None
(51)


België is van mening dat het winst die buiten zijn fiscale jurisdictie valt, niet kan belasten en dat de als gevolg van de omstreden maatregelen vrijgestelde “overwinst” haar oorsprong vindt in synergie-effecten, schaalvoordelen en andere elementen die verband houden met het behoren tot een internationale groep en dus niet onder de fiscale jurisdictie van België valt uit hoofde van het internationale belastingrecht. Het is derhalve van mening dat de vrijstelling geen voordeel vormt noch discriminatie inhoudt, maar het gevolg is van een feitelijke dispariteit. België merkt op dat het belastingtarief dat van toepassing is op de belastbare grondslag voor de vennootschapsbelasting na correctie hetzelfde is als het tarief dat geldt voor alle belastingplichtigen.
(52)


Ten behoeve van de beoordeling van de selectiviteit voert België aan dat de referentieregeling het Belgische stelsel van de vennootschapsbelasting is, waarvan het doel is belasting te heffen op alle in België belastingplichtige entiteiten. België acht artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 een inherent onderdeel daarvan. Aangezien België voorts van mening is dat de omstreden maatregelen de normale en correcte toepassing van die bepaling weerspiegelen, voert het aan dat de omstreden maatregelen geen derogatie kunnen vormen en derhalve noch een voordeel noch selectief zijn.
 (53)


België voert voorts aan dat artikel 185, lid 2, onder b), WIB 92 geen effectieve of potentiële dubbele belasting vereist om een correlatieve (neerwaartse) aanpassing mogelijk te maken, anders dan artikel 9, lid 2, van het OESO-modelbelastingverdrag. België voert aan dat de toepassing van een eenzijdige verrekenprijsmethode (cost-plus, resale-price of TNMM) een probleem van “prijscontinuüm” inhoudt, omdat de redelijkheid van een prijs slechts vanuit één dimensie wordt vastgesteld (de geteste partij) waarbij de residuele geconsolideerde winst aan de complexere partij wordt toegewezen. België voert aan dat deze residuele winst niet noodzakelijkerwijs de “zuivere zakelijke winst” van die complexere partij weerspiegelt, omdat daarin winstelementen zijn vervat die niet hadden kunnen worden gerealiseerd zonder deel uit te maken van een grotere groep.
(54)


Ten slotte betwist België ook de overweging dat rulings inzake “overwinst” de facto een groepsreorganisatie vereisen en in plaats daarvan voert het aan dat het vereiste is dat er geen fiscale ruling mag worden gegeven wanneer de aanvraag betrekking heeft op situaties of verrichtingen die identiek zijn aan die welke op fiscaal vlak reeds uitwerking hebben gehad.
 4.   BEOORDELING VAN DE OMSTREDEN MAATREGELEN

4.1.   Is er sprake van steun?









(55)


Volgens artikel 107, lid 1, VWEU zijn steunmaatregelen van een lidstaat of in welke vorm ook met staatsmiddelen bekostigd, die de mededinging door begunstiging van bepaalde ondernemingen of bepaalde producties vervalsen of dreigen te vervalsen, onverenigbaar met de interne markt, voor zover deze steun het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig beïnvloedt. Een maatregel kan slechts als steun in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU worden aangemerkt indien is voldaan aan alle daarin neergelegde voorwaarden. Ten eerste moet het gaan om een maatregel van de staat die met staatsmiddelen is bekostigd. Ten tweede moet de maatregel het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig kunnen beïnvloeden. Ten derde moet de maatregel de begunstigde een selectief voordeel verschaffen. Ten vierde moet de maatregel de mededinging vervalsen of dreigen te vervalsen (129).
4.2.   Toerekenbaarheid en staatsmiddelen









(56)


Wat de eerste voorwaarde betreft, werd de ruling afgegeven door de Rulingcommissie, die deel uitmaakt van de Belgische belastingdienst, een orgaan van de Belgische Staat. Op haar beurt heeft Kinepolis zich op die ruling gebaseerd bij de voorbereiding van haar jaarlijkse aangiften in de vennootschapsbelasting en de bepaling van het bedrag van de op basis daarvan verschuldigde vennootschapsbelasting, die door de Belgische belastingdienst werden aanvaard. De Commissie concludeert daarom voorlopig dat er sprake is van een maatregel die aan België kan worden toegerekend.
 (57)


Wat de bekostiging van de omstreden maatregelen met staatsmiddelen betreft, is het vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat een maatregel waarbij de overheid een belastingvrijstelling toekent, het gebruik van staatsmiddelen inhoudt, en dit ondanks het feit dat dergelijke middelen niet direct worden overgedragen, aangezien het resultaat van een dergelijke vrijstelling erin bestaat dat de staat afziet van belastinginkomsten die hij normaliter zou hebben geïnd (130). Dankzij de ruling mocht Kinepolis een deel van haar anders belastbare winst vrijstellen van belasting in haar jaarlijkse aangiften in de vennootschapsbelasting. Door die aangiften en het bedrag van de op basis daarvan betaalde vennootschapsbelasting te aanvaarden, heeft de Belgische Staat afgezien van belastinginkomsten die hij anders, zonder de omstreden maatregelen, had kunnen innen bij Kinepolis. De Commissie concludeert daarom voorlopig dat de omstreden maatregelen leiden tot een verlies van staatsmiddelen.
4.3.   Ongunstige beïnvloeding van het handelsverkeer tussen de lidstaten









(58)


Wat de tweede voorwaarde voor de vaststelling van steun betreft, namelijk dat de omstreden maatregelen het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig kunnen beïnvloeden, maakt Kinepolis deel uit van de Groep, een multinationale groep die over de hele wereld actief is, onder meer in verschillende lidstaten. Kinepolis is verantwoordelijk voor het mondiale leiderschap van de Groep. De bij die activiteiten betrokken producten en diensten zijn onderhevig aan handelsverkeer tussen de lidstaten, zodat overheidsmaatregelen van België ten gunste van Kinepolis het handelsverkeer binnen de Unie ongunstig kunnen beïnvloeden (131). Op grond daarvan concludeert de Commissie voorlopig dat de tweede voorwaarde voor de vaststelling van staatssteun is vervuld.
 4.4.   Vervalsing van de mededinging









(59)


