachte adviezen vrijwel nooit
voldoende duidelijk kon worden afgebakend. Nu echter duurzame samenwer­
kingsverbanden mogelijk zijn, waarbij opdrachten onder gemeenschappelijke
naam kunnen worden uitgevoerd, behoeft er, althans tegenover de opdracht­
gevers, geen onduidelijkheid te bestaan wat betreft de gemeenschappelijke
verantwoordelijkheid. Ook bij samenwerkingsverbanden waarbij civielrechte­
lijk geen collectieve aansprakelijkheid bestaat, zal alleen reeds het bij derden
bekend zijn van de samenwerking voor elk van de deelnemers een morele
verantwoordelijkheid voor het geheel der gemeenschappelijke activiteiten
meebrengen. De tuchtrechtelijke medeverantwoordelijkheid van de daarbij
betrokken registeraccountants ligt overigens uitdrukkelijk verankerd in art.
 24 GBR, waar het kunnen dragen van die medeverantwoordelijkheid als
voorwaarde voor de door het bestuur van het N.I.v.R.A. af te geven „mede­
deling van aanvaarding” wordt gesteld.
Belangrijk is verder dat de techniek van multidisciplinaire onderzoekingen
en daarop gebaseerde adviezen beter kan worden ontwikkeld. Elk van de
samenwerkende deskundigen kan zich daarbij zetten tot het verkrijgen van
een zodanige kennis van vakgebied en werkmethode van elk der andere des­
kundigen dat hij met deze op doelmatige wijze kan communiceren en samen­
werken. Voorts zullen de daarvoor meest geëigende personen kunnen worden

m a b blz. 241

aangewezen voor het vervullen van de functie van teamleider. Het staat voor
mij geenszins vast dat dat altijd accountants zouden moeten of kunnen zijn.
Voorzover zij zulks zouden ambiëren zullen zij in ieder geval nog veel moe­
ten bijleren. Dat geldt overigens ook voor beoefenaren van andere disciplines
die de rol van teamleider zouden willen vervullen.4)
In de gevallen dat onder dezelfde „gemeenschappelijke naam” ook ver­
klaringen om trent verantwoordingen worden afgegeven, is er echter nog een
ander aspect aan de zaak, dat bij de beantwoording van de in het opschrift
van dit artikel gestelde vraag in aanmerking moet worden genomen. Het is
immers niet uitgesloten dat ook het indertijd door Van der Schroeff5) ge­
signaleerde „collisiegevaar” door de gewijzigde situatie in gunstige of on­
gunstige zin zou worden beïnvloed.
 Alvorens na te gaan of zulk een beïnvloeding inderdaad aanwezig is, wil ik
eerst een opmerking maken die onze kring misschien wat vreemd in de oren
klinkt, maar die ik uit de mond van organisatie-adviseurs nogal eens heb
vernomen. Het is namelijk zo dat het collisiegevaar in sommige gevallen
wellicht tweezijdig is. Terwijl accountants meestal in het bijzonder denken
aan het gevaar, dat de controlefunctie zou worden geschaad doordat de
accountant-controleur belang zou kunnen krijgen bij een (te) gunstige voor­
stelling van de resultaten van zijn adviezen, wordt er door organisatie-advi­
seurs soms op gewezen, dat een adviserende accountant die tevens belast is
met de doorlopende controle soms geneigd zal zijn sommige uit therapeu­
tisch oogpunt gewenste operaties achterwege te laten uit vrees dat daaruit
spanningen zouden kunnen ontstaan die de, voor een goede vervulling van de
controlerende functie zo zeer gewenste openheid van alle betrokken functio­
narissen tegenover de controlerende accountant zouden kunnen schaden en
b.v. zouden kunnen leiden tot het achterhouden van voor laatstbedoelde
essentiële informatie. Zelfs wordt door sommigen wel eens gesuggereerd dat
de accountant conflictsituaties zou schuwen uit vrees de opdracht voor de
doorlopende controle te verliezen.
 In hoeverre beide soorten collisiegevaar in een concrete situatie aanwezig
zijn, hangt o.m. af van de conceptie van het begrip „adviseren” waarvan bij
het uitoefenen van de adviespraktijk wordt uitgegaan. Van de vele varianten
die men daarbij kan onderscheiden, wil ik de volgende acht in het kort de
revue laten passeren:
A. het opperen van nieuwe denkbeelden die de cliënt ter overweging worden
aangeboden (de adviseur is dan in zekere zin leverancier van denkbeelden);
B. het geven van een deskundig oordeel over al dan niet door hemzelf ge­
opperde alternatieven of over bepaalde aspecten daarvan;
C. het actief participeren in menings- en besluitvormingsdiscussies, waarbij
de adviseur zich beperkt tot het leveren van bijdragen op de gebieden van
zijn specifieke deskundigheid;
D. als C, doch waarbij de adviseur zich niet beperkt tot het leveren van
bijdragen op het gebied van zijn specifieke deskundigheid, doch ook me4 ) Merkwaardigerwijs worden soms de beste resultaten bereikt door teamleiders die van huis uit
andere specifieke deskundigheden hebben dan die bij het behandelde geval een rol spelen.
5 ) MAB, oktober 1947.
'

