None
Ik ben evenwel van mening dat eerder dient te worden ingestemd met de stelling dat bijkantoren van kredietinstellingen die in andere lidstaten dan de lidstaat van de zetel van de onderneming zijn opgericht, zich in een andere situatie bevinden dan buitenlandse kredietinstellingen, op grond van hun bijzondere band met de rechtsorde van de lidstaat van oorsprong. Deze bijzondere band rechtvaardigt dat bepaalde verplichtingen, die rusten op nationale banken, ook worden opgelegd aan hun buitenlandse bijkantoren, zelfs indien buitenlandse marktdeelnemers niet onderworpen zijn aan diezelfde verplichtingen. Dit geldt temeer wanneer de betreffende verplichting – zoals in casu – uitsluitend ziet op de betrekkingen tussen het buitenlandse bijkantoor en klanten die ingezetenen van de lidstaat van oorsprong zijn. Het is immers makkelijker voor ingezetenen om een rekening te openen bij een buitenlands bijkantoor van een binnenlandse bank dan bij een buitenlandse bank. In een dergelijk geval rechtvaardigt de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te waarborgen, een beperking van de vrijheid van vestiging, op voorwaarde dat deze beperking geschikt is om het nagestreefde doel te verwezenlijken en niet verder gaat dan nodig is om dat doel te bereiken.
69.
De verplichting tot het verstrekken van informatie is mijns inziens geschikt om het doel, te weten het waarborgen van de doeltreffendheid van de fiscale controles, te verwezenlijken. De van de bank verkregen informatie stelt de belastingdienst immers in staat om de door de belastingplichtigen in hun belastingaangiften verstrekte gegevens te verifiëren. Als een belastingplichtige niet voldoet aan zijn verplichting om een dergelijke aangifte in te dienen, stelt die informatie de belastingdienst bovendien in staat om het belastbare feit vast te stellen en maatregelen te treffen ter inning van de verschuldigde belasting.
70.
 Ik ben tevens van mening dat bovengenoemde Duitse bepaling niet verder gaat dan nodig is. Ten eerste kunnen de belastingdiensten die informatie immers niet op betrouwbare en volledige wijze verkrijgen uit enige andere bron. Het verifiëren van de juistheid van de in de belastingaangifte verstrekte gegevens zou dus veel moeilijker zijn.
71.
Ten tweede dient erop te worden gewezen dat in de beslissing die het voorwerp vormt van het hoofdgeding, de eis dat het buitenlandse bijkantoor van Sparkasse Allgäu informatie verstrekt, beperkt was tot informatie over klanten van dit bijkantoor die Duitse ingezetenen zijn. Mijns inziens is dit aspect uiterst belangrijk. Hoewel de belastingplicht op grond van erfbelasting een iets ruimere werkingssfeer heeft (
38
), bestaat er geen twijfel over dat deze in de praktijk vooral betrekking heeft op nalatenschappen van Duitse ingezetenen. Indien de Duitse autoriteiten dus informatie zouden eisen met betrekking tot alle klanten van buitenlandse bijkantoren van Duitse banken, zoals dat het geval is met betrekking tot nationale bijkantoren, zou dat voor de buitenlandse bijkantoren een aanzienlijke belemmering voor het verrichten van hun activiteit vormen. Door de eis te beperken tot informatie met betrekking tot Duitse ingezetenen, hebben de Duitse autoriteiten uit het oogpunt van de vrijheid van vestiging dus de minst belastende maatregel gekozen. Hierdoor kunnen bijkantoren van Duitse kredietinstellingen in andere lidstaten met betrekking tot klanten die geen Duitse ingezetenen zijn, hun activiteit onder precies dezelfde voorwaarden als de lokale banken verrichten.
72.
Bijgevolg ben ik van mening dat § 33 ErbStG evenredig is aan het nagestreefde doel, zodat de uit deze bepaling voortvloeiende beperking van de vrijheid van vestiging als gerechtvaardigd kan worden beschouwd.
– Probleem van het in Oostenrijk geldende bankgeheim





73.
 Ik ben mij natuurlijk bewust van de tekortkomingen van een dergelijke oplossing uit het oogpunt van de waarborging van de vrijheid van vestiging. Er kan immers moeilijk worden voorbijgegaan aan het feit dat, wanneer de verwijzende rechter op grond van het arrest van het Hof § 33 ErbStG in overeenstemming acht met het Unierecht, en dus de beslissing die het voorwerp vormt van het hoofdgeding bevestigt, dit op geen enkele wijze de problemen oplost waarmee Sparkasse Allgäu te kampen heeft. Deze bank zal zich immers nog steeds geplaatst zien voor twee onderling strijdige juridische verplichtingen. Dit geldt temeer daar de vordering van de Duitse belastingdienst betrekking heeft op het verstrekken van informatie uit vroegere jaren, en dus met betrekking tot overleden klanten, die bijvoorbeeld geen toestemming meer kunnen geven voor het verstrekken van die informatie.