Een door de staat toegekende maatregel wordt geacht de mededinging te vervalsen of het risico daartoe in te houden wanneer deze de concurrentiepositie van een onderneming kan verbeteren ten opzichte van andere concurrerende ondernemingen (132). Voor zover de omstreden maatregelen Kinepolis ontheffen van de vennootschapsbelasting die zij anders, zonder die maatregelen, had moeten betalen, vormt de op grond van die maatregelen verleende mogelijke steun exploitatiesteun, omdat die maatregelen Kinepolis bevrijden van een last die zij normaal gesproken had moeten dragen in haar gewone bedrijfsvoering of normale activiteiten. Het Hof van Justitie heeft steeds gesteld dat exploitatiesteun de mededinging vervalst (133), waardoor deze steun moet worden geacht de mededinging te vervalsen of het risico daartoe in te houden, omdat de financiële positie van de ontvanger op de markten waarop hij actief is daardoor wordt versterkt. De Commissie concludeert daarom voorlopig dat de vierde voorwaarde voor de vaststelling van steun is vervuld wat de omstreden maatregelen betreft.
4.5.   Selectief voordeel









(60)


Wat de derde voorwaarde betreft — de toekenning van een selectief voordeel — wordt een onderscheid gemaakt tussen de voorwaarden van voordeel en selectiviteit om ervoor te zorgen dat niet alle overheidsmaatregelen die een onderneming een voordeel verschaffen, resulteren in staatssteun. Alleen maatregelen die een dergelijk voordeel op selectieve wijze toekennen aan bepaalde ondernemingen, bepaalde categorieën ondernemingen of bepaalde economische sectoren, vormen staatssteun (134). In dit stadium is de Commissie van oordeel dat de omstreden maatregelen Kinepolis een selectief voordeel verlenen, omdat ze die onderneming in staat stelden haar jaarlijkse belastbare winst en dus de door haar jaarlijks verschuldigde vennootschapsbelasting uit hoofde van het Belgische stelsel van de vennootschapsbelasting te verminderen, zonder enige rechtsgrondslag of rechtvaardiging voor die vermindering.
 4.5.1.   
Voordeel










(61)


Zodra een door de staat genomen maatregel de netto financiële positie van een onderneming verbetert, is er sprake van een voordeel in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU (135). Om te bepalen of er sprake is van een voordeel, moet worden gekeken naar de gevolgen van de maatregel zelf (136). Wat belastingmaatregelen betreft, kan een voordeel worden verleend via verschillende soorten vermindering van de belastingdruk van een onderneming en met name via een vrijstelling of een vermindering van het toepasselijke belastingtarief, de belastbare grondslag of het aan belasting verschuldigde bedrag (137).
(62)


De Commissie stelt zich op het voorlopige standpunt dat de omstreden maatregelen Kinepolis een voordeel verlenen omdat die onderneming daardoor een deel van de daadwerkelijk door haar gegenereerde winst, dat oorspronkelijk aan haar is toegerekend en daadwerkelijk in haar jaarrekening is opgenomen, mag vrijstellen van vennootschapsbelasting in België. Zoals uitgelegd in punt (9), begint de ruling met het valideren van de beprijzing van intragroepstransacties tussen Kinepolis en verbonden buitenlandse tegenpartijen van de Groep. Die verrekenprijsexercitie, die is gebaseerd op de TNMM, leidt ertoe dat die tegenpartijen een vergoeding voor hun zogenoemde routinefuncties wordt toegekend die gelijk is aan een operationele marge of een netto cost-plus marge, terwijl de residuele winst van de bovengenoemde intragroepstransacties aan Kinepolis wordt toegewezen. Die residuele winst wordt vervolgens in de jaarrekening van Kinepolis opgenomen en vormt de basis voor haar EBIT.
 (63)


Door de omstreden maatregelen mocht Kinepolis een deel van haar EBIT als “overwinst” vrijstellen van vennootschapsbelasting in België van 1 september 2011 tot en met 31 augustus 2016. Kinepolis mocht alleen op grond van de omstreden maatregelen die “overwinst” van belasting vrijstellen. Zonder die maatregelen zou die “overwinst” volledig onderworpen zijn aan Belgische vennootschapsbelasting als onderdeel van de totale winst van Kinepolis in de zin van artikel 185, paragraaf 1, WIB 92. De voorlopige conclusie van de Commissie is daarom dat de omstreden maatregelen Kinepolis een voordeel verlenen, omdat de netto financiële positie van die onderneming daardoor is verbeterd in de vorm van een vermindering van de belastbare grondslag.
4.5.2.   
Primaire voorlopige vaststelling van selectiviteit: de omstreden maatregelen zijn individueel van aard










(64)


Wat de selectiviteit van de omstreden maatregelen betreft, is de Commissie voorlopig van oordeel dat het bovengenoemde voordeel selectief is, omdat het door middel van een individuele maatregel aan Kinepolis is verleend. Het Hof van Justitie heeft een onderscheid gemaakt tussen algemene regelingen en individuele maatregelen, om vast te stellen of een bepaalde maatregel de begunstigde(n) bevoordeelt. Volgens het Hof moet bij het onderzoek van een algemene regeling “worden vastgesteld of de betrokken maatregel, hoewel hij een algemeen geldend voordeel betreft, dit voordeel enkel voor bepaalde ondernemingen of sectoren schept” (138). Bij de beoordeling van een individuele maatregel kan daarentegen “bij de vaststelling van een economisch voordeel in beginsel worden vermoed dat er sprake is van selectiviteit” (139).
 (65)


In artikel 1, onder d), van Verordening (EU) 2015/1589 wordt een “regeling” omschreven, voor zover relevant, als “elke regeling op grond waarvan aan ondernemingen die in de regeling op algemene en abstracte wijze zijn omschreven, individuele steun kan worden toegekend zonder dat hiervoor nog uitvoeringsmaatregelen vereist zijn”. In artikel 1, onder e), van Verordening (EU) 2015/1589 wordt “individuele steun” omschreven, voor zover relevant, als “steun die niet wordt toegekend op grond van een steunregeling”. Een maatregel kan dus een “regeling” of “individuele steun” zijn.
(66)