m a b blz. 248

ningen geeft over buiten dat gebied gelegen zaken of aspecten;
E. het doen van concrete aanbevelingen tot het nemen van bepaalde beslui­
ten c.q. het treffen van bepaalde al of niet door de adviseur in detail uitge­
werkte maatregelen (de adviseur is dan in zekere zin leverancier van concrete
plannen);
F. het volledig overnemen van de leiding en eventueel uitvoering van bepaal­
de projecten of veranderingsprocessen;
G. het deskundig begeleiden van besluitvormingsprocessen;
H. het deskundig begeleiden van veranderingsprocessen.
 Het is duidelijk dat de wijze waarop en de mate waarin de adviseur zijn
stempel op het uiteindelijk gevoerde bedrijfsbeleid zet, bij de eerste zes
varianten van geheel andere aard is dan bij de laatste twee. Bij de eerste zes
valt een van A naar F geleidelijk toenemende beïnvloeding van de concrete
inhoud van het bedrijfsbeleid door de adviseur waar te nemen en daardoor
ook een toeneming van het gevaar dat de controlefunctie van de adviseurcontroleur zou kunnen worden aangetast. Aangezien niet alleen rekening
moet worden gehouden met het gevaar van een feitelijke aantasting van zijn
objectiviteit, doch ook met de schadelijke invloed van de gewekte „schijn” ,
zal de accountant die (c.q. het accountantskantoor dat) naast de adviesprak­
tijk ook de controlepraktijk uitoefent, zich m.i. zoveel mogelijk moeten
beperken tot de varianten A t/m C en met betrekking tot de varianten D t/m
F grote terughoudendheid moeten betrachten, vooral wanneer het zaken
betreft die belangrijke invloed op het beeld van de jaarrekening kunnen
hebben6). Uitoefening van de adviespraktijk in multidisciplinair verband zal
de mogelijkheden van de varianten A t/m C ongetwijfeld vergroten zonder
dat dit tot vermeerdering van het collisiegevaar behoeft te leiden. Wel zal
echter de animo om daarnaast één of meer van de varianten D t/m F ter hand
te nemen toenemen. Zulks temeer waar de mogelijkheid van een multidisci­
plinaire aanpak sommige cliënten er eerder toe zal brengen desbetreffende
opdrachten te verlenen. Het collisiegevaar zal dan veelal in verhevigde vorm
aanwezig zijn.
 Dat gevaar zou m.i. enigszins kunnen worden verminderd door het multi­
disciplinaire adviesteam bij de presentatie naar buiten duidelijk af te grenzen
van de groep die voor de controlefunctie verantwoordelijk is. Dat zou, indien
door beide groepen onder een gemeenschappelijke naam wordt opgetreden
b.v. kunnen geschieden door aan die naam een of meer duidelijk onderschei­
dende kenmerken toe te voegen. Sterker is uiteraard een scheiding waarbij
voor beide delen geheel verschillende namen worden gekozen. Indien echter
in het adviesteam registeraccountants zijn opgenomen die daarnaast ook
zitting hebben in de controlegroep, blijft m.i. de hierboven bepleite voor­
zichtigheid t.a.v. de varianten D t/m F geboden. Daar waar de adviespraktijk
geheel los van enige controlepraktijk zou worden uitgeoefend, zie ik echter
voor registeraccountants geen reden om zich van die varianten te onthouden.
Zulks geldt a fortiori wanneer de betrokken accountants bovendien duidelijk
6) Wanneer het b.v. alleen om het ontwikkelen of veranderen van informatieverzorgingsprocessen
gaat, bestaat voor zulk een terughoudendheid uiteraard veel minder aanleiding, althans voorzover de
invloed daarvan op het beeld van de jaarrekening beperkt is.
m a b blz. 249