74.
In een dergelijk geval vereisen mijns inziens de beginselen van loyale samenwerking en voorrang van het Unierecht dat de Oostenrijkse autoriteiten de bepalingen inzake het bankgeheim aldus uitleggen of de toepassing ervan aldus beperken dat bijkantoren van Duitse kredietinstellingen die in Oostenrijk actief zijn, in staat worden gesteld om informatie te verstrekken op grond van § 33 ErbStG. (
39
) Dit betreft natuurlijk enkel de verplichting tot het verstrekken van die informatie voor zover deze in overeenstemming is met het Unierecht, en dus in het bijzonder beperkt tot het strikt noodzakelijke.
Conclusie






75.
 Gelet op een en ander geef ik het Hof in overweging, de door het Bundesfinanzhof gestelde prejudiciële vraag te beantwoorden als volgt:
„Artikel 49 VWEU dient aldus te worden uitgelegd dat het niet in de weg staat aan een regeling van een lidstaat op grond waarvan bijkantoren van nationale kredietinstellingen in andere lidstaten de verplichting wordt opgelegd om de nationale belastingdiensten te informeren over de in die bijkantoren in bewaring gehouden activa bij overlijden van de eigenaar van deze activa die ingezetene van eerstgenoemde lidstaat is, op voorwaarde dat die verplichting beperkt is tot hetgeen strikt noodzakelijk is om de doeltreffendheid van de fiscale controles te waarborgen.”




(
1
)	Oorspronkelijke taal: Pools.
(
2
)	PB L 177, blz. 1. Deze richtlijn gold op het tijdstip waarop de beschikking in het hoofdgeding werd vastgesteld. Zij werd vervangen door richtlijn 2013/36/EU van het Europees Parlement en de Raad van 26 juni 2013 betreffende toegang tot het bedrijf van kredietinstellingen en het prudentieel toezicht op kredietinstellingen en beleggingsondernemingen, tot wijziging van richtlijn 2002/87/EG en tot intrekking van de richtlijnen 2006/48/EG en 2006/49/EG (PB L 176, blz. 338).
(
3
)	Zie in het bijzonder, recentelijk, arrest Verder LabTec, C‑657/13, EU:C:2015:331, punt 32.
(
4
)	Zie in het bijzonder arresten Daily Mail and General Trust, 81/87, EU:C:1988:456, punt 16, en Verder LabTec, C‑657/13, EU:C:2015:331, punt 33.
(
5
)	Zie in het bijzonder arresten Kraus, C‑19/92, EU:C:1993:125, punt 32; Attanasio Group, C‑384/08, EU:C:2010:133, punt 43, en Verder LabTec, C‑657/13, EU:C:2015:331, punt 34.
 (
6
)	Zie ook bijvoorbeeld Barnard, C., The Substantive Law of the EU. The Four Freedoms, 4e ed., Oxford University Press, 2013, blz. 309 e.v.; M. Szwarc-Kuczer, komentarz do art. 49 TFUE, in A. Wróbel (red.), Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Komentarz Lex, Warschau, 2012, deel 1, blz. 866‑867.
(
7
)	Zie naar analogie, met betrekking tot het vrij verrichten van diensten, arrest Alpine Investments, C‑384/93, EU:C:1995:126, punten 32‑38.
(
8
)	Zie in die zin, in het bijzonder, arresten Commissie/Frankrijk, 270/83, EU:C:1986:37, punt 22, en Philips Electronics UK, C‑18/11, EU:C:2012:532, punt 13.
(
9
)	Zie artikelen 25 en 26 van richtlijn 2006/48.
(
10
)	Zie overweging 7 en artikel 16 van richtlijn 2006/48.
(
11
)	Zie artikelen 6‑12 van richtlijn 2006/48.
(
12
)	Richtlijn 2006/48 regelt in titel III „Bepalingen betreffende de vrijheid van vestiging en het vrij verrichten van diensten”, in afdeling 3 „Uitoefening van het recht tot vestiging” (artikelen 25‑27) de oprichting van bijkantoren.
(
13
)	Cursivering van mij.
(
14
)	Zie in die zin arresten Commissie/Italië, C‑565/08, EU:C:2011:188, punt 51, en SC Volksbank România, C‑602/10, EU:C:2012:443, punt 80.