In zijn uitspraak van 14 februari 2019 heeft het Gerecht het besluit van 2016 nietig verklaard omdat de Commissie de administratieve rulingpraktijk van België inzake “overwinst”, waaronder de omstreden maatregelen, onjuist heeft gekwalificeerd als een “regeling” in de zin van artikel 1, onder d), van Verordening (EU) 2015/1589. Aangezien de Commissie voorlopig geconcludeerd heeft dat met de omstreden maatregelen Kinepolis een voordeel wordt verleend in de vorm van een vermindering van de belastbare grondslag voor de vennootschapsbelasting en aangezien die maatregelen als individueel moeten worden beschouwd, kan de Commissie voorlopig aannemen dat ze ook prima facie selectief zijn.
 4.5.3.   
Subsidiaire voorlopige vaststellingen van selectiviteit: de omstreden maatregelen bevoordelen Kinepolis ten opzichte van vergelijkbare ondernemingen










(67)


Wanneer wordt uitgegaan van het vermoeden van selectiviteit, hoeft de Commissie niet effectief aan te tonen dat de begunstigde van de maatregel in een gunstigere positie wordt geplaatst ten opzichte van andere marktdeelnemers die zich in een feitelijk en juridisch vergelijkbare situatie bevinden (140). Het is dan veeleer aan de lidstaat om aan te tonen dat alle ondernemingen die zich in een feitelijk en juridisch vergelijkbare situatie bevinden, een soortgelijk voordeel kunnen genieten (141). Niettemin zal de Commissie voor de volledigheid ook aantonen waarom zij voorlopig van oordeel is dat de omstreden maatregelen Kinepolis bevoordelen ten opzichte van ondernemingen die zich in een feitelijk en juridisch vergelijkbare situatie bevinden.
(68)


In de eerste plaats zal de Commissie in punt 4.5.3.1 uitleggen waarom zij in dit stadium van oordeel is dat die maatregelen Kinepolis bevoordelen ten opzichte van alle andere belastingplichtige vennootschappen, omdat Kinepolis daardoor haar belastbare grondslag mag verlagen, hoewel er daarvoor in de Belgische belastingwetgeving geen rechtsgrondslag bestaat. Dat komt doordat de omstreden maatregelen bij de toekenning van de vrijstelling van “overwinst” artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 onjuist toepassen.
 (69)


België voert aan dat artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 een rechtsgrondslag vormt om de door een entiteit van een multinationale groep geboekte winst die hoger is dan een fictief bedrag van winst dat gelijk is aan de gemiddelde winst van vergelijkbaar geachte routineondernemingen, van belasting vrij te stellen, hetgeen de Commissie betwist. Niettemin wordt in punt 4.5.3.2 uitgelegd, in een meer subsidiaire redenering, dat zelfs als artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 een dergelijke rechtsgrondslag vormde (quod non), de omstreden maatregelen Kinepolis bevoordelen, aangezien de vrijstelling van “overwinst” niet beschikbaar is voor alle belastingplichtige vennootschappen die genereren wat door België als “overwinst” wordt beschouwd.
4.5.3.1.   Eerste subsidiaire vaststelling van selectiviteit: de omstreden maatregelen passen artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 onjuist toe









(70)


Een nationale belastingmaatregel kan slechts als selectief worden aangemerkt nadat de Commissie ten eerste heeft bepaald welke algemene of “normale” belastingregeling in de betrokken lidstaat geldt, d.w.z. “de referentieregeling”, en ten tweede heeft aangetoond dat de betrokken belastingmaatregel van die algemene regeling afwijkt doordat hij marktdeelnemers die zich, gelet op de doelstelling van bedoelde regeling, in feitelijk en juridisch vergelijkbare situaties bevinden, ongelijk behandelt (142). De referentieregeling vormt het ijkpunt waaraan de selectiviteit van een maatregel wordt getoetst (143). De referentieregeling bepaalt de grenzen waarbinnen moet worden nagegaan of bepaalde ondernemingen profiteren van een derogatie van de normale regels welke die referentieregeling vormen, waardoor die ondernemingen op voordelige wijze worden behandeld in vergelijking met andere ondernemingen die onderworpen zijn aan de normale regels van de referentieregeling in voor het overige juridisch en feitelijk vergelijkbare situaties.
 (71)


De referentieregeling bestaat derhalve uit een coherent geheel van regels die algemeen toepasselijk zijn — op grond van objectieve criteria — voor alle ondernemingen die vallen binnen het toepassingsgebied ervan zoals dat door de doelstelling ervan is omschreven. Meestal bakenen die regels niet alleen het toepassingsgebied van die regeling af, maar ook de voorwaarden waarop de regeling van toepassing is, de rechten en plichten van de daaraan onderworpen ondernemingen en de technische details van het functioneren van de regeling. In het geval van belastingmaatregelen is de vaststelling van de referentieregeling gebaseerd op factoren die onder meer bepalen wat wordt belast (het belastbare feit of voorwerp), de persoon die de belasting verschuldigd is (de belastingplichtige personen of subjecten) en hoe de verschuldigde belasting wordt berekend (de belastbare grondslag en de belastingtarieven) (144).
(72)


Door de omstreden maatregelen mag Kinepolis een deel van de door haar gegenereerde winst, dat oorspronkelijk aan haar was toegewezen en in haar jaarrekening was opgenomen, vrijstellen van vennootschapsbelasting in België. De Commissie is daarom van oordeel dat het Belgische stelsel van de vennootschapsbelasting, met name de algemene regels voor de vaststelling van de belastbare grondslag van een belastingplichtige vennootschap, het bredere referentiekader moet zijn op grond waarvan die maatregelen werden vastgesteld en waaraan ze moeten worden getoetst om een selectief voordeel aan te tonen.
 (73)


Volgens artikel 185, paragraaf 1, WIB 92 zijn vennootschappen belastbaar op het totale bedrag van hun winst, uitgekeerde dividenden inbegrepen. Zoals uitgelegd in punt (17), wordt het bedrag van de aan de Belgische vennootschapsbelasting onderworpen winst bepaald door — als uitgangspunt en onverminderd eventuele latere opwaartse of neerwaartse aanpassingen waarin de belastingwetgeving voorziet — de in de jaarrekening van de belastingplichtige opgenomen totale winst te nemen. In een arrest van 20 februari 1997 heeft het Belgische Hof van Cassatie in dit verband bevestigd dat de belastbare winsten van vennootschappen worden vastgesteld overeenkomstig de boekhoudkundige regels, tenzij de belastingwet uitdrukkelijk daarvan afwijkt (145).
(74)