doen uitkomen dat zij niet als openbaar accountant fungeren doch in een
andere functie, zoals b.v. die van organisatie-adviseur (zie GBR artikel 2, lid
5). De beperkende voorschriften van de artikelen 23 en 24 zijn dan namelijk
niet op hen van toepassing.
 Bij de varianten G en H gaat het niet zozeer om het inhoudelijke van het
(veranderings)beleid van het betrokken bedrijf, doch meer om de wijze waar­
op dat beleid tot stand komt en uitgevoerd wordt. Idealiter onthoudt de
adviseur die deze rollen wil vervullen zich geheel van een oordeel over de
inhoud van het beleid en nog veel minder zal hij die inhoud willen beïnvloe­
den, zodat er geen gevaar bestaat van aantasting van een eventueel door hem
of zijn kantoor daarnaast uitgeoefende controlefunctie. Wel zal zulk een
adviseur de opzet en het verloop van het beleidsvormingsproces c.q. van het
veranderingsproces beïnvloeden. Zijn inzichten in die processen zullen niet
altijd „waardenvrij” zijn. In sommige gevallen zullen die inzichten afwijken
van datgene wat door de bestaande bedrijfshiërarchie voor juist of wenselijk
wordt gehouden. Maar ook los daarvan zal zulk een adviseur het soms heil­
zaam achten, latent aanwezige spanningen manifest te maken om ze via een
openlijke crisis tot oplossing te kunnen brengen, met het risico dat bij
sommige partijen, waaronder misschien de opdrachtgever zelf, gevoelens van
agressie tegenover hem worden gewekt, die tot beëindiging van de relatie
kunnen leiden. Vrees ook de controle-opdracht te verliezen zou, zo menen
sommigen, de accountant-adviseur die tevens met de controle belast is, in de
vervulling van zijn therapeutische rol kunnen schaden. Vandaar dat zij die
accountants voor zulk een rol minder geschikt achten. Het kan m.i. niet
ontkend worden dat in deze gedachten een kern van waarheid schuilt. In de
gevallen dat de accountant-adviseur die tevens met de controle belast is van
mening mocht zijn dat het teweegbrengen van een crisis in het belang van het
betrokken bedrijf moet worden geacht, zal hij daarom, dunkt mij, goed doen
te bevorderen dat die therapeutische taak aan een niet of althans niet recht­
streeks tot zijn kantoor behorende deskundige wordt opgedragen.
 Ook de instelling van de cliënt speelt uiteraard in het gehele vraagstuk van
de grensbepaling een belangrijke rol. Die instelling kan al naar gelang van het
type van de cliënt zeer uiteenlopend zijn. Ook hiervan ter illustratie een
kleine staalkaart, zoveel mogelijk gerangschikt in opklimmende volgorde van
niet of weinig gevaarlijk naar meer tot zeer gevaarlijk voor de controlefunctie
van de adviserende accountant:
a. cliënten die duidelijk een eigen mening hebben, maar die op bepaalde
punten waarop zij zich minder sterk gevoelen hun oordeel getoetst willen
zien aan de mening van één of meer deskundigen;
b. cliënten die behoefte hebben aan een kritische, maar constructief mee­
denkende deskundige gesprekspartner;
c. cliënten die eigenlijk alleen maar hun eigen mening bevestigd willen zien;
d. cliënten die de uitspraak van hun adviseur willen gebruiken als een wapen
in de strijd tegen bepaalde interne of externe instanties;
e. cliënten wier bedrijf te klein is om bepaalde specialistische kennis en
vaardigheden door een eigen staf te doen verzorgen;
m a b blz. 250