(
15
)	De verwijzende rechter deelt niet mee welke concrete sancties verbonden zijn aan de niet-naleving van de uit § 33 ErbStG voortvloeiende verplichting. Het is evenwel duidelijk dat een marktdeelnemer, in het bijzonder wanneer hij actief is in een zo sterk gereguleerde sector als de banksector, zich niet kan permitteren om ten opzichte van de administratieve organen voorbij te gaan aan de krachtens het recht op hem rustende verplichtingen.
(
16
)	Zie punt 23 van de onderhavige conclusie.
(
17
)	Zie punt 21 van de onderhavige conclusie.
(
18
)	Zie punt 24 van de onderhavige conclusie en aldaar aangehaalde rechtspraak.
 (
19
)	Zie in het bijzonder arresten Columbus Container Services, C‑298/05, EU:C:2007:754; Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, C‑157/07, EU:C:2008:588, en National Grid Indus, C‑371/10, EU:C:2011:785.
(
20
)	Zie arrest Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, C‑157/07, EU:C:2008:588, punt 49.
(
21
)	Zie in het bijzonder arrest National Grid Indus, C‑371/10, EU:C:2011:785, punt 62.
(
22
)	Zie voetnoot 19 supra.
(
23
)	Zie in het bijzonder arrest Marks & Spencer, C‑446/03, EU:C:2005:763, punt 39.
(
24
)	Zie in het bijzonder arrest National Grid Indus, C‑371/10, EU:C:2011:785, punt 45.
(
25
)	Zie hierover de zeer interessante beschouwingen in Barnard, C., reeds aangehaald, blz. 347‑349.
(
26
)	Zie conclusie van advocaat-generaal L. A. Geelhoed in de zaak Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, EU:C:2006:139, punten 37‑40.
(
27
)	Zie voetnoot 19 supra.
(
28
)	Arrest C‑393/99 en C‑394/99, EU:C:2002:182.
(
29
)	Ibidem, punt 51.
(
30
)	Op deze analogie werd tevens gewezen door advocaat-generaal L. A. Geelhoed in zijn conclusie in de zaak Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, EU:C:2006:139, voetnoot 42 bij punt 46.
(
31
)	Zie in het bijzonder arresten Gebhard, C‑55/94, EU:C:1995:411, punt 37, en recentelijk Commissie/Duitsland, C‑591/13, EU:C:2015:230, punt 63.
(
32
)	Zie in het bijzonder arrest Ruckdeschel e.a., 117/76 en 16/77, EU:C:1977:160, punt 7.
(
33
)	Zie in het bijzonder arrest Sermide, 106/83, EU:C:1984:394, punt 28.
(
34
)	Zie in het bijzonder arresten Futura Participations en Singer, C‑250/95, EU:C:1997:239, punt 31, en Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company, C‑190/12, EU:C:2014:249, punt 71.
(
35
)	Zie punt 55 van de onderhavige conclusie en aldaar aangehaalde rechtspraak.
 (
36
)	Zie mijn conclusie in de gevoegde zaken Trijber en Harmsen, C‑340/14 en C‑341/14, EU:C:2015:505, punt 80en aldaar aangehaalde rechtspraak.
(
37
)	Overeenkomstig § 33, lid 1, ErbStG geldt de informatieplicht voor alle aan de Duitse wetgeving onderworpen personen die zich bedrijfsmatig bezighouden met het in bewaring houden of beheren van andermans activa, en niet alleen voor buitenlandse bijkantoren. De beperking van de vrijheid van vestiging vloeit evenwel niet voort uit deze bepaling als zodanig, maar uitsluitend uit de toepassing ervan op bijkantoren van Duitse kredietinstellingen in andere lidstaten. Voor zover deze bepaling betrekking heeft op Duitse banken die in Duitsland actief zijn, vormt zij niet het voorwerp van de onderhavige zaak.
(
38
)	Zoals blijkt uit de informatie in het verzoek om een prejudiciële beslissing, ontstaat de belastingplicht op grond van het ErbStG met betrekking tot de gehele nalatenschap indien ofwel de erflater op het tijdstip van overlijden ofwel de erfgenaam op het tijdstip van de gebeurtenis die heeft geleid tot het ontstaan van de belastingplicht (het gaat waarschijnlijk om het tijdstip van verkrijging van de erfenis) Duitse ingezetene is. Als ingezetenen worden beschouwd natuurlijke personen die hun woonplaats of hun gewone verblijfplaats in Duitsland hebben, alsmede Duitse onderdanen die niet langer dan vijf jaar ononderbroken in het buitenland hebben verbleven (§ 2, lid 1, punt 1, ErbStG).
(
39
)	Zie naar analogie arrest Hervein e.a., C‑393/99 en C‑394/99, EU:C:2002:182, punt 63.