De omstreden maatregelen en de belastingvermindering waartoe ze leiden, zouden zijn gebaseerd op artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92. Artikel 185, paragraaf 2, WIB 92 biedt een rechtsgrondslag voor mogelijke aanpassingen van de boekhoudkundige winst van een Belgische belastingplichtige vennootschap om rekening te houden met door die belastingplichtige gesloten grensoverschrijdende intragroepstransacties die afwijken van marktvoorwaarden. Die bepaling, die het zakelijkheidsbeginsel codificeert in het Belgische stelsel van de vennootschapsbelasting, voorziet in twee mogelijke aanpassingen van de boekhoudkundige winst om te komen tot de belastbare winst van een Belgische belastingplichtige vennootschap die tot een multinationale groep behoort:






—


In artikel 185, paragraaf 2, onder a), WIB 92 is bepaald dat de heffingsbevoegdheid van België wordt uitgebreid tot winst die niet daadwerkelijk door een Belgische belastingplichtige vennootschap is geboekt, in de mate waarin haar geboekte winst door niet-zakelijke prijsstellingen met een buitenlandse verbonden tegenpartij wordt verminderd. Dit wordt een primaire of opwaartse (verrekenprijs)aanpassing genoemd.
 —


In artikel 185, lid 2, onder b), WIB 92 is bepaald dat België zijn heffingsbevoegdheid niet hoeft uit te oefenen op de geboekte winst van een Belgische belastingplichtige vennootschap die voortkomt uit een niet-zakelijke prijsstelling met een buitenlandse verbonden tegenpartij, op voorwaarde dat die winst ook is opgenomen in de belastbare grondslag van de buitenlandse tegenpartij die bij die niet-zakelijke transacties is betrokken. Dit wordt een correlatieve of neerwaartse (verrekenprijs)aanpassing genoemd.
(75)


De structuur, de bewoordingen en het toepassingsgebied van artikel 185, paragraaf 2, WIB 92 komen logischerwijs overeen met artikel 9 van het OESO-modelbelastingverdrag. In de memorie van toelichting bij de wet van 21 juni 2004 wordt ook een duidelijk onderscheid gemaakt tussen artikel 185, paragraaf 2, onder a), WIB 92 als basis voor primaire opwaartse (verrekenprijs)aanpassingen, wat ook het doel is van artikel 9, lid 1, en artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 als basis voor correlatieve neerwaartse (verrekenprijs)aanpassingen, wat het doel is van artikel 9, lid 2 (146).
(76)


Zoals volgt uit punt (19), voorziet artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 erin dat winst die voortkomt uit een grensoverschrijdende relatie tussen een Belgische belastingplichtige vennootschap (zoals Kinepolis) en een buitenlandse verbonden tegenpartij, alleen kan worden aangepast indien aan twee cumulatieve voorwaarden is voldaan:






(a)


de gecorrigeerde winst moet betrekking hebben op winst die ook in de winst van de buitenlandse verbonden tegenpartij is opgenomen; en










(b)


de gecorrigeerde winst zou zijn gemaakt door die buitenlandse verbonden tegenpartij als de intragroepsrelatie aan zakelijke voorwaarden had voldaan.
 (77)


In de punten (78) tot en met (93) zal de Commissie uitleggen waarom zij voorlopig van oordeel is dat geen van de twee bovengenoemde cumulatieve voorwaarden voor een correlatieve neerwaartse (verrekenprijs)aanpassing is vervuld met betrekking tot de belastingvermindering die door de omstreden maatregelen aan Kinepolis is toegekend. Bijgevolg concludeert de Commissie voorlopig dat die maatregelen artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 onjuist toepassen ten gunste van Kinepolis, waardoor die onderneming zonder enige rechtsgrondslag een deel van haar jaarlijks in België geboekte winst mocht vrijstellen van vennootschapsbelasting, hetgeen een derogatie van de normale belastingheffing vormt.
(a)   De vrijgestelde “overwinst” is niet opgenomen in de winst van een buitenlandse verbonden vennootschap









(78)


In de eerste plaats bevat de ruling geen enkele aanwijzing dat de “overwinst” die van de belastbare grondslag van de vennootschapsbelasting van Kinepolis wordt vrijgesteld, ook was opgenomen in de belastbare grondslag van een buitenlandse verbonden vennootschap. De ruling verleent een voorafgaande vrijstelling, dus voordat winst is gegenereerd, en unilateraal, dus niet in antwoord op of afhankelijk van een primaire opwaartse aanpassing door een andere belastingjurisdictie. De ruling vermeldt zelfs niet de identiteit van de buitenlandse verbonden vennootschap of vennootschappen die die winst had(den) moeten of kunnen maken op in de ruling zakelijk geachte voorwaarden.
 (79)


In paragraaf 102 van de ruling wordt in plaats daarvan verwezen naar het antwoord van 2005 van de Belgische minister van Financiën op een parlementaire vraag dat het niet aan de Belgische fiscus is om te bepalen bij welke buitenlandse vennootschappen de meerwinst in de winst moet worden opgenomen. Het mag dan zo zijn dat de Belgische belastingdienst de belastbare grondslag van buitenlandse verbonden tegenpartijen, waarvoor België geen fiscale jurisdictie heeft, niet hoeft vast te stellen, België heeft wel fiscale jurisdictie over winst die is behaald door, oorspronkelijk is toegewezen aan en in de jaarrekening is opgenomen van Belgische belastingplichtige vennootschappen, zoals Kinepolis.
(80)


Artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 bepaalt dat België slechts afziet van de uitoefening van zijn heffingsbevoegdheid met betrekking tot winst die in de jaarrekening van een Belgische belastingplichtige vennootschap is opgenomen wanneer de aldus gecorrigeerde winst “eveneens is opgenomen in de winst van een andere vennootschap”. Aan de Belgische belastingdienst wordt dus een verplichting opgelegd om na te gaan of aan die voorwaarde is voldaan voordat hij instemt met het niet uitoefenen van de heffingsbevoegdheid van België ten gunste van een individuele belastingplichtige vennootschap.
(81)