ƒ. cliënten die behoefte hebben aan kritiek en suggesties van mensen die nog
niet „bedrijfsblind” zijn;
g. cliënten die in volle objectiviteit naar de oorzaken van een minder bevre­
digende gang van zaken willen zoeken;
h. cliënten die via hun adviseur willen profiteren van de „know how” en
ervaringen van anderen;
i. cliënten die behoefte hebben aan hulp bij de interne communicatie en
samenwerking;
j. cliënten die aarzelen op eigen initiatief bepaalde noodzakelijke maar im­
populaire maatregelen te nemen en zich daarom liefst op een externe des­
kundige zouden willen beroepen;
k. cliënten die onzeker zijn om trent de juistheid van hun eigen fungeren;
/. gemakzuchtige cliënten die maar al te graag veel aan hun adviseurs willen
overlaten;
m. cliënten die in moeilijkheden zitten waar zijzelf niet uitkomen en die
nu hun heil van één of andere „tovenaar” verwachten;
n. cliënten die zich niet voor hun taak berekend gevoelen en zichzelf als het
ware vrijwillig onder curatele van hun adviseur stellen.
 Deze opsomming behoeft na het voorafgaande nauwelijks toelichting. Het
collisiegevaar stijgt uiteraard in versterkte mate indien meer kwetsbare
adviesvarianten uit de reeks A t/m F worden toegepast op „gevaarlijker”
cliëntentypen.
Ter afsluiting van deze beschouwingen wil ik in het bijzonder m.b.t. de
organisatie-adviespraktijk nog een korte schets geven van een wijze van advi­
seren die mij doelmatig voorkomt en die ook voor accountants belast met de
doorlopende controle van bedrijven bij welke zij tevens als adviseur optreden
aanvaardbaar kan worden geacht. De adviseur betracht bij die werkwijze een
zekere mate van terughouding en tracht de zelfwerkzaamheid van alle be­
trokkenen zo veel mogelijk te stimuleren. Hij beperkt zijn eigen inbreng in
hoofdzaak tot
- kritische vraagstellingen met betrekking tot het probleem,
- het leiding geven aan een objectieve analyse van het probleem,
- het (mede) aandragen van potentiële oplossingsmogelijkheden,
- het bevorderen van een inventarisatie en evaluatie van het „voor” en het
„tegen” c.q. nut en kosten van elk der geopperde oplossingsmogelijkheden,
- meting van het meetbare en berekening van het berekenbare m.b.t. elk der
alternatieven, zich daarbij zorgvuldig onthoudend van evaluerende uitspra­
ken om trent subjectieve en imponderabele aspecten,
- beoordeling van de volledigheid van de bij de keuze gehanteerde overwe­
gingen,
. ..
- begeleiding, systematisering en objectivering van het besluitvormingspro­
ces,
- stimulering van de voortgang met betrekking tot de besluitvorming,
- hulpverlening bij de realisering der genomen besluiten.
 Hij onthoudt zich bij deze werkwijze zoveel mogelijk van het zelfstandig
uitbrengen van formele schriftelijke adviezen doch doet het besprokene no­
tuleren door interne bedriifsfunctionarissen. Ook de benodigde detailonderNEDcRLANDS instituut
m a b blz. 251
RTGISTFT. :u?.TANTF
CÜT.iQTlikEK

zoekingen doet hij zoveel mogelijk door functionarissen van het geadviseerde
bedrijf verrichten. Indien deze functionarissen daarvoor onvoldoende tijd
beschikbaar hebben of indien hun de daarvoor vereiste deskundigheid ont­
breekt en deze niet tijdig door aanvullende scholing kan worden aangevuld,
bevordert hij inschakeling van externe deskundigen, waarbij hij de cliënt de
vrijheid laat al of niet gebruik te maken van aan zijn eigen kantoor verbon­
den specialisten. Dat samenwerking met de laatste een betere coördinatie,
een vlottere communicatie en een beter elkaar verstaan mogelijk maakt, is
evident, doch de cliënt zal daarnaast wellicht andere overwegingen hebben
die inschakeling van andere deskundigen gewenst maken. De accountantadviseur zal daarvoor m.i. begrip moeten tonen.
Een dergelijke benaderingswijze voorkomt weerstanden en kan aan alle
betrokkenen de voldoening van creatieve arbeid schenken. Bovendien biedt
zij goede mogelijkheden tot tijdig bijsturen van het meningsvormingsproces
en tot correctie van eigen of anderer verkeerde voorstellingen en „last but
not least” schept zij een ingebouwd handhavingsmechanisme doordat alle
betrokkenen zich met het gezamenlijk tot stand gebrachte verbonden gevoe­
len.
Deze benaderingswijze is zeer verwant aan die welke kort geleden (16
januari) in het Financieel Dagblad door W. L. de Galan werd beschreven
onder de titel „Van probleemoplossers naar veranderingsdeskundigen - Orga­
nisatieadviseurs in ontwikkeling”.
 Als tegenpool van deze benaderingswijze kan worden genoemd het ambië­
ren van z.g. „turnkey-projecten” waarbij de „adviseur” (?) op zich neemt
een bepaald project zodanig te ontwikkelen en tot uitvoering te brengen dat
het op een zeker moment goed functionerend aan de opdrachtgever kan
worden overgedragen. Hoewel een dergelijke benaderingswijze bij sommige
deskundigen in de mode schijnt te komen, kom t het mij voor dat de accoun­
tant die deel uitm aakt van een kantoor waarin (ook) de openbare accountantsfunctie wordt uitgeoefend in het algemeen verstandig zal doen zich
daarvan verre te houden.
Mijn antwoord op de in het opschrift van dit artikel begrepen vraag, of er
grenzen aan de adviespraktijk van de accountant zijn, luidt dus, ook na het in
werking treden van de nieuwe samenwerkingsmogelijkheden, kortweg „ja”.
Ik kan niet nalaten daaraan toe te voegen „gelukkig wel! ”.
m ab blz. 252.