Aangezien de ruling Kinepolis toestaat een deel van de geboekte winst vrij te stellen van belasting, voorafgaand en unilateraal, zonder ooit te hebben beoordeeld of de vrijgestelde winst ook in de winst van een verbonden buitenlandse tegenpartij is opgenomen, stelt de Commissie zich op het voorlopige standpunt dat artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 door de omstreden maatregelen onjuist is toegepast. Als gevolg hiervan is de neerwaartse aanpassing, door de omstreden maatregelen, van de boekhoudkundige winst van Kinepolis om tot haar jaarlijkse belastbare winst te komen, gedaan zonder dat daarvoor een rechtsgrondslag bestaat in de Belgische belastingwetgeving.
 (b)   De vrijgestelde “overwinst” komt niet voort uit niet-zakelijke transacties tussen Kinepolis en buitenlandse verbonden tegenpartijen









(82)


Onverminderd de voorlopige conclusie in het voorgaande punt, die op zich volstaat om vast te stellen dat de omstreden maatregelen artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 onjuist toepassen ten gunste van Kinepolis, is de Commissie ook tot de voorlopige conclusie gekomen dat de uit hoofde van de omstreden maatregelen vrijgestelde “overwinst” niet voortkomt uit niet-zakelijke transacties tussen Kinepolis en buitenlandse verbonden tegenpartijen, zoals door die bepaling wordt vereist.
(83)


Zoals uitgelegd in punt (9), begint de ruling met het valideren van de beprijzing van intragroepstransacties van Kinepolis met andere vennootschappen van de Groep (147). Dit gebeurt door het verrichten van verrekenprijsanalyses waarbij gebruik wordt gemaakt van de TNMM, met de andere vennootschappen van de Groep als de minst complexe en dus de geteste partijen bij die transacties. Het resultaat van die analyses — die niet het voorwerp van dit besluit vormen — is dat voor die vennootschappen een zakelijke “routine”-vergoeding wordt vastgesteld. Het logische gevolg van de toepassing van de TNMM in die analyses op de andere vennootschappen van de groep is dat de residuele winst die overblijft uit die verbonden transacties nadat die vennootschappen een zakelijke vergoeding hebben ontvangen, door Kinepolis wordt behaald en in haar jaarrekening wordt opgenomen als zakelijke winst.
 (84)


Dat gevolg is niet alleen logisch, op basis van de achterliggende gedachte van de toepassing van de TNMM op zich, maar ook vanuit economisch perspectief. De meest complexe entiteit heeft op grond van haar niet-routinematige (d.w.z. unieke en waardevolle) bijdragen recht op het residuele rendement van die transacties, maar draagt ook het risico van een verlies ingeval de onderzochte gecombineerde transacties geen commercieel rendement genereren. Het begrip “residuele winst” is transactiespecifiek en verwijst naar de onderzochte specifieke verbonden transacties die winst genereren. De residuele winst is de winst die voortkomt uit een reeks gecombineerde transacties die overblijft nadat de minst complexe partij (als geteste partij) door de toepassing van de TNMM voor haar routinefuncties is vergoed. Aangezien de TNMM is gekozen om de intragroepstransacties van Kinepolis te beprijzen en aangezien de ruling die methode aanvaardt en aanvaardt dat die entiteit als centrale entiteit binnen het “Kinepolis-concept”-model wordt aangewezen, is bijgevolg de residuele winst uit die transacties haar zakelijke winst en wordt die winst als zodanig in haar jaarrekening opgenomen.
 (85)


Niettemin wordt in de ruling de redenering gevolgd dat vanwege het bedrijfsmodel dat door de Groep wordt ingevoerd, Kinepolis, als centrale entiteit (148)“overwinst” zal genereren in de vorm van synergie-effecten en schaalvoordelen (149). Volgens de ruling levert artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 “een rechtsgrond voor de toekenning van een eenzijdige fiscale correctie voor winsten die een Belgische vennootschap niet zou kunnen hebben behaald had ze geen deel uitgemaakt van handelsbetrekkingen tussen verbonden partijen. Ingevolge die fiscale bepaling kan de Belgische belastingadministratie inderdaad eenzijdig een voorafgaande ruling toekennen zodat Belgische vennootschappen uit hun belastbare inkomsten die winsten mogen uitsluiten die niet door de Belgische vennootschap (of Belgische vestiging) zouden zijn behaald indien ze een onafhankelijke onderneming, dus geen onderdeel van een internationale groep, was geweest.” (150) De ruling vervolgt: “De redenering van de fiscale bepaling is dat, indien de Belgische vennootschap een onafhankelijke onderneming was geweest, haar kostenstructuur in principe verschillend zou zijn geweest en haar winst lager zou kunnen zijn geweest. Bovendien is het mogelijk dat de Belgische vennootschap als onderdeel van een internationale groep rechtstreeks of onrechtstreeks voordeel haalt uit immateriële activa die in een situatie met een onafhankelijke onderneming niet beschikbaar zouden zijn geweest. ‘Excess profit’ — ook ‘overwinst’ genoemd — kan worden behaald door gebruikmaking van groepssynergieën of zogenoemde ‘corporate organizational attributes’ (of ‘going concern attributes’).” (151) Ten slotte mag volgens de ruling “[o]p grond van het internationaal aanvaarde ‘arm’s length’-principe […] een mogelijk winstverschil in vergelijking met een onafhankelijke onderneming niet worden toegerekend aan een Belgische vennootschap.” (152)













(86)


De ruling voert aan dat die “overwinst” moet worden bepaald als het verschil tussen: i) de NPBT die Kinepolis, als centrale entiteit in het nieuwe bedrijfsmodel, verwacht te behalen op grond van de residuele winstbenadering, zoals beschreven in punt (83); en ii) de NPBT die zij zou mogen verwachten te behalen zonder deel uit te maken van een groter geheel (153). Om de laatstgenoemde EBIT te kunnen bepalen, past de ruling de TNMM een tweede keer toe, maar deze keer met Kinepolis als de geteste partij en zonder aan te geven welke verbonden transactie moet worden beprijsd, noch welke verbonden partij de complexere partij bij die transactie zou zijn. Het is dit bovengenoemde verschil dat de omstreden maatregelen vrijstellen van belasting als “overwinst”.
 (87)


Anders dan in de ruling wordt aangevoerd, biedt artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 geen rechtsgrondslag om de door een entiteit van een multinationale groep geboekte winst van belasting vrij te stellen als die hoger is dan een fictief winstbedrag overeenkomend met de gemiddelde winst van vergelijkbaar geachte routineondernemingen. Die bepaling codificeert het zakelijkheidsbeginsel in de Belgische belastingwetgeving. Anders dan wat de ruling lijkt aan te voeren, wil dat beginsel niet garanderen dat vennootschappen die tot een multinationale groep behoren, dezelfde winst of winstmarge behalen als op zichzelf staande entiteiten die geacht worden betrokken te zijn bij vergelijkbare activiteiten in soortgelijke omstandigheden. De essentie van het zakelijkheidsbeginsel is ervoor te zorgen dat wanneer voorwaarden worden vastgesteld of opgelegd tussen twee verbonden ondernemingen in hun intragroepstransacties (d.w.z. “verbonden transacties”) die verschillen van die welke voor vergelijkbare transacties en in vergelijkbare omstandigheden zouden worden vastgesteld tussen onafhankelijke ondernemingen (d.w.z. in “vergelijkbare vrijemarkttransacties”), een aanpassing van de prijs van intragroepstransacties wordt verricht om rekening te houden met winst die niet is behaald vanwege die voorwaarden. Verbonden transacties zijn dus zowel het onderwerp van, en hun aanwezigheid is een voorwaarde voor, de toepassing van het zakelijkheidsbeginsel (154). Dit betekent dat als er geen verbonden transactie is die moet worden beprijsd, er ook geen aanpassing van winst kan plaatsvinden op grond van het zakelijkheidsbeginsel.
 (88)


Dat uitgangspunt ligt ook ten grondslag aan artikel 185, paragraaf 2, WIB 92, dat volgens de Belgische wetgever het model volgt van artikel 9 van het OESO-modelbelastingverdrag. Die bepaling heeft betrekking op een passende aanpassing van winst met betrekking tot de grensoverschrijdende onderlinge relaties van twee vennootschappen die deel uitmaken van een multinationale groep van verbonden vennootschappen. Dat kan alleen worden begrepen als een verwijzing naar een transactie tussen die twee vennootschappen. Een andere voorwaarde voor de toepassing van artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 is bijgevolg dat de aanpassing in de jaarrekening van de belastingplichtige betrekking moet hebben op niet-zakelijke winst die voortkomt uit een verbonden transactie die aantoonbaar onjuist is beprijsd (155). De omstreden maatregelen passen die bepaling echter toe om de belastbare grondslag van Kinepolis te verminderen, ook al zijn er geen intragroepstransacties die moeten worden beprijsd of die worden beprijsd.
 (89)


Met betrekking tot het argument van de ruling dat de door de omstreden maatregelen vrijgestelde “overwinst” haar oorsprong vindt in synergie-effecten, schaalvoordelen en andere elementen die verband houden met het lidmaatschap van een internationale groep, merkt de Commissie in de eerste plaats op dat synergie-effecten en schaalvoordelen geen transacties zijn noch immateriële activa (156). In specifieke omstandigheden kunnen synergie-effecten van de groep een vergelijkbaarheidsfactor zijn die aanleiding kan geven tot een aanpassing op grond van het zakelijkheidsbeginsel. Een dergelijke aanpassing kan aanvaardbaar zijn mits de synergievoordelen correct zijn vastgesteld en gekwantificeerd. De correcte manier om uit synergie-effecten en schaalvoordelen voortkomende winst volgens het zakelijkheidsbeginsel te verwerken, is als volgt: i) verifiëren of die synergetische effecten bestaan (157); ii) de vennootschappen van de groep vaststellen die doelbewuste gezamenlijke acties hebben ondernomen die aan de creatie van de winst uit synergie-effecten en schaalvoordelen hebben bijgedragen; iii) de relatieve bijdrage van elk van die vennootschappen van de groep kwantificeren en de verbonden transacties tussen die ondernemingen vaststellen, en iv) de prijzen van die verbonden transacties aanpassen zodat de toename van de winst van elke vennootschap van de groep een weerspiegeling is van de bijdrage van die vennootschap van de groep aan de totale synergievoordelen (158).
 (90)


Geen van deze stappen is gevolgd in de ruling. De ruling neemt eenvoudigweg aan dat die effecten of voordelen zullen ontstaan als gevolg van de geplande reorganisatie van de activiteiten, zonder duidelijk vast te stellen in welke mate die reorganisatie de winstgevendheid van de Groep daadwerkelijk zou vergroten (159), welke doelbewuste gezamenlijke acties voor die toename verantwoordelijk zouden zijn en van welke verbonden transacties de prijzen dienovereenkomstig zouden moeten worden aangepast. De ruling aanvaardt in plaats daarvan dat de door Kinepolis gegenereerde winst, die oorspronkelijk aan haar is toegewezen na zakelijke intragroepstransacties en in haar jaarrekening is opgenomen, moet worden verminderd om in overeenstemming te worden gebracht met de hypothetische winst die zij zou hebben behaald als zij onafhankelijk van de Groep actief was geweest.
(91)


Ten slotte merkt de Commissie op dat paragraaf 1.9 van de OESO-richtlijnen Verrekenprijzen 1995 niet kan worden aangevoerd als grondslag voor een vrijstelling van “overwinst”, zoals dat in de ruling wordt gedaan (160). In die paragraaf wordt melding gemaakt van de moeilijkheid en het ontbreken van consensus om winst uit synergie-effecten of schaalvoordelen toe te wijzen aan de afzonderlijke entiteiten van een multinationale groep. Die paragraaf beveelt zeker niet aan dat winst uit synergie-effecten en schaalvoordelen geen deel uit kan maken van de zakelijke winst van een entiteit van een multinationale groep en daarom van de belastbare grondslag van een vennootschap van de groep moet worden uitgesloten, zonder die winst toe te rekenen aan een andere jurisdictie waar zij moet worden belast. Die paragraaf impliceert dat winst uit synergie-effecten moet worden toegewezen aan de jurisdictie waar die effecten zich voordoen, in het uitzonderlijke geval dat dergelijke synergie-effecten kunnen worden geverifieerd (161).
 (92)


Zelfs als de geplande reorganisatie tot winst uit synergie-effecten of schaalvoordelen zou leiden en zelfs als de doelbewuste gezamenlijke acties, de vennootschappen van de groep die die acties uitvoeren en de verbonden transacties tussen die partijen van de groep naar behoren waren vastgesteld (quod non), lijkt de ruling hoe dan ook erop te wijzen dat die winst aan Kinepolis zou moeten worden toegerekend. De ruling stelt met name het volgende: “De hierboven beschreven centralisatie, die al gedeeltelijk gerealiseerd is maar waarvoor ook nog altijd in de toekomst verder geïnvesteerd zal moeten worden, maakt dat Kinepolis een aantal synergieën in haar voordeel kan laten werken. […] Het is belangrijk te benadrukken dat deze synergieën in grote mate het gevolg zijn van de diensten die Kinepolis […] verleende” (162). Dit wijst erop dat alle extra winstgevendheid die door de reorganisatie van de Groep wordt gecreëerd, voortvloeit uit bijdragen van Kinepolis in België en dus terecht in haar jaarrekening is opgenomen als zakelijke winst.
(93)


Bijgevolg, en onverminderd de conclusie in punt (81), concludeert de Commissie voorlopig dat de neerwaartse aanpassing, door de omstreden maatregelen, van de boekhoudkundige winst van Kinepolis om tot haar jaarlijkse belastbare winst te komen, een onjuiste toepassing van artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 is en derhalve is gedaan zonder rechtsgrondslag in de Belgische belastingwetgeving.
 (c)   De onjuiste toepassing van artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 ten gunste van Kinepolis leidt tot discriminatie tussen vergelijkbare ondernemingen









(94)


Om selectiviteit vast te stellen in gevallen waarin geen beroep wordt gedaan op het in punt (64) bedoelde vermoeden, moet worden aangetoond dat een maatregel één of meer ondernemingen bevoordeelt ten opzichte van andere ondernemingen die zich in een feitelijk en juridisch vergelijkbare situatie bevinden. Volgens de rechtspraak hangt de vergelijkbaarheidsanalyse met het oog op het vaststellen van selectiviteit af van de doelstelling van de referentieregeling op grond waarvan de maatregel werd vastgesteld (163).
(95)


In punt (72) heeft de Commissie voorlopig geconcludeerd dat de referentieregeling waaraan de omstreden maatregelen moeten worden getoetst, het Belgische stelsel van de vennootschapsbelasting is. De doelstelling van het Belgische stelsel van de vennootschapsbelasting, zoals geformuleerd in artikel 185, paragraaf 1, WIB 92, is het belasten van belastingplichtige vennootschappen op hun totale winst. Zoals verder uitgelegd in punt (73), wordt bij de bepaling van de totale belastbare winst van een belastingplichtige vennootschap — als uitgangspunt en onverminderd eventuele latere opwaartse of neerwaartse aanpassingen waarin de belastingwetgeving voorziet — de in de jaarrekening van de belastingplichtige vennootschap opgenomen totale winst genomen.
 (96)


De voorlopige conclusie van de punten (78) tot en met (93) luidt dat de omstreden maatregelen artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 onjuist toepassen ten gunste van Kinepolis, als gevolg waarvan aan die onderneming een vermindering van de belastbare grondslag wordt toegekend waarvoor in de Belgische belastingwetgeving geen rechtsgrondslag bestaat. De omstreden maatregelen vormen derhalve een derogatie van de algemene regels voor de vaststelling van de belastbare grondslag van een belastingplichtige vennootschap en dus van de inkomstenbelasting die zij verschuldigd is uit hoofde van het Belgische stelsel van de vennootschapsbelasting. Door Kinepolis een vermindering van de belastbare grondslag toe te kennen waarvoor in de Belgische belastingwetgeving geen rechtsgrondslag bestaat, bevoordelen de omstreden maatregelen die onderneming ten opzichte van alle andere belastingplichtige vennootschappen in België, die hun boekhoudkundige winst niet kunnen verminderen om hun belastbare winst vast te stellen zonder een uitdrukkelijke bepaling in de belastingwetgeving en die derhalve, als uitgangspunt en onverminderd algemene aanpassingen waarin de wetgeving voorziet, worden belast op de totale winst die in hun jaarrekening is opgenomen.
4.5.3.2.   Tweede subsidiaire vaststelling van selectiviteit: de vrijstelling van “overwinst” is niet beschikbaar voor alle belastingplichtige vennootschappen









(97)


Onverminderd de voorlopige conclusies in punt (66) en in het vorige punt, is de Commissie ook van oordeel, in een meer subsidiaire redenering, dat de omstreden maatregelen Kinepolis selectief begunstigen, zelfs al zou artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 een rechtsgrondslag vormen om de door een entiteit van een multinationale groep geboekte winst die hoger is dan een fictief bedrag van winst dat gelijk is aan de gemiddelde winst van vergelijkbaar geachte routineondernemingen, van belasting vrij te stellen, hetgeen de Commissie in punt (87) heeft betwist.
 (98)


Dat komt doordat de omstreden maatregelen, door Kinepolis toe te staan een deel van haar geboekte winst van belasting vrij te stellen omdat die winst zou kunnen worden toegeschreven aan synergie-effecten of schaalvoordelen, die onderneming bevoordelen ten opzichte van andere belastingplichtige vennootschappen in België die geen recht hebben op een dergelijke neerwaartse aanpassing hoewel zij ook wat door België als “overwinst” wordt beschouwd kunnen genereren.
(99)


Om te beginnen is de Commissie voorlopig van oordeel dat de omstreden maatregelen Kinepolis selectief bevoordelen ten opzichte van Belgische belastingplichtige vennootschappen die deel uitmaken van een multinationale groep die geen ruling inzake “overwinst” verkrijgen of hebben kunnen verkrijgen (164). Die ondernemingen, die ook winst kunnen genereren uit synergie-effecten en schaalvoordelen, worden standaard belast op die winst, die onderdeel uitmaakt van hun totale winst in de zin van artikel 185, paragraaf 1, WIB 92.
(100)


Ten tweede is de Commissie voorlopig van oordeel dat de omstreden maatregelen Kinepolis selectief begunstigen ten opzichte van entiteiten die behoren tot een binnenlandse ondernemingengroep. Dergelijke entiteiten kunnen ook winst genereren uit synergie-effecten en schaalvoordelen, maar komen niet in aanmerking voor het verkrijgen van een ruling inzake “overwinst”, aangezien artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 is voorbehouden aan entiteiten die deel uitmaken van een multinationale groep. Daardoor worden die ondernemingen standaard belast op hun uit synergie-effecten en schaalvoordelen voortkomende winst, die onderdeel uitmaakt van hun totale winst in de zin van artikel 185, paragraaf 1, WIB 92.
 (101)


Ten derde is de Commissie voorlopig van oordeel dat de omstreden maatregelen Kinepolis selectief begunstigen ten opzichte van op zichzelf staande entiteiten. Die entiteiten worden, als uitgangspunt, belast op hun in hun jaarrekening opgenomen winst, wat bovendien een winst is die is gebaseerd op transacties conform marktprijzen. Daarentegen verlagen de omstreden maatregelen de belastbare winst van Kinepolis tot onder het niveau van de zakelijke winst die in haar jaarrekening is opgenomen, zoals uitgelegd in punt (84). Bovendien kunnen op zichzelf staande entiteiten vergelijkbare voordelen verkrijgen door activiteiten hetzij intern hetzij met andere op zichzelf staande entiteiten te bundelen om betere prijzen of voorwaarden op de markt te bereiken, waardoor synergie-effecten en kostenbesparingen worden bereikt die vergelijkbaar zijn met die welke door een multinationale groep worden verkregen. Deze vennootschappen kunnen echter geen ruling inzake “overwinst” verkrijgen, aangezien artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 is voorbehouden aan entiteiten die deel uitmaken van een multinationale groep. Daardoor worden die ondernemingen standaard belast op hun uit synergie-effecten en schaalvoordelen voortkomende winst, die onderdeel uitmaakt van hun totale winst in de zin van artikel 185, paragraaf 1, WIB 92.
(102)


In het licht van het voorgaande concludeert de Commissie voorlopig dat de omstreden maatregelen Kinepolis selectief bevoordelen ten opzichte van elk van de drie bovengenoemde vergelijkbare ondernemingen, zelfs al zou artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 een rechtsgrondslag vormen om de door een entiteit van een multinationale groep geboekte winst die hoger is dan een fictief bedrag van winst dat gelijk is aan de gemiddelde winst van vergelijkbaar geachte routineondernemingen, van belasting vrij te stellen, hetgeen de Commissie betwist.
 4.5.4.   
Objectieve rechtvaardiging










(103)


Een maatregel die een uitzondering op de toepassing van een algemene regel creëert, kan gerechtvaardigd zijn wanneer de betrokken lidstaat kan aantonen dat die maatregel rechtstreeks uit de basis- of hoofdbeginselen van de referentieregeling voortvloeit. In dit verband moet een onderscheid worden gemaakt tussen de doelstellingen van een specifieke referentieregeling die buiten die regeling zijn gelegen, en de voor het bereiken van dergelijke doelstellingen noodzakelijke mechanismen die inherent zijn aan de regeling zelf (165). Ook moet zijn gewaarborgd dat de maatregel evenredig is en niet verder gaat dan nodig is, in die zin dat het legitiem nagestreefde doel niet met minder vergaande middelen kan worden bereikt (166).
(104)


De Commissie stelt zich voorlopig op het standpunt dat het niet mogelijk is om een onjuiste toepassing van de wet objectief te rechtvaardigen, aangezien een dergelijke onjuiste toepassing nooit rechtstreeks uit de basis- of hoofdbeginselen van de referentieregeling kan voortvloeien. Aangezien de omstreden maatregelen artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92 onjuist toepassen ten gunste van Kinepolis, waardoor die onderneming een belastingvermindering wordt toegekend zonder dat daarvoor een rechtsgrondslag bestaat in de Belgische belastingwetgeving, is de Commissie voorlopig van oordeel dat de selectiviteit waartoe die maatregelen prima facie leiden, niet objectief kan worden gerechtvaardigd.
 (105)


Onverminderd die voorlopige conclusie aanvaardt de Commissie in dit stadium evenmin het argument van België dat de omstreden maatregelen gerechtvaardigd zijn door de doelstelling dubbele belasting te voorkomen. Met dubbele belasting worden situaties bedoeld waarin dezelfde inkomsten tweemaal worden belast ten aanzien van dezelfde belastingplichtige (ook wel juridische dubbele belasting genoemd) of ten aanzien van twee verschillende belastingplichtigen (d.w.z. economische dubbele belasting). De noodzaak om dubbele belasting te vermijden kan een mogelijke rechtvaardiging zijn om af te wijken van de algemene regels inzake vennootschapsbelasting (167). Er zijn echter geen aanwijzingen dat de omstreden maatregelen daadwerkelijk dat doel dienen, dit in tegenstelling tot de juiste toepassing van artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92.
 (106)


Ten eerste, zoals uiteengezet in de punten tot (78) en met (81), staan de antwoorden van de minister van Financiën waarop de ruling is gebaseerd, toe dat op een deel van de geboekte winst van Kinepolis dat niet in de belastbare grondslag van een verbonden buitenlandse groepsentiteit in een andere belastingjurisdictie is opgenomen, een neerwaartse aanpassing wordt uitgevoerd. De omstandigheid dat nergens hoeft te worden aangetoond dat dezelfde winst is opgenomen in de belastbare grondslag van beide verbonden vennootschappen (één in het buitenland, één in België), is een belangrijk element waarmee de rulings inzake “overwinst” zich onderscheiden van rulings inzake verrekenprijzen waarbij een correlatieve neerwaartse verrekenprijsaanpassing wordt goedgekeurd overeenkomstig de juiste toepassing van artikel 185, paragraaf 2, onder b), WIB 92. Voor dit laatste type ruling beantwoordt de neerwaartse aanpassing aan een situatie waarin de in België geboekte en van belasting vrijgestelde winst ook in de belastbare winst van een verbonden groepsentiteit in een andere belastingjurisdictie is opgenomen, hetzij omdat die winst door die entiteit in de (aanvullende) belastingaangifte is aangegeven, hetzij omdat — meer waarschijnlijk — een buitenlandse belastingdienst een primaire opwaartse aanpassing heeft uitgevoerd op de belastbare winst van die verbonden buitenlandse entiteit. De ruling verifieert niet, noch acht het nodig om te verifiëren, of de vrijgestelde “overwinst” ook in de belastbare grondslag van een buitenlandse verbonden vennootschap is opgenomen.
